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7/18/2019 Auditoria sobre a demonstrao do resultado.pdf

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Auditoria sobre a demonstrao

do resultado

Neste captulo abordaremos a auditoria nos grupos de contas que com-

pem a Demonstrao do Resultado (DR), destacando os principais itens

que devem ser observados pelo auditor, comentando acerca dos aspectos

de controles bsicos sobre cada um dos grupos que sero citados.

Demonstrao do resultadoEssa demonstrao evidencia o resultado que a empresa obteve, lucro ou

prejuzo, no desenvolvimento de suas atividades durante um determinado

perodo, geralmente igual a um ano. Conforme artigo 187 da Lei 6.404/76:

A demonstrao do resultado do exerccio discriminar:

a receita bruta das vendas e servios, as dedues das vendas, os abatimentos e osI impostos;

a receita lquida das vendas e servios, o custo das mercadorias e servios vendidosII e o lucro bruto;

as despesas com as vendas, as despesas financeiras, deduzidas das receitas, as despe-III

sas gerais e administrativas, e outras despesas operacionais;

o lucro ou prejuzo operacional, as outras receitas e as outras despesas;IV

o resultado do exerccio antes do Imposto de Renda e a proviso para o imposto;V

as participaes de debntures, empregados, administradores e partes beneficirias,VI mesmo na forma de instrumentos financeiros, e de instituies ou fundos de assis-tncia ou previdncia de empregados, que no se caracterizem como despesa;

o lucro ou prejuzo lquido do exerccio e seu montante por ao do capital social.VII

Modelo de disposio dos gruposque compem a DR

Apresentaremos a seguir a estrutura da demonstrao do resultado, rela-

cionando os grupos principais e a ordem com que so dispostos, em confor-

midade com a Lei 11.941/2009.

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Auditoria sobre a demonstrao do resultado

Cia CMRC Industrial S.A.

Demonstrao do Resultado

Encerrado em 31/12/XX11

Receita operacional brutaI.

[-] Dedues a abatimentosII.

Receita operacional lquida (I-II)III.

[-] Custos operacionaisIV.

Lucro operacional bruto (III-IV)V.

[-] Despesas operacionaisVI.

Outras receitas (despesas) operacionaisVII.

Lucro (Prejuzo) Operacional (V-VI+VII)VIII.Resultado do exerccio antes da contribuio social (=VIII)IX.

[-] Proviso para contribuio socialX.

Resultado do exerccio antes do imposto de renda (IX-X)XI.

[-] Proviso para o imposto de rendaXII.

Resultado do exerccio aps o imposto de renda (XI-XII)XIII.

[-] ParticipaesXIV.

Lucro lquido do exerccio (XIII-XIV)XV.

Para Attie (1998) a auditoria sobre as contas de resultados tem vrias fina-

lidades, entre elas determinar se todas as receitas, custos e despesas atribu-

dos ao perodo esto devidamente comprovados e contabilizados; observar

se a empresa atendeu aos princpios de contabilidade, e se todos os valores

apresentados na demonstrao esto corretamente classificados, com divul-

gao atravs de notas explicativas, quando couber.

Especificamente em relao aos princpios de contabilidade, a auditoria

deve estar atenta se foi atendido o princpio da competncia, pois as recei-

tas, os custos e as despesas devem estar contabilizados, independente do

seu recebimento ou pagamento e tambm o princpio da entidade, onde

os documentos que deram suporte aos valores contabilizados devem estar

em nome da empresa, e no em nome ou beneficiando aos scios na pessoa

fsica.


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Auditoria sobre o ciclo de receitasO ciclo de receitas de uma entidade corresponde s transaes relacio-

nadas com as vendas de produtos, mercadorias e servios, atividades estas

vinculadas diretamente ao ingresso de fluxos de caixas e, por este motivo,

representam as receitas principais das companhias.

Embora no deva ser de grande representatividade o ciclo de receitas

pode estar vinculado tambm a receitas secundrias, como aquelas de-

correntes de rendimentos sobre aplicaes financeiras, descontos obtidos,

equivalncia patrimonial, somente para citar alguns exemplos.

Sob este aspecto, receitas principais e receitas secundrias, o auditor

deve estar atento, pois na demonstrao do resultado so contabilizadas

em grupos distintos, sendo as receitas principais representadas no grupo de

contas denominado receita operacional bruta, e as receitas secundrias re-presentadas no grupo de contas denominado outras receitas operacionais.

Pode haver a inteno da empresa em contabilizar os valores em grupos

diferentes, com o intuito de melhorar a performancede vendas da compa-

nhia decorrentes das atividades principais, quando na verdade uma parte

da receita apresentada relativa a receitas financeiras, por exemplo, sendo a

empresa do segmento industrial.

Riscos inerentes vinculados ao ciclo de receitas

Na auditoria sobre o ciclo de receitas o auditor deve estar atento a poss-

veis indcios que motivariam a administrao a distorcer informaes e tran-

saes relacionadas a esse processo.

Entre os principais fatores possveis de distores Boynton, Johnson e Kell

(2002, p. 547), citam:

Presses para superavaliar receitas, para divulgar consecuo de metas de crescimentoou lucratividade anteriormente anunciadas, ou que constituam norma do setor,que na realidade no foram atingidas em razo de condies econmicas globais,nacionais ou regionais, de impacto de inovaes tecnolgicas sobre a competitividadeda empresa ou de administrao podre. Entre os artifcios que as empresas utilizampara superavaliar receitas encontram-se a contabilizao de vendas inexistentes,a contabilizao de vendas do perodo subsequente no perodo corrente (emoutras palavras corte inadequado) e a expedio de produtos que clientes noencomendaram, no perodo final do perodo (mesmo que isso implique devoluesno incio do perodo seguinte [...].


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Presses para superestimar o valor de disponibilidades e o valor bruto de contas areceber ou subestimar a proviso para crditos de liquidao duvidosa, para divulgarmaior capital de giro e atender a clusulas contratuais que exigem nveis de liquidez.

Embora parea muito improvvel que na vida real existam situaes

semelhantes s expostas pelos autores, elas existem, e no raramente so

divulgadas pela mdia. Vamos recordar o caso que aconteceu com uma em-

presa farmacutica americana, a qual inflou as vendas, conforme demons-

tramos abaixo:

Caso empresa farmacutica

O que fez: inflou receitas com vendas.

Como fez:

Durante os anos de 2000 e 2001, a empresa farmacutica empurrou seus produtos para os

distribuidores, com uma campanha agressiva de descontos e incentivos que pode ter infladoa receita em at 1 bilho de dlares. O resultado? Os clientes ficaram com estoques superdi-mensionados. O laboratrio j informou que neste ano deve faturar apenas metade do total de2001. A posio da empresa de que no houve irregularidade contbil. A SEC1ainda investigao assunto.

No que diz respeito s possveis fraudes em receitas com vendas, S (1998)

ensina que para inibir a omisso de receitas o auditor deve recomendar ao

seu cliente uma constante e rigorosa verificao ou inspeo das vendas,

assim como orientar sobre a no permisso que o vendedor faa entregas de

mercadorias, diretamente aos clientes, devendo estas serem realizadas pela

rea deexpedio.

Outra medida salutar de proteo contra possveis fraudes na rea de re-

ceitas com vendas seria a realizao constante da contagem fsica dos esto-

ques, pois a falta de itens em estoque, sem a correspondente receita, denota-

ria a omisso de receitas, a qual poder estar sendo praticada pelos prprios

funcionrios, lesando, assim, a empresa, ou pela prpria organizao, com o

intuito de sonegao fiscal, ou favorecimento de pessoas ligadas a ela.

Auditoria sobre o ciclo de gastosO ciclo de gastos de uma entidade corresponde s transaes relaciona-

das com a contabilizao dos valores inerentes aos custos e s despesas, os

quais normalmente esto atrelados a um pagamento futuro.

Securities and Exchangeommission. rgo ame-cano responsvel pelacalizao da bolsa delores daquele pas.


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Em relao anlise dos saldos o auditor deve verificar se de fato h se-gregao entre custos e despesas, pois embora ambos reduzam o resultado,devem estar contabilizados separadamente, sendo os custos aqueles valores

necessrios que esto diretamente vinculados obteno de receitas decor-rentes de mercadorias, produtos ou servios, e as despesas so os valoresinerentes manuteno das atividades normais da empresa.

Na realizao da auditoria sobre o ciclo de gastos Dal Mas (2000) orientaalguns objetivos primordiais de como certificar-se de que os custos e des-pesas, referentes a produtos, mercadorias ou servios vendidos durante o

exerccio, tenham sido atribudos s respectivas receitas, para a adequadaapurao do resultado; constatar que os custos e despesas tenham sido cor-retamente classificados nas demonstraes contbeis.

Destacamos ainda a necessidade do auditor de examinar o nvel de pode-

res para a aprovao de contratao dos custos e despesas, alm da certifica-o da(s) pessoa(s) responsvel(is) pela autorizao dos pagamentos.

Caso a empresa no possua limites de alada definidos adequadamenteo auditor pode propor a criao de um processo em que estivesse estabele-

cida a responsabilidade das principais pessoas com poderes de autorizao,lembrando de no atribuir excesso de poderes a uma nica pessoa, comomaneira de coibir a existncia de fraudes nos ciclos dos gastos.

Especificamente em relao s contas de custos e despesas adequada

a utilizao do procedimento de reviso analtica, que consiste em acompa-nhar a evoluo dos gastos das principais contas, atravs de anlises hori-

zontais e verticais sobre os saldos, com vistas a identificar variaes acimada normalidade. Assim, se for detectada uma variao de 10% das despesascom salrios, de um ms para o outro, caberia ao auditor identificar os pos-

sveis motivos dessa variao, que pode ser por situaes aceitveis, comodata base dos trabalhadores, por orientao da direo, por aumento nonmero de funcionrios, horas extraordinrias, ou por situaes inaceitveis,

como por erro ou por fraude, apenas para citar alguns exemplos.

Riscos inerentes vinculados ao ciclo de gastosDe maneira anloga ao que ocorre com o ciclo de receitas, tambm no

ciclo de gastos podem ocorrer fatores que impulsionariam a administraoda empresa a distorcer os saldos e transaes apresentadas na demonstra-o do resultado.


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Entre os principais fatores possveis de distores Boynton, Johnson e Kell

(2002, p. 606), citam:

Presses para subestimar despesas, para relatar a consecuo de metas de lucratividadeou normas do setor que na realidade no foram atingidas porque condieseconmicas globais, nacionais ou regionais afetaram os custos operacionais da entidade,desenvolvimentos tecnolgicos que afetaram sua produtividade ou mesmo porque elafoi mal administrada.

Presses para subestimar contas a pagar, para relatar um nvel mais alto de capital degiro, quando de fato a companhia est tendo problemas de liquidez ou existem dvidasde que ela ter capacidade de manter-se em operao.

Quanto aos aspectos de fraudes em relao ao ciclo de gastos, inme-

ras so as possibilidades de ocorrncia, devido ao fato de que diariamente

as organizaes realizam diversas transaes que impactaro diretamente

no caixa da empresa, envolvendo a sada de recursos, motivo de cobia das

pessoas.

Para Franco e Marra (2000), o exame sobre os custos e despesas demanda

dedicao e pacincia do auditor devido ao grande volume de lanamentos,

assim como de comprovantes, e a possibilidade de erros e fraudes infinita,

diante disso, no recomendvel a auditoria sobre as contas do resultado

quando o auditor est com o prazo muito curto para terminar a auditoria.

O ideal seria a auditoria sobre esses saldos na poca da visita anterior ao

encerramento do exerccio social, um ou dois meses antes do fechamento,

onde a maioria das despesas j foi realizada, podendo o auditor examin-las

com segurana.

S (1998) descreve que muitos processos so fraudados em contas de

custos e despesas, devido ao fato de serem geradores de desembolsos, o

que favorece a engenhosidade das pessoas para levar vantagem. Em relao

s fraudes que ocorrem com certa frequncia nas contas de custos e despe-

sas, so destacadas:

Gastos pessoais de dirigentes imputados como despesas, indo contra o princpio daentidade;

Compras para benefcio dos administradores, pagas como gastos da organizao, comoaqueles decorrentes de materiais de construo e materiais de consumo/uso pessoal;

Servios que no ocorreram, e materiais que no foram entregues. Essas operaesfictcias esto acobertadas por notas frias;

Recibos e notas de servios e materiais com valores e quantidades notoriamente su-periores ao que usualmente seria contratado ou comprado, o que comumente denominado de superfaturamento;


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Recibos e notas de servios com valores os quais foram modificados dentro da empre-sa, com o intuito de acobertar sadas de caixas sem documentao suporte;

Apropriao como custo ou despesa de valor que deveria ser contabilizado como ativo,com a inteno de piorar o resultado da empresa, com leso aos tributos;

Incluso de funcionrios na folha de pagamento que no fazem parte do quadrofuncional da empresa, ou com nomes falsos, tambm conhecidos como funcionrios

fantasmas;

Contabilizao de despesas e custos, como se fossem ativos, com a inteno de melhoraros resultados da empresa, com favorecimento aos dirigentes quando estes tm a baseda remunerao no aumento dos lucros.

Os itens anteriormente expostos so apenas exemplos de possveis frau-

des na rea dos custos e despesas, causando sada indevida de recursos do

caixa, normalmente quando so praticadas pelos funcionrios, ou reduo

do lucro tributvel, para empresas tributadas pelo lucro real, quando prati-

cadas pelos dirigentes da empresa.A grande possibilidade de fraude nas contas da demonstrao de resulta-

do refora a necessidade de que o auditor verifique a ocorrncia da denomi-

nada contabilidade criativa.

Para Cordeiro (2003, p. 44) a contabilidade criativa :

Prtica contbil que est no limite entre o que permitido legalmente, pelas prpriasopes que as normas e leis estabelecem, e o que considerado fraude/manipulao,para lesar a terceiros.

De acordo com Gadea e Gastn (1999, apud CORDEIRO, 2003, p. 44), exis-

tem objetivos que impulsionam a utilizao da contabilidade criativa, con-

forme tabela abaixo:

Objetivos perseguidos Incentivos para a empresa

Melhorar a imagemapresentada

Presso da comunidade investidora para que a em-presa se encontre em uma situao ideal.

Exigncia de responder adequadamente s expec-

tativas do mercado geradas por prognsticos favo-rveis.

Interesses em determinadas polticas de dividen-dos.

Desejo de obter recursos externos.

Necessidade de procura de parceiros para absor-o da empresa.

Sistema de remunerao vinculado aos lucros.

(GADEA;GA

STN,

1999.

Adaptado.)


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Objetivos perseguidos Incentivos para a empresa

Estabilizar a imagem no decorrerdos anos

Existncia de uma clara preferncia externa porcomportamentos regulares.

Efeito positivo da estabilidade na situao da em-presa, com reflexo positivo na cotao das aes.

Benefcios nas polticas de dividendos em razo de

ganhos menos oscilantes. Preferncia externa por perfis de riscos reduzidos.

Debilitar a imagem demonstrada

(big bath)

Preferncia por pagar poucos impostos.

Interesse em distribuir baixos nveis de resultados.

Existncia de possibilidade de atribuir xitos emanos posteriores.

Sistemas de remuneraes que se baseiam em au-mentos salariais vinculados s melhoras consegui-das.

Dependncia de tarifas mximas prescritas pelo Es-tado.

Interesse na obteno de subvenes condiciona-das situao que atravessa a empresa.

Conexo dos exames de auditoria dademonstrao do resultado com obalano patrimonial

Os exames de auditoria em contas de resultados sempre so executadosem conexo com as contas patrimoniais, em virtude do mecanismo das par-

tidas dobradas, considerando que o reflexo de qualquer conta de resultado

impactado no ativo ou no passivo das companhias.

Assim, por exemplo, pouco provvel que um auditor realize auditoria

sobre o saldo de clientes, conta de ativo, sem examinar por conexo a mo-

vimentao ocorrida na receita de vendas da empresa, pois um lanamento

contrapartida do outro. A anlise documental dessas movimentaes das

contas teria por base as notas fiscais de vendas, sendo que sobre estas o au-ditor deveria recalcular os tributos a fim de se certificar da correta alquota e

disposio na nota fiscal, os registros no livro fiscal de sadas, os arquivos mag-

nticos remetidos aos rgos fiscalizadores, bem como a contabilizao.

Muitas outras conexes entre contas patrimoniais e de resultado so ne-

cessrias para o adequado exame por parte do auditor.

A ttulo de exemplo, citamos:


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Reconhecimento das receitas financeiras Xaplicaes financeiras

O auditor, na verificao da movimentao das receitas financeiras, deve

confront-las com os extratos bancrios onde esteja evidenciado o tipo de

aplicao financeira que foi realizada, observando se os rendimentos esto ataxas usuais de mercado. As aplicaes financeiras esto no ativo, e a cone-

xo feita sobre a conta de receita financeira, que uma conta do resultado.

Essas receitas tambm podem estar vinculadas a descontos obtidos, onde

o auditor deve se certificar sobre a sada menor de recursos financeiros, em

comparao com a obrigao.

Reconhecimento das outras receitasoperacionais X alienao de itens do imobilizado

Nessa conexo entre contas de resultado e patrimoniais, o auditor deve

estar atento sobre que tipo de transao originou o reconhecimento dessa

receita, onde normalmente est vinculada a venda de ativo imobilizado, ou

valores decorrentes de vendas de atividades secundrias da empresa. Em

todo caso, o auditor deve obter a nota fiscal da venda, para certificar-se de

que havia a autorizao da administrao da companhia para a transao, se

foi praticada a valor justo e se houve o ingresso de recursos no caixa, ou em

conta bancria da empresa.

Reconhecimento de despesas com aquisio dematria-prima X estoques

Nesse item o auditor deve estar atento verificao da contabilizao

adequada do gasto com a aquisio de matria-prima com o efetivo in-

gresso nos estoques. Dever constatar se a compra foi realizada mediante

cotao de preos, se foi autorizada por pessoa competente, se supor-

tada por documentao fiscal adequada, se os tributos foram contabiliza-

dos adequadamente, se houve o registro no livro de entradas e se houve

o desembolso subsequente. prudente certificar-se se a mesma pessoa

que compra tambm a responsvel pelo recebimento e guarda pois, se

for desta maneira, denota falha no controle pela ausncia de segregao

de funes.


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Reconhecimento de despesa com impostos Xvendas X impostos a pagar

Em relao parte tributria o auditor deve sempre testar as bases de cl-

culo a fim de comprovar que as alquotas esto adequadas, em comparao

legislao vigente. No processo de auditoria sobre os tributos essenciala obteno das notas fiscais que deram origem aos valores, a confrontao

com os livros fiscais de sadas, bem como a conferncia dos arquivos magn-

ticos enviados aos rgos fiscalizadores. Em muitas oportunidades caberia

tambm a reviso da declarao do imposto de renda buscando a certifica-

o da adequada informao dos tributos.

Reconhecimento de despesas com folha de

pagamento X salrios a pagarNo tocante s despesas com a folha de pagamento o auditor dever con-

front-las com as movimentaes ocorridas na conta de salrios a pagar, bus-

cando a certificao de que os valores so correspondentes. Como forma de

teste, dever obter junto rea de recursos humanos os dados dos funcion-

rios e certificar-se de que os valores esto sendo calculados adequadamente,

em relao aos proventos e descontos, verificando tambm a base de clculo

dos tributos incidentes sobre a folha de pagamento. Em certas circunstncias,

quando no h um nmero excessivo de funcionrios, possvel realizar acertificao visual de que os funcionrios que esto lotados na folha de paga-

mento efetivamente trabalham na empresa, semelhante contagem fsica.

Reconhecimento de despesas com frias e13. salrio X provises passivas

Em relao s despesas com frias e 13. salrio, o auditor dever realizar

clculos e inspees nos documentos da rea de recursos humanos, com ointuito de certificar-se de que os valores foram adequadamente calculados,

em conformidade com a legislao. Certificar se a empresa est respeitan-

do o clculo da proporcionalidade de acordo com a data de admisso do

funcionrio, se no existe frias vencidas e no gozadas pelos funcionrios.

O exame sobre os saldos de frias e 13. salrio tambm deve ser feito em

conexo com as despesas de salrios.


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Reconhecimento de despesas com vendas Xobrigaes a pagar

Na auditoria sobre as despesas de vendas o auditor deve buscar a cone-

xo com as contas do passivo, que podem ser comisses a pagar, prmios a

pagar, ou qualquer outra conta que espelhe o motivo da despesa. No casodas comisses o auditor dever observar como foi calculada a base dos valo-

res, bem como entender a forma de pagamento dessas remuneraes, se

com base no recebimento dos clientes, na aceitao do crdito das vendas,

ou um mix dessas duas situaes. De todo modo, a comisso de vendas

deve estar respaldada pelas notas fiscais de vendas, e por percentuais que

sejam formalmente definidos nas polticas de vendas da empresa. O auditor

deve, ainda, certificar quem tem autorizao para liberar o pagamento das

comisses.

Reconhecimento dos custos das vendas Xestoques X formao dos custos

Na verificao do saldo de custos, o auditor deve ter grande cuidado,

pois o sistema de controle de custos grande e atinge um verdadeiro con-

junto de operaes envolvendo materiais, pessoas e vrios gastos indiretos.

O auditor deve buscar a constatao de que o mtodo de custeio utilizado

pela empresa o aceito pela legislao do imposto de renda, pois se assimno for, caso a empresa seja tributada pelo lucro real, poder ter proble-

mas com a fiscalizao. O sistema de custeio que deve ser escriturado pela

empresa, para fins fiscais, o denominado absoro, onde so agrupados

todos os custos da empresa, sejam eles diretos ou indiretos, fixos ou vari-

veis. Na reviso do mtodo de custeio da empresa, o auditor deve estar

atento a como so movimentadas as matrias-primas na organizao, se

existe requisio ao almoxarifado para a retirada dos itens com numerao

e autorizao por pessoa competente. Quanto aos custos indiretos dever

fazer a reviso sobre a forma de custeio, observando se h uniformidade

em relao a perodos anteriores, e se so coerentes. Dever confrontar as

movimentaes da conta de custos dos produtos vendidos, com a respecti-

va sada nos estoques. Por fim conveniente o auditor acompanhar a reali-

zao da contagem fsica nos estoques, pois havendo divergncias entre a

contagem e a contabilidade, possivelmente ocorrer distoro nos custos.


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Reconhecimento de devoluesde vendas X estoques

No que se refere s devolues de vendas, o maior cuidado que o audi-

tor deve ter se essas devolues foram lanadas nos estoques, e se esto

suportadas por documentao fiscal adequada. Em relao aos tributos de-correntes das devolues, ateno especial deve ser dada para evitar o re-

colhimento de impostos sobre vendas que efetivamente no se realizaram.

Por outro lado deve ser tambm indagado pelo auditor o motivo das devo-

lues, bem como a habitualidade com que estas acontecem, podendo de-

notar falhas na produo, ou at mesmo fraudes internas, onde os produtos

devolvidos no ingressariam no estoque, e seriam posteriormente vendidos

sem nota fiscal.

Aspectos de controles internos inerentes scontas de resultado

Dada a vulnerabilidade, riscos inerentes e grande quantidade de movi-

mentaes que ocorrem em contas de resultados, os quais foram anterior-

mente expostos, h a necessidade da empresa possuir uma srie de contro-

les internos que minimizem a oportunidade de erros e de fraudes.

Citaremos, a seguir, os controles internos desejveis nos trs grupos de

contas que compem a demonstrao do resultado, quais sejam: receitas,

custos e despesas.

Em relao s receitas

Operacionais

Procedimento que evidencie a poltica de vendas da empresa;

Adequada sequncia numrica das notas fiscais de vendas;

Adequado controle sobre notas fiscais canceladas;


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Escriturao em dia de todas as notas fiscais de vendas no livro de

sadas;

Reconhecimento das vendas na sua competncia;

Destaque de impostos em conformidade com a legislao fiscal;

Segregao de funes entre faturamento e contas a receber;

Segregao de funes entre faturamento e contabilidade;

Segregao de funes entre faturamento e expedio;

Adequado controle sobre as devolues;

Adequado controle de expedio;

Baixas de todas as vendas nos estoques;

Integrao de sistemas;

Conciliao mensal das contas.

Financeiras

Adequado registro das operaes financeiras de juros, descontos,

variaes cambiais, entre outras;

Encargos financeiros agregados s vendas esto em conformidade

com a poltica da empresa;

Rendimento sobre aplicaes devidamente registradas;


Outras receitas operacionais

Histrico dos registros das outras receitas operacionais;

Aprovao por pessoa habilitada da origem da receita;



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Em relao aos custos

Todo lanamento acompanhado por documentao fidedigna;

Mtodo de avaliao dos custos em conformidade com legislao;

Sistema de custos integrado contabilidade;

Critrio de apurao dos custos devidamente formalizado;

rea de custos independente das demais rotinas;

Razoabilidade entre a relao custo X receita;

Mtodos de rateio uniformes em relao a perodos passados;

Reconhecimento dos custos na sua competncia;

Aprovao dos custos por pessoa habilitada;


Em relao s despesas

Evidncias de que no existem gastos pessoais dos dirigentes imputa-

dos como despesas;

Documentao de escriturao sem vcios (servios e materiais que

nunca foram executados/entregues, servios e materiais que no fa-

am parte da natureza da companhia, recibos e notas fiscais com va-

lores modificados);

Evidncias de que no foram apropriados gastos que na realidade de-

veriam estar ativados;

Reconhecimento das despesas na sua competncia;

Toda despesa devidamente autorizada por pessoa competente;

Razoabilidade entre as despesas e os passivos que as originaram.


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Modelo de programa de auditoria aplicvel scontas de resultado

Apresentamos a seguir um modelo de programa de auditoria que podeser utilizado como base na verificao das movimentaes de contas da DR.

OBSERVAES

Claumar Auditores Independentes SS Ltda.

Cliente: Cia. CMRC Industrial S/A.

rea a ser auditada: RESULTADO: Receita, Custo e Despesa

Descrio dos Procedimentos

I. OBJETIVOSa) Determinar se todas as receitas, custos e despesas atribu-

das ao perodo esto devidamente comprovadas e contabi-lizadas;

b) Determinar se as receitas, custos e despesas esto correta-mente classificadas nas demonstraes financeiras;

c) Verificar se as receitas, custos e despesas esto contabiliza-das de acordo com os princpios de contabilidade.

II. DETERMINAO DO ESCOPO DO TRABALHO

Baseado na reviso do controle interno e na materialidade en-volvida, o escopo ser o exame da movimentao ocorrida noexerccio, correlao das informaes obtidas no exame da con-tas patrimoniais e de resultados na data base de 31/12/20XX.

III. PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA1. Solicite a demonstrao do resultado, e verifique visual-

mente se a disposio dos grupos atende legislao;

2. Obtenha as notas fiscais de vendas, confrontando-as comas receitas, com o saldo de clientes;

3. Confira os clculos dos tributos, confrontando-os com oslivros fiscais e registros contbeis;

4. Observe se o preo que consta nas notas fiscais de vendasatende poltica de vendas da empresa;

5. Solicite extrato da movimentao da conta aplicao finan-ceira para apurao dos rendimentos;

6. Obtenha a planilha de apurao dos custos, verificando oadequado mtodo de custeio;

7. Analise o reconhecimento de receita e despesa, se atende legislao vigente;

8. Revise os clculos da folha de pagamento, proviso de f-rias e 13. salrio, bem como a contabilizao;

9. Solicite as guias de encargos sociais e confronte com o sal-do contbil;

10. Confira o clculo da contribuio social, imposto de renda elucro lquido.

PREPARADO POR:

Tain

Data: 10/01/20xx Data: 12/01/20xx Data: 31/01/20xx

Vtor Marcelo

EXECUTADO POR: REVISADO POR:

REFPT

FEITOPOR

ObservaesDATA

DR


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Ampliando seus conhecimentos

Contabilidade: estrutura robusta de governana

no foi suficiente para identificar suposta fraudenas contas(TORRES, 2010)

Diante de todo o aparato de superviso e governana que existia no

PanAmericano, todos ficam intrigados e se perguntam como ningum (apa-

rentemente) percebeu que havia essa suposta fraude dentro da instituio

financeira.

Para tentar entender onde h brechas, e os limites de cada agente nessecaso, o Valorconversou com oito fontes especializadas na rea, entre audi-

tores, contadores, reguladores e pessoas ligadas ao comit de auditoria e

conselho fiscal do banco.

O relato que a estrutura existente dava aparente tranquilidade para

cada um dos rgos de fiscalizao fazer o seu trabalho.

O PanAmericano tinha auditoria interna prpria e era auditado exter-

namente pela Deloitte uma das quatro maiores do mercado. Alm disso,

tinha comit de auditoria, conselho fiscal e havia passado por um processode abertura de capital h trs anos que envolveu a anlise de trs bancos

coordenadores UBS Pactual (na poca), Bradesco BBI e Ita BBA. Mais re-

centemente, ao ter parte do capital vendido Caixa Econmica Federal, foi

avaliado pelo Banco Fator e passou por uma auditoria especial da KPMG.

A regulao envolve o Banco Central e a Comisso de Valores Mobilirios.

Mas o fato que todos os dados analisados pelos rgos de superviso e

fiscalizao so gerados pela contabilidade e aprovados, em primeiro lugar,

pela diretoria do banco.

Sem comentar o caso especfico, auditores experientes dizem que faz

parte da profisso lidar com riscos, entre os quais est o de emitir um pare-

cer sem ressalva sobre uma demonstrao financeira errada. Assim, mesmo

que exista o princpio da boa-f e que o auditor no seja polcia, ele deve

ter o chamado ceticismo profissional e no pode acreditar apenas nas infor-


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maes passadas pela administrao da companhia. Dessa forma, est entre

suas atribuies tentar identificar erros contbeis, que podem ser intencio-

nais ou no.

O que eles reconhecem, no entanto, que nem sempre se consegue

identificar o problema.

No caso das fraudes, a origem pode ser de funcionrios do baixo escalo,

da mdia gerncia ou da alta administrao. Nos dois primeiros tipos, mais

fcil de resolver o problema, porque a diretoria ajuda o auditor externo a

identificar a falha, uma vez que isso tambm do seu interesse.

J a fraude gerada na cpula de uma companhia a mais difcil de se

descobrir, especialmente quanto envolve um grupo de pessoas, porque a

administrao faz de tudo para esconder as falhas e tem o poder e a hierar-

quia a seu favor. Os funcionrios mais graduados das empresas costumam

ser aqueles com mais poder dentro de sistemas informatizados de controle,

que podem alterar nmeros de contratos, por exemplo. No caso de mudan-

as que exigem confirmao por uma segunda senha, a fraude facilitada

quando praticada por mais de uma pessoa.

Alm disso, os especialistas destacam que no Brasil no h exigncia de

uma auditoria especfica dos controles internos, assim como ocorre com as

empresas que tm aes negociadas nos Estados Unidos e so obrigadas a

seguir a lei Sarbanes-Oxley.

O que se faz aqui avaliar o ambiente de controles internos, seja com

testes seja com a observao da cultura dentro da prpria companhia. Com

base no julgamento do auditor sobre a efetividade desses controles no

incio do seu trabalho, ele desenha seu programa de auditoria. A depender

do nvel de confiana depositado nos controles, ele define se far mais ou

menos testes para cada conta.

Em um exemplo: quando h confiana nos sistemas da empresa ele testa300 operaes num universo de 10 mil; se ele tem dvidas, pode olhar 500

ou 1 000, e assim por diante. No caso dos bancos, isso inclui a circularizao

de saldos e crditos bancrios.

Quando so identificados erros acima do considerado razovel, amplia-se

os testes. Para definir os limites, o auditor leva em conta o princpio da rele-


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vncia, que tambm um julgamento dele. um valor arbitrado, como 5% do

lucro ou do patrimnio, por exemplo.

Assim, ele avalia que pode existir um nmero X de erros no balano, mas

a soma deles no pode ultrapassar um valor Y, que o limite do considerado

relevante no incio dos trabalhos.

Se o auditor no consegue identificar a existncia de um erro no balano

elaborado pelo comando da companhia, seja ele intencional ou no, o traba-

lho posterior fica comprometido.

O comit de auditoria um rgo que est ali para ajudar o conselho de

administrao a acompanhar o trabalho dos auditores externos e internos,

assim como os controles internos. Legalmente, as reunies devem ser no

mnimo mensais, embora no caso do PanAmericano fossem semanais. Apesar

de acompanharem os trabalhos de perto, os comits de auditoria deixam

claro, nos seus relatrios semestrais, que as recomendaes ao conselho de

administrao para aprovao das contas so dadas com base nos nmeros

preparados pela contabilidade e diretoria da empresa e j auditados.

O conselho fiscal s tem obrigao de se reunir a cada trimestre, para apro-

var ou no o balano j preparado. No caso do PanAmericano, o Valorapurou

que os conselheiros perguntavam sobre a variao de algumas contas e as ex-

plicaes fornecidas pela diretoria pareceriam razoveis e bem fundamenta-das. Recentemente, o rgo teria manifestado preocupao com as provises,

que foram ajustadas neste ano. Sem que isso representasse uma preocupao

maior, o nico seno era a demora para que o balano fosse disponibilizado, o

que reduzia o prazo para sua avaliao.

Com relao verificao de nmeros feita pela KPMG, na ocasio de venda

de parte do capital para a Caixa, os especialistas deixaram claro que trata-se

de uma anlise muito menos profunda que uma auditoria, durando uma ou

duas semanas, e s vezes com acesso limitado aos dados, j que o vendedorno tem interesse em divulgar todos os seus nmeros para potenciais interes-

sados que podem no fechar negcio.

Durante esse tipo de servio, a firma apenas avalia a qualidade de algumas

contas do balano (como o contas a receber e imobilizado) e procura passivos

ainda no reclamados como riscos de aes judiciais.


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Questionada sobre se a estrutura de superviso precisa ser aperfeioada,

para se evitar casos parecidos, uma fonte de rgo regulador disse que o

problema no est no modelo, mas na forma como ele foi operado e que

para inibir isso existem punies previstas na legislao.

Atividades de aplicao

1. Comente sobre as principais finalidades da auditoria sobre os saldos

apresentados na Demonstrao do Resultado (DR).

2. Na auditoria sobre o ciclo de receitas, explique no que se distinguem as

receitas principais das receitas secundrias, identificando a correta clas-

sificao contbil dos valores dentro da Demonstrao do Resultado.3. No que se refere anlise sobre os saldos dos custos e despesas, os

quais compem o ciclo de gastos, explique como deve ser a interpre-

tao do auditor em relao adequada segregao desses valores.

Referncias

ATTIE, Willian. Auditoria: conceitos e aplicaes. 5. ed. So Paulo: Atlas, 1998.

BOYNTON, Willian C.; JOHNSON, Raymond N.; KELL, Walter G. Auditoria. 7. ed. So

Paulo: Atlas, 2002.

BRASIL. Lei 6.404, de 15 de dezembro de 1976. Dispe sobre as sociedades por

aes. Disponvel em: .

Acesso em: 27 set. 2010.

CORDEIRO, Cludio Marcelo Rodrigues.Contabilidade Criativa:um estudo sobre

a sua caracterizao. Publicado em: 2003. Disponvel em: < www.crcpr.org.br/pu-

blicacoes/downloads/revista136.pdf>. Acesso em: 29 nov. 2010.

DAL MAS, Jos Ademir. Auditoria Independente. So Paulo: Atlas, 2000.

FRANCO, Hilrio; MARRA, Ernesto. Auditoria Contbil. 5. ed. So Paulo: Atlas,

2000.


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S, Antnio Lopes de. Curso de Auditoria. 8. ed. So Paulo: Atlas, 1998.

TORRES, Fernando.Contabilidade: estrutura robusta de governana no foi su-

ficiente para identificar suposta fraude nas contas. Publicado em: 29 nov. 2010.

Disponvel em: < http://4mail.com.br/Artigo/ViewFenacon/003768015145087>.

Acesso em: 29 nov. 2010.

Gabarito

1. A auditoria sobre as contas de resultados tem vrias finalidades, en-

tre elas determinar se todas as receitas, custos e despesas atribudos

ao perodo esto devidamente comprovados e contabilizados. Alm

da contabilizao o auditor deve observar se a empresa atendeu aos

princpios de contabilidade, e se todos os valores apresentados na de-

monstrao esto corretamente classificados, nas contas e grupos da

DR. Por fim conveniente verificar se os fatos relevantes que afetam as

contas da DR foram divulgados atravs de notas explicativas.

2. As receitas principais esto vinculadas diretamente ao objeto social

da empresa, assim se uma empresa tiver por objeto social a fabrica-

o de automveis quando vender o produto da sua produo de-

ver classificar essa venda como receita operacional bruta. Se essa

mesma empresa efetuar uma venda de um item que no tenha rela-

o direta com o objeto social, por exemplo, a venda de uma mqui-

na do imobilizado, dever classificar esta venda como outras receitas

operacionais.

3. Em relao anlise sobre os saldos do ciclo de gastos, o auditor deve

verificar se de fato h segregao entre custos e despesas, pois embo-

ra ambos reduzam o resultado, devem estar contabilizados separada-

mente, sendo os custos aqueles valores necessrios que esto direta-

mente vinculados obteno de receitas decorrentes de mercadorias,

produtos ou servios, e as despesas so os valores inerentes manu-

teno das atividades normais da empresa.


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auditoria sobre a demonstração do resultado.pdf

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