Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
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CAPITULO II MARCO TEORICO SOBRE MODELO, AUDITORIA INTERNA, MEDIO
AMBIENTE, NORMAS INTERNACIONALES DE AUDITORIA, DECLARACION DE NORMAS INTERNACIONALES DE AUDITORIA
(DIPA 1010), RIESGO DE CONTAMINACION. A. MODELO 1. Definición de modelo “El modelo es una representación simplificada de ciertos elementos administrativos,
que pueden ayudar a comprender y/o resolver determinados problemas que se
presenten dentro de la organización”1
“Reproducción ideal y concreta de un objeto o de un fenómeno con fines de estudio o
experimentación”2
“Es una representación simplificada de las principales propiedades de un objeto, de
suceso, o de relaciones reales; puede ser verbal, físico o matemático”3
“Un modelo es la representación de algo (un proceso). Usualmente, un modelo une
varios componentes de tal manera que da lugar a un todo final que representa él
algo”4
2. Importancia del modelo. La importancia de los modelos esta fundamentada en:
a) Con un modelo se ahorra en la presentación y en la búsqueda, ya que para
una empresa implica menos costo representar visualmente el plano de un
sistema de información que construir uno. 1 Cursos de Administración Moderna Koonnt/Odonnel, VI Edición McGraw-Hill, 1979 Mexico Pg. 125. 2 Tesis de Modelo de organización y funcionamiento, Alicia M.Mayorga y Rosa Adela Mejia 1997. UFG 3 Administración, James A. F. Stoner y R. Eduard Freeman, 5ta Edición, Editoria Prentice may, México 1994. 4 Consumer Behavior, Zaltman. Gerar y Wallendorf, New York. Pg. 515.
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b) Consiste en que los modelos permiten analizar y visualizar situaciones tan
complejas en una forma que resultaría imposible si se produjera el sistema en
su condición real. Le permite determinar cuales son las preguntas
fundamentales que es necesario plantear, que alternativa conviene investigar
y donde centrar la atención.
B. AUDITORIA INTERNA
1. AUDITORIA
1.1 CONCEPTO FUNDAMENTAL DE LA AUDITORIA El origen de la auditoria parece estar en el imperio Romano. Allí los
pronunciamientos de las autoridades se comunicaban mediante mensajeros oficiales.
Para asegurarse de que esto se hiciera correctamente los auditores que conocían el
tenor del mensaje al igual que el mensajero, acompañaban al mensajero con el fin de
escuchar el anuncio y evaluar si estaba correcto: la auditoria De aquí que auditor
signifique el que escucha.
Por su parte el término auditoria se conocía anteriormente con conceptos
relacionados casi exclusivamente con la auditoria financiera.
Para efectos del trabajo a desarrollar, el término es necesario definido en forma más
amplia, ya que en la actualidad el auditor realiza olios tipos de auditoria, tal como se
presenta en el siguiente apartado, por lo que definiremos el concepto como:
"Un proceso sistemático de obtener objetivamente y evaluar la evidencia referida a
ciertas afirmaciones a cerca de acciones y hechos económicos para asegurar el
grado de correspondencia entre dichas afirmaciones y los criterios establecidos
comunicando los resultados a los usuarios interesados.5
5 Enciclopedia de la Auditoría. Grupo Editorial Océano. Edición 98 Pág. 40
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Es revisar que los hechos, fenómenos y operaciones se den en la forma que fueron
planeadas, que las políticas y lineamientos establecidos, han sido observados y
respetados, que se cumple con obligaciones fiscales, jurídicas y reglamentares en
general.
Es evaluar la forma de cómo se administra y opera, teniendo el máximo
aprovechamiento de los recursos.
2. IMPORTANCIA La auditoria evalúa el funcionamiento de la organización en forma sistemática,
documental, periódica y que evalúa el ejercicio de la gestión empresarial, se vuelve
un procedimiento de protección del medio ambiente, los cuales se determinaran de
manera explícita. Los temas que abarca son:
1. Las actividades objeto de la auditoria
2. Las normas del comportamiento medioambiental
3. El período que abarca la auditoria
La auditoria medioambiental incluirá la valoración de los datos reales necesarios para
evaluar los resultados
3. CLASIFICACION DE AUDITORIA La clasificación de la auditoria obedece a sus propias características y a su campo
de acción, los cuales son dos atributos que están en función de la variedad de
actividades económicas y financieras, de donde surgen diferentes clases de
auditoria, las cuales están en concordancia a la diversificación y globalización de la
economía.
Su clasificación es la siguiente:
• De acuerdo a su función
• De acuerdo a su aplicación
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3.1 De acuerdo a su función En esta clasificación se encuentra las auditorias de Estados Financieros y las
auditorias operacionales
3.1.1 Auditoria de Estados Financieros
Están son llevados tanto por auditores internos como externos tienen como objetivo
la revisión o examen de los Estados Financieros por parte de un Contador Publico
distinto del que preparo la información contable con la finalidad de establecer si los
estados financieros ha sido presentados en todos sus aspectos importantes de
acuerdo a principios o normas contables de aceptación general.
3.1.2 Auditoria Operacional
Se define como una técnica para evaluar sistemáticamente la efectividad de una
función o una unidad con frecuencia a normas de las empresas, utilizando personal
no especializado en el área de estudio, con el objeto de asignar a la administración
que sus objetivos se cumplan, y determinar que condiciones pueden mejorarse.6
3.2. De acuerdo a su aplicación En esta categoría se encuentra la auditoria interna, administrativa, externa, legal,
gubernamental, ambiental, integral.
3.2.1 Auditoria Interna
Función independiente de evaluación, establecida dentro de una organización para
examinar y evaluar sus actividades corno un servicio a la misma organización; la cual
tiene por objeto: La verificación del cumplimiento del control interno, mantener
actualizado el control interno y apoyar a todos los funcionarios y miembros de la
organización. En esta auditoria, no se puede expresar una opinión pública
Proporciona análisis, valoración, recomendaciones, consejos e información de las
actividades revisadas.
6 Alvin A. Arens, Auditoria un enfoque integral, 6ta. Ed. México, editorial Pretise Hall hispanoamericana; S.A. 1996 Pág. 6
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3.2.2 Auditoria Administrativa
Se dice que esta es una auditoria que esta orientada hacia el desempeño tanto
cuantitativo como cualitativo del recurso humano, razón por la cual examina su
gestión administrativa, cumplimiento de políticas administrativas y el traslado de los
resultados a la Junta Directiva.
3.2.3 Auditoria Externa
Toda auditoria realizada por personas independientes, profesionales por cuenta
propia, autorizados, ajenos a la empresa. Esta es llamada también auditoria de
Estados Financieros. Es por medio de la auditoria externa que puede emitir una
opinión pública de los Estados Financieros.
3.2.4 Auditoria Fiscal
Consiste en verificar el correcto y oportuno pago de los diferentes impuestos y
obligaciones fiscales de los contribuyentes, desde el punto de vista fisco, Secretaria
de Hacienda.
3.2.5 Auditoria Gubernamental.
Trabajo de revisión para establecer el grado en que las entidades del sector público:
a) han cumplido con las leyes y regulaciones aplicables; b) son eficientes en la
economía y en las operaciones y son efectivos en lograr los resultados de los
programas.
Esta puede ser realizada, por contadores públicos que conformen: Auditoria interna,
Corte de Cuentas y Firmas Privadas calificadas y contratadas por la Corte de
Cuentas.7
7 Ley de la Corte de Cuentas de la Republica. D.L. 438 de 1995 Art. 31
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3.2.6 Auditoria de Sistemas
Es aquella que tiene por objetivo examinar los sistemas computacionales, módulos
integrados, programas fuentes, la salvaguarda y protección de la información,
remitiendo el resultado de la auditoria hacia la Junta Directiva.
3.2.7 Auditoria de Medio Ambiente
La auditoria Ambiental, llamada también Auditoria Medioambiental, Auditoria
ecológica, auditoria verde o Eco-auditoria; es atendida como un instrumentos de
evaluación de los riesgos ambientales, un instrumento de gestión y un medio para
asegurar el cumplimiento de los programas de calidad total.
Nace a finales de la década de 1970, en los Estados Unidos, para evaluar la salud de
la empresa y con una finalidad inicial no de inspección; sino de servir de herramienta
a la dirección de la empresa para lograr una correcta gestión ambiental
Como herramienta, resulta cada vez más imprescindible dentro de la gestión
empresarial si se quiere asegurar que las actividades puestas en prédica por las
empresas no contribuyan al deterioro sobre el Medio Ambiente
En nuestro país, la auditoria medioambiental resulta de obligado cumplimiento para
ser ejecutada por parte del Ministerio del Medio Ambiente y la Corte de Cuentas de la
República.
De las diferentes interpretaciones o conceptos de Auditoria Medioambiental8
utilizados, se hace referencia a algunos de los que figuran en las Normas
Internacionales de Auditoria, presentados a continuación:
3.2.8 Auditoria Integral
Es considerada como una de las auditoria modernas, pudiéndose encontrar entre sus
finalidades la de revisar el control organizacional de la entidad, examinar los riesgos
internos y del entorno, las operaciones y los resultados de las mismas, la arquitectura
8 Recopilación de Antecedentes. Aspectos legales y Conceptuales. Dirección de Auditoria Ambiental
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financiera el desempeño gerencial y empresarial en su conjunto y el cumplimiento de
leyes, regulaciones, políticas y normas institucionales, e informa los resultados a la
Junta Directiva y a los Accionistas y dueños de la compañía.9
4. USUARIOS DE LA AUDITORIA
Los usuarios o interesados del producto final de una auditoria, es decir de la opinión
vertida por el auditor a través del informe de auditoria, así como la información
financiera que presentan los estados financieros son muchos, encontrándose entre
los más comunes los siguientes:
a) Accionistas
Es importante lo que simboliza el informe de Auditoria, para este sector, que es
especialmente a ellos a quienes va dirigido, debido a que son los principales
interesados de la gestión empresarial de los administradores del capital que estos
invierten en cada uno de los entes correspondientes a los distintos giros
económicos. Los accionistas de la entidad demandan información financiera
precisa y confiable que les permita disponer de parámetros de medición de los
resultados, de la inversión realizada y medir el grado de rentabilidad potencial en
el futuro.
b) Administradores:
Son los profesionales que tienen como responsabilidad la conducción de las
funciones administrativas de las empresas y tienen como funciones evaluar las
necesidades financieras, evaluar los resultados de decisiones tomadas en el
pasado, efectuar proyecciones de resultados y pociones financiera y por último
sugerir o recomendar acciones a realizar.
9 Elver Jesús Lemus Valera, Perú 1997 Auditoria Integral: Un modelo par el desarrollo del siglo XXI; XXII Congreso Interamericano de Contabilidad Sistema Integrado de Auditoria Pág. 144
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c) Inversionistas:
Son partes de los usuarios, que pretenden colocar exitosamente un capital en
determinada empresa o simplemente quiere efectuar una piñón o transacción de
manera triunfante; necesitando para ellos de una opinión que les de confianza
para efectuar una inversión. Opinión que puede encontrarla en el informe del
contador público independiente.
d) El Estado:
El informe de Auditoria le sirve de base o respaldo en la toma de decisiones
relacionada con la vigilancia que realiza sobre las empresas de actividades
mercantiles, así como para tasar los impuestos mas exactamente en relación a la
renta obtenida.
e) Acreedores:
Esos usuarios necesitan la información contenida en los Estados Financieros y
de la opinión vertida en el informe de auditoria, para la toma de decisiones
relacionada con la aprobación y el otorgamiento de un crédito, refinanciamiento,
gestión de deudas en moras, así como para calificar y clasificar los deudores y la
recuperación o el grado de morosidad e irrecuperabilidad de las deudas.
5. AUDITORIA INTERNA
Es una unidad de evaluación establecida dentro de una unidad como un servicio. Su
función incluye, dentro de otras cosas, examinar, evaluar, monitorear la adecuación y
efectividad de los sistemas de control contable e interno.
Es la encargada de estudiar, evaluar las diferentes áreas de la empresa para lo cual utiliza herramientas y técnicas con el propósito de dar un informe sobre dicha evaluación.
Es una función independiente de control dentro de la organización para examinar y
evaluar sus actividades como un servicio de la organización.
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
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5.1. Importancia.
La importancia de la Auditoria interna es presentar un servicio de asistencia
constructiva a la administración, con el propósito de mejorar la conducción de las
operaciones económicas y de obtener un mejor beneficio para la empresa y un
cumplimiento eficaz de sus objetivos institucionales.
Algunas actividades que desarrolla la Auditoria Interna son las siguientes:
• Revisión de las observaciones con el personal de cualquier unidad de la
organización que debe ser examinada antes de la preparación del informe final.
• Ayuda a la gerencia a lograr la administración con mayor eficiencia en las
operaciones de la compañía estableciendo procedimientos para adherirse a sus
planes de operación.
• Determinar la exactitud de los datos contables existentes y la efectividad de los
procedimientos internos.
• Revela y corrige la ineficiencia en las operaciones.
• Averigua el grado de protección, clasificación y salvaguarda del activo de la
compañía contra pérdida de cualquier clase.
6. OBJETIVO DE LA AUDITORIA INTERNA:
Asistir a los miembros de la organización en el cumplimiento efectivo de sus
responsabilidades con valoraciones, recomendaciones, consejos e información sobre
las actividades revisadas.
6.1. Relación de la Auditoria externa e interna
• Ambos efectúan controles
• Atributo Auditoría Externa y Auditoría Interna
• Objeto los estados contables del ente – la gestión de la empresa
• Objetivo emitir un juicio sobre los estados contables - Evaluar el control de los
procesos
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• Relación con el ente Independiente - Dependiente
• Informe Dictamen Informe con sugerencias
La realización de la auditoria interna y, en general, las actividades de un
Departamento de Auditoria Interna deben ser objeto de una adecuada planificación
para que su eficacia y calidad responda a la exigida por la Dirección. La planificación
es la base para poder realizar una adecuada auditoria interna. La planificación del
trabajo es la primera norma o recomendación para el ejercicio de la auditoria interna.
Es la condición necesaria.
El conjunto de planes de auditoria y de sus programas de trabajo (la metodología a
aplicar para cada una de las áreas) forman un conjunto técnico denominado,
habitualmente, Programa de Auditoria Integral. Podemos distinguir dos tipos de
planificación de sus actuaciones:
Cuadro No.7
OPERATIVA
(A CORTO
PLAZO)
Está integrada por el
conjunto de trabajos a
realizar en el ejercicio
• Normalmente analizan los sistemas, procedimientos,
estructuras, políticas, programas, etc. que se utilizan
en el control de las transacciones habituales
(auditoría de gestión).
• Tiene como objetivo esencial aumentar la eficiencia
operativa de la empresa
• Es la principal actividad de los Departamentos de
Auditoría Interna.
TÁCTICA
(A MEDIO
PLAZO)
Comprende períodos
entre uno y tres años.
• Normalmente analiza la evolución de los riesgos que
pueden afectar a la empresa a medio plazo, de
acuerdo con su planificación estratégica y de las
expectativas que puedan afectar a la compañía.
Todas las actuaciones a realizar por los auditores internos deben detallarse por
escrito en unos documentos "ad hoc" denominados Programas de Trabajo de
Auditoria Interna (es un medio o guía para conseguir los objetivos de la auditoria
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interna). Para preparar los Programas de Trabajo es preciso, en primer lugar, tener
muy presente las características y particularmente el ciclo de las actividades de la
empresa. Como se sabe, en las empresas pueden tener actividades que consisten
en la revisión y verificación de documentos contables, siempre que aquélla tenga por
objeto la emisión de un informe que puede tener efectos frente a terceros".
La Auditoria Interna, por el contrario, tiene una naturaleza abierta de acuerdo con las
necesidades y objetivos de la dirección de las empresas.
Por lo tanto, las diferencias más significativas que pueden encontrarse entre ambas
clases de auditoria son:
Cuadro No.8 ASPECTOS AUDITORÍA EXTERNA AUDITORÍA INTERNA
Obligación • Es obligatoria legalmente
• No es obligatoria legalmente. Es un servicio interno dedicado al control y a la mejora de la gestión empresarial.
Destinatario • Es un informe dirigido a terceras
personas
• Es un informe dirigido a la Dirección general de la empresa
Realización
• Lo desarrollan profesionales externos a la empresa. Su grado de independencia es limitado
• Lo desarrollan profesionales internos de la empresa, investidos de la suficiente independencia
Normativa
• Se realiza con arreglo a normas técnicas de auditoría de carácter nacional e internacional.
• Son los adecuados para alcanzar los objetivos asignados
Informe Finalidad
• Con recomendaciones para la Dirección
• El auditor expresa su opinión sobre si los estados financieros de la empresa reflejan la imagen fiel del patrimonio y de los resultados obtenidos al cierre del ejercicio.
• Informe dirigido a los accionistas y administradores
Es diverso. No sólo se limita a los aspectos financieros y económicos de la empresa sino, además, a otras actividades.
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7 FINALIDAD DE LA AUDITORIA INTERNA La auditoria interna, tiene como finalidad presentar un servicio de asistencia
constructiva a la administración, con el propósito de mejorar las operaciones y
obtener mayor beneficio económico para la empresa o un cumplimiento eficaz de sus
objetivos institucionales además es la que juzga imparcialmente los controles,
operaciones, la aplicación de las políticas empresariales que ha establecido la
empresa dentro de su organización y conceptualiza examinando y evaluando su
aplicación y resultados ofreciendo de esa manera un apoyo a la gerencia.
Para lograr esta finalidad, el auditor interno debe considerar los siguientes aspectos:
• Que los planes y política general de organismo, así como los procedimientos
aprobados para su ejecución se cumplan de manera satisfactoria.
• Que la estructura organizacional de la empresa, la división de funciones y
métodos de trabajo sean adecuados y eficientes.
• Que la adopción y la revisión de algún plan, política, procedimiento, método o
algún cambio en la estructura básica o en la división de funciones, pudiera
contribuir a mejorar el funcionamiento general de la institución.
• Que los resultados de la plantación y la política general respondan en la
ejecución practica a los objetivos perseguidos.
8. ELEMENTOS DE LA AUDITORIA INTERNA Uno de los elementos de mayor importancia en la auditaría interna es el Control
Interno.
El control interno se refiere a un plan establecido, que comprende una guía que
adopta la empresa para la protección de sus activos, la obtención de la información
correcta y oportuna que servirá de base para la toma de decisiones y además de
velar por el cumplimiento de las políticas dictadas por la gerencia.
La importancia del control interno se basa en la información oportuna y objetiva que
pueda brindar para corrección de deficiencias operativas y administrativas dentro de
cualquier entidad.
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Para la implementación de los controles al interior de la empresa es indispensable
que ella cuente con una estructura organizativa bien definida con niveles de mando
establecidos, políticas y procedimientos que conlleven a la consecución de los
objetivos, esto no implica que en algunas empresas que no cuenten con dichos
elementos no pueda aplicarse la función del control, pero se será mas difícil
establecer con claridad un sistema de control.
8.1 Definición de Control Interno.
Consiste en un plan coordinado entre la contabilidad las funciones de los empleados
y procedimientos establecidos, de tal manera que la administración de un negocio
pueda depender de estos elementos para obtener una información segura, proteger
adecuadamente los bienes de la empresa así como promover la eficiencias de las
operaciones y la adhesión a la política prescrita.
El control interno comprende el plan de organización y todos los métodos y
procedimientos, que en forma coordinada se adoptan en un negocio para la
protección de sus activos, la obtención de información correcta y segura la
promoción de eficiencia de operación y la adhesión de las políticas por la dirección.
Es el conjunto de mecanismos y procedimientos establecidos por los organismos
para asegurar la regularidad, la eficiencia y la eficacia de sus operaciones y
actividades.
8.2 Objetivos del Control Interno.
Normalmente se considera muy útil dentro de la Auditoria de Estados Financieros
identificar los objetivos del control interno; detallándose los siguientes:
• Proteger activos y salvaguardar los bienes del ente.
• Garantizar la racionabilidad y confiabilidad de la información contable y
la integridad de los sistemas de información.
• Asegura el cumplimiento de la normativa aplicable.
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• Promover la eficiencia operativa.
• Fomentar la adhesión a la política administrativa establecida.
• Garantizar el cumplimiento de metas y objetivos programados.
8.3. Herramientas del Control Interno
Para realizar su función principal, la administración deberá auxiliarse de las
siguientes herramientas de control:
a) Organigramas.
Presentación grafica de las relaciones e interrelaciones dentro de una
organización, identificando líneas de autoridad y responsabilidad, también se
define como un diagrama de la estructura de una organización en las que se
muestran las funciones, departamentos, posiciones dentro de la organización y
como se relaciona.
b) Manuales de Funciones.
Es aquel que presenta en detalle todas las funciones inherentes a cada una de
las unidades organizativa que constituye la empresa.
c) Manuales o Normas de Procedimientos.
Contiene todos y cada uno de los procedimientos que deben cumplirse en la
empresa para colaborar a la obtención de los planes, indicando la manera de
cumplirlo, los formularios que deben elaborarse y utilizarse señalando los pasos
que intervienen específicamente en cada puesto.
Estos manuales moldean y es el que en ultima instancia hace que la organización
sea eficiente o no; ya que si la metodología que contiene no es la adecuada no
simplifica el trabajo.
d) Líneas y Mandos.
Es relativamente una simple relación de autoridad que existe entre un supervisor
y un subordinado, es en esencia una relación de mando.
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8.4. Elementos del Control Interno.
a) Ambiente de Control
b) Sistema Contable
c) Procedimientos de Control
C. MEDIO AMBIENTE Generalmente se confunde el concepto del Medio Ambiento con todo lo que rodea al
individuo, lo que es el Ecosistema y la misma naturaleza, para tal efecto, se ha
descrito el siguiente concepto, el cual involucra aspectos de la naturaleza y como
ésta, en alguna medida depende de la acción del ser humano que muchas veces por
su ignorancia o por su afán de riqueza o poder; no logra visualizar el daño que le
está ocasionando, logrando de esta manera desequilibrar su comportamiento.
1. CONCEPTO
"El medio ambiente es un sistema constituido por factores físicos, químicos,
biológicos, así como también por los factores socio -culturales interrelacionados entre
sí, que condicionan la vida en el planeta y que son modificados y condicionados por
las actividades humanas".10
Este concepto involucra varios elementos, los cuales se describen en la siguiente
sección.
2. IMPORTANCIA La importancia del medio ambiente, se ha convertido en una cuestión de interés para
todos los países. El hombre se ubica como el centro de los derechos fundamentales
para una calidad de existencia, la protección del medio ambiente con todos sus
elementos, la restauración de la capacidad de la tierra para producir recursos
10 Tomado del Libro Guía Didáctica III, de ecuación ambiental: El medio Ambiente y la comunidad, Ministerio de Educación, 1ª edición, 1997 Pág. 50
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
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renovables, la responsabilidad del hombre por salvaguardar toda especie y lograr el
desarrollo económico y social.
3. ELEMENTOS QUE LO CONFORMAN Se sabe que el medio ambiente ha involucrado, productos de un proceso de miles de
años, observándose de esta manera una serie de transformaciones, debido a los
factores físicos, químicos y biológicos factores sociales y factores culturales.
De tal manera que hablando del medio ambiente, además de referirse a los
animales, clima y plantas también se debe de considerar aspectos como educación,
salud, posibilidades de empleo, legislación y hasta la percepción que se tiene del
entorno natural. En el cuadro No. 1 se presenta la conformación del Medio Ambiente. Cuadro No. 9
CONFORMACION DEL MEDIO AMBIENTE
Factores físico-químicos y biológicos
Atmósfera (aire)
Hidrosfera (agua)
Litosfera (suelo)
Biosfera (seres vivos)
Factores socio-culturales
Instituciones
Sistemas de Comunicación
Infraestructura material
Relaciones de orden económico
Leyes
Transporte. Fuente: Guía Didáctica III de Educación Ambiental: El Medio Ambiente y la Comunidad. Ministerio de Educación, 1ª. Edición Pág. 151 El estudio del medio ambiente es amplio, sin embargo el tema en particular a
tratarse, se referirá a los elementos naturales, que día a día se deterioran, producto
del mal manejo de los componentes sociales, que no logran equilibrar la
sostenibilidad para un mejor desarrollo social de la humanidad, debido a que para
incluir todos los factores socio-culturales, es necesario un estudio más amplio que
requiere sea tratado en otro trabajo especifico.
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
50
Para establecer algunos estándares, es recomendable y conveniente tomar en
cuenta la recomendación de la fundación Salvadoreña para el Desarrollo Económico
y Social (FUSADES),11 que literalmente dice lo siguiente: "Los estándares
ambientales adoptados deben estar basados en las característicos propias del país,
y sobre la base de rigurosos análisis de costo-beneficio”.
Al respecto, no debe incurrirse en el error de aceptar ciegamente los estándares de
calidad ambiental de otros países, y mucho menos de la Organización Mundial de la
Salud (OMS).
Los óptimos de calidad ambiental son función de los beneficios y costos sociales
involucrados.
Aunque la ciencia tras las funciones causa-efecto sea la correcta, no siempre la
valoración de los costos y beneficios es la misma
Existen países como los Estados Unidos de América, que no consideran las
evaluaciones costo-beneficio para la elaboración de estándares y, por lo tanto,
incorporan aspectos políticos y sociales propios en el momento de definir los límites
máximos aceptables.
Por otro lado, el fuego es posible por la presencia de esta atmósfera rica en oxigeno.
Calentada por el sol la atmósfera rodea a la tierra, haciendo posible cambios de
clima y que se manifieste los fenómenos metereologicos.
La atmósfera actúa como escudo protector que impide el paso de las radiaciones
ultravioletas, las cuales provocan daños en los tejidos de los seres vivos. EL 30% de
la radiación emitida por el sol es reflejada por la atmósfera, mientras que otro 20% es
absorbido por la misma, moderando de esta forma la cantidad de energía que recibe
el planeta.
11 Crecimiento con participación. Una estrategia de desarrollo para el siglo XXI. Propuesta para el quinquenio 1999-2004. Capitulo 9: La Recuperación del Medio Ambiente.
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
51
4. MEDIO AMBIENTE EN EL SALVADOR El Salvador es un país pequeño y pobre en recurso, tiene una alta densidad
poblacional y una calidad de suelo relativamente pobre, le quedan muy pocos
bosques y la cuencas hidrográficas con altos niveles de erosión Uno de los pocos
recursos que todavía es relativamente abundante en El Salvador es el agua, pero se
esta degradando por la destrucción de las cuencas hidrográficas, el uso de estas la
contaminación agroquímicas, deshechos industriales y las aguas negras.
En la actualidad el área de cobertura de bosques naturales ha bajado al 2% del área
del país, siendo uno de los más bajos del mundo. Los bosques tienen su importancia
en la protección de los recursos más críticos como: suelo, agua y energía.
La situación geográfica (laderas, ríos, bosques, alto nivel poblacional, discriminada
tala de árboles, entre otros); y climática de El Salvador, sus laderas, y sus lluvias
torrenciales respectivamente, garantizan que la erosión del suelo será continua.
Estudios reportan estimados de un 75% de degradación del suelo en el país; otros
estudios estiman que las perdidas anuales del suelo equivales al volumen de 4500
hectáreas por un metro de profundidad. Estudios mas recientes por el banco mundial
estima que el 22% de las tierras en laderas no son muy pronunciadas, el 54% de las
tierras en laderas moderadas y el 83% en los campos en laderas pronunciadas
sufren de erosión del suelo, en otras palabras de un cuarto a un tercio de las tierras
agrícolas del país afectadas por la erosión.
Por otro lado en El Salvador, con una precipitación de 1810 Mm. de lluvia al año, de
muestra que se cuenta con recursos hídricos, sin embargo, la mala administración y
manejo del agua afirma que existe una severa escasez social y económica del agua.
5. ECONOMÍA Y MEDIO AMBIENTE. La región Latinoamericana y del Caribe dispone de los recursos naturales y del
potencial humano que podrían sustentar un desarrollo a largo plazo. Sin embargo los
problemas ambientales se han acrecentado paulatinamente, la deforestación es,
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
52
posiblemente el problema más urgente. La contaminación industrial que afecta
aguas, suelos, y aire, es un fenómeno que ha extendido prácticamente a toda la
región, sin que existan, salvo excepciones, políticas e instrumentos eficaces para
prevenir y eliminar las existencias.
Otros problemas ambientales globales, como el calentamiento de la tierra y
adelgazamiento de la capa de ozono de la atmósfera, afecta la región de manera
creciente.
La conservación del ambiente, el manejo más benigno de los recursos naturales y la
sostenibilidad de la producción agropecuaria en el largo playo constituyen, hoy,
desafíos críticos que figuran tanto en las agendas nacionales como en la
internacional.
La discusión sobre las relaciones entre y sobre la economía y la sostenibilidad, sus
convergencias y divergencias, constituyen un hecho relevante.
Por otra parte el ser capaces de equilibrar la ecuación que se plantea mas compleja
y cercana a sus limites, dependerá de la forma que se asigne y que se utilice los
recursos disponibles, sabiéndose que en las sociedades estos se basan
fundamentalmente en los presectos económicos que enmarcan y guían el
comportamiento de los factores sociales.
6. MEDIO AMBIENTE Y LA CONTABILIDAD.
Entendemos que en los últimos años se han producido verdaderas revoluciones
tecnológicas, algunas nos deslumbran: el avance en las comunicaciones, la era
digital, el acceso a Internet por muchos millones de personas de distintas partes del
mundo, etc.; si viéramos solamente estos aspectos nos sentiríamos felices, casi
Sería un paraíso terrenal...pero si ahondamos más en el tema encontramos que esto
se da solamente en algunos países.
Otras dudas nos acosan, ¿estos países podrán mantener este desarrollo, para ellos
y para las generaciones futuras? Cuando nos volcamos a la bibliografía desarrollada
en los últimos años surge un concepto de DESARROLLO SUSTENTABLE que nos
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
53
obliga a un REPLANTEO de la visión optimista volcada en el primer párrafo. "El
proceso de globalización que caracteriza el comienzo del siglo actual está
promoviendo indudables éxitos en la comunicación entre diversas culturas y en la
reconfiguración económica, social y tecnológica de nuestra civilización.12"
Coincidimos con la autora que esta mayor comunicación también nos muestra un
aumento de la pobreza material y moral de los seres humanos y el deterioro del
sistema ecológico mundial. Estaríamos frente a una crisis social y ecológica.
¿Cómo han reaccionado los gobiernos, las universidades, los intelectuales? Es
interesante conocer que ya en el siglo XIX algunas voces de intelectuales y
estudiosos reclamaban por el buen uso de los bienes naturales. Reconocemos que
ya a mediados del siglo XX una corriente de pensamiento social y económico
puntualiza los efectos no deseados de una explotación de las riquezas del planeta
sin discriminar.
En los países del norte de Europa, en Francia, en Estados Unidos y en Canadá,
como así también en otros países europeos estas corrientes de opinión se
transforman ya en la década del 80 en un MOVIMIENTO que influye en gobiernos,
universidades, intelectuales y, quizá lo más importante, en la población en general.
En lo que respecta a Argentina podemos decir que a fines de los 80 pero
principalmente en la última década del siglo pasado se produce una eclosión del
Cruzando Fronteras: Tendencias de Contabilidad Directiva para el Siglo XXI- 3 / 13 –
tema; en provincias y en el ámbito nacional se crean organismos que se ocupan del
medio ambiente y se dictan leyes y decretos en ambos niveles.
En lo que atañe a la información contable, en Argentina algunas empresas aisladas
publican en la década del 80 Balances Sociales que contienen aspectos ambientales.
Pero es a partir de 1994 donde algunas empresas que cotizan en el mercado de
valores publican datos importantes atingentes al cuidado del medio ambiente.
12 Fernández Cuesta año 2000
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
54
Reconocen que deben descontaminar y se responsabilizan por los sucesos del
pasado. Desde 1994 a 2000 el avance en el tema en Argentina es muy importante.
De los datos que surgen de una investigación realizada en el Instituto de
Investigaciones Contables de la Facultad de Ciencias Económicas de la Universidad
de Buenos Aires se concluye que sobre una muestra de 56 empresas que cotizan en
el Mercado de Valores y publican sus Balances en el Boletín Semanal de la Bolsa de
Comercio de Buenos Aires, 29 empresas muestran en su Memoria, Notas a los
Estados Contables como así también en diversas cuentas de Activo, Pasivo, Costo,
Gastos, etc., la incidencia económica y financiera de los llamados "COSTOS
AMBIENTALES".
Nos entusiasma pensar que el Movimiento denominado ecológico o ambientalista se
ha insertado en el mundo, que las revistas económicas y contables se ocupan del
tema, que ya en nuestro país existen carreras universitarias dedicadas al tema del
Medio Ambiente y que importantes pensadores nos señalan: "Pero se olvida una
fuente comparativamente nueva: la escasez creciente de recursos naturales no
renovables, que se están agotando rápidamente y que se encuentran hoy en pocos
países. Por ejemplo, la mayoría de los grandes depósitos petrolíferos están en
países islámicos. Y la mitad del agua dulce está en regiones remotas y gélidas,
principalmente en Canadá, Groenlandia y la Antártica.
Tanto el petróleo como el agua dulce se están acabando. Dentro de unos años el
petróleo crudo tendrá que venderse de a litro y no de a barril. También el agua
potable, que embotellada ya cuesta más que la nafta, podrá alcanzar precios
inaccesibles a los pobres.13"
Si bien el autor nos deja un pensamiento amargo, nos obliga a dividir los Recursos
en Renovables y No Renovables; nosotros agregamos que los productos pueden ser
13 Bunge, año 2000
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
55
contaminantes o no contaminantes, y a reflexionar sobre muchos aspectos más
relacionados con un DESARROLLO SUSTENTABLE.
En los próximos apartados de este trabajo nos abocaremos a poner de manifiesto la
inquietud de la profesión contable con respecto al tema y en algunos puntos en
especial a tratar la problemática de los COSTOS AMBIENTALES y la información del
medio ambiente necesaria para la "toma de decisiones" empresaria.
"En nuestra opinión no se puede hablar de una contabilidad de costos
medioambiental, sino de una contabilidad de costos que, entre muchas otras facetas,
refleje también el impacto del medio ambiente" Además de los costos que se reflejan
en la contabilidad actualmente y que podríamos definir como normales, encontramos
otro grupo no tan difundido que se denomina costos verdes.
Ahora bien, ¿qué son estos costos del nombre extraño y colorido? Pues, son costos
potenciales derivados de tener en cuenta el impacto medioambiental y que en la
actualidad no se reflejan. Los mismos están generados en actividades tales como el
reciclado, la depuración y todas aquellas que eviten la destrucción del medio
ambiente.
Mientras la política de costos de la empresa no contemple la totalidad de los costos
verdes como costos normales, se estarán subvaluando los costos industriales de los
inventarios y no se cumplirán las normas contables en la elaboración de los Estados
Contables.
Las siguientes son algunas de las definiciones de estos costos:
• En la actualidad las empresas comienzan a considerar la variable ambiental
en su proceso de toma de decisiones, implantando medidas que prevengan el
impacto ambiental de sus actividades o que corrijan los daños generados. De este
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
56
modo, la empresa está soportando un coste derivado de su interacción con el
medioambiente, lo que se denomina coste medio-ambiental14
• La medida y la valoración del esfuerzo por la aplicación racional de los
factores medio ambientales de cara a la obtención de un producto, un trabajo o un
servicio15 .
• Actividades llevadas a cabo voluntariamente, como así también las requeridas
por contrato o por leyes y regulaciones ambientales; para prevenir, disminuir o
remediar el daño causado al medio ambiente, relacionado tanto con la conservación
de recursos renovables como no renovables16 .
7. DIFICULTADES EN LA DETERMINACIÓN DE LAS PARTIDAS MEDIOAMBIENTALES.
Al objetivo empresarial de maximizar el beneficio hay que añadir el de la
preservación y mejora del medio ambiente, ya que los costos medioambientales son
un elemento más del costo de producción y tienen impacto en la fijación de los
precios de venta. La taxonomía de estos costos puede escindirse, como: Costos
Implícitos: son aquellos que producen efectos irreversibles en el medio ambiente
como consecuencia de las actividades desarrolladas por la empresa. 17
Costos de Inversiones: Se refiere a aquellas inversiones realizadas por la empresa,
que permiten adaptarse a las nuevas necesidades derivadas del proceso de cambio
en el que nos encontramos inmersos, con el fin de incorporar procesos productivos
alternativos, modificar los actuales o eliminar los no rentables.
Costos de Proceso: costos en los que se incurre al desarrollar el proceso productivo
y entre los que destacamos la contratación de mano de obra cualificada, formación y
educación; los residuos, rechazos, desechos, etc., incrementan los costos de
14 Bonilla Priego año 200 15 Asociación Española de Contabilidad y Administración de Empresa, año 1996 16 Fronti de Garcia, Garcia Fronti, Scaminaci y Wainstein año 1998 17 Ripio Feliz y Crespo Soler año 1998
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
57
producción y la gestión de los mismos, generando costos de transporte,
almacenamiento, manipulación y reciclaje.
Costos Sociales: son costos referidos a impuestos, sanciones, multas, seguros y
cánones de vertidos residuales, que incrementan el costo por el uso de recursos.
La sencillez de la clasificación de los costos medioambientales, deja de serlo cuando
nos situamos en el plano real, donde la tipología aparece híbrida e interrelacionada, y
la ubicación de una partida de costo se hace mucho más difícil para llevar a cabo un
análisis costo-beneficio medioambiental. La determinación del costo ambiental que la
empresa soporta supone una doble dificultad. Por un lado, en algunos casos es muy
difícil cuantificar en unidades físicas el volumen de recursos ambientales
consumidos. Por otra parte, el proceso de valoración implícito en el concepto de
costo persigue la cuantificación monetaria de los recursos sacrificados mediante su
precio o equivalente en dinero y, según ha quedado expuesto, no existe un mercado
para estos bienes.
Como alternativa, el costo ambiental de la empresa viene determinado por el
volumen de recursos consumidos con motivo del impacto ambiental que ésta ejerce,
ya tengan una finalidad preventiva o correctora. Sin embargo, la determinación de las
partidas que reciben la consideración de costos ambientales, es decir con origen en
el impacto ambiental de la empresa, es un aspecto objeto de controversia.
8. ANÁLISIS DE LOS CONCEPTOS DE COSTO AMBIENTAL PROPUESTO POR DIFERENTES ORGANISMOS NACIONALES E INTERNACIONALES.
Los distintos organismos que se han pronunciado sobre la definición del costo
ambiental reconocen la dificultad que puede plantear, en algunos casos, la
determinación de las partidas que engloban el mismo.
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
58
Considera que la definición de costo ambiental puede ser un tanto arbitraria y que,
por ello, es preciso establecer una guía. Aunque no plantea una definición de costo
ambiental como tal, se aproxima a la misma a través de las medidas que considera
medioambientales y que resume como sigue:
Reducir a un mínimo, eliminar, impedir o contrarrestar los efectos de la
contaminación y emisiones nocivas.
Desarrollar y utilizar técnicas más inocuas.
Conservar recursos no renovables, como los combustibles fósiles y la capa de
ozono.
Desarrollar tecnologías que produzcan recursos sustitutivos de los no
renovables.
Mantener, renovar, sustituir o conservar los recursos renovables, como el
agua y los bosques y el aire crítico.
Reducir o eliminar la posibilidad de que se produzcan desastres, como
derrames de petróleo y explosiones de origen químico o nuclear.
Eliminar o reducir al mínimo los efectos perjudiciales de casos de desastre o
proporcionar fondos y recursos para atender de manera prioritaria a esos
casos.
Educar e inspirar a los empresarios, los empleados, los proveedores y el
público en general para que adviertan posibles fuentes perjudiciales para el
medio ambiente y apliquen medidas de conservación.
Formular políticas y programas sobre el medio ambiente.
Realizar auditorias ambientales y evaluaciones de los riesgos para situaciones
de emergencia.
El Foro Consultivo de la Contabilidad aunque reconoce que se trata de un concepto
sujeto a juicio, mantiene que el aspecto que determina la consideración
medioambiental de un costo en particular es la finalidad primera y la fundamental a la
que sirve. Aquellas actividades cuyo principal objeto sea otro que la protección de los
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
59
recursos naturales no podrán ser consideradas como medioambientales aunque
tengan un impacto favorable en el medio ambiente.
Con esto, se pretende evitar que los costos sean exagerados de cara a los usuarios
externos por razones publicitarias.
El Foro Consultivo define los costos medioambientales como: costos de las medidas
emprendidas por una empresa, o por otros en su representación, para prevenir,
reducir o reparar el deterioro ambiental como resultado de las actividades que realiza
la empresa, o para contribuir con la conservación de los recursos renovables y no
renovables. Además excluye de forma explícita las pérdidas de carácter ambiental al
afirmar que los costos incurridos como resultado de multas o sanciones por no
cumplir la legislación ambiental, indemnizaciones a terceras partes como resultados
de pérdidas o daños causados por contaminación pasada se excluyen de esta
definición.
Para ambos organismos las medidas ambientales están integradas por las acciones
emprendidas por una sociedad, o por otros en su representación, para prevenir,
compensar o remediar los daños al medio ambiente o para contribuir a la
conservación de los recursos renovables y no renovables.
Pero, además, consideran estos últimos que el costo medioambiental que soporta la
empresa está integrado, no sólo por el costo de las medidas ambientales, sino
también por las pérdidas medioambientales. Estas engloban los costos incurridos por
una entidad en relación con el medio ambiente para los que no existe
contraprestación. Se trata, por ejemplo, de activos cuyo costo es irrecuperable
debido a cuestiones ambientales, importes pagados a otros por daños ambientales, y
multas o sanciones por incumplimiento de la legislación ambiental.
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
60
Como resumen de lo expuesto, vemos que uno de los principales puntos de
discrepancia en las distintas posturas es el relativo a la inclusión o no de las pérdidas
por indemnizaciones, multas, sanciones, etc. en el costo ambiental de la empresa.18
9. LA INFORMACIÓN MEDIO AMBIENTAL PARA LA TOMA DE DECISIONES.
Al preparar los Estados Contables de una empresa los Estados que los componen
como así también las Notas Complementarias y los Anexos se ven influenciados por
la política ambiental adoptada (o la política que no se ha adoptado) y esto debe ser
reflejado de alguna manera. Las propuestas contables sobre el tratamiento de la
información medio ambiental pueden clasificarse en tres grupos:
1. Indicadores específicos.
2. Balances de la sociedad.
3. Balance ecológico.
1. Indicadores específicos: se considera a la información desde una visión integral de
la empresa, proponiendo indicadores específicos sobre la actuación empresarial en
este campo. Se incluye a los indicadores sociales de desempeño empresarial con
relación a la comunidad en la que está inserta dicha empresa. Uno de esos ratios es
el de Reducción de la Degradación del Medio Ambiente (RDMA) que mide la
participación en los gastos de la sociedad de los gastos destinados a la reducción de
la degradación del medio ambiente por encima de las obligaciones legales.
Gastos destinados a la reducción de la degradación del RATIO RDMA =
medioambiente por encima de las obligaciones legales Gastos Totales
2. Balance de la sociedad: en este caso también se mantiene una visión integral de
la empresa, pero ofreciendo este tipo de información dentro del balance de la
sociedad. En esta posición se diferencian las repercusiones sobre los empleados
(ruido, calor, vibraciones, radioactividad) y sobre la comunidad en general
(contaminación de la atmósfera, de las aguas). Para informar sobre la repercusión en 18 Grupo intergubernamental de Trabajo de Expertos en Normas Internacionales de Contabilidad y Presentación de Informes (I. S. A .R.)
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
61
los empleados existen indicadores cualitativos, mientras que para la información
sobre la sociedad en general, además de los indicadores cualitativos, se relevan
detalladamente los agentes contaminantes, su cuantificación (en peso o volumen) y
el porcentaje y el costo de saneamiento de los mismos alcanzados por la entidad
contaminadora.
3. Balance ecológico: la presente propuesta contable diseña nuevos estados
contables especialmente elaborados con este fin.
D. NORMAS INTERNACIONALES DE AUDITORÍA
Las Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas pueden considerarse como los
requisitos de calidad que deben observarse para el desempeño del trabajo de
auditoria profesional. Por esta razón, durante muchos años han constituido y
constituyen en la mayoría de países el soporte obligado de las actividades que
conducen Contadores Públicos.
La aparición de las Normas Internacionales de Auditoria (NIAs) expedida por la
Federación Internacional de Contadores (IFAC), y las actualizaciones que realiza su
Comité Internacional de Prácticas de Auditoria anualmente, denotan la presencia de
una voluntad internacional orientada al desarrollo sostenido de la profesión contable,
a fin de permitirle disponer de elementos técnicos uniformes y necesarios para
brindar servicios de alta calidad para el interés público.
Es importante destacar que las organizaciones profesionales existentes en el ámbito
internacional hacen referencia a estas normas de Auditoria. Así, de acuerdo con los
antecedentes que se derivan de la actuación del Instituto Americano de Contadores
Públicos de Estados Unidos de Norteamérica AICPA, pueden apreciarse que tales
normas datan desde 1934. En el Perú el III Congreso Nacional de Contadores
Públicos aprobó en 1971, la vigencia de las Normas de Auditoria Generalmente
Aceptadas.
Las Normas Internacionales de Auditoría deben ser aplicadas, en forma obligatoria,
en la auditoría de estados financieros y deben aplicarse también, con la adaptación
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
62
necesaria, a la auditoría de otra información y de servicios relacionados. En
circunstancias excepcionales, un auditor puede juzgar necesario apartarse de una
NIA para lograr en forma más efectiva el objetivo de una auditoría. Cuando tal
situación surge, el auditor deberá estar preparado para justificar la desviación.
Las Normas Internacionales de Auditoría contienen principios básicos y
procedimientos esenciales, los cuales han sido destacados en el texto respectivo,
mediante la utilización de letra negrita, a fin de procurar su correcta identificación. En
forma complementaria se agregan lineamientos relacionados que pretenden hacer
mayormente explicativos los conceptos. Para comprender y aplicar los principios
básicos y los procedimientos esenciales, es necesario considerar todo el texto de la
NIA incluyendo el material explicativo y de otro tipo contenido en ella y no sólo el
texto resaltado.
Las normas son emitidas en dos series separadas: La de Servicios de Auditoria
(NIA’S) y la de Servicios Afines (NIA’S/SA’S), comprendidos en esta ultima los
comportamientos de revisión de procedimientos bajo acuerdo de compilación. El
marco describe los servicios que el Auditor puede comprometerse a realizar en
relación con el nivel de certidumbre resultante. La Auditoria y la revisión están
diseñadas para permitir que el Auditor exprese niveles de certidumbre, alto y
moderados respectivamente, en relación con la existencia o no de errores materiales
en la información.
En un compromiso de procedimientos acordados, el Auditor informa sobre los
hallazgos que ha determinado mediante los procedimientos que ha acordado con su
cliente, pero no expresa certidumbre alguna sobre las afirmaciones existentes. En un
compromiso de compilación el Auditor utiliza las Técnicas contables para recopilar,
clasificar y compendiar información financiera, pero no expresa certidumbre alguna
sobre las afirmaciones existentes. En el marco también se discuten las
circunstancias dentro de las cuales el auditor acepta un cambio de términos de un
compromiso así como la vinculación del auditor a la información financiera del
cliente.
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
63
1. LAS NORMAS INTERNACIONALES DE AUDITORIA Se adoptan según el siguiente detalle: ASUNTOS INTRODUCTORIOS
120 "Marco referencial de las Normas Internacionales de Auditoria"
PRINCIPIOS GENERALES Y RESPONSABILIDADES
200 "Objetivo y principios generales que gobiernan una auditoría de estados
financieros".
210 "Términos de los trabajadores de Auditoría".
220 "Control de calidad para el trabajo de auditoría"
230 "Documentación".
240 "Responsabilidad del auditor de considerar el Fraude y error en una auditoria de
estados financieros".
250 "Consideración de Leyes y reglamentos en una auditoría de estados financieros".
260 “Comunicación de asuntos de auditoría con los encargados del mando
(Gobierno Corporativo)”
EVALUACIÓN DEL RIESGO Y RESPUESTA AL RIESGO EVALUADO
300 "Planeación".
310 "Conocimiento del negocio".
315 “Entendimiento de la entidad y su entorno y evaluación de los riesgos de
representación errónea de importancia relativa”
320 "Importancia relativa de la auditoria".
330 “Procedimiento del Auditor en respuesta a los riesgos evaluados”
400 "Evaluación de riesgos y control interno".
401 "Auditoría en un ambiente de sistemas de información por computadora".
402 "Consideraciones de auditoría relativas a entidades que utilizan organizaciones
de servicios”.
EVIDENCIA DE AUDITORIA
500 "Evidencia de auditoría".
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
64
500R “Evidencia de Auditoría (Revisada)”
501 "Evidencia de auditoría – Consideraciones adicionales para partidas especificas".
505 “Confirmaciones externas”
510 "Trabajos iniciales - balances de apertura"
520 "Procedimientos analíticos".
530 "Muestreo de auditoría".
540 "Auditoría de estimaciones contables".
545 “Auditoria de mediciones y revelaciones del valor razonables (Nueva)”.
550 "Partes relacionadas (Nueva)".
560 "Hechos posteriores".
570 "Negocio en marcha".
580 "Representaciones de la administración".
UTILIZACION DEL TRABAJO DE OTROS
600 "Uso del trabajo de otro auditor".
610 "Consideración del trabajo de auditoría interna".
620 "Uso del trabajo de un experto".
CONCLUCIONES Y DICTAMEN DE AUDITORIA
700 "El dictamen del auditor sobre los estados financieros".
710 “Comparativos”
720 "Otra información en documentos que contienen estados financieros auditados".
AREAS ESPECIALIZADAS
800 "El dictamen del auditor sobre compromisos de auditoría con propósito especial".
DECLARACIONES INTERNACIONALES DE PRÁCTICAS DE AUDITORIA
1000 “Procedimientos de confirmación entre Bancos”
1001 "Ambientes de CIS-Microcomputadoras Independientes".
1002 "Ambientes de CIS-Sistemas de computadoras en línea".
1003 " Ambientes de CIS-Sistemas de bases de datos".
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
65
1004 "La relación entre supervisores bancarios y auditores externos de bancos
(Nueva)".
1005 "Consideraciones especiales en la auditoría de entidades pequeñas (Nueva)".
1006 “Auditoría de los estados financieros de bancos (Nueva)”
1007 "Comunicaciones con la administración (Derogada en Junio de 2001)".
1008 "Evaluación del riesgos y el control interno - características y consideraciones
de CIS"
1009 "Técnicas de Auditoría con ayuda de computadora".
1010 “La consideración de asuntos ambientales en la auditoria de estados
financieros”
1011 “Información para la administración y los auditores del problema del año 2000
(Derogada en Junio de 2001)".
1012 “Auditoría de instrumentos financieros derivados”
1013 “Comercio electrónico – Efectos en la auditoría de estados financieros
(Nueva)”.
1014 “Informes de los auditores en cumplimiento con normas de información
financiera internacionales (Nueva)”.
NORMAS INTERNACIONALES DE TRABAJOS DE REVISIÓN
2400 “Trabajos para revisar estados financieros (Anteriormente NIA 910)”.
TRABAJOS PARA ATESTIGUAR DISTINTOS DE AUDITORIA O REVICIONES DE
INFORMACIÓN FIANCIERA HISTORICA.
Aplicables a todos los trabajos para atestiguar
3000 “Trabajos para atestiguar (Anteriormente NIA 100)”.
3000R “Trabajos para atestiguar que no sean distintos de auditoria o revisiones de
información financiera histórica (Nueva)”.
NORMAS ESPECÍFICAS POR MATERIA
3400 “El examen de información financiera prospectiva (Anteriormente NIA 810)”.
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
66
SERVICIOS RELACIONADOS.
Normas Internacionales de Servicios Relacionados
4400 “Trabajos para realizar procedimientos convenidos respectos de información
financiera (Anteriormente NIA 920)”.
4410 “Trabajo para compilar información financiera (Anteriormente NIA 930)”
E. DECLARACION DE NORMAS INTERNACIONALES DE AUDITORIA DIPA (1010)19
Para desarrollar nuestro modelo, tomaremos en cuenta la declaración de normas
internacionales de auditoria (DIPA 1010), en la cual nos apoyaremos para realizar
nuestro auditoria interna medio ambiental, tomándose de esta los aspectos mas
relevantes que se utilizaran para el desarrollo de la misma, los que detallamos a
continuación:
DIPA 1010 consideración de asuntos Ambientales en Auditoria de Estados Financieros
1. Introducción
Propósito de la declaración
1. Los problemas ambientales se están volviendo de importancia para un
creciente número de entidades y pueden, en ciertas circunstancias, tener un impacto
importante sobre sus estados financieros. Estos temas son de un interés creciente
para los usuarios de estados financieros. El reconocimiento, medición, y revelación
de estos asuntos es responsabilidad de la administración.
2. Para algunas entidades, los asuntos ambientales no son significativos. Sin
embargo, cuando los asuntos ambientales son significativos para una entidad, puede
haber riesgo de un error importante (incluyendo revelación inadecuada) en los
estados financieros originada por dichos asuntos: en estas circunstancias, el auditor
necesita dar consideración a los asuntos ambientales en la auditoría de los estados
19 Normas Internacionales de Auditoría, séptima edición, año 2004, editorial IFAC Pág.757-772, 777-782
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
67
financieros.
3. Los asuntos ambientales pueden ser complejos y pueden, por tanto, requerir
consideración adicional de los auditores. Esta Declaración proporciona ayuda
práctica a los auditores al describir:
(a) Las principales consideraciones del auditor en una auditoría de estados
financieros con respecto a los asuntos ambientales;
(b) Ejemplos de posibles impactos de los asuntos ambientales en los estados
financieros; y
(c) Guía que el auditor puede considerar, cuando ejerza su juicio profesional en
este contexto, para determinar la naturaleza, oportunidad y extensión de los
procedimientos de auditoría con respecto a:
• Conocimiento del negocio (NIA 310);
• Evaluaciones del riesgo y control interno (NIA 400);
• Consideraciones de leyes y reglamentos (NIA 250); y
• Otros procedimientos sustantivos (NIA 620 y algunas otras).
2. Guía sobre la Aplicación de la NIA 310, Conocimiento del Negocio
13. En todas las auditorías se necesita un conocimiento suficiente del negocio del
cliente para dar capacidad al auditor para identificar y entender los asuntos que
puedan tener un efecto importante sobre los estados financieros, el proceso de
auditoría y el propio informe (NIA 310, párrafo 2). Al obtener un conocimiento
suficiente del negocio, el auditor considera las condiciones importantes que afecten
al negocio de la entidad y a la industria en que opera, tales como requerimientos y
problemas ambientales.
14. El apropiado nivel de conocimientos del auditor con respecto a los asuntos
ambientales, apropiado para un trabajo particular es menor que el que
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
68
ordinariamente posee la administración o los expertos ambientales. Sin embargo, el
nivel de conocimiento del auditor necesita ser suficiente para darle capacidad de
identificar y obtener una comprensión de los sucesos, transacciones, y prácticas
relacionadas con asuntos ambientales que puedan tener un efecto importante sobre
los estados financieros y sobre la auditoría.
15. El auditor considera la industria en que opera la entidad, ya que puede ser
indicativa de la posible existencia de pasivos y contingencias ambientales. Ciertas
industrias, por su naturaleza, tienden a estar expuestas a un riesgo ambiental
significativo.i3 Éstas incluyen las industrias química, de petróleo y gas, farmacéutica,
metalúrgica, minería, y de servicios.
16. Sin embargo, una entidad no necesita operar en una de estas industrias para
estar expuesta a un riesgo ambiental significativo. La exposición potencial a un
riesgo ambiental significativo puede en general surgir para cualquier entidad que:
(a) Esté sujeta a leyes y reglamentos ambientales en un grado sustancial;
(b) Posea, o detente valores sobre, sitios contaminados por dueños
anteriores ("obligación vicaria"); o
(c) Tenga procesos de negocio que:
• puedan causar contaminación del suelo y agua subterránea,
contaminación de agua de la superficie o polución del aire;
• use sustancias peligrosas;
• genere o procese desperdicios peligrosos; o
• pueda tener un impacto adverso en clientes, empleados, o personas que
vivan en la cercanía de las instalaciones de la compañía.
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
69
3. Guía sobre la Aplicación de la NIA 400, Evaluación del Riesgo y Control Interno
17. Esta sección de la Declaración proporciona guía adicional en la aplicación de
ciertos aspectos de la NIA 400 explicando la relación entre problemas ambientales y
el modelo de riesgo de auditoría. Específicamente, proporciona ejemplos de la
posible consideración del auditor a problemas ambientales con respecto a:
• Evaluación del riego inherente;
• Sistemas de contabilización y control interno;
• Entorno del control; y
• Procedimientos de control.
Riesgo Inherente
18. El auditor usa el juicio profesional para evaluar los factores relevantes de la
evaluación del riesgo inherente para el desarrollo del plan global de auditoria. En
ciertas circunstancias estos factores pueden incluir el riesgo de un error importante
en los estados financieros debido a problemas ambientales ("riesgo ambiental"). Así,
el riesgo ambiental puede ser un componente del riesgo inherente.
19. Son ejemplos de riesgo ambiental a nivel de los estados financieros:
• El riesgo de costos de cumplimiento que surgen de la legislación o de
requisitos contractuales;
• El riesgo de incumplimiento con las leyes y reglamentos ambientales; y
• Los posibles efectos de requisitos ambientales específicos de los clientes y
sus posibles reacciones a la conducta ambiental de la entidad.
20. Si el auditor considera que el riesgo ambiental es un componente
significativo en la evaluación del riesgo inherente, el auditor relaciona esta
evaluación con los saldos de las cuentas y las transacciones importantes en
el nivel de aseveración, cuando desarrolla el programa de auditoría (NIA 400,
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
70
párrafo 11).
Sistemas de Contabilidad y de Control Interno
22. Es responsabilidad de la administración diseñar y operar controles internos para
ayudar al logro, en tanto sea factible, del comportamiento ordenado y eficiente del
negocio, incluyendo cualesquier aspecto ambiental. La forma en que la
administración logra el control sobre asuntos ambientales difiere en la práctica:
• Las entidades con baja exposición al riesgo ambiental o entidades más
pequeñas, probablemente monitorearán y controlarán sus asuntos
ambientales como parte de sus sistemas normales de contabilidad y de
control interno;
• Algunas entidades que operan en industrias con una alta exposición al riesgo
ambiental, pueden diseñar y operar un subsistema de control interno por
separado para este fin, que sea conforme a estándares existentes para
Sistemas de Administración del Ambiente (EMS); ii4 y
• Otras entidades diseñan y operan todos sus controles en un sistema de
control integrado, abarcando políticas y procedimientos relacionados con
contabilización, aspectos ambientales y otros asuntos (por ejemplo, calidad,
salud y seguridad).
23. Para fines del auditor no hay diferencia en cómo logra realmente la administración
el control sobre los asuntos ambientales. En particular, la falta de un EMS no
significa en sí que el auditor tenga que concluir que hay un control inadecuado sobre
los asuntos ambientales del negocio.
24. Sólo si, a juicio del auditor, los asuntos ambientales pudieran tener un efecto
importante en los estados financieros de una entidad, el auditor necesita obtener una
comprensión de las políticas y procedimientos significativos con respecto a su
monitoreo y control (los "controles ambientales" de la entidad), para planear la
auditoría y desarrollar un enfoque de auditoría efectivo. En estos casos, el auditor
sólo está interesado en aquellos controles ambientales (dentro o fuera de los
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
71
sistemas de contabilidad y de control interno) que sean considerados relevantes para
la auditoría de los estados financieros.
Ambiente de Control
25. En todas las auditorías, el auditor obtiene una comprensión del ambiente de
control suficiente para evaluar las actitudes, conciencia, y acciones de directores y
administración respecto a los controles internos y su importancia en la entidad (NIA
400, párrafo 19). Condiciones similares a las descritas en el párrafo 24 de esta
Declaración aplican a la necesidad del auditor de obtener una comprensión del
entorno de control. Los factores para obtener una comprensión del ambiente de
control con respecto a asuntos ambientales pueden incluir:
• El funcionamiento del consejo de directores y sus comités, con respecto a los
controles ambientales de la entidad;
• Filosofía y estilo de operación de la administración y su enfoque a asuntos
ambientales, tales como cualesquier esfuerzo para mejorar el desempeño
ambiental de la entidad, participación en programas de certificación para el
EMS de la entidad y la publicación voluntaria de reportes de desempeño
ambiental.iii5 Esto también abarca la reacción de la administración a
influencias externas como las relativas al monitoreo y requisitos de
cumplimiento impuestos por organismos regulatorios y dependencias
ejecutorias;
• La estructura organizacional de la entidad y métodos de asignar autoridad y
responsabilidad para manejar las funciones operativas ambientales y los
requisitos regulatorios; y
• El sistema de control de la administración, incluyendo la función de auditoría
interna, el desempeño de "auditorías ambientales" (ver párrafo 45 de esta
Declaración), política de personal, procedimientos y apropiada segregación
de funciones.
Procedimientos de Control
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
72
26. Aplicando las consideraciones y condiciones mencionadas en los párrafos 18-20
el auditor puede llegar a la conclusión de que hay necesidad de obtener una
comprensión de los controles ambientales. Ejemplos de controles ambientales son
las políticas y procedimientos para:
• Monitorear el cumplimiento con la política ambiental de la entidad, así como
con las leyes y regulaciones ambientales relevantes;
• Mantener un sistema apropiado de información ambiental, que puede incluir
el registro de por ejemplo, cantidades físicas de emisiones y desperdicios
peligrosos, características ambientales de productos, reclamaciones de
accionistas, resultados de inspecciones realizadas por organismos
ejecutorios, ocurrencia y efectos de incidentes, etc.;
• Prever la conciliación de información ambiental con datos financieros
relevantes, por ejemplo, cantidades físicas de producción de desperdicios en
relación con el costo de deshacerse de desperdicios; e
• Identificar problemas ambientales potenciales y las contingencias
relacionadas que afecten a la entidad.
27. Si la entidad ha establecido controles ambientales, el auditor también entrevistará
a las personas que supervisan dichos controles en cuanto a si han sido identificados
algunos asuntos ambientales que puedan tener un efecto importante en los estados
financieros.
28. Una de las posibilidades para el auditor de obtener una comprensión del control
de la entidad sobre asuntos ambientales puede ser el leer el reporte de desempeño
ambiental de la entidad, si está disponible. Dicho reporte a menudo revela los
compromisos y políticas ambientales de la entidad, y sus principales controles
ambientales
Riesgo del Control
29. Después de obtener una comprensión de los sistemas de contabilidad y control
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
73
interno, el auditor puede necesitar considerar el efecto de los asuntos ambientales en
la evaluación del riesgo del control y en cualesquiera pruebas de control que puedan
ser necesarias para apoyar dicha evaluación. (La evaluación del auditor del riesgo
del control se describe en los párrafos 21-39 de la NIA 400.)
4. Guía sobre la Aplicación de la NIA 250, Consideración de Leyes y Reglamentos en una Auditoria de Estados Financieros
30. Es responsabilidad de la administración asegurar que las operaciones de la
entidad sean conducidas de acuerdo con leyes y reglamentos. La responsabilidad
por la prevención y detección de incumplimiento descansa en la administración (NIA
250, párrafo 9). En este contexto, la administración tiene que tomar en cuenta:
• Leyes y reglamentos que imponen responsabilidad para remediar la polución
ambiental que se origina de sucesos pasados; esta responsabilidad puede no
ser limitada a las propias acciones de la entidad sino que también puede ser
también impuesta sobre el propietario actual de una propiedad en donde el
daño fue efectuado por el anterior propietario ("responsabilidad vicaria");
• Las leyes de control y prevención de polución que estén dirigidas a identificar
o regular las fuentes de polución y a reducir emisiones o descargas de
contaminantes;
• Licencias ambientales que, en ciertas jurisdicciones, especifican las
condiciones de operación de la entidad desde un punto de vista ambiental,
por ejemplo, una especificación de niveles máximos de emisiones; y
• Los requisitos de autoridades regulatorios con respecto a asuntos
ambientales.
31. Los cambios en la legislación ambiental podrían tener consecuencias importantes
para las operaciones de la entidad y pueden aun dar como resultado
responsabilidades que se relacionan con sucesos pasados que, en su momento, no
fueron determinados por la legislación. Un ejemplo de la primera categoría es un
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
74
cambio en regulaciones sobre el ruido que podrían impedir el uso futuro de una
planta o maquinaria. Un ejemplo de lo último es un incremento en las normas que
podrían hacer responsable a la entidad por desperdicios por desperdicios
desechados en años previos, aun cuando la disposición del desperdicio estuvo en
cumplimiento con la práctica entonces existente.
32. El auditor no es y no puede ser considerado responsable de prevenir el
incumplimiento con leyes y reglamentos ambientales. También, como se declaró en
el párrafo 9, la detección de posibles violaciones de leyes y reglamentos ambientales
está ordinariamente más allá de la competencia profesional del auditor. Sin embargo,
una auditoría realizada de acuerdo con NIA´S se planea y realiza con una actitud de
escepticismo profesional, reconociendo que la auditoría puede revelar condiciones o
sucesos que llevarían a cuestionar si la entidad está cumpliendo o no con las leyes y
reglamentos ambientales relevantes en cuanto a que el incumplimiento podría
resultar en un error importante en los estados financieros.
33. Como parte del proceso de planeación de la auditoría, el auditor obtiene una
comprensión general de las leyes y reglamentos ambientales que, si son violadas,
podría esperarse que razonablemente dieran como resultado errores en los estados
financieros y en las políticas y procedimientos usados por la entidad para cumplir con
dichas leyes y regulaciones. Al obtener esta comprensión general, el auditor
reconoce que el incumplimiento con algunas leyes y reglamentos ambientales puede
impactar en forma grave las operaciones de la entidad.
Expertos Ambientales
41. La administración es responsable de la contabilización de las estimaciones
incluidas en los estados financieros. La administración puede requerir consejo
técnico de especialistas tales como abogados, ingenieros o expertos ambientales
para ayudar a desarrollar estimaciones contables y revelaciones relacionadas con
asuntos ambientales. Tales expertos pueden ser involucrados en muchas etapas en
el proceso de desarrollo de estimaciones contables y revelaciones, incluyendo
ayudar a la administración en:
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
75
• Identificar situaciones donde se requiera el reconocimiento de pasivos y las
estimaciones relacionadas (por ejemplo, un ingeniero ambiental puede hacer
una investigación preliminar de un sitio para determinar si ha ocurrido
contaminación o un abogado puede contratarse para determinar la
responsabilidad legal de la entidad para restaurar el sitio);
• Reunir los datos necesarios en los cuales basar las estimaciones y
proporcionar detalles de información que necesita revelarse en los estados
financieros (por ejemplo, un experto ambiental puede hacer pruebas en un
sitio para ayudar a cuantificar la naturaleza y extensión de la contaminación y
para considerar los métodos alternativos aceptables para la restauración del
sitio); y
• Diseñar el plan de acción apropiado para remedio y calcular las
consecuencias financieras relacionadas.
42. Si el auditor tiene intención de usar los resultados de este trabajo como parte de
la auditoría, el auditor considera lo adecuado del trabajo desempeñado por los
expertos ambientales para fines de la auditoría, así como la competencia y
objetividad del experto, de acuerdo con la NIA 620, "Uso del Trabajo de un Experto".
El auditor puede necesitar contratar a otro experto al considerar dicho trabajo, para
aplicar procedimientos adicionales, o para modificar la opinión del auditor.
43. Como el área ambiental es una especialidad emergente, la competencia
profesional del experto puede ser más difícil de evaluar que en el caso de otros
expertos, porque puede no haber certificación, licencia o membresía, de un órgano
profesional apropiado. En esta situación, puede ser necesario para el auditor dar
particular consideración a la experiencia y reputación del experto ambiental.
44. Una comunicación oportuna y continua con el experto puede ayudar al auditor a
entender la naturaleza, alcance, objetivo y limitaciones del reporte del experto. El
reporte podría tratar de sólo un aspecto de las operaciones de la entidad. Por
ejemplo, el reporte del experto puede basarse en estimaciones de costos
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
76
relacionados con sólo un elemento de un asunto particular (por ejemplo,
contaminación del suelo), más que sobre estimaciones de costos de todos los
asuntos relevantes (por ejemplo, contaminación del suelo y del agua subterránea,
incluyendo obligación vicaria impuesta por la ley). Es también necesario para el
auditor discutir los supuestos, métodos, procedimientos, y datos fuente usados por el
experto.
Auditoria Ambiental
45. Las "Auditorías ambientales" se están volviendo cada vez más comunes en
ciertas industrias. El término "auditoría ambiental" tiene una amplia variedad de
significados. Pueden realizarse por expertos internos o externos (a veces incluyendo
auditores internos), a discreción de la administración de la entidad. En la práctica
personas de diversas disciplinas pueden calificar para desempeñar "auditorías
ambientales". A menudo el trabajo es realizado por un equipo multi-disciplinario.
Normalmente, las "auditorías ambientales" son realizadas a petición de la
administración y son para uso interno. Pueden referirse a diversos asuntos,
incluyendo contaminación del lugar o cumplimiento con leyes y regulaciones
ambientales. Sin embargo, una "auditoria ambiental" no es necesariamente un
equivalente de un reporte de auditoria de desempeño ambiental.
46. El auditor de los estados financieros de la entidad puede considerar el usar los
resultados de las "auditorías ambientales" como evidencia apropiada de auditoría. En
esa situación el auditor tiene que decidir si la "auditoría ambiental" cumple con los
criterios de evaluación incluidos en la NIA 610, "Consideración del Trabajo de la
Auditoría Interna" o la NIA 620, "Uso del Trabajo de un Experto". Los criterios
importantes a considerar son:
(a) El impacto de los resultados de la auditoría ambiental sobre los estados
financieros;
(b) La competencia y pericia del equipo de auditoría ambiental y la
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
77
objetividad de los auditores, especialmente cuando se seleccionan de
entre el personal de la entidad;
(c) el alcance de la auditoría ambiental, incluyendo reacciones de la
administración a las recomendaciones que resulten de la auditoría
ambiental y como se pone esto en evidencia;
(d) El debido cuidado profesional ejercido por el equipo en el desempeño
de la auditoría ambiental; y
(e) La dirección, supervisión, y revisión apropiadas de la auditoría.
Auditoría Interna
47. Si la entidad tiene una función de auditoría interna, el auditor considera si los
auditores internos se ocupan de aspectos ambientales de las operaciones de la
entidad como parte de sus actividades de auditoría interna. Si éste es el caso, el
auditor considera lo apropiado de usar este trabajo para fines de la auditoría,
aplicando los criterios expuestos en la NIA 610 "Consideración del Trabajo de
Auditoría Interna".
5. Representaciones de la Administración
48. La NIA 580 "Representaciones de la Administración" requiere que el auditor
obtenga representación por escrito de la administración en asuntos de importancia
relativa para los estados financieros cuando no puede razonablemente esperarse
que exista otra evidencia suficiente y competente de auditoría. Mucha de la evidencia
disponible al auditor con respecto al impacto de cuestiones ambientales en los
estados financieros será persuasiva en su naturaleza, más que conclusiva. El auditor
puede, por tanto, desear obener representación específica de que la administración:
(a) No tiene conocimiento de ningún pasivo de importancia o contingencias
que surjan de problemas ambientales, incluyendo las resultantes de
actos ilegales o posiblemente ilegales,
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
78
(b) No tiene conocimiento de ningún otro asunto ambiental que pueda
tener un impacto de importancia en los estados financieros; o
(c) Si es que tiene conocimiento de dichas cuestiones, los ha revelado en
forma apropiada en los estados financieros.
6. Informe
49. Cuando se forma una opinión de los estados financieros, el auditor considera si
los efectos de asuntos ambientales son tratados adecuadamente o revelados de
acuerdo con el marco conceptual de información financiera apropiado. Además, el
auditor lee cualquiera otra información que se vaya a incluir en los estados
financieros para identificar cualquier inconsistencia importante, por ejemplo, respecto
a asuntos ambientales.
50. La evaluación de la administración de la falta de certeza y la extensión de su
revelación en los estados financieros son temas clave para determinar el impacto en
el informe del auditor. El auditor puede concluir que hay importantes faltas de
certeza, o revelaciones inapropiadas, debido a asuntos ambientales. Puede incluso
haber circunstancias cuando, a juicio del auditor, el principio de negocio en marcha
ya no sea apropiado. La NIA 700, "El Informe del Auditor sobre los Estados
Financieros" y la NIA 570, "Negocio en Marcha" proporcionan guía detallada a los
auditores en estas circunstancias.
7. PROCEDIMIENTOS SUSTANTIVOS PARA DECTECTAR UN ERROR IMPORTANTE DEBIDO A PROBLEMAS AMBIENTALES.
7.1 General
Revisión documental
1. Considerar las minutas de juntas del consejo de administración, comités de
auditoría, o cualesquier otros sub-comités específicamente responsables de asuntos
ambientales.
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
79
2. Considerar información de la industria disponible públicamente para considerar
cualquier problema ambiental existente o posible en el futuro. También considerar
comentarios generales disponibles de los medios, si los hay.
3. Donde esté disponible, considerar:
• Reportes emitidos por expertos ambientales sobre la entidad, tales como
evaluaciones del sitio o estudios de impacto ambiental;
• Informes de auditoría interna;
• Reportes de "auditoría ambiental";
• Reportes sobre investigaciones en auditoría de compra;
• Reportes emitidos por, y correspondencia con dependencias reguladoras;
• Registro o planes (disponibles públicamente) para restauración por
contaminación del suelo;
• Reportes de desempeño ambiental emitidos por la entidad;
• Correspondencia con dependencias ejecutoras; y
• Correspondencia con los abogados de la entidad.
Uso del trabajo de otros
4. Si está involucrado un experto ambiental (por ejemplo, un experto ha cuantificado
la naturaleza y tamaño de la contaminación, considerando métodos alternativos de
restauración del sitio) y el resultado ha sido reconocido o revelado en los estados
financieros:
(a) Considerar el impacto de los resultados del trabajo del experto en los
estados financieros;
(b) Evaluar la competencia profesional y la objetividad del experto
ambiental;
(c) Obtener evidencia suficiente y competente de auditoría, de que el
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
80
alcance del trabajo del experto ambiental es adecuado para los
propósitos de la auditoría de los estados financieros; y
(d) Evaluar lo apropiado del trabajo del experto como evidencia de
auditoría.
5. Si el auditor interno se ha referido a ciertos aspectos ambientales de las
operaciones de la entidad como parte de la auditoría interna, considerar lo apropiado
del trabajo de los auditores internos para el propósito de la auditoría de los estados
financieros, aplicando los criterios expuestos en la NIA 610, "Consideración del
Trabajo de Auditoría Interna".
6. Si se ha efectuado una "auditoría ambiental" y los resultados de dicha auditoría
pudieran calificar como evidencia de auditoría en la auditoría de los estados
financieros:
(a) Considerar el impacto de los resultados de la "auditoría ambiental" en
los estados financieros;
(b) Evaluar la competencia profesional y la objetividad del "auditor
ambiental"/equipo de auditoría:
(c) Obtener evidencia suficiente y competente de auditoría de que el
alcance de la "auditoría ambiental" es adecuado para los fines de la
auditoría de los estados financieros; y
(d) Evaluar lo apropiado del trabajo del "auditor ambiental" como evidencia
de auditoría.
Seguros
7. Investigar sobre la cobertura de seguros existentes y/o previos, relacionados con
riesgos ambientales y discutirlo con la administración.
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
81
Representaciones de la administración
8. Obtener representaciones por escrito de la administración de que se han
considerado los efectos de problemas ambientales en los estados financieros, y de
que:
(a) No está enterada de ninguna obligación o contingencia de importancia
que surjan de asuntos ambientales, incluyendo las resultantes de actos
ilegales o posiblemente ilegales;
(b) No está enterada de asuntos ambientales que puedan dar como
resultado una pérdida de valor de importancia en los activos; o
(c) Si está enterada de dichas cuestiones, ha revelado al auditor todos los
hechos relacionados con ellas.
Subsidiarias
9. Investigar con los auditores de subsidiarias, en cuanto al cumplimiento de la
subsidiaria con leyes y reglamentos ambientales locales y sus posibles efectos sobre
sus estados financieros.
F. RIESGO DE CONTAMINACION. Es la probabilidad que se presente un nivel de consecuencias económicas, sociales
o ambientales en un sitio particular y durante un período de tiempo definido. Se
obtiene de relacionar la amenaza con la vulnerabilidad de los elementos expuestos.
1. TIPOS DE RIESGO 1.1 Riesgo ambiental
En ciertas circunstancias, los factores relevantes a la evaluación del riesgo inherente
para el desarrollo del plan global de auditoria pueden incluir el riesgo de una
presentación errónea sustancial de los estados financieros debido a asuntos
ambientales.
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
82
1.2 Riesgo de control
Es el riesgo de que una declaración errónea que pudiera ocurrir en un saldo de
cuenta o clase de transición y que pudiera ser de importancia relativa, en forma
individual o en agregado con otras representaciones erróneas en otros saldos o
clases, no se evite se detecte o se corrija oportunamente por los sistemas de
contabilidad y de control interno.
1.3 Riesgo de detección
Es el riesgo de que los procedimientos sustantivos de un auditor no detecten una
representación errónea que existe en el saldo de una cuenta o clase de
transacciones, lo cual pudiera ser de importancia relativa, individualmente o en
agregada con representaciones erróneas en otros saldos o clases.
1.4 Riesgo inherente
Se refiere a que el saldo de una cuenta o clase de transacciones sea susceptible a
una representación errónea que pudiera ser de importancia relativa, individualmente
o en agregado con representaciones erróneas en otros saldos o clases asumiendo
que no hubiera controles internos relacionados.
1.5 Riesgo de auditoria
Es el riesgo que el auditor emita una opinión de auditoria inapropiada cuando los
estados financieros esta expresado en una forma sustancialmente errónea.
1.6 Riesgo aceptable
Posibles consecuencias sociales, económicas y ambientales que, implícita o
explícitamente, una sociedad o un segmento de la misma asume o tolera por
considerar innecesario, inoportuno o imposible una intervención para su reducción.
Es el nivel de probabilidad de una consecuencia dentro de un período de tiempo,
que se considera admisible para determinar las mínimas exigencias o requisitos de
seguridad, con fines de protección y planificación ante posibles fenómenos
peligrosos.
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
83
Sistema integrado de información:
Base de conocimiento de las amenazas, vulnerabilidades y riesgos, de vigilancia y
alerta, de capacidad de respuesta y de procesos de gestión, al servicio de las
instituciones y de la población, fundamental para la toma de decisiones y priorización
de las actividades y proyectos de gestión de riesgos.
Sistema de gestión de riesgos:
Organización abierta, dinámica y funcional de instituciones y su conjunto de
orientaciones, normas, recursos, programas y actividades de carácter técnico
científico, de planificación, de preparación para emergencias y de participación de la
comunidad cuyo objetivo es la incorporación de la gestión de riesgos en la cultura y
en el desarrollo económico y social de las comunidades.
Vulnerabilidad:
Factor de riesgo interno de un elemento o grupo de elementos expuestos a una
amenaza, correspondiente a su predisposición intrínseca a ser afectado, de ser
susceptible a sufrir un daño, y de encontrar dificultades en recuperarse
posteriormente. Corresponde a la predisposición o susceptibilidad física, económica,
política o social que tiene una comunidad de ser afectada o de sufrir efectos
adversos en caso de que un fenómeno peligroso de origen natural o causado por el
hombre se manifieste. Las diferencias de vulnerabilidad del contexto social y material
expuesto ante un fenómeno peligroso determinan el carácter selectivo de la
severidad
2. PRINCIPALES AMENAZAS DEL MAL MANEJO DE LOS HIDROCARBUROS
Las sustancias químicas que se identifican como las más problemáticas para la
preservación del medio ambiente se pueden clasificar en los siguientes grupos:
• Compuestos Orgánicos Persistentes (más conocidos por la abreviatura
inglesa POPs), que incluyen muchos órganoclorados (PCBs), las dioxinas y
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
84
furanos, muchas familias de pesticidas y los hidrocarburos poliaromáticos
(PAHs).
• Metales Pesados: cadmio, mercurio, plomo, níquel, cobre y arsénico, entre otros.
En el siguiente cuadro se resumen las principales fuentes de emisión y efectos sobre
los ecosistemas (Cuadro No.10)
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
85
SUSTANCIAS QUÍMICAS FUENTES DE EMISIÓN EFECTOS MEDIOAMBIENTALES
PAHs: En torno a 280 sustancias de las que 16 se consideran prioritarias
en la UE y EE.UU. Algunos de los más conocidos son
hexaclorobenceno, benzo[a]antraceno, xileno.
Productos de combustión incompleta de combustibles fósiles y otros orgánicos (madera), constituye el 90% de las emisiones. También procesos de producción y usos de alquitranes de hulla, por ejemplo para fabricar resinas.
Órgano clorados:
PCBs, pentaclorofenol (PCP), CFCs, algunos
pesticidas (DDT, lindano, etc.), disolventes (percloroetileno,
tricloroetileno, etc.), etc.
Pesticidas y biocidas y amplia gama de productos industriales y domésticos (disolventes, colas, pinturas, limpiadores, conservantes de madera, etc.)
C O M P U E S T O S O R G Á N I C O S
P E R S I S T E N T E S
Dioxinas y furanos
Principalmente son subproductos de procesos de combustión de materia orgánica en la presencia de cloro: incineración de residuos, procesos industriales, incendios, entre otros.
Las propiedades de persistencia, bioacumulación y afinidad por las fracciones orgánicas contribuyen a la dispersión de los POPs en suelos, aguas superficiales, superficiales y marinas. Algunos de los POPs atmosféricos, revolatilizados o adheridos a partículas tienden a incorporarse a los movimientos de masas de aire de escala global que los transportan hacia el Ártico donde se condensan y depositan incorporándose a la cadena trófica. El efecto de biomagnificación contribuye a que los organismos más afectados se encuentren situados en los eslabones más altos de la cadena trófica. Entre los principales efectos se encuentran alteraciones en la capacidad para la reproducción, bien disminuyendo la posibilidad de supervivencia de recién nacidos (por ejemplo adelgazando la cáscara del huevo de algunas aves) o bien alterando la capacidad o ciclos de reproducción de animales adultos (por ejemplo actuando como disruptores endocrinos). Muchos causan cáncer en animales y malformaciones en el esqueleto (como en focas y nutrias marinas). Algunos son muy tóxicos para organismos acuáticos.
P E E T S A A L D E O S
Mercurio, arsénico, cadmio, cobre, plomo y
níquel, entre otros.
Productos industriales, domésticos y agrícolas: catalizadores, pinturas, pilas/baterías, plásticos, aditivos en combustibles fósiles (mercurio) y fertilizantes de fosfatos (cadmio).
Persistentes y bioacumulativos. Afectan a la capacidad reproductiva, al desarrollo del feto, causan desórdenes del sistema nervioso, tóxicos a organismos acuáticos, cancerígenos, entre otros.
Fuente: Agencia Europea de Medio Ambiente
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
86
3. TENDENCIAS FUTURAS DE LA CONTAMINACION DEL MEDIO AMBIENTE
Según la Agencia Europea de Medio Ambiente (EMA), las tendencias actuales
continúan, se estima que para el año 2010 aumentará la emisión de sustancias
químicas tóxicas entre un 30% y un 50% en la mayoría de los países europeos como
consecuencia de la incrementada actividad económica, incluyendo el transporte de
carretera y la producción agrícola.20 Con respecto a la liberación de algunos
compuestos la tendencia tenderá a disminuir en la medida en que su producción y
uso ya están prohibidos y/o bastante restringidos aunque los efectos perduren aún
muchas generaciones, como pueda ser el caso de los PCBs. Según la AEMA, este
será el caso de las dioxinas nivel europeo, sin embargo estima por otro lado que la
deposición de dioxinas en el Estado Español se multiplicará por tres en las siguientes
décadas. Por otro lado, el uso incrementado de muchas otras sustancias químicas,
como por ejemplo los plaguicidas y algunos metales pesados, garantizará niveles de
emisión y deposición en Europa que constituyen un elevado riesgo para el medio
ambiente. En el caso del cadmio y del mercurio, por ejemplo, se estima que
aumentarán las emisiones respectivamente en un 26% y en un 30% en el período
1990-2010.
Cuadro de tendencias de contaminación según Unión Europea y Estado Español Cuadro No.11
Sustancias Químicas
Tendencia Europea (1990-2010)
Tendencia Estado Español (1990-2010)
PAHs (particularmente xyleno y benzo[a]pireno) (atmosférico) + -
Dioxinas (deposición) - en un 10% + en un factor de 3
Cambio: Atmosféricos y de posición
+ entre 31% y 38%.
+ en un 31%
+ Hasta situarse por encima de la media de la UE.+ de más de
65%.
Mercurio (atmosférico) + en un 30% ---
20 Fuente: Agencia Europea de Medio Ambiente
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
87
4. CAUSAS DE LA CONTAMINACIÓN La contaminación se regula según el volumen de los aparatos de sonidos de los
automotores, así como también de los pitos y escapes.
Por otra parte los artefactos, producen una nueva forma de contaminación
atmosférica en los últimos tiempos. La contaminación electromagnética, como se le
conoce, está producida por las emisiones de ondas hertzianas (de frecuencia entre
104 Mhz y 105 Mhz), siendo responsables de éstas: las emisoras de
radiocomunicación, la televisión por cable, la telefonía celular, localizadores de
personas (beeper), detectores de metal, computadoras, hornos de microondas. Sin
embargo, a pesar de este avance tecnológico, se desconocen los efectos a largo
plazo de este tipo de emisiones en la humanidad.
En El Salvador, se estima en 15000 km2. La suma territorial de las cuencas
hidrográficas, lo que constituye el 24% del territorio nacional.
Si El Salvador estuviera dentro de una pared de un metro con ochenta centímetros
de alto, lograría llenarse con lluvias que caen en un año. Y eso sería más que
suficiente para atender las necesidades de todos en el país.
El Salvador tiene recursos hídricos que están siendo mal utilizados. Se dice que no
es un problema de cantidad, sino de disponibilidad, de captar el agua y tenerla para
disposición del uso humano. Según expertos, los 150 ó 250 litros de agua que cada
salvadoreño necesita por día (para todas sus necesidades básicas) podrían suplirse,
explotando sólo una pequeña parte del líquido que queda disponible en el país,
siempre y cuando se hiciera un buen manejo del recurso
5. CLASES DE CONTAMINACIÓN 5.1. Contaminación química
Productos químicos que son diferentes a niveles de toxicidad como precedente de la
industria, a los domicilios y a la producción agropecuaria, como son: Compuestos de
nitratos y fosfatos, sales de plomo, mercurio, fertilizantes, pesticidas, agroquímicos,
pintura, desinfectantes, jabones, detergentes, petróleo.
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
88
5.1.1 Contaminantes provenientes de las industrias: Material flotante: Espumas, aceites y sólidos ligeros.
Sólidos sediméntales: Las partículas que se unen con el polvo, hollín, fragmentos de
vidrio, madera, piezas de metal.
Material Coloidal: Partículas pequeñas difíciles de separarlas. Sólidos Disueltos:
Sales minerales; carbonates y fosfatos.
Sustancias tóxicas: Cianuro, arsénico, berilio, ácido fénico, cromo, mercurio, entre
otros.
Ciño o lodo: Abundante concentración de sólidos que dan al agua un aspecto y
consistencia pastosa.
En el cuadro siguiente se menciona la cantidad de planteles industriales que
adicionan contaminantes al rió Acelhuate. Cuadro No.12
ACTIVIDAD NUMERO
Industria de baterías
Plantas o productos químicos y
farmacéuticos
Industrias de papel
Industrias de plásticos
Industrias de pinturas y
colorantes
Industrias de metales
Industrias de textiles
Hidrocarburos
4
37
11
6
7
17
22
FUENTE: Guía Didáctica III. Educación Ambiental.
5.2. Sanciones Impuestas por el Ministerio de Economía. La Dirección de Hidrocarburos y Minas del Ministerio de Economía, aseguró hoy que
18 estaciones de servicio a nivel nacional fueron sancionadas con $64 mil 800 como
resultado del “Plan Custodio” que se implementó en junio de 2004 a la fecha.
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
89
De acuerdo a Economía de los $64 mil 800 un total de $24 mil 800 correspondió al
monto por multas en la inspección a tanques de gas privados y distribuidores de gas
licuado. En el caso de las estaciones de servicio las penalidades fueron interpuestas
por no tener la autorización de funcionamiento, mala calidad en el producto y entrega
inexacta de volumen, entre otros aspectos.
De la verificación en el peso de cilindros en 320 lugares de distribución de gas
licuado 12 se encuentran en proceso de multa, en tanto que cuatro de ellas fueron
amonestadas por no permitir la entrada de los empleados de la entidad
gubernamental, explicó Economía.
Agregó el informe de Hidrocarburos y Minas que de junio de 2004 a la fecha un total
de 600 inspecciones se realizaron a las diversas estaciones de servicio a nivel
nacional, de las cuales por ahora 10 tienen procesos de multa por no contar con
autorización de funcionamiento, 4 por no cumplir con las normas de control de
calidad y 4 están procesadas por tanques privados ilegales.
El Operativo Custodio se realizó a través de los laboratorios móviles con que cuenta
la Dirección de Hidrocarburos y Minas del Ministerio de Economía, los cuales
inspeccionaron las 355 estaciones de servicio ubicadas en todo el territorio nacional,
de las cuales 89 son de bandera blanca.
Por el momento 11 nuevas gasolineras de bandera blanca se encuentran en trámite
para adquirir la aprobación de construcción.
5.3.1 Cómo se hace el trabajo de monitoreo en las estaciones de servicio. Los laboratorios móviles poseen en su interior una serie de instrumentos que les
permiten examinar los combustibles, verificar que las cantidades que se
proporcionan en cada una de las bombas midan exactamente la cantidad
proporcionada en galonaje, lo cual se hace a través de unos depósitos denominados
“serafines”.
Propuesta de un Modelo de Auditoria Interno Medio Ambiental
90
En los laboratorios móviles se realizan las pruebas que permiten determinar que los
combustibles cumplen con la calidad de octanaje, gravedad API, apariencia y color
para determinar si no están contaminados o adulterados con agua u otros
componentes como el kerosén, alcohol u otro compuesto.
El informe de Economía explica que también poseen un Laboratorio Estático,
ubicado en Acajutla, en donde se encuentran los instrumentos que realizan pruebas
más especializadas como la medición del RVP, que es la tasa de presión de vapor
de los combustibles; el contenido de azufre, entre otros. 21
21 Ministerio de economía Web: www.minec.gob.sv