iob - temática contábil - nº 32/2014 - 2ª sem agosto · 2017-04-06 · ao identificar e avaliar...

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Temática Contábil e BalançosFascículo No 32/2014

/a AuditoriaIdentificação e avaliação dos riscos de distorção relevante . . . . . . . . 01

/a Contabilidade GeralAdiantamentos a fornecedores . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 07Aquisição de bem para o Ativo Imobilizado, mediante a cessão de bem usado como parte de pagamento . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10Descontos financeiros . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 11

© 2014 by IOB FOLHAMATIC EBS > SAGE

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Impresso no BrasilPrinted in Brazil Bo

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Dados Internacionais de Catalogação na Publicação (CIP) (Câmara Brasileira do Livro, SP, Brasil)

Temática contábil e balanços : identificação e avaliação dos riscos de distorção.... -- 10. ed. -- São Paulo : IOB Folhamatic EBS - SAGE, 2014. -- (Coleção manual de procedimentos)

ISBN 978-85-379-2218-7

1. Balanços contábeis 2. Empresas - Contabilidade I. Série.

14-07528 CDD-658.15

Índices para catálogo sistemático:

1. Administração financeira : Empresas 658.15 2. Análise de balanços : Empresas : Administração financeira 658.15 3. Balanços : Empresas : Administração financeira 658.15

Manual de ProcedimentosTemática Contábil e Balanços

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32-01Boletim IOB - Manual de Procedimentos - Ago/2014 - Fascículo 32 TC

A avaliação de riscos determina

a natureza, a época e a extensão de

procedimentos adicionais de auditoria a serem

executados

a Auditoria

Identificação e avaliação dos riscos de distorção relevante SUMÁRIO 1. Introdução 2. Identificação e avaliação dos riscos de distorção

relevante 3. Procedimentos na identificação e avaliação dos riscos

de distorção relevante 4. Risco que exige consideração especial da auditoria 5. Procedimentos substantivos e evidências de auditoria 6. Revisão da avaliação de risco 7. Documentação

1. INTRODUÇÃO

Neste trabalho, finalizamos a série de textos volta-dos à responsabilidade do auditor na identificação e avaliação dos riscos de distorção relevante nas demonstrações contábeis.

Nesta oportunidade, tratamos dos seguintes pontos:

a) identificação e avaliação dos riscos de distorção relevante;

b) procedimentos na identificação e avaliação dos riscos de distor-ção relevante;

c) risco que exige consideração especial da auditoria;

d) procedimentos substantivos e evidências de auditoria;

e) revisão da avaliação de risco; ef) documentação.

O assunto está fundamentado na Norma Brasileira de Contabilidade - NBC TA nº 315/2014.

2. IDENTIFICAÇÃO E AVALIAÇÃO DOS RISCOS DE DISTORÇÃO RELEVANTE

O auditor deve identificar e avaliar os riscos de distorção relevante:

a) no nível das demonstrações contábeis; e

b) no nível de afirmação para classes de transa-ções, saldos de conta e divulgações.

Tal procedimento é necessário para fornecer uma base para a concepção e a execução de procedimen-tos adicionais de auditoria.

Riscos de distorção relevante no nível das demonstrações contábeis referem-se aos riscos que se relacionam de forma generalizada às demonstra-ções contábeis como um todo e que afetam potencial-mente muitas afirmações.

Riscos dessa natureza não são necessariamente riscos que possam ser atribuídos a afirmações específi-cas na classe de transações, saldo de contas ou nível de divulgação. Pelo contrário, representam circunstâncias

que podem aumentar os riscos de distorção relevante no nível da afirmação, por exem-

plo, em decorrência de os controles serem burlados pela administração.

Os riscos no nível das demons-trações contábeis podem ser espe-cialmente relevantes para as consi-

derações do auditor sobre os riscos de distorção relevante decorrente de

fraude.

Riscos no nível das demonstrações contá-beis podem derivar especificamente de um ambiente de controle deficiente (embora esses riscos também possam relacionar-se a outros fatores, como condi-ções econômicas em deterioração). Por exemplo, deficiências como a falta de competência da admi-nistração podem ter efeito mais disseminado sobre as demonstrações contábeis e podem exigir uma resposta mais abrangente do auditor.

2.1 Dúvidas do auditor sobre as demonstrações contábeis

O entendimento do controle interno pelo auditor pode suscitar dúvidas sobre se as demonstrações contábeis da entidade são auditáveis. Por exemplo:

32-02 TC Manual de Procedimentos - Ago/2014 - Fascículo 32 - Boletim IOB


Temática Contábil e Balanços

a) a preocupação a respeito da integridade da administração da entidade pode ser tão séria a ponto de fazer o auditor concluir que o risco de representações incorretas pela administra-ção em relação às demonstrações contábeis é tal que a auditoria não pode ser realizada; e

b) as preocupações a respeito da condição e da confiabilidade dos registros da entidade po-dem levar o auditor a concluir que é imprová-vel que evidências de auditoria apropriadas e suficientes serão disponibilizadas para corro-borar uma opinião sem ressalva sobre as de-monstrações contábeis.

Nota

A NBC TA 705 - Modificações na Opinião do Auditor Independente es-tabelece requisitos e fornece orientação para determinar se é necessário ou não ao auditor considerar emitir uma opinião com ressalva ou abstenção de opinião ou, como pode ser exigido em alguns casos, renunciar ao trabalho quando isto é possível de acordo com leis e regulamentos aplicáveis.

2.2 Avaliação de riscos de distorção relevante no nível da afirmação

Riscos de distorção relevante no nível da afirmação para classes de transações, saldos de contas e divulga-ções devem ser considerados porque tal consideração auxilia diretamente na determinação da natureza, época e extensão de procedimentos adicionais de auditoria, no nível da afirmação, necessários para a obtenção de evidências de auditoria apropriadas e suficientes.

Ao identificar e avaliar riscos de distorção rele-vante no nível da afirmação, o auditor pode concluir que os riscos identificados relacionam-se de forma generalizada às demonstrações contábeis como um todo e afetam potencialmente muitas afirmações.

2.2.1 Utilização das afirmações

Ao declarar que as demonstrações contábeis estão em conformidade com a estrutura de relatório financeiro aplicável, a administração faz afirmações implícitas ou explícitas no que se refere ao reconheci-mento, à mensuração, à apresentação e à divulgação dos vários elementos das demonstrações contábeis e divulgações relacionadas.

As afirmações usadas pelo auditor para conside-rar os diferentes tipos de distorções potenciais que possam ocorrer enquadram-se nas três categorias seguintes e podem assumir as seguintes formas:

a) afirmações sobre classes de transações e eventos para o período sob auditoria:a.1) ocorrência - transações e eventos que fo-

ram registrados ocorreram e são da enti-dade;

a.2) integralidade - todas as transações e eventos que deviam ser registrados fo-ram registrados;

a.3) exatidão - valores e outros dados relacio-nados a transações e eventos registra-dos foram registrados adequadamente;

a.4) corte - as transações e eventos foram re-gistrados no período contábil correto;

a.5) classificação - as transações e eventos foram registrados nas contas-corretas;

b) afirmações sobre saldos de contas no fim do período:b.1) existência - ativos, passivos e elementos

do patrimônio líquido existem;b.2) direitos e obrigações - a entidade detém

ou controla os direitos sobre ativos e os passivos são obrigações da entidade;

b.3) integralidade - todos os ativos, passivos e patrimônio líquido que deviam ser re-gistrados foram registrados;

b.4) valorização e alocação - ativos, passivos e patrimônio líquido estão incluídos nas demonstrações contábeis nos valores apropriados e quaisquer ajustes resul-tantes de valorização e alocação estão adequadamente registrados;

c) afirmações sobre apresentação e divulgação:c.1) ocorrência, direitos e obrigações - even-

tos divulgados, transações e outros as-suntos ocorreram e são da entidade;

c.2) integralidade - todas as divulgações que deviam ser incluídas nas demonstrações contábeis foram incluídas;

c.3) classificação e compreensibilidade - as informações contábeis são adequada-mente apresentadas e descritas e as di-vulgações são claramente expressadas;

c.4) exatidão e valorização - informações fi-nanceiras e outras informações são di-vulgadas adequadamente e com valores apropriados.

Notas

(1) O auditor pode usar as afirmações conforme descrito anteriormente ou pode expressá-las de modo diferente, contanto que todos os aspectos descritos sejam abrangidos. Por exemplo, o auditor pode escolher combinar as afirmações a respeito de transações e eventos com as afirmações a respeito de saldos de contas.

(2) Ao fazer afirmações sobre as demonstrações contábeis de entidades do setor público, a administração muitas vezes pode afirmar que as transações e os eventos foram executados em conformidade com lei, regulamento ou outro normativo. Tais afirmações podem estar dentro do alcance da auditoria de demonstrações contábeis.




3. PROCEDIMENTOS NA IDENTIFICAÇÃO E AVALIAÇÃO DOS RISCOS DE DISTORÇÃO RELEVANTE

Para fins de identificação e avaliação de distor-ções relevantes, o auditor deve:

a) identificar riscos ao longo de todo o processo de obtenção do entendimento da entidade e do seu ambiente, inclusive controles relevan-tes relacionados com os riscos, e consideran-do as classes de transações, saldos de contas e divulgações nas demonstrações contábeis;

b) avaliar os riscos identificados e avaliar se eles se relacionam de forma generalizada às de-monstrações contábeis como um todo e afe-tam potencialmente muitas afirmações;

c) relacionar os riscos identificados àquilo que pode dar errado no nível da afirmação, levan-do em conta os controles relevantes que o au-ditor pretende testar; e

d) considerar a probabilidade de distorção, inclu-sive a possibilidade de múltiplas distorções, e se a distorção potencial é de magnitude que possa resultar em distorção relevante.

As informações obtidas na execução de procedi-mentos de avaliação de riscos, inclusive as evidências de auditoria obtidas ao avaliar o desenho dos contro-les e ao determinar se eles foram implementados, são utilizadas como evidência de auditoria para apoiar a avaliação de riscos. A avaliação de riscos determina a natureza, a época e a extensão de procedimentos adicionais de auditoria a serem executados.

3.1 Condições e eventos que podem indicar risco de distorção relevante

Os seguintes são exemplos de condições e even-tos que podem indicar a existência de riscos de dis-torção relevante. Os exemplos oferecidos abrangem amplo leque de condições e eventos; contudo, nem todas as condições e eventos são relevantes para todo trabalho de auditoria, e a lista de exemplos não é necessariamente completa:

1. Operações em regiões economicamente ins-táveis como, por exemplo, países com desva-lorização significativa da moeda ou economias altamente inflacionárias;

2. Operações expostas a mercados voláteis como, por exemplo, mercado futuro;

3. Operações sujeitas a alto grau de regulamen-tação complexa;

4. Assuntos de continuidade dos negócios e li-quidez, incluindo perda de clientes significa-tivos;

5. Limitações na disponibilidade de capital e crédito;

6. Mudanças no setor de atividade em que a en-tidade opera;

7. Mudanças na cadeia de suprimentos;

8. Desenvolvimento ou oferta de novos produtos ou serviços, assim como mudança para no-vas linhas de negócio;

9. Expansão para novos locais;

10. Mudanças na entidade, como grandes aqui-sições ou reorganizações, bem como outros eventos não usuais;

11. Entidades ou segmentos de negócio com probabilidade de serem vendidos;

12. A existência de alianças e empreendimentos com controle compartilhado (joint venture) complexos;

13. Uso de instrumentos financeiros não regis-trados no balanço, entidades com propósito específico e outros acordos de financiamento complexos;

14. Transações significativas com partes relacio-nadas;

15. Falta de pessoal com habilidade adequada em contabilidade e em demonstrações con-tábeis;

16. Mudanças no pessoal-chave, incluindo saída de executivos-chave;

17. Deficiências no controle interno, especialmente as não contempladas pela administração;

18. Incompatibilidade entre a estratégia de TI da entidade e suas estratégias de negócio;

19. Mudanças no ambiente de TI;

20. Instalação de novos sistemas importantes de TI relacionados com demonstrações contábeis;

21. Investigações das operações ou resultados financeiros da entidade por órgãos regulado-res ou governamentais;

22. Distorções no passado, histórico de erros ou quantidade significativa de ajustes no final do período;

23. Quantidade significativa de transações não rotineiras ou não sistemáticas, incluindo tran-sações com companhias ligadas e transa-ções de grande valor no final do período;




24. Transações que são registradas com base na intenção da administração como, por exem-plo, refinanciamento de dívidas, ativos a se-rem vendidos e classificação de títulos nego-ciáveis;

25. Aplicação de novas normas contábeis;

26. Mensurações contábeis que envolvam pro-cessos complexos;

27. Eventos ou transações que envolvam incerte-za significativa de mensuração, inclusive de estimativas contábeis;

28. Litígio pendente e obrigações contingentes como, por exemplo, garantia de vendas, ga-rantias financeiras e reparação ambiental.

3.2 Importância do confronto dos controles com as afirmações

Ao fazer avaliações de riscos, o auditor pode iden-tificar os controles com probabilidade de impedir ou detectar e corrigir distorção relevante em afirmações específicas. Geralmente, é útil obter entendimento dos controles e relacioná-los com as afirmações no contexto dos processos e sistemas em que estão inseridos porque as atividades de controle individu-ais, por si só, muitas vezes não estão direcionadas a um risco. Frequentemente, são necessárias múltiplas atividades de controle junto com outros componentes do controle interno para tratar um risco.

Inversamente, algumas atividades de controle podem ter efeito específico sobre uma afirmação individual incorporada em classe específica de tran-sações ou saldo de conta. Por exemplo, as atividades de controle que a entidade estabeleceu para assegu-rar que o seu pessoal esteja contando e registrando o inventário físico anual relaciona-se diretamente com a existência e integridade das afirmações para o saldo da conta de estoque.

Os controles podem estar direta ou indiretamente relacionados com uma afirmação. Quanto mais indi-reta a relação, menos efetivo pode ser esse controle para impedir, ou detectar e corrigir, distorções nessa afirmação. Por exemplo, a revisão do resumo das atividades de vendas para lojas específicas por re-gião feita pelo administrador de vendas está apenas indiretamente relacionada à afirmação de integridade para receita de vendas. Portanto, ela pode ser menos eficaz na redução do risco para essa afirmação do que controles mais diretamente relacionados com essa afirmação, tais como o confronto dos documen-tos de remessa com os documentos de faturamento.

4. RISCO QUE EXIGE CONSIDERAÇÃO ESPECIAL DA AUDITORIA

Como parte da avaliação de riscos anteriormente descrita, o auditor deve determinar se qualquer um dos riscos identificados é, no seu julgamento, um risco significativo. Ao exercer esse julgamento, o audi-tor deve excluir os efeitos dos controles identificados relacionados ao risco.

Ao exercer o julgamento quanto a quais riscos são significativos, o auditor deve considerar, pelo menos, o seguinte:

a) se o risco é um risco de fraude;b) se o risco está relacionado com recentes e

significativos eventos de natureza econômica, contábil ou de outro tipo, e que, portanto, exi-jam atenção específica;

c) a complexidade das transações;d) se o risco envolve transações significativas

com partes relacionadas;e) o grau de subjetividade na mensuração das

informações contábeis relacionadas ao risco, especialmente as mensurações que envolvam uma vasta gama de incerteza de mensuração; e

f) se o risco envolve transações significativas que estejam fora do curso normal do negócio para a entidade ou que, de outra forma, pare-çam não usuais.

Determinou-se que existe risco significativo, o auditor deve obter entendimento dos controles da entidade, inclusive das atividades de controle rele-vantes para esse risco.

4.1 Identificação de riscos significativos

Riscos significativos normalmente estão relacio-nados com transações não rotineiras ou assuntos que envolvem julgamento. Transações não rotineiras são transações não usuais, devido ao tamanho ou à natu-reza e que, portanto, não ocorrem frequentemente.

Os assuntos que envolvem julgamento podem incluir o desenvolvimento de estimativas contábeis para as quais há incerteza de mensuração significa-tiva. Transações rotineiras, não complexas, sujeitam--se a processamento sistemático e têm menos proba-bilidade de dar origem a riscos significativos.

Riscos de distorção relevante podem ser maiores para transações não rotineiras significativas decorren-tes de assuntos como os seguintes:

a) maior intervenção da administração para de-terminar o tratamento contábil;




b) maior intervenção manual para obtenção e processamento de dados;

c) cálculos ou princípios contábeis complexos; ed) a natureza das transações não rotineiras, que

pode dificultar a implementação pela entidade de controles efetivos sobre os riscos.

4.2 Situações para as quais os riscos de distorção podem ser maiores

Riscos de distorção relevante podem ser maiores para as questões significativas de julgamento que exijam a elaboração de estimativas contábeis, decor-rentes de assuntos como os seguintes:

a) os princípios para as estimativas contábeis ou reconhecimento de receita podem estar sujei-tos à interpretação divergente; e

b) o julgamento exigido pode ser subjetivo ou complexo, ou exigir premissas a respeito dos efeitos de eventos futuros, como, por exemplo, o julgamento sobre valor justo.

Os itens 15 e 21 da NBC TA 330 descrevem as con-sequências para procedimentos adicionais de auditoria na identificação de risco considerado como significativo.

Nota

A136. Os itens 25 a 27 da NBC TA 240 fornecem requisitos adicionais e orientação em relação à identificação e à avaliação dos riscos de distorção relevante decorrentes de fraude.

4.3 Entendimento de controles relacionados a riscos significativos

Embora os riscos relacionados com assuntos sig-nificativos não rotineiros ou de julgamento são menos prováveis de estar sujeitos a controles rotineiros, a administração pode ter outras respostas para tratar tais riscos. Portanto, o entendimento do auditor em determinar se a entidade planejou e implementou controles para riscos significativos decorrentes de assuntos não rotineiros ou que envolvem julgamento inclui determinar se e como a administração responde aos riscos. As respostas da administração incluem:

a) atividades de controle, como a revisão de pre-missas pela alta administração ou especialistas;

b) documentar os processos que envolvem esti-mativas; e

c) obtenção de aprovação dos responsáveis pela governança.

Por exemplo, quando há eventos únicos, tal como notificação judicial, a consideração da resposta da entidade pode incluir assuntos como determinar se a notificação foi submetida a especialistas apropriados

(tais como advogados internos ou externos), se foi feita uma avaliação do efeito potencial e como se propõe que as circunstâncias sejam divulgadas nas demonstrações contábeis.

Em alguns casos, a administração pode não ter respondido adequadamente aos riscos significativos de distorção relevante ao implementar controles para esses riscos significativos. Falha por parte da admi-nistração em implementar tais controles é um indica-dor de deficiência significativa no controle interno, conforme item A7 da NBC TA 265 - Comunicação de Deficiências de Controle Interno.

5. PROCEDIMENTOS SUBSTANTIVOS E EVIDÊNCIAS DE AUDITORIA

No que diz respeito a alguns riscos, o auditor pode julgar que não é possível ou praticável obter evi-dências de auditoria suficientes e apropriadas apenas a partir de procedimentos substantivos.

Tais riscos podem relacionar-se com registro impre-ciso ou incompleto de classes de transações rotineiras e significativas ou saldos de contas, cujas caracte-rísticas frequentemente permitem processamento altamente automatizado, com pouca ou nenhuma intervenção manual. Em tais casos, os controles da entidade sobre esses riscos são relevantes para a auditoria e o auditor deve obter entendimento deles.

Riscos de distorção relevante podem relacionar--se diretamente com o registro de classes rotineiras de transações ou saldos de contas, bem como com a elaboração de demonstrações contábeis confiáveis. Tais riscos podem incluir riscos de processamento impreciso ou incompleto de classes significativas de transações da entidade, como receita, compras e recebimentos ou pagamentos.

5.1 Necessidade de procedimentos adicionais aos substantivos

Quando essas transações comerciais rotineiras estão sujeitas a processamento altamente automati-zado, com pouca ou nenhuma intervenção manual, pode não ser possível executar apenas procedimen-tos substantivos em relação ao risco. Por exemplo, o auditor pode considerar que seja esse o caso nas circunstâncias em que um montante significativo das informações da entidade é iniciado, registrado, pro-cessado ou reportado apenas em forma eletrônica, como em sistema integrado. Em tais casos:

a) as evidências de auditoria podem estar dispo-níveis apenas em forma eletrônica e sua su-ficiência, bem como adequação, geralmente




dependem da eficácia dos controles, de sua exatidão e integridade; e

b) o potencial para que a iniciação ou alteração não apropriada de informações possa ocor-rer e não ser detectada pode ser maior se os controles apropriados não estiverem operando efetivamente.

Nota

As consequências para procedimentos adicionais de auditoria para identificar tais riscos estão descritas no item 8 da NBC TA 330.

6. REVISÃO DA AVALIAÇÃO DE RISCO

A avaliação pelo auditor dos riscos de distorção relevante no nível da afirmação pode mudar durante o curso da auditoria à medida que evidências adicionais de auditoria são obtidas. Nas circunstâncias em que o auditor obtém evidências de auditoria executando procedimentos adicionais, ou se são obtidas novas informações, incompatíveis com as evidências de auditoria em que originalmente baseou a avaliação, o auditor deve revisar a avaliação e, portanto, modificar os procedimentos adicionais de auditoria planejados.

Durante a auditoria, informações podem ser obti-das pelo auditor que difiram significativamente das informações em que a avaliação de risco se baseou. Por exemplo, a avaliação de risco pode se basear na expectativa de que certos controles estão operando efetivamente.

Ao testar esses controles, o auditor pode obter evidências de que eles não estavam operando efeti-vamente em ocasiões relevantes durante a auditoria. Similarmente, ao executar procedimentos substanti-vos, pode detectar distorções em valores ou frequên-cia maiores que as compatíveis com a avaliação de riscos do auditor. Em tais circunstâncias, a avaliação de riscos pode não refletir adequadamente as verda-deiras circunstâncias da entidade e os procedimentos adicionais de auditoria planejados podem não ser efetivos na detecção de distorções relevantes. Ver NBC TA 330 para orientação adicional.

7. DOCUMENTAÇÃO

O auditor deve incluir na documentação de audi-toria (NBC TA 230 - Documentação de Auditoria, itens 8 a 11 e A6):

a) a evidência da discussão entre os componen-tes da equipe encarregada do trabalho e as decisões significativas alcançadas;

b) os elementos-chave do entendimento obtido referentes a cada um dos aspectos da enti-

dade e do seu ambiente e de cada um dos componentes do controle interno, as fontes de informações a partir das quais foi obtido o en-tendimento e os procedimentos de avaliação de riscos executados;

c) os riscos identificados e avaliados de distor-ção relevante nas demonstrações contábeis; e

d) os riscos identificados e os controles relacio-nados a respeito dos quais o auditor tenha ob-tido entendimento.

A forma pela qual esses requisitos são docu-mentados deve ser determinada pelo auditor usando julgamento profissional. Por exemplo, em auditoria de entidade de pequeno porte, a documentação pode ser incorporada à documentação da estratégia global e plano de auditoria, requeridos pelos itens 7 e 9 da NBC TA 300 - Planejamento da Auditoria de Demonstrações Contábeis. Similarmente, por exemplo, os resultados da avaliação de risco podem ser documentados separadamente ou podem ser documentados como parte da documentação dos procedimentos adicionais do auditor (ver item 28 da NBC TA 330). A forma e a extensão da documentação são influenciadas pela natureza, tamanho e complexidade da entidade e do seu controle interno, assim como pela disponibilidade das informações da entidade e pela metodologia de auditoria e tecnologia usadas no decorrer da auditoria.

Para entidades com menos complexidade em seus negócios e nos processos relacionados com as demonstrações contábeis, a documentação pode ser simples na forma e relativamente breve. Não é necessário documentar todo o entendimento do audi-tor sobre a entidade e assuntos relacionados a ela. Elementos-chave do entendimento documentado pelo auditor incluem aqueles sobre os quais ele baseou sua avaliação dos riscos de distorção relevante.

A abrangência da documentação também pode refletir a experiência e a capacidade dos membros da equipe de trabalho da auditoria. Contanto que os requisitos da NBC TA 230 sejam sempre cumpridos, a auditoria executada por equipe de trabalho com indivíduos menos experientes pode exigir documen-tação mais detalhada para auxiliá-los na obtenção de entendimento apropriado da entidade do que em equipe que inclua indivíduos experientes.

Para auditorias recorrentes, parte da documen-tação pode ser reutilizada, desde que atualizada para refletir mudanças havidas no negócio ou nos processos da entidade.

N




a Contabilidade Geral

Adiantamentos a fornecedores* SUMÁRIO 1. Introdução 2. Regras básicas para classificação contábil 3. Adiantamentos a fornecedores de estoques 4. Adiantamentos a fornecedores de imobilizado 5. Alguns casos específicos 6. Exemplos

* Este texto substitui o texto sob o título: “Adianta mentos recebidos de clientes” republicado indevidamente no Fascículo nº 29/2014

1. INTRODUÇÃO

Há dúvidas se os adiantamentos a fornecedores devem figurar no ativo na forma de créditos ou devem desde já estar incluídos nos grupos ou subgrupos relativos aos bens aos quais se destinam. Para uma análise dessa natureza, trataremos, a seguir, de alguns conceitos básicos de classificação contábil.

2. REGRAS BÁSICAS PARA CLASSIFICAÇÃO CONTÁBIL

A primeira regra fundamental para classificar um item na contabilidade obriga-nos a considerar qual o elemento envolvido. O caput do art. 178 da Lei nº 6.404/1976 (Lei das S/A) assim dispõe:

No balanço, as contas serão classificadas segundo os elementos do patrimônio que registrem, e agrupadas de modo a facilitar o conhecimento e a análise da situação financeira da companhia.

Todavia, a maior dificuldade consiste em concei-tuar o que é um elemento componente do patrimônio: esse elemento está voltado única e exclusivamente à natureza em si do ativo ou está sendo classificado como passivo? E daí vem a segunda regra extrema-mente importante: se um determinado elemento, pela sua própria natureza, pode assumir caracteres dife-rentes, deve predominar, para efeito de classificação, o caráter que levou a empresa a tê-lo no seu patri-mônio. Decorre daí a grande importância atribuída à intenção, que vai agora se juntar à natureza do elemento para definir a classificação.

Isso não quer dizer que a intenção da empresa seja a única condicionante para classificação. Primeiramente há que ver a natureza do elemento objeto da decisão de onde colocá-lo, e apenas no caso de sua natureza

comportar mais de uma alternativa, recorrerá à razão que levou a empresa a possuí-lo.

Diga-se, a bem da verdade, que a maioria dos componentes patrimoniais possui mais de uma característica, mais de uma faceta e, por essa razão, estamos quase sempre envolvidos com a análise da intenção. Inclusive, desde a iniciação se aprende, por exemplo, que “os veículos, dada sua característica de poderem ser adquiridos para negociação e para ser-vir à empresa, não podem ser classificados somente pela análise de sua natureza física. É necessário que se considere com que finalidade foram adquiridos; assim, se destinados à comercialização, figurarão como estoques e, caso seja determinada a aquisição para utilização na empresa como meio de transporte, deverão estar dentre os recursos imobilizados”. Não se pode, por outro lado, dissociar a natureza do ele-mento das regras da classificação, passando a extre-mos de só se considerar a intenção. Daqui a pouco, teremos disponibilidade no Ativo Não Circulante porque a empresa mantém, permanentemente, um nível mínimo de caixa. Isso não faz absolutamente sentido. A intenção deve ser considerada a partir do momento em que a natureza do elemento, em si, não seja suficiente para uma clara definição.

Como terceira regra, tem-se o princípio (ou convenção) da prudência, chamado também de conservadorismo. Permanecendo dúvidas quanto à classificação, mesmo com a análise da natureza e da intenção, deve predominar a alternativa mais pru-dente, mais conservadora, ou seja, aquela que não é a mais otimista.

Claro está que, apesar desses conceitos básicos, a tarefa de classificação pode transformar-se em assunto polêmico e sujeito a diferentes opiniões. Afinal, não há como fugir da análise de valor, do julgamento pessoal, do subjetivismo, o que inevitavelmente leva a posições diferentes. Entretanto, não pode isso servir como motivo de receio ou de decepção.

3. ADIANTAMENTOS A FORNECEDORES DE ESTOQUES

Passando para um campo mais prático, se a empresa faz adiantamentos para fornecedores de mercadorias, de matérias-primas ou de materiais de consumo classificáveis como estoques no Ativo




Circulante, como se deve classificá-los? Devem figu-rar como créditos ou como integrantes dos estoques? A partir da análise do elemento em si já se fica em dúvida: está se aplicando recursos que, por enquanto, não estão necessariamente consubstanciados em materiais, mas que, por outro lado, não representam genuinamente direito a receber dinheiro, como é o caso natural da maioria dos créditos.

A partir da existência da dúvida, deve-se então passar à análise da intenção que deu origem a essa aplicação de recursos. Mesmo que esses ativos pos-sam ser recebidos de volta na forma de dinheiro, na hipótese de uma rescisão de contrato, por exemplo, não são aplicados com essa finalidade. Normalmente, são investidos para que deem origem a bens que serão utilizados na comercialização ou, então, de alguma outra forma consumidos.

Logo, a intenção é basicamente obter, com esses adiantamentos, matérias-primas, mercadorias etc., o que por si só faz pesar violentamente a favor da classificação no subgrupo relativo aos estoques no Ativo Circulante.

Se a empresa estiver, em vez de adiantando recursos para terceiros, aplicando, ela mesma, esses valores na produção dos materiais, eles já estão registrados na forma de “Produtos em Elaboração” ou semelhante.

Em termos de prudência (ou conservadorismo), a classificação nos estoques é também a mais prudente. O valor adiantado como crédito pode dar uma falsa ideia de liquidez à posição financeira da sociedade.

Pode-se até dizer que, já que a técnica (e a legis-lação) exige que os ativos sejam ordenados por grau decrescente de liquidez, esses adiantamentos esta-riam mais bem classificados no final dos estoques.

Estão eles destinados a ser ainda transformados em matérias-primas ou mercadorias para só depois passar a integrar os créditos contra clientes. Logo, desse ângulo, são ainda mais ilíquidos que os próprios estoques existentes fisicamente dentro da empresa.

Portanto, os adiantamentos a fornecedores de estoques devem estar classificados não no sub-grupo de “Créditos”, mas no de “Estoques”. E caso a empresa não subdivida o Ativo Circulante, devem estar logo após os últimos estoques (os estoques, atendendo à regra de grau decrescente de liquidez, devem começar pelas mercadorias e produtos para venda, passando pelos produtos em elaboração, depois pelas matérias-primas de consumo industrial

e, finalmente, pelo almoxarifado de material de con-sumo administrativo e de outros itens).

4. ADIANTAMENTOS A FORNECEDORES DE IMOBILIZADO

Dentro dessa mesma linha de raciocínio, também não sobram muitas dúvidas quanto à classificação dos adiantamentos feitos com vistas à fabricação de máquinas e equipamentos, à construção de imóveis e outros bens do Ativo Não Circulante - Imobilizado.

Aqui, o problema da classificação é mais grave, pois, no caso dos adiantamentos a fornecedores de estoques, de qualquer maneira, os créditos estão dentro do Ativo Circulante, tanto quanto os estoques.

Entretanto, nos adiantamentos a fornecedores de imobilizados, a dúvida seria entre classificá-los no Ativo Circulante ou no Ativo Não Circulante, subgru-pos Realizável a Longo Prazo ou Imobilizado.

Usando-se os mesmos argumentos já vistos, esses recursos já antecipados aos fornecedores devem ficar no Ativo Não Circulante - Imobilizado, em conta que poderá intitular-se “Imobilizado em Andamento”, de maneira a identificar não se tratar de ativo que ajuda na produção de receitas.

5. ALGUNS CASOS ESPECÍFICOS

5.1 Financiamentos para fornecedores

Têm havido casos em que uma empresa contrata uma aquisição de imobilizado a ser fabricado e, num contrato paralelo, concede um empréstimo à empresa fornecedora do bem, com todas as condições normais que cercam uma operação de crédito: prazos, juros, garantia etc.

Nesses casos, o problema de classificação é agravado. Aparentemente, não há vinculação entre um contrato e outro em algumas situações; em outras, a vinculação é até explícita. Logicamente, o ideal seria continuar deixando no Ativo Não Circulante - Imobilizado, principalmente se o empréstimo for feito sem encargos.

Nessa hipótese, não cabe, mesmo tecnicamente, outra alternativa. Todavia, quando existem encargos e estes são compatíveis com as condições de mer-cado, não resta mesmo outra alternativa a não ser deixar no Ativo Não Circulante - Realizável a Longo Prazo (nunca no Ativo Circulante), mas com bastante evidência quanto à natureza do item, permitindo que




o leitor refaça a classificação se o quiser. Deixar no subgrupo do Realizável a Longo Prazo sem explicitar que se trata de verdadeira imobilização, dando a entender que será o valor recebido em espécie, é contrariar o objetivo contábil de evidenciação da posição patrimonial.

Essas situações, felizmente, não ocorrem com fre-quência, quase só existindo quando é extremamente difícil estimar o custo de construção, de modo que são feitos, então, esses “empréstimos” para com-pensação com o preço que só no futuro poderá ser definido.

5.2 Participações em consórcios

Nas participações em consórcios, estão aconte-cendo verdadeiros adiantamentos aos fornecedores do ativo. Este normalmente está sendo adquirido para uso e, portanto, será imobilizado. Assim, deve a empresa ir desde já imobilizando os pagamentos. Ao receber o bem, terá uma definição final: o valor a imobilizar deverá ser o total já pago mais o valor da dívida ainda restante no momento do recebimento do bem. Essa dívida deverá ser calculada à base do número de prestações ainda vincendas, vezes o valor da prestação atual, diminuído, se for o caso, de algum valor a receber em restituição no futuro. Os acréscimos da dívida, por mudanças de preços, devem ser considerados como encargos de exercício quando ocorrerem.

É quase inconcebível uma empresa participar de um grupo de consórcio para obtenção de bem do Ativo Circulante, quer pelos prazos desses programas, quer pela normal cláusula impeditiva de alienação dos bens até o completo pagamento. Porém, se efetivamente ocorrer essa hipótese tão difícil, o procedimento deve ser o mesmo: classificação dos pagamentos feitos no Ativo Não Circulante - Realizável a Longo Prazo (pela dúvida quanto à obtenção do bem no próximo exercício social), acréscimo aos valores pagos da dívida assumida, por ocasião do recebimento do ativo em questão e, só então, transferência para o Ativo Circulante.

5.3 Adiantamentos para fornecimento de serviços

Pode haver pagamentos antecipados a forne-cedores de serviços, mas não de bens. Se forem serviços que serão imobilizados (projetos de imóveis, por exemplo), devem acompanhar a regra aqui estudada: irão para o Imobilizado em Andamento. Se se referirem a serviços de processamento fabril

(comumente chamados de “serviços de terceiros” ou “beneficiamento por parte de terceiros”) de produtos da empresa, também deverão ir para os estoques de produtos em elaboração.

Finalmente, se forem pagamentos por serviços que serão transformados em despesas por ocasião do seu recebimento, então os adiantamentos farão parte das despesas antecipadas.

6. EXEMPLOS

6.1 Adiantamento para aquisição de mercadorias

Suponhamos que determinada empresa adqui-risse mercadorias para revenda no valor de R$ 50.000,00, a serem entregues em 20.04.20X1, a serem pagos nas seguintes condições:

a) 50% por ocasião da assinatura do pedido, em 20.03.20X1: e

b) 50% 30 dias após a entrega das mercadorias, ou seja, em 20.05.20X1.

Nesse caso, temos os seguintes lançamentos con-tábeis:

1) Pelo pagamento do adiantamento, em 20.03.20X1

D - Adiantamentos a Fornecedores(Ativo Circulante)

C - Caixa(Ativo Circulante) R$ 25.000,00

2) Pelo recebimento das mercadoria, em 20.04.20X1

D - Estoques de Mercadorias(Ativo Circulante) R$ 41.000,00

D - ICMS a Recuperar(Ativo Circulante) R$ 9.000,00*

C - Fornecedores(Passivo Circulante) R$ 50.000,00

(*) ICMS calculado à alíquota de 18% (R$ 50.000,00 x 18%).

Nota

Observa-se que, no caso de pessoa jurídica sujeita ao regime de inci-dência não cumulativa da Cofins e da contribuição para o PIS-Pasep, seria necessário registrar também a parcela a recuperar das referidas contribui-ções.

3) Pela baixa do adiantamento, em 20.04.20X1

D - Fornecedores(Passivo Circulante)

C - Adiantamentos a Fornecedores(Ativo Circulante) R$ 25.000,00




4) Pelo pagamento do saldo restante, em 20.05.20X1


C - Caixa(Ativo Circulante) R$ 25.000,00

6.2 Adiantamento para aquisição de imobilizado

Admitamos que determinada empresa adqui-risse, em 15.12.20X1, um máquina no valor de R$ 200.000,00, a ser entregue em 15.01.20X2, nas seguintes condições:

a) 30% (R$ 60.000,00), por ocasião da realização do pedido; e

b) 70% (R$ 140.000,00), 30 dias após a data de entrega da máquina, ou seja, em 15.01.20X2.

Essa operação poderia ser contabilizada da seguinte maneira:

1) Pelo pagamento do adiantamento ao fornece-dor, em 15.12.20X1

D - Imobilizado em Andamento(Ativo Não Circulante - Imobilizado)

C - Bancos Conta Movimento(Ativo Circulante) R$ 60.000,00

2) Pelo recebimento do bem, em 15.01.20X2

D - Máquina e Equipamentos(Ativo Não Circulante - Imobilizado) R$ 176.000,00

D - ICMS sobre Ativo Imobilizado a Recuperar(Ativo Circulante) R$ 12.000,00*

D - ICMS sobre Ativo Imobilizado a Recuperar(Ativo Não Circulante) R$ 12.000,00*


(*) ICMS calculado à alíquota de 12% (R$ 200.000,00 x 12% = R$ 24.000,00), cujo valor será apropriado a razão de 1/48 ao mês, a partir da data de entra-da do bem no estabelecimento, na seguinte proporção (dados meramente ilustrativos):

a) parcela a ser apropriada no período de janeiro de 20X2 a dezembro de 20X3 (R$ 24.000,00 ÷ 48 x 24) = R$ 12.000,00; e

b) parcela a ser apropriada no período de janeiro de 20X4 a dezembro de 20X5 (R$ 24.000,00 48 x 24) = R$ 12.000,00.

3) Pela baixa do adiantamento, em 15.01.20X2


D - Imobilizado em Andamento(Ativo Não Circulante - Imobilizado) R$ 60.000,00

4) Pelo pagamento do saldo restante, em 15.02.20X2

D - Fornecedores (Passivo Circulante)

C - Bancos Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 140.000,00

N

Aquisição de bem para o Ativo Imobilizado, mediante a cessão de bem usado como parte de pagamento SUMÁRIO 1. Introdução 2. Contabilização 3. Exemplo

1. INTRODUÇÃO

Por ocasião da aquisição de um bem novo para o Ativo Imobilizado, pode-se incluir na negociação um bem usado dado como parte do pagamento. Esse procedimento é comum na substituição de veículos, máquinas e equipamentos pertencentes ao Ativo Imobilizado da empresa. Deve-se atentar que, apesar de a negociação ser de “troca”, sob o ponto de vista contábil, o que ocorre, e assim deve ser registrado, são duas transações: uma de venda do bem usado e outra de compra do bem novo.

2. CONTABILIZAÇÃO

Para representar a verdadeira essência da ope-ração, deve-se avaliar o bem dado como parte do pagamento, de modo que se possa apurar o ganho ou a perda de capital decorrente da transação e a cor-reta avaliação do novo bem. Essa avaliação, no caso de veículos, é facilitada pela objetividade do valor de mercado existente para essa natureza de bem.

3. EXEMPLO

Suponhamos que uma empresa de transporte de cargas adquirisse, em 15.01.20X3, para uso na sua atividade operacional um veículo novo, no valor de R$ 95.000,00, e cedesse como parte de pagamento, pelo valor de R$ 55.000,00, um veículo usado, adquirido em 05.01.20X1, o qual apresentava os seguintes dados:

Custo de aquisição ............................................ R$ 80.000,00Depreciação acumulada* .................................. (R$ 24.000,00)Valor contábil ...................................................... R$ 56.000,00




(*) Os encargos de depreciação supramencionados foram calculados se-gundo as regras estabelecidas pelo Pronunciamento Técnico CPC 27 - Ativo Imobilizado (item 44), e considerando-se os seguintes dados (meramente ilustrativos):

Prazo de vida útil econômica do bem (o pe-ríodo de tempo pelo qual a empresa espera utilizar o ativo - item 6 “a” do Pronunciamento Técnico CPC 27 - Ativo Imobilizado)

2 anos (24 meses)

Custo de aquisição do bem R$ 80.000,00Valor residual do bem (valor estimado que a entidade obteria com a venda do ativo, após deduzir as despesas estimadas de venda, caso o ativo já tivesse a idade e a condição esperadas para o fim de sua vida útil) (R$ 56.000,00)Valor depreciável do bem R$ 24.000,00(x) Taxa mensal de depreciação (100% ÷ 24 meses) 4,1667%(=) Encargo mensal de depreciação R$ 1.000,00Logo, tendo em vista que o bem foi adquirido há 24 meses, para efeitos contábeis o bem está totalmente depreciado.

Nesse caso, teríamos os seguintes lançamentos:

Lançamento nº 1

Pela baixa do custo de aquisição do bem usado

D - Ganhos ou Perdas de Capital(Conta de Resultado) R$ 80.000,00

C - Veículos(Ativo Imobilizado) R$ 80.000,00

Lançamento nº 2

Pela baixa da depreciação acumulada do veículo usado

D - Depreciação Acumulada de Veículos(Redutora do Ativo Imobilizado) R$ 24.000,00

C - Ganhos ou Perdas de Capital(Conta de Resultado) R$ 24.000,00

Lançamento nº 3

Pela venda do veículo usado e aquisição do veí-culo novo

D - Veículos(Ativo Imobilizado) R$ 95.000,00

C - Ganhos ou Perdas de Capital(Conta de Resultado) R$ 55.000,00


Após esses lançamentos, os razonetes das respectivas contas apresentariam a seguinte configu-ração:

Veículos (Ativo Imobilizado)

Depreciação Acumulada de Veículos (Ativo Imobilizado)

(Saldo) 80.000,00 24.000,00 (Saldo)

80.000,00 (1) (2) 24.000,00(3) 95.000,00175.000,00 80.000,0095.000,00

Ganhos ou Perdas de Capital (Conta de Resultado)

Fornecedores (Passivo Circulante)

(1) 80.000,00 40.000,00 (3)

24.000,00 (2)

55.000,00 (3)

80.000,00 79.000,001.000,00

Como se observa, os razonetes evidenciam:

a) perda de capital, no valor de R$ 1.000,00, apurada na operação, que corresponde à di-ferença entre o valor contábil do veículo usado (R$ 56.000,00) e o valor pelo qual este foi ne-gociado (R$ 55.000,00); e

b) o valor da dívida assumida com o fornecedor, no valor de R$ 40.000,00, que corresponde à diferença entre valor pelo qual o veículo usado foi negociado (R$ 55.000,00) e o valor do veí-culo novo (R$ 95.000,00).

Nota

No nosso exemplo, por medida de simplificação de procedimentos, deixamos de abordar os aspectos contábeis relacionados ao eventual valor do ICMS recuperável sobre o veículo adquirido para incorporar o Ativo Imobilizado da transportadora.

N

Descontos financeiros SUMÁRIO 1. Introdução 2. Classificação contábil 3. Exemplo 4. Empresas que concedem descontos financeiros

habitualmente - Constituição de provisão

1. INTRODUÇÃO

O desconto financeiro tem como objetivo principal estimular o devedor a quitar o débito com antecedên-cia, evitando, dessa forma, transtornos para o credor, tanto no aspecto de “liquidez”, quanto no burocrático.

Neste procedimento, exemplificamos o registro contábil do desconto financeiro concedido e obtido no recebimento e no pagamento, respectivamente, de duplicatas.




2. CLASSIFICAÇÃO CONTÁBIL

2.1 Na empresa que concede o desconto

A empresa que concede o desconto financeiro, por ocasião de sua efetivação em razão do recebi-mento da duplicata no prazo previsto para a sua con-cessão, irá registrar esse desconto em conta própria do subgrupo de Despesas Financeiras, que pode intitular-se “Descontos Financeiros Concedidos”.

Normalmente, o registro do desconto financeiro faz parte de um lançamento múltiplo, em que debi-tamos a conta de disponibilidade que recebeu o numerário proveniente da liquidação do título pelo valor da duplicata líquido do desconto (“Caixa” ou “Bancos Conta Movimento”), e a conta de “Descontos Financeiros Concedidos” pelo valor do desconto. Em contrapartida, creditamos a conta “Clientes” ou “Duplicatas a Receber” pelo valor bruto da duplicata.

2.2 Na empresa que paga o título com desconto

A empresa que paga uma duplicata, ou outro título de crédito qualquer, se beneficiando de um desconto financeiro irá registrar o desconto obtido em conta do subgrupo de “Receitas Financeiras”, que pode intitular-se “Descontos Financeiros Obtidos”.

A contabilização do desconto normalmente é feita concomitantemente com a do pagamento e da baixa da duplicata. Debita-se a conta de “Duplicatas a Pagar” ou “Fornecedores” pelo valor bruto das dupli-catas e, em contrapartida, credita-se a de disponibi-lidade que sofreu o desembolso (“Caixa” ou “Bancos Conta Movimento”) pelo valor da duplicata líquido do desconto, e a conta “Descontos Financeiros Obtidos” pelo valor do desconto.

3. EXEMPLO

Consideremos que determinada empresa con-ceda aos seus clientes descontos variados no paga-mento antecipado de suas duplicatas, com base na seguinte escala (meramente ilustrativa):

Pagamento com Antecedência Percentual de Desconto

De 5 dias 1%De 6 a 10 dias 2%Superior a 10 dias 5%

Desse modo, uma duplicata no valor de R$ 10.000,00, com vencimento normal em 15.03.20X1, quitada em 07.03.20X1, teve um desconto de R$ 200,00 (2% x R$ 10.000,00), e os correspondentes registros contábeis foram efetuados como segue.

3.1 Empresa que concedeu o desconto

O registro contábil na empresa que concedeu o desconto é o seguinte:

D - Caixa ou Bancos Conta Movimento(Ativo Circulante) R$ 9.800,00

D - Descontos Financeiros Concedidos(Conta de Resultado) R$ 200,00

C - Clientes(Ativo Circulante) R$ 10.000,00

3.2 Empresa que obteve o desconto

O registro contábil na empresa que obteve o desconto é o seguinte:

D - Fornecedores(Passivo Circulante) R$ 10.000,00

C - Caixa ou Bancos Conta Movimento(Ativo Circulante) R$ 9.800,00

C - Descontos Financeiros Obtidos(Conta de Resultado) R$ 200,00

4. EMPRESAS QUE CONCEDEM DESCONTOS FINANCEIROS HABITUALMENTE - CONSTITUIÇÃO DE PROVISÃO

Tecnicamente, é recomendável que as empre-sas procedam ao registro de provisões que abri-guem determinadas obrigações, encargos e riscos, conhecidos ou calculáveis, por ocasião do levanta-mento de balanços para fins societários, fiscais ou creditícios.

Considerando-se que o desconto financeiro é um encargo conhecido e calculável, suportado pela empresa que habitualmente o concede, é inte-ressante, para atendimento ao princípio contábil da prudência, constituir provisão própria que, a título de sugestão, poderá intitular-se “Provisão para Descontos Financeiros”, classificável no Ativo Circulante como conta redutora de “Clientes”.

Observa-se, todavia, que a legislação tributária estabelece que, para efeito de apuração do lucro real e da base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro (CSL), é vedada a constituição de qualquer provisão, exceto a provisão para férias, a provisão para o 13º salário e as provisões técnicas das companhias de seguro e de capitalização e das entidades de previdência privada cuja constituição é exigida pela legislação especial a elas aplicáveis (Lei nº 9.249/1995, art. 13, I, e Lei nº 9.430/1996, art. 14).




Assim, caso a empresa opte por provisionar esses valores, deverá adicioná-los ao lucro líquido, no Livro de Apuração do Lucro Real (Lalur), e à base de cál-culo da CSL.

4.1 Exemplo

Para ilustrar, tomemos como exemplo a empresa “X”, que utiliza com regularidade a concessão de desconto financeiro a seus clientes, na qual se verifica a situação mostrada no quadro a seguir:

Saldo da conta “Clientes” em

31.12

Desconto financeiro embutido

Desconto financeiro

efetivo

Percentual de utilização do

desconto financeiro

20X1 R$ 100.000,00 R$ 2.000,00 R$ 1.500,00 75%

20X2 R$ 120.000,00 R$ 2.400,00 R$ 1.780,00 74%

20X3 R$ 150.000,00 R$ 3.000,00 R$ 2.190,00 73%

20X4 R$ 200.000,00 R$ 4.000,00 ? ?

Levando em conta os dados apresentados, para calcular o valor da provisão de 20X4, podemos anali-sar as hipóteses a seguir:

a) provisionar o total de desconto embutido nas duplicatas a receber (R$ 4.000,00);

b) provisionar a média dos 3 últimos anos, que seria de 74% do total: R$ 4.000,00 × (75% + 74% + 73% ÷ 3) = R$ 2.960,00;

c) provisionar 72% de R$ 4.000,00 = R$ 2.880,00, pois existe uma tendência de diminuição do índice de aproveitamento do desconto finan-ceiro por parte dos clientes de 1 ponto percen-tual em cada ano.

A hipótese da letra “a” não deve ser utilizada por não refletir a realidade. Muito embora ela fosse a si-tuação mais conservadora, já se sabe que não serão todos os clientes que lançarão mão do benefício do desconto financeiro.

A hipótese da letra “b”, que considera a média dos 3 últimos anos, poderá ser aplicada sem maiores problemas se os cenários econômicos de cada ano

forem parecidos, pois, se em algum deles houver distorções significativas que levem essa média para cima ou para baixo, poderemos chegar a um mon-tante que não refletirá a realidade atual.

A hipótese da letra “c” poderá ser aplicada caso seja verificado que os fatos que levaram ao decrés-cimo de aproveitamento do desconto financeiro nos últimos anos se repitam em 20X1. Isso pode ser feito com a observação da eventual tendência de alta nos atrasos e nas inadimplências, o que, inclusive, implicaria um acréscimo na provisão para créditos de liquidação duvidosa (também indedutível para fins fiscais, mas válida para fins societários e gerenciais).

Ressaltamos que esse exemplo é apenas ilustra-tivo; cabe ao pessoal das áreas de contabilidade e financeira analisar adequadamente suas carteiras de duplicatas a receber e aferir qual a tendência de pon-tualidade de seus clientes para decidir pela melhor forma de calcular o valor a ser provisionado.

Quanto ao registro propriamente dito, a empresa que concede o desconto financeiro com habituali-dade registrará o valor correspondente à provisão a débito de conta própria do subgrupo de Despesas Financeiras que poderá intitular-se “Provisão para Desconto Financeiro”, e, em contrapartida, creditar uma subconta retificadora da conta “Duplicatas a Receber” ou “Clientes”, no Ativo Circulante.

Admitindo-se que a empresa “X”, em 31.12.20X1, venha registrar a quantia de R$ 2.960,00 a título de Provisão para Descontos Financeiros, por esse valor ser o mais adequado para as suas condições, o lan-çamento será o seguinte:

D - Provisão para Descontos Financeiros(Conta de Resultado)

C - Provisão para Descontos Financeiros(Ativo Circulante) R$ 2.960,00

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iob - temática contábil - nº 32/2014 - 2ª sem agosto · 2017-04-06 · ao identificar e avaliar...

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