auditoria - copia.pdf

AUDITORIA

Didatismo e Conhecimento 1

AUDITORIA

1. CONCEITOS DE AUDITORIA E DA PESSOA DO AUDITOR.

ASPECTOS GERAIS DA AUDITORIAA auditoria surgiu na Inglaterra, que dominava os grandes

mares do comercio mundial, foi a primeira a instituir a taxação do imposto de renda, baseados nos lucros das empresas.

No século XIV surgiu a associação de contadores públicos, profissionais que exercem as funções de auditores.

As causas da auditoria e a evolução da grandeza econômica comercial da Inglaterra e da Holanda e dos Estados Unidos, profissão como conseqüência do crescimento das empresas e do aumento de interesse da economia dos grandes empreendimentos.

A evolução da auditoria contábil no Brasil esta relacionada com a instalação de empresas internacionais de auditoria independente, uma vez que os investimentos também internacionais foram aqui implantados e compulsoriamente tiveram de ter suas demonstrações financeiras auditadas.

CONCEITUAÇÃOA auditoria é um levantamento e estudo a avaliação sistemática

das transações, procedimentos, aspirações de controle interno e das demonstrações financeiras de uma empresa, desta forma, consiste em avaliar os controles nas empresas, a fim de evitar situações que facilitem fraudes através de testes reguladores nos controles internos de cada empresa.

OBJETIVOÉ expressar uma opinião sobre as demonstrações e assegurar

que elas representem adequadamente a opinião patrimonial e financeira de uma entidade, certificando através do parecer emitido pela auditoria da veracidade das demonstrações financeiras preparadas pela empresa auditada.

REFLEXOS DA AUDITORIA SOBRE A RIQUEZA PATRIMONIAL

A auditoria expressa uma opinião de proteção de que as demonstrações contábeis foram geradas e refletem a situação de uma empresa.

A emissão de um parecer favorável considera todos os aspectos pertinentes a uma entidade empresarial, tem-se analisado a relação do aspecto administrativo com o aspecto patrimonial dos bens, direitos e obrigações que constituem o patrimônio.

Analisando juntamente o aspecto fiscal, constando se a empresa cumpre rigorosamente as obrigações fiscais, bem como o aspecto técnico da escrituração e os princípios contábeis aplicados.

Analisar os aspectos financeiros em seus meios de controle de recebimentos e pagamentos, e os aspectos econômicos assegurando a veracidade dos resultados. Resumidamente temos os seguintes reflexos:

- Investigar com eficiência os controles internos;- Assegurar que os registros contábeis estão adequadamente

refletindo nas demonstrações contábeis;- Apontar falhas na organização administrativa de uma

empresa e nos seus controles internos;- Contribuir para melhorar informações sobre a situação

econômica patrimonial e financeira da empresa.

O PROFISSIONAL AUDITOR INDEPENDÊNCIAÉ um dos princípios norteadores do auditor ao acertar ou não

determinados trabalhos de auditoria.

É condição primordial para que no exercício de suas funções a sua interpretação de tudo que foi constatado esta absolutamente independente e imparcial.

As próprias normas profissionais de auditoria independente como a NBC P1 trata que para o exercício de seu trabalho.

O auditor não pode ter vínculos conjugais, ou parentesco com pessoas de algum cargo administrativo ou acionista, não se pode ter relação direta ou indireta como acionista interessado, interesse financeiro, relação de trabalho como empregado e outros impedimentos.

INTEGRIDADEO auditor deve ser integro, pois no desempenho de suas

funções ele poderá ser culpado por deixar de expressar fatos importantes acerca das demonstrações financeiras, devendo reunir evidencias suficientes para justificar a expressão de sua opinião.

EFICIÊNCIAO exercício da auditoria é individual e intransferível, o auditor

tem responsabilidade técnica pelos serviços executados. O profissional deve ter perspectivas do tempo que suas tarefas

serão executadas, prazos e extensão, ou seja, na execução de seu trabalho deve-se resguardar com seus papeis de trabalho de todos os procedimentos que ele se utilizou e como foi elaborado, para assim apresentar se necessário as razões que influenciaram sua conclusão no parecer.

CONFIDENCIALIDADEÉ elementar na atividade de auditoria o sigilo e

confidencialidade, pois o profissional tem acessos a informações restritas, não devendo ele divulgar informações em seu próprio beneficio ou de terceiro. Informações somente poderão ser dadas a terceiros se houver determinação legal ou formalmente expressa pela empresa auditada.

2. RESPONSABILIDADE LEGAL. ÉTICA PROFISSIONAL.

A ÉTICA PROFISSIONALCONCEITUAÇÃO DE ÉTICAÉtica - do grego. ethos significa originalmente morada, seja

o habitat dos animais, seja a morada do homem, lugar onde ele se sente acolhido e abrigado. O segundo sentido proveniente deste é costume, modo ou estilo habitual de ser. (Pequena Enciclopédia de Moral e Civismo,1972)

Responsabilidade - do Latim. responsabilitas, de respondere = responder, estar em condições de responder pelos atos praticados, de justificar as razões das próprias ações.

De direito, todo o homem é responsável. Toda a sociedade é organizada numa hierarquia de autoridade, na qual cada um é responsável perante uma autoridade superior. Quando o homem infringe uma de suas responsabilidades cívicas, deve responder pelo seu ato perante a justiça. (Pequena Enciclopédia de Moral e Civismo,1972)

Responsabilidade moral. Filos. 1. Situação de um agente consciente com relação aos atos que ele pratica voluntariamente. 2. Obrigação de reparar o mal que se causou aos outros. (Dicionário Aurélio,1984)

A ética é um ramo da filosofia que lida com o que é moralmente bom ou mau certo ou errado.


AUDITORIA

ÉTICA PROFISSIONALÉtica é o conjunto de normas que orienta a conduta de

determinada categoria.Não podemos desvincular moral e interesses empresariais,

ou moral e pressões operadas pela sociedade civil, o importante não é saber se a empresa dispõe de uma essência moral, mas se as conseqüências de suas decisões são ou não benéficas para a maioria de suas contrapartes.

O exercício de uma profissão pressupõe o pleno conhecimento e o domínio de toda a sua amplitude, não apenas quanto aos aspectos técnicos, mas também quanto as regras de conduta moral.

ÉTICA PROFISSIONAL DO AUDITORA contabilidade é uma das profissões mais antigas da

humanidade, há provas do exercício profissional na contabilidade Sumero-Babilonica há mais de 6.000 anos.

Tem havido muitas discussões no inicio deste século sobre a ética na contabilidade, o escândalo nas grandes corporações tem colocado em duvida esta ciência e a profissão, denegrindo à primeira vista a imagem de todos os profissionais.

Não é admissível que um profissional forneça deliberadamente uma solução técnica para um problema mesmo sabendo não se tratar da melhor opção e que esta opção no futuro traga efeitos danosos para a empresa e para si. O conteúdo do código de ética é formado por um núcleo comum de deveres e direitos adicionados aos princípios específicos de cada profissão.

As atividades dos auditores independentes estão regidas pela Norma Brasileira de Contabilidade NBC T 11 - Normas de Auditoria Independente das Demonstrações Contábeis, aprovada pela resolução nº 820/97 e pela Norma Brasileira de Contabilidade NBC P-1 - Normas profissionais do Auditor Independente aprovada pela resolução 821/97, ambos emitidas pelo CFC.

Também o Instituto dos Auditores Independentes do Brasil - IBRACON, a Comissão de Valores Mobiliários - CVM e o Banco Central do Brasil- BACEN, editam normas dos auditores independentes.

O trabalho do auditor independente tem dois pilares fundamentais a Confiabilidade e a Independência.

A postura do auditor deve fundamentar-se, principalmente, nos aspectos da confiabilidade e independência associados ao cuidado e zelo.

O auditor, por utilizar um trabalho de investigação e ter acesso a todo tipo de informação sobre a empresa visitada, toma conhecimento de situações que podem ser melindrosas se levadas ao conhecimento de terceiros.

Deste modo, o auditor não pode, sob hipótese alguma:a) divulgar, fora dos canais competentes, fatos que ele tenha identificado no curso de seus exames;

b) utilizar-se destas informações em seu próprio benefício ou de terceiros.O auditor estará agindo de forma incorreta e, contrariando, portanto a ética profissional, quando não informar de forma clara e objetiva tudo aquilo que ele identificar no exame das demonstrações contábeis e outros documentos, que possam, de alguma forma, dar conotação diferente à situação orçamentária, financeira e patrimonial de uma empresa, ou caracterize desvio dos Princípios de Contabilidade Geralmente Aceitos.

O auditor, para desenvolver seu papel, tem que trabalhar sem sofrer qualquer influência de membros da entidade auditada ou de outras pessoas, para que possa elaborar seu relatório sem qualquer tipo de constrangimento.Em face da importância do trabalho do auditor, em relação a empresas e aos seus gestores e as conseqüências do resultado de suas investigações, o auditor deve cercar-se de todos os cuidados e documentos que comprovem suas posições e agir em conformidade com os princípios de auditoria e respeitar o Código de Ética Profissional.

Além disso, deverá ser discreto e humilde, evitar falar em demasia, ter objetividade, definir com propriedade sua amostragem, estudar a literatura pertinente à suas ações, tais como princípios contábeis, legislação e técnicas de auditoria e nunca usar de força para defender os interesses ao órgão ao qual está servindo.

Resumidamente o código de conduta do profissional auditor, trata dos seguintes tópicos, destacando-se:

◙ Comprometimento técnico-profissional, somente aceitando trabalhos que julgue estar capacitado totalmente de recursos para desenvolvê-los, recusando os serviços que não tiver capacidade de execução;

◙ Independência total no desenvolvimento dos trabalhos em todas as fases, se não deixando influenciar por fatores estranhos que caracterizem a perda de imparcialidade;

◙ Cobrança de honorários compatíveis com os trabalhos desenvolvidos, avaliando principalmente a relevância e o vulto do serviço a ser executado;

◙ Sigilo total das informações coletadas nos trabalhos de campo, somentedivulgando-as a terceiros mediante autorização expressa da entidade, ou salvo quando houver obrigação legal.

FUNÇÃO ÉTICA E A RESPONSABILIDADE DO AUDITORO auditor independente é uma peça imprescindível no cenário

empresarial, tendo em vista que o parecer de auditoria se tornou indispensável para o publico investidor, em razão de assegurar a credibilidade das informações contábeis divulgadas pelas empresas, desta forma os auditores independentes são a garantia límpida e a democrática de que as demonstrações contábeis refletem a situação financeira e econômica da entidade.A opinião do auditor é um documento de inestimável valor para a segurança das decisões de credores e investidores, à medida que sua função profissional é zelar pela fidedignidade e confiabilidade das demonstrações contábeis. Neste contexto temos o código de ética que é um instrumento normativo que tem o objetivo de orientar o comportamento ético os profissionais. Este comportamento refere-se às suas relações com os clientes, com terceiros, com colegas de profissão e com a sociedade em geral.

O parecer de auditoria desempenha nestes termos uma função de apoio à tomada de decisão do investidor proporcionando segurança de que as demonstrações se encontram isenta de erros que possam comprometer suas decisões envolvendo a empresa.

O fato do parecer de auditoria proporcionar segurança aos usuários interessados na empresa, não significa que auditor lhes esteja desta forma, garantindo um bom investimento, uma vez que isso foge do propósito do parecer.

O parecer de auditoria não reflete um juízo sobre a viabilidade futura dos negócios, mas fatores detectados de risco e eventos futuros do nicho de mercado devem ser considerados no levantamento da auditoria para eventuais notas explicativas nas demonstrações publicadas.

RESPONSABILIDADES LEGAIS DO AUDITORA sua função social stricto sensu, é de defensor direcionada

ao contexto empresarial externo e interno, pois empresas privadas contratam auditores para avaliar se o seu controle administrativo é eficaz, se a sua contabilidade é feita de acordo com as normas contábeis e legais, analisando a atuação de funcionários e até a dos próprios dirigentes e sócios da entidade.

Destarte, estas prerrogativas citadas dão grande projeção e relevo à função de auditor, conseqüentemente, a responsabilidade de seu trabalho para com a sociedade em geral e com dirigentes da empresa é líquida e certa. Portanto, no desempenho de suas funções perquire-se sua responsabilidade por danos causados a clientes ou terceiros neste contexto.


AUDITORIA

RESPONSABILIDADE PROFISSIONALNão existe claramente definida em nossa legislação civil penal,

comercial e profissional as responsabilidades legais do auditor, pois esta profissão é considerada como técnica ou aplicação conhecimento contábil.

Perante a lei ele é responsável pelo seu parecer sobre as demonstrações contábeis embora sem definição positiva e especial. Sendo assim aplicadas pelo CFC (Conselho Federal de Contabilidade) as sanções disciplinares, enquanto as sanções civis são próprias do Estado, podendo mesmo haver cumulação de sanções. emitir parecer sem que esteja sincera grosseiramente’negligente, parecer profissional.

Para o auditor, sua principal proteção na emissão de seu parecer está na execução cuidadosa de seu trabalho, juntamente com a aplicação das normas profissionais geralmente aceitas, isto salvaguarda sua pessoa, pois ele é responsável pelo seu parecer e se este foi elaborado de acordo com as normas não poderá ser responsabilizado.

Sua responsabilidade profissional é regulada pelo Decreto-Lei n° 9.295 art. 10 alínea C que estabelece a seguinte função do Conselho.

Fiscalizar o exercício da profissão do contador e guarda-livros, impedindo e punindo infrações e bem assim enviando às autoridades competentes minuciosos documentos e relatórios sobre fatos que apuram e cuja solução ou repressão não seja de sua alçada.

Pode-se perceber que a lei não atinge diretamente o profissional auditor, mas apenas por extensão. Um contador que pratique qualquer ato lesivo a um cliente ou esteja em situação irregular será susceptível de penalidades pelo Conselho Regional de Contabilidade.

Portanto execução do trabalho do auditor a sua responsabilidade, a ética e o elevado padrão técnico são implícitos. A Infração a qualquer um desses princípios o sujeita a ser denunciado ao órgão fiscalizador da profissão, o CRC, para aplicação da penalidade cabível que vai desde a advertência até a suspensão do exercício profissional.

RESPONSABILIDADE CIVILIndaga-se comumente a existência ou não da responsabilidade

civil do contador na função de auditor independente. É óbvio que ela existe pelo fato de que esse profissional é um

cidadão inserido no Estado de Direito com profissão regulamentada estando sujeito a Direitos e Deveres.

Deve-se atentar que referindo-se a responsabilidade civil, o auditor e qualquer profissional de contabilidade estão condicionados a obrigação de meios e não de resultados, ou seja, se o profissional trabalhar de acordo com as normas técnicas e éticas contábeis não responderá civilmente pêlos atos que praticou, uma vez que inexiste prejuízo a apurar, dada a inexistência da responsabilidade pêlos resultados, caso contrário por culpa estrita e literal em que se comprove imprudência e negligência por dolo ou não, fica o profissional responsável por sua obra.

Salientamos que somente por erro inescusável, que é aquele ocorrido por ignorância patente e profunda, é que poderá levar-se o contabilista e auditor às barras dos tribunais para responsabilizá-lo por eventuais danos aos clientes ou terceiros.

O Novo Código Civil Brasileiro Lei nº 10.406 de janeiro de 2002, no seu artigo 186, dos atos ilícitos prevê genericamente o seguinte. Aquele que, por ação ou omissão voluntária, negligencia ou imprudência, violar ou causar prejuízo a outrem, ainda que exclusivamente moral, comete ato ilícito de conduta moral.

RESPONSABILIDADE COM CLIENTESNo que tange a um exame auditorial este deve ser baseado em

um entendimento entre o auditor e seu cliente.

É prática extremamente imprudente comprometer-se a executar algo tão importante como um trabalho de auditoria, sem haver descrição específica do trabalho que o auditor terá que executar, ou seja, é imprescindível um contrato de prestação de serviços que especifique com razoável exatidão a natureza do exame que ele se compromete a fazer, pois o cliente pode mais tarde afirmar, em prejuízo do auditor, que pretendia uma investigação mais ampla e detalhada.Na realização de seu trabalho, o auditor deve agir de acordo com os termos de seu contrato, uma vez que deixe de aplicar devido cuidado e capacidade, ou deixe de guardar sigilo da informação a que ele teve acesso, ele pode tomar-se legalmente responsável perante o cliente, por quebra de contrato.Os danos, em tais circunstancias, serão a perda sofrida e comprovada pelo cliente.

3. OBJETIVOS GERAIS DO AUDITOR INDEPENDENTE.

CONCEITUAÇÃO E OBJETIVOS D A AUDITORIA INDEPENDENTEA auditoria das demonstrações contábeis constitui o conjunto de

procedimentos técnicos que tem por objetivo a emissão de parecer sobre a sua adequação, consoante os Princípios Fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade e, no que for pertinente, a legislação específica.

Na ausência de disposições específicas, prevalecem as práticas já consagradas pela Profissão Contábil, formalizadas ou não pelos seus organismos próprios.

Salvo declaração expressa em contrário, constante do parecer, entende-se que o auditor considera adequadas e suficientes, para o entendimento dos usuários, as informações divulgadas nas demonstrações contábeis, tanto em termos de conteúdo quanto de forma.

O parecer do auditor independente tem por limite os próprios objetivos da auditoria das demonstrações contábeis e não representa, pois, garantia de viabilidade futura da entidade ou algum tipo de atestado de eficácia da administração na gestão dos negócios.

O parecer é de exclusiva responsabilidade de contador registrado no Conselho Regional de Contabilidade, nestas normas denominado auditor.

Objetivos do auditor de forma específica, ao conduzir uma auditoria de demonstrações contábeis, os objetivos do auditor são:

• obter segurança razoável de que as demonstrações contábeis como umtodo estão livres de distorção relevante, independentemente se causadas por fraude ou erro, possibilitando assim que o auditor expresse sua opinião sobre se essas demonstrações foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com a estrutura de relatório financeiro aplicável; e

• apresentar relatório sobre as demonstrações contábeis e comunicar-se em conformidade com as suas constatações. Em todos os casos em que não for possível obter segurança razoável e a opinião com ressalva no relatório for insuficiente nas circunstâncias para atender aos usuários, o auditor deve se abster de emitir sua opinião ou renunciar ao trabalho, quando for possível.

As normas de auditoria exigem que o auditor exerça o julgamento profissional e mantenha o ceticismo no planejamento e na execução da auditoria e, entre outras coisas: (a) identifique e avalie os riscos de distorção relevante, independentemente se causados por fraude ou erro, com base no entendimento da entidade e de seu ambiente, inclusive ocontrole interno; (b) obtenha evidência apropriada e suficiente para concluir se existem


AUDITORIA

distorções relevantes por meio do planejamento e aplicação de procedimentos de auditoria apropriados aos riscos; e (c) forme uma opinião a respeito das demonstrações contábeis com base em conclusões obtidas das evidências.

4. CONCORDÂNCIA COM OS TERMOS DO TRABALHO DE AUDITORIA

INDEPENDENTE.

CONCORDÂNCIA COM OS TERMOS DO TRABALHO DE AUDITORIA

Esta Norma versa sobre a responsabilidade do auditor em estabelecer os termos do trabalho com a administração e, se aplicável, com os responsáveis pela governança. O objetivo do auditor é aceitar ou continuar um trabalho somente quando as condições de realização forem estabelecidas por meio de: (a) existênciadas condições prévias; e (b) entendimento comum entre o auditor e o auditado sobre os termos do trabalho.

Condições préviasAs condições prévias para um trabalho de auditoria

correspondem à adoção de uma estrutura de relatório financeiro (normas de contabilidade)aceitável na elaboração das demonstrações contábeis e a concordância da administração em relação ao pressuposto em que a auditoria é conduzida.

Ao obter a concordância da administração, o auditor deve determinar se ela entende sua responsabilidade: (i) pela elaboração das demonstrações contábeis de acordo com a estrutura de relatório; (ii) pelo controle interno; e(iii) em fornecer ao auditor: (iii.1) acesso as informações relevantes; (iii.2) informações adicionais; e (iii.3) acesso irrestrito ao pessoal da entidade.

Não existe uma estrutura conceitual de contabilidade para fins gerais universalmente reconhecida. As normas de contabilidade estabelecidas por organizações reconhecidas podem ser usadas, desde que sejam elaboradas por meio de processo estabelecido e transparente, envolvendo a deliberação e consideração das partes interessadas.Exemplos dessas normas: (a) Normas Internacionais de Contabilidade (IFRS) editadas pelo Conselho de Normas Internacionais de Contabilidade (IASB);(b) Normas Internacionais de Contabilidade do Setor Público (IPSASs) editadas pelo Conselho de Normas Internacionais de Contabilidade do Setor Público da Federação Internacional de Contadores (IFAC); e princípios contábeis editados por organização reconhecida, como é o caso das práticas contábeis adotadas no Brasil.

Práticas contábeis adotadas no Brasil compreendem a legislação societária, as Normas de Contabilidade, emitidas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC), os pronunciamentos, as interpretações e as orientações emitidos pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) e homologados pelos órgãos reguladores, e práticas adotadas pelas entidades em assuntos não regulados, desde que atendam à Estrutura Conceitual para a Elaboração e Apresentação das Demonstrações Contábeis emitida pelo CFC e, por conseguinte, em consonância com as normas contábeis internacionais. Em alguns casos, as normas de contabilidade podem ser complementadas por lei ou regulamento.Se o auditor concluiu que a estrutura de relatório financeiro prevista em lei ou regulamento não seria aceitável, ele deve aceitar o trabalho somente se a administração fornecer divulgações adicionais nas demonstrações contábeis e reconhecer que: (i) o relatório incluirá um parágrafo de ênfase sobre as divulgações adicionais; e (ii) a não ser por exigência legal, a opinião do auditor não incluirá frases como as demonstrações contábeis “apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes” ou “apresentam uma visão verdadeira e justa” de acordo com a estrutura de relatório financeiro.

O auditor só deve declarar observância das normas de auditoria, se atendidos todos os requisitos relevantes dessas normas. Quando lei ou regulamento determina o formato ou o texto do relatório em forma diferente e o auditor conclui que uma explicação adicional não reduz os mal-entendidos, ele pode incluir declaração em seu relatório de que a auditoria não foi conduzida de acordo com as normas.

Os fatores relevantes para o auditor aceitar a estrutura de relatório a ser aplicada na elaboração das demonstrações contábeis são: (a) natureza da entidade; (b) objetivo e natureza das demonstrações contábeis; e (c) se a lei ou o regulamento prevê a estrutura de relatório financeiro aplicável.

Formalização dos termos do trabalho de auditoria estabelecidos devem ser formalizados, por escrito, na carta de contratação que deve incluir: (a) o objetivo e o alcance da auditoria; (b) as responsabilidades do auditor e da administração;(c) a identificação da estrutura de relatório financeiro aplicável; e (d) referência à forma e ao conteúdo do relatório e uma declaração de que esse pode ter forma e conteúdo diferente do esperado.

É interesse da entidade e do auditor que esse envie uma carta de contratação antes do início dos trabalhos para evitar mal-entendidos. Quando relevante, esses assuntos podem ser incluídos na carta de contratação: (i) acordos relacionados com o envolvimento de outros auditores, especialistas, auditores internos e outros membros do auditado;(iii) acordos a serem feitos com o auditor antecessor; (iv) qualquer restrição de imputar responsabilidade ao auditor; (v) referência a acordos adicionais entre o auditor e a entidade; (vi) quaisquer obrigações de fornecerdocumentação da auditoria a outras partes. Se uma lei ou um regulamento detalha os termos da auditoria, o auditor não precisa formalizá-los em uma carta de contratação, exceto o fato deque esses requisitos se aplicam e que a administração reconhece suas responsabilidades. Em auditorias recorrentes, o auditor deve avaliar se há necessidade de revisão dos termos do trabalho e de lembrar a entidade da existência deles. Sem justificativa razoável, o auditor não deve concordar com uma mudança nos termos do trabalho. Se, antes de concluir o trabalho, o auditor for solicitado a mudar o alcance para um nível menor de asseguração, o auditor deve determinar se há justificativa razoável. Se o auditor não concordar com a mudança e a administração não permitir a continuidade do trabalho original, o auditor deve: (a) retirar-se do trabalho, quando permitido; e (b) determinar se há obrigação de relatar as circunstâncias a outras partes interessadas. Uma solicitação da entidade para que o auditor mude os termos do trabalho pode ser decorrente de mudança nas circunstâncias que afetam a necessidade pelo serviço, um mal-entendido sobre a natureza da auditoria conforme originalmente solicitada ou uma restrição no alcance do trabalhoimposto pela administração ou causado por outro fatores.

5. DOCUMENTAÇÃO DE AUDITORIA.

Documentação de AuditoriaEsta Norma trata de documentação de auditoria, denominada

anteriormente de papéis de trabalho.

Definição e finalidadeDocumentação de auditoria é o registro tempestivo dos

procedimentos, das evidências relevantes e conclusões alcançadas pelo auditor, com a finalidade de:

• auxiliar no planejamento e execução da auditoria;• registrar assuntos;• permitir inspeções externas;• contribuir para a supervisão dos trabalhos de auditoria e o

controle de qualidade;


AUDITORIA

Objetivos da documentação de auditoriaA documentação de auditoria, preparada de modo a permitir

que um auditor experiente compreenda o processo auditorial, independentemente de esclarecimento adicional, objetiva fornecer evidência para a opinião do auditor quanto ao cumprimento do objetivo da auditoria, bem como se os exames foram planejados e executados em conformidade as normas de auditoria e exigências legais e regulamentares aplicáveis.

A documentação de auditoria, de propriedade exclusiva do auditor, pode ser registrada em papel, em formatos eletrônicos ou outros meios. São exemplos de documentação de auditoria: (a) programas de auditoria; (b)análises; (c) memorandos; (d) resumos de temas relevantes; (e) cartas de confirmação e representação; (f) listas de verificação; (g) correspondências, inclusive correio eletrônico.

A forma, o conteúdo e a extensão da documentação de auditoria dependem de fatores como: (a) tamanho e complexidade da entidade; (b)natureza dos procedimentos; (c) riscos de distorção relevante; (d)importância da evidência; (e) natureza e extensão das exceções identificadas;(f) necessidade de documentar a conclusão; (g) metodologia e as ferramentas de auditoria usadas.

O auditor pode considerar útil preparar e considerar como parte da documentação de auditoria um resumo (conhecido também como memorando de conclusão) que descreva os assuntos significativos identificados e como eles foram tratados.

Revisão da documentação de auditor Ao documentar a natureza, a época e a extensão dos

procedimentos de auditoria executados, bem como todos os assuntos relevantes, o auditor deve registrar as características dos assuntos testados, o responsável pela execução e a revisão dos trabalhos.

O requisito de documentar a revisão não implica na necessidade de que cada documento de trabalho evidencie essa revisão, porém significa demonstrar que o trabalho de auditoria foi revisado, quem revisou e quando foi feita a revisão.

Prazo para guardaA documentação de auditoria devidamente revisada deve ser

arquivada em arquivada prazo não superior a 60 dias após a data do relatório e guardada por período não inferior a cinco anos a contar também da data desse relatório.Se for necessário modificar a documentação de auditoria após a montagem do arquivo final, o auditor deve documentar as razões, quando e por quem foram executados e revisados.

6. CONTROLE DE QUALIDADE DA AUDITORIA DE DEMONSTRAÇÕES

CONTÁBEIS.

CONTROLE DE QUALIDADE DA AUDITORIA DE DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS

Esta Norma versa sobre as responsabilidades específicas do auditor em relação aos procedimentos de controle de qualidade da auditoria.

Sistema de Controle de Qualidade Os sistemas, as políticas e os procedimentos de controle de

qualidade são de responsabilidade da firma de auditoria, que tem por obrigação estabelecer e manter sistema de controle para obter segurança razoável que:(a) as normas de auditoria e as exigências legais e regulatórias aplicáveis são observadas; e (b) os relatórios emitidos são apropriados nas circunstâncias.

O sistema de controle de qualidade inclui políticas e procedimentos que tratam de: (i) responsabilidades da liderança pela qualidade na firma; (ii) exigências éticas; (iii) aceitação e continuidade de relacionamentos com clientes e trabalhos específicos; (iv) recursos humanos; (v) execução do trabalho; e (vi) monitoramento. A revisão de controle de qualidade do trabalho fornece avaliação objetivados julgamentos relevantes feitos pela equipe e das conclusões alcançadas ao elaborar o relatório.

A tempestiva revisão do controle de qualidade permite que assuntos significativos sejam resolvidos na data ou antes da data do relatório.

A extensão da revisão do controle de qualidade depende, entre outros, da complexidade do trabalho, se o auditado é companhia aberta, e do risco do relatório não ser apropriado. A realização de uma revisão de controle de qualidade não reduz as responsabilidades do sócio encarregado pelo trabalho de auditoria.

Sócio encarregado AtribuiçõesO sócio encarregado deve assumir a responsabilidade pela

qualidade de todos os trabalhos de auditoria e deve permanecer alerta, observando e fazendo indagações, conforme necessário, para evidenciar o não cumprimento de exigências éticas pelos membros da equipe.

Ao assumir a responsabilidade pela qualidade geral da auditoria, o sócio encarregado deve enfatizar: (a) a importância da qualidade da auditoria em: (i) realizar trabalhos de acordo com as normas técnicas e exigências legais e regulatórias; (ii) cumprir as políticas e procedimentos de controle de qualidade da firma; (iii) emitir relatórios; e (iv) na capacidade da equipe de abordar assuntos sem receio de represálias; e (b) o fato de que qualidade é essencial na execução da auditoria.

O sócio encarregado deve concluir sobre o cumprimento dos requisitos de independência. Assim, ele deve: (a) obter informações para identificar e avaliar circunstâncias e relacionamentos que criam ameaças à independência; (b) avaliar as informações sobre violações identificadas de políticas e procedimentos de independência da firma para determinar se elas representam ameaça ao trabalho; e (c) adotar as medidas para eliminar essas ameaças ou reduzi-las a um nível aceitável, ou, retirar-se do trabalho, quando possível de acordo com lei ou regulamento.

O sócio encarregado do trabalho deve estar satisfeito de que a equipe e o especialista têm a competência e habilidades apropriadas para: (a) executar trabalhos de auditoria de acordo com as normas técnicas, exigências legais e regulatórias; e (b) possibilitar a emissão de relatório. Ele também deve assumir a responsabilidade pela: (a) direção, supervisão e execução de auditoria de acordo com as normas técnicas e exigências legais e regulatórias; e (b) emissão do relatório.

Revisão de controle de qualidade Para auditoria de demonstrações contábeis de companhias

abertas, e para outros trabalhos de auditoria para os quais a firma determinou a necessidade de revisão do controle de qualidade, o sócio encarregado deve:(a) determinar que foi designado um revisor do controle de qualidade; (b)discutir assuntos significativos que surgem durante a auditoria, incluindo os identificados durante a revisão do controle de qualidade, com esse revisor; e(c) não datar o relatório até que se conclua a revisão.

O revisor deve realizar uma avaliação dos julgamentos da equipe e as conclusões constantes no relatório. Essa avaliação deve envolver: (a)discussão de assuntos significativos com o sócio encarregado; (b) revisão das demonstrações contábeis e do relatório proposto; (c) revisão da documentação de auditoria relativa aos julgamentos feitos pela equipe e das conclusões obtidas; e (d) avaliação das conclusões ao elaborar o relatório e consideração sobre se ele é apropriado.


AUDITORIA

MonitoramentoUm sistema de controle de qualidade efetivo inclui um

monitoramento que forneça segurança de que as políticas e procedimentos relacionados com esse sistema são relevantes, adequados e estão operando de maneira correta.

DocumentaçãoO auditor deve incluir na documentação de auditoria: (a)

assuntos referentes ao cumprimento das exigências éticas e como foram resolvidos; (b) conclusões sobre o cumprimento dos requisitos de independência, e quaisquer discussões relevantes que suportam essas conclusões; (c) conclusões obtidas referentes à aceitação e continuidade de relacionamentos com clientes e trabalhos de auditoria; (d) a natureza e o alcance das consultas, e as conclusões delas resultantes, feitas no curso da auditoria.

7. FRAUDES E A RESPONSABILIDADE DO AUDITOR.

RESPONSABILIDADE DO AUDITOR EM RELAÇÃO A FRAUDE

Os objetivos do auditor são:(a) identificar e avaliar os riscos de distorção relevante nas demonstrações contábeis decorrente de fraude, ou simplesmente fraude;(b) obter evidências de auditoria sobre os riscos identificados de fraude, por meio da definição e implantação de respostas apropriadas; e(c) responder adequadamente em face da fraude ou da suspeita de fraudes identificada.

Generalidades As distorções nas demonstrações contábeis podem originar-se

de fraude ou erro. O que difere fraude de erro é o fato de a ação que resulta em distorção nessas demonstrações ser, respectivamente, intencional ou não.

Portanto, fraude é o ato intencional da administração, dos responsáveis pela governança, empregados ou terceiros que envolva dolo para obtenção de vantagem injusta ou ilegal. A fraude muitas vezes envolve a manipulação dos processos de informaçãofinanceira mediante registro não apropriados. Isso pode ocorrer ao longo de todo período ou ao seu final, ou por meio de ajustes de valores informados nas demonstrações contábeis que não estão refletidos nos lançamentos do livro diário, como por exemplo, aqueles ajustes e reclassificações provenientes do processo de consolidação das demonstrações contábeis.

As informações contábeis fraudulentas podem decorrer de: (i) manipulação, falsificação ou alteração de registros contábeis ou documentos que serviram de base à elaboração de demonstrações contábeis; (ii) falsidade ou omissão intencional nas demonstrações contábeis de eventos, operações ou outras informações significativas; e (iii) aplicação incorreta intencional dos princípios contábeis relativos a valores, classificação, forma de apresentação ou divulgação.

A administração pode perpetrar fraude da seguinte forma: (i) registrar lançamentos fictícios; (ii) ajustar indevidamente as premissas e alterar os julgamentos utilizados para estimar saldos; (iii) omitir, antecipar ou atrasar o reconhecimento de eventos; (iv) ocultar ou não divulgar fatos que possam afetar os valores registrados; (v) contratar operações complexas, que são estruturadas para refletir erroneamente a situação patrimonial ou o desempenho da entidade; (vi) alterar registros e condições relacionados a operações significativas e não usuais.

A fraude também envolve a apropriação indevida de ativos, tais como: (i) alterar documentos (apropriando-se de valores cobrados ou desviando valores recebidos relativos a contas já

baixadas para as suas contas bancárias); (ii) furtar ativos físicos ou propriedade intelectual (furtar estoques para uso pessoal ou venda, roubar sucata para revenda, entrar em conluio com concorrentes para repassar dados tecnológicos em troca de dinheiro);(iii) fazer a entidade pagar por produtos e serviços não recebidos (pagamentos a fornecedores fictícios, propina paga por fornecedores aos compradores da entidade em troca de preços inflacionados, pagamentos a empregados fictícios); (iv) utilizar ativos da entidade para uso pessoal.

Os fatores de risco de fraude relacionados a informações contábeis fraudulentas e apropriação indevida de ativos são classificados com base em três condições: (i) incentivo ou pressão para perpetrar fraude; (ii) oportunidade percebida de cometer fraude; (iii) capacidade de racionalizar a ação fraudulenta.

ResponsabilidadesA principal responsabilidade pela prevenção e detecção da

fraude é da administração e dos responsáveis pela governança. A responsabilidade do auditor é obter segurança razoável de que as demonstrações contábeis, como um todo, não contém distorções relevantes, causadas por fraude ou erro.

O auditor preocupa-se com a fraude que provoque distorção relevante nas demonstrações contábeis decorrentes de informações fraudulentas e da apropriação indébita de ativos. Apesar de o auditor poder suspeitar ou, em raros casos, identificar a ocorrência de fraude, ele não define juridicamente se ela realmente ocorreu.

Ceticismo profissionalO auditor deve manter o ceticismo profissional durante a

auditoria, considerando o potencial da administração burlar os controles, e de reconhecer o fato de que procedimentos de auditoria eficazes na detecçãode erros podem não ser eficazes na detecção de fraude.

O auditor deve ser cético durante a auditoria, reconhecendo a possibilidadede existir fraude, não obstante a sua experiência em relação à honestidade e integridade da administração e dos responsáveis pela governança.

Manter o ceticismo profissional requer contínuo questionamento sobre se a evidência obtida sugere a possibilidade de fraude. Isso inclui considerar a confiabilidade da informação a ser utilizada como evidência e os controles sobre sua elaboração e manutenção, quando for pertinente.

Procedimentos de avaliação de risco e atividade relacionadaO risco de não ser detectada uma fraude relevante é mais

alto do que o risco de não ser detectado um erro. Isso porque a fraude pode envolver esquemas sofisticados e cuidadosamente organizados, destinados a ocultá-la, tais como falsificação, omissão deliberada no registro de operações ou prestação intencional de falsas representações ao auditor.

O risco de o auditor não detectar uma fraude da administração é maior do que no caso de fraude cometida por empregados, porque a administração frequentemente tem condições de manipular, direta ou indiretamente, os registros contábeis, apresentar informações contábeis fraudulentas ou burlar procedimentos de controle.

Ao aplicar procedimentos de avaliação de risco e atividades relacionadas para conhecer a entidade, seu ambiente e o seu controle interno, o auditor deve procurar obter as informações a serem usadas na identificação de riscos de fraude.

O auditor deve fazer indagações à administração e a outros responsáveis, para determinar se eles têm conhecimento de quaisquer casos reais, suspeitas ou indícios de fraude.

O auditor pode fazer indagações sobre a existência ou suspeita de fraude a: pessoal sem envolvimento direto no processo de elaboração de informação contábil; empregados com diferentes níveis de alçada e envolvidos na iniciação, processamento ou registro


AUDITORIA

de operações complexas ou não usuais e os que supervisionam ou monitoram esses empregados; assessores jurídicos internos; diretor de ética ou equivalente; e pessoas responsáveis por lidar com alegações de fraude.

O auditor deve indagar aos responsáveis pela auditoria interna para determinar se eles têm conhecimento de quaisquer casos reais, suspeitas ou indícios de fraude, e obter sua opinião sobre os riscos de fraude, incluindo osprocedimentos aplicados, se for o caso, para detectar fraude e se a administração respondeu satisfatoriamente aos fatos identificados.

O auditor deve avaliar se variações inesperadas ou não usuais identificadas durante a aplicação dos procedimentos de revisão analítica, podem indicar riscos de fraude.

Procedimentos de resposta ao riscoÉ importante que o auditor obtenha entendimento dos

controles que a administração planejou, implementou e mantém para impedir e detectar fraude.

Ao fazer isto, o auditor pode descobrir, por exemplo, que a administração escolheu conscientemente aceitar os riscos associados à falta de segregação de funções.

Independentemente da sua avaliação de que a administração burle controles, o auditor deve definir e aplicar procedimentos para: (a) testar a adequação dos registros contábeis; e (b) revisar estimativas em busca de critérios ou resultados tendenciosos e avaliar se representam risco de fraude.

Ao identificar e selecionar lançamentos contábeis e outros ajustes para testar e determinar o método apropriado de exame o auditor deve considerar relevante: (i) avaliação dos riscos de distorção relevante decorrente de fraude; (ii) controles que foram implementados para lançamentos contábeis e outros ajustes; (iii) processo de elaboração de informações contábeis da entidade e a natureza da evidência que podem ser obtidos; (iv) características dos lançamentos contábeis fraudulentos ou outros ajustes; (v) natureza e complexidade das contas; (vi) lançamentos contábeis ou outros ajustes processados fora do curso normal do negócio.

A elaboração de demonstrações contábeis requer que sejam feitos os julgamentos ou premissas que afetam significativamente as estimativas contábeis e monitor e continuamente a razoabilidade de tais estimativas.

A informação contábil fraudulenta, muitas vezes, é conseguida por distorção intencional de estimativas contábeis.

Isso é conseguido, por exemplo, super estimando ou subestimando todas as provisões da mesma maneira, de modo a obter resultados constantes ao longo de dois ou mais períodos contábeis ou a conseguir um nível de resultado escolhido para enganar os usuários das demonstrações contábeis, influenciando suas percepções quanto ao desempenho e lucratividade da entidade. Exemplos de circunstâncias que indicam a possibilidade de fraude: (i) discrepâncias nos registros contábeis; (ii) evidências conflitantes ou ausentes: (iii) relações problemáticas ou não usuais entre o auditor e a administração; e (iv) outros.

Para operações significativas anormais, ou não usuais, o auditor deve avaliar se a justificativa de negócio das operações (ou a ausência dela) sugere que elas podem ter sido realizadas para gerar informações contábeis fraudulentas ou para ocultar a apropriação indevida de ativos.

Se, como resultado de uma fraude ou suspeita de fraude, o auditor encontrar circunstâncias excepcionais que coloquem em dúvida sua capacidade de continuar a realizar a auditoria, este deve: (a) determinar as responsabilidades profissionais e legais aplicáveis à situação, inclusive se é necessário ou não informar a quem aprovou a contratação da auditoria ou, em alguns casos, às autoridades reguladoras; (b) considerar se seria apropriado retirar-se do trabalho, quando for possível; e (c) caso o auditor se retire: (i) discutir com a administração a saída do trabalho e

as razões para a interrupção; e (ii) determinar se existe exigência profissional ou legal de comunicar a saída do trabalho e as razões da saída a quem contratou a auditoria ou, em alguns casos, às autoridades reguladoras. As circunstâncias excepcionais que podem surgir e que podem colocar em dúvida a capacidade de o auditor continuar a executar a auditoria incluem:(i) a entidade não toma a ação apropriada com referência a fraude; (ii) a consideração do auditor dos riscos de fraude e dos resultados da auditoria indica risco significativo de fraude relevante e generalizada; e (iii) o auditor tem preocupação significativa quanto à competência ou integridade da administração.

Carta de representação da administraçãoO auditor deve obter representações da administração de que:

(a) ela reconhece sua responsabilidade na prevenção e detecção de fraude; (b) ela revelou ao auditor os resultados da avaliação do risco de que as demonstrações contábeis podem ter distorções relevantes decorrentes de fraude; (c) ela revelou ao auditor seu conhecimento sobre a suspeita ou ocorrência de fraude, envolvendo: (i) a administração; (ii) empregados com funções significativas no controle interno; ou (iii) outros cuja fraude poderia ter efeito relevante nas demonstrações contábeis; e (d) ela revelou ao auditor seu conhecimento de quaisquer suspeitas ou indícios de fraude que afetassem as demonstrações contábeis da entidade, comunicadas por empregados, ex-empregados, analistas, órgãos reguladores ou outros.

Comunicação de fraudeCaso o auditor o identifique uma fraude ou detenha informações

que indiquem a possibilidade de fraude, o auditor deve comunicar esses assuntos tempestivamente a pessoa da administração que têm a responsabilidade primordial de prevenir e detectar fraude em assuntos relevantes no âmbito de suasresponsabilidades.

Documentação◙ O auditor deve documentar seu entendimento sobre

a entidade, seu ambiente e avaliação dos riscos de distorção relevante considerando: (a) as decisões significativas tomadas em relação à suscetibilidade das demonstrações contábeis a fraude; e (b) os riscos identificados e avaliados de fraude no âmbito das demonstrações contábeis e das afirmações.

◙ O auditor deve documentar as respostas aos riscos avaliados de distorção relevante, incluindo: (a) as respostas globais aos riscos no âmbito das demonstrações contábeis, e a natureza, época e extensão dos procedimentos de auditoria, além da ligação entre esses procedimentos e os riscos nas afirmações; e (b) os resultados dos procedimentos de auditoria, inclusive os planejados para monitorar o risco de a administração burlar controles.

◙ O auditor deve incluir na documentação as comunicações sobre fraude feitas à administração, aos responsáveis pela governança, aos órgãos reguladores e outros.

8. PLANEJAMENTO DA AUDITORIA.

PLANEJAMENTO DA AUDITORIA

Definição• Planejamento de auditoria é o processo contínuo e interativo

que possibilita a realização de uma auditoria de maneira eficaz e envolve a definição de estratégia global para o trabalho e o desenvolvimento de plano de auditoria .

A natureza e extensão do planejamento variam em função do porte e complexidade do auditado, da experiência dos auditores e das mudanças nas circunstâncias do trabalho.


AUDITORIA

Objetivo de planejamento de auditoriaUm planejamento adequado de auditoria objetiva auxiliar o

auditor: (a) adedicar atenção às áreas importantes; (b) a identificar e resolver tempestivamente problemas potenciais; (c) realizar a auditoria de forma eficaz e eficiente; (d) na seleção da equipe e suas responsabilidades; (e) na direção, supervisão e revisão; e (f) na coordenação do trabalho de outros auditores e especialistas.

A finalidade e o objetivo do planejamento não mudam. Entretanto o auditor pode ter a necessidade de estender as atividades de planejamento por faltada experiência anterior, bem como considerar os seguintes temas adicionais:

• exceto se for proibido, manter contato com o auditor anterior para revisar a documentação da auditoria;

•quaisquer assuntos importantes, tais como a aplicação de princípios contábeis ou de auditoria e normas de elaboração de relatórios;

• procedimentos necessários para obter evidência suficiente e apropriada relacionada aos saldos iniciais;

•outros procedimentos exigidos pelo sistema de controle de qualidade.

Atributos para o planejamento de auditoriaOs seguintes atributos devem ser considerados no planejamento

pelo auditor ao definir a estratégia dos trabalhos:• características do trabalho para definir o seu alcance;• objetivos do relatório de forma a planejar a época da auditoria

e a natureza das comunicações;• fatores significativos no julgamento profissional do auditor;• resultados das atividades preliminares do trabalho de

auditoria; e • natureza, a época e a extensão dos recursos necessários para

realizar o trabalho. O detalhamento desses atributos podem ser assim apresentados:(a)

Características(a) do trabalho• estrutura do relatório financeiro (demonstrações contábeis);• escopo da auditoria;• natureza das relações entre as entidades ligadas;• extensão dos exames realizados por outros auditores;• natureza dos segmentos de negócio, inclusive a necessidade

de conhecimento especializado;• padrão monetário na moeda de apresentação das

demonstrações contábeis;• necessidade de auditoria obrigatória de demonstrações

contábeis individuais e consolidadas;• utilização dos trabalhos dos auditores internos;• utilização pela entidade de prestadores de serviço;• utilização de evidência obtida em auditorias anteriores;• impacto da tecnologia da informação nos procedimentos de

auditoria;• a coordenação da cobertura prevista e a época do trabalho de

auditoria com revisão das informações financeiras intermediárias;• a disponibilidade do pessoal e de informações do auditado.

(b) Objetivos de relatório, época da auditoria e natureza da (b) Objetivos de relatório, época da auditoria e natureza da (b) Objetivos de relatório, época da auditoria e natureza da (b) Objetivos de relatório, época da auditoria e natureza da comunicação.

• cronograma;•reuniões com a administração para discutir a natureza, época

e extensãodos trabalhos;• discussão com a administração em relação ao tipo e ao prazo

de emissão do relatório e outras comunicações;• comunicação aos auditores em relação ao tipo e ao prazo de

emissão do relatório;• natureza e época previstas de comunicação entre a equipe

de trabalho;

• se existe a previsão de outras comunicações com terceiros.(c) Fatores significativos, atividades preliminares do trabalho

e conhecimento obtido em outros trabalhos.• determinação de materialidade;• identificação preliminar de áreas de maior risco;•ênfase em relação à necessidade de manter postura

questionadora e exercer ceticismo profissional;• resultados de auditorias anteriores;• discussão de temas que possam afetar a auditoria;• evidência do compromisso da administração no desenho,

implementação e manutenção de controles internos;• importância dada aos controles internos;• volume de operações;• desenvolvimento de negócios significativos;• desenvolvimento setoriais significativos;• mudanças significativas na estrutura de relatórios financeiros,

tais comomudanças nas normas contábeis;• outras mudanças significativas relevantes.(d) Natureza, época e extensão dos recursos• orçamento do trabalho, considerando o tempo apropriado

previsto para áreas onde existem riscos.

Documentação do planejamento da auditoriaAo iniciar uma atividade auditorial o auditor aplica

procedimentos para assegurar o controle de qualidade; avaliar a conformidade com os requisitos éticos, precipuamente de independência; e entender os termos do trabalho.

Assim, o auditor deve documentar a fase do planejamento com o registro da estratégia global (decisões-chave consideradas necessárias para planejar adequadamente a auditoria e comunicar temas importantes à equipe de trabalho) e com elaboração de um plano de auditoria (materialização do planejamento) que é conceituado como: o registro da natureza, época e extensão planejadas dos procedimentos de avaliação de risco e dos procedimentos adicionais de auditoria no nível da afirmação, em resposta aos riscos avaliados.

Também serve para registrar o apropriado planejamento dos procedimentos de auditoria que podem ser revisados e aprovados antes da sua aplicação. O auditor pode utilizar programas de auditoria padrão ou listas de verificação de conclusão da auditoria, adaptados de forma a refletirem as circunstâncias particulares do trabalho.

Nada obstante, o auditor deve atualizar e alterar a estratégia e o respectivo plano de auditoria sempre que necessário.

9. AVALIAÇÃO DAS DISTORÇÕES IDENTIFICADAS.

A norma concernete a Avaliação das Distorções Identificadas versa sobre a responsabilidade do auditor em avaliar o efeito dedistorções identificadas na auditoria e de distorções não corrigidas nas demonstrações contábeis.

ObjetivoO objetivo do auditor é avaliar o efeito de distorções

identificadas e dasdistorções não corrigidas nas demonstrações contábeis.

Definição• Distorção é a diferença decorrente de erro ou fraude entre o

valor, classificação, apresentação ou divulgação de um item informado nas demonstrações contábeis e o requerido para que o item esteja de acordo com a estrutura de relatório financeiro aplicável.


AUDITORIA

Assim, as distorções derivam de: (a) imprecisão na coleta ou no processamento de dados usados na elaboração das demonstrações contábeis; (b) omissão de valor ou divulgação; (c) estimativa contábil incorreta decorrente da falta de atenção ou de interpretação errada; e (d) julgamentos da administração sobre estimativas contábeis que o auditor não considera razoáveis, ou a seleção e aplicação de políticas contábeis que o auditor considera inadequadas.

Tipos de distorção Para auxiliar o auditor a avaliar o efeito das distorções

detectadas durante a auditoria e a comunicá-las à administração e aos responsáveis pela governança, pode ser útil distinguir os seguintes tipos de distorção:

a)Distorção factual é aquela que não deixa dúvida; b) Distorções de julgamento são aquelas decorrentes de

julgamento da administração sobre estimativas contábeis que o auditor não considera razoáveis, ou a seleção ou aplicação de políticas contábeis que o auditor considera inadequadas; e

c) Distorção projetada é a melhor estimativa do auditor de distorções em populações, envolvendo a projeção de distorções identificadas em amostras de auditoria para populações inteiras de onde foram extraídas as amostras.

Uma distorção pode não ser uma ocorrência isolada. Evidências de que podem existir outras distorções incluem, por exemplo, a decorrente de falha no controle interno ou de premissas ou métodos de avaliação inadequados largamente aplicados pela entidade.

ProcedimentosO auditor deve determinar se a estratégia global e o plano de

auditoriaprecisam ser revisados se: (a) a natureza das distorções identificadas e as circunstâncias em que elas ocorreram indicarem que podem existir outras distorções que, em conjunto, poderiam ser relevantes; ou (b) o conjunto das distorções detectadas durante a auditoria se aproxima da materialidade determinada.

Se, por solicitação do auditor, a administração examinou uma classe de transações, saldos contábeis ou divulgação e corrigiu distorções que foram detectadas, o auditor deve executar procedimentos adicionais para determinar se continua havendo distorções.

O auditor deve determinar se as distorções não corrigidas são relevantes,individualmente ou em conjunto, considerando: (a) a magnitude e a natureza das distorções e as circunstâncias específicas de sua ocorrência; e(b) o efeito de distorções não corrigidas relacionadas a períodos anteriores. Toda distorção individual é considerada para avaliar seu efeito nas classes relevantes de transações, saldos contábeis ou divulgação, incluindo se o nível de materialidade para a classe específica de transações, saldos contábeis ou divulgação, se houver, foi excedido.

Se uma distorção individual é julgada relevante, é improvável que ela possa ser compensada por outras distorções. Pode ser apropriado compensar distorções dentro do mesmo saldo contábil ou da mesma classe de transações; entretanto, antes de concluir que a compensação é apropriada, mesmo entre distorções não relevantes, é considerado o risco de que podem existir distorções não detectadas adicionais.

A identificação de diversas distorções não relevantes no mesmo saldo contábil ou na mesma classe de transações pode requerer que o auditor reavalie o risco de distorção relevante para esse saldo contábil ou essa classe de transações.

DocumentaçãoO auditor deve incluir na documentação de auditoria: (a) o

valor abaixo do qual as distorções seriam consideradas claramente

triviais; (b) todas as distorções detectadas durante a auditoria e se foram corrigidas; e (c) a conclusão do auditor sobre se as distorções não corrigidas são relevantes, individualmente ou em conjunto, e a base para essa conclusão.

A documentação do auditor sobre distorções não corrigidas pode levar em conta: a) o efeito agregado das distorções não corrigidas; b) a avaliação de seo nível de materialidade foi excedido; e c) a avaliação do efeito de distorções não corrigidas sobre índices importantes ou tendências, e do cumprimento de requerimentos legais, regulatórios e contratuais.

OpiniãoQuando o auditor expressa uma opinião sobre se as de

demonstrações contábeis estão apresentadas adequadamente, em todos os aspectos relevantes, as distorções também incluem aqueles ajustes de valor, classificação, apresentação ou divulgação que, no julgamento do auditor,são necessários para que as demonstrações contábeis estejam adequadas em todos os aspectos relevantes.

ComunicaçãoO auditor deve comunicar tempestivamente ao nível

apropriado da administração todas as distorções detectadas durante a auditoria, a menos que seja proibido por lei ou regulamento.

O auditor deve requerer que a administração corrija essas distorções. Se a administração recusar-se, o auditor deve obter o entendimento sobre as razões pelas quais a administração decidiu por não efetuar as correções e deve considerar esse entendimento ao avaliar se as demonstrações contábeis como um todo estão livres de distorções relevantes. A comunicação tempestiva de distorções ao nível apropriado da administração é importante, pois permite à administração avaliar se os itens são efetivamente distorções, informar o auditor caso não concorde, e tomar medidas quando necessário.

O auditor deve solicitar representação formal da administração sobre se acreditam que os efeitos de distorções não corrigidas são não relevantes, individualmente e em conjunto, para as demonstrações contábeis como um todo.

10. EXECUÇÃO DOS TRABALHOS DE AUDITORIA.

Execução dos Trabalhos de AuditoriaOs objetivos do Planejamento de Auditoria, formalizado no

Plano de Trabalho de Auditoria, podem ser atingidos de modo mais eficiente quando as idéias ou decisões relativas ao “que fazer, como, onde, quando e por que fazer”

são convertidas em procedimentos de auditoria evidenciados por escrito, na forma de programas, os quais devem ser detalhados, de forma aservirem como guia e meio de controle da execução dos trabalhos.

A fase de execução dos trabalhos de auditoria ou exames é comumente chamada de trabalho decampo e consiste na etapa de aplicação do Programa de Auditoria e coleta de evidências, compreendendo as seguintes etapas:

◙ reunião de abertura dos trabalhos com o auditado;◙ estudo e avaliação dos controles internos;◙ aplicação dos programas de auditoria ( exames e coleta de

evidências);◙ registro em papéis de trabalho;◙ elaboração do relatório de auditoria.a) Reunião de abertura dos trabalhos com o auditadoPara o início dos trabalhos de auditoria é pertinente que se faça


AUDITORIA

uma reunião da equipe deauditores com o gerente da área auditada e/ou com o dirigente da organização, a fim de apresentaro Plano de Trabalho, esclarecer o objetivo do trabalho a ser executado e solicitar o devido apoiopara o bom desempenho das atividades (disponibilidade de espaço físico seguro, equipamentos eagentes facilitadores para o repasse de dados e informações).

b) Estudo e avaliação dos controles internosA boa norma relativa à execução do trabalho de auditoria

requer que o auditor estude e avalie osistema de controle interno do auditado, para determinar o grau de confiança a ser nele depositadae a natureza e extensão dos procedimentos de auditoria.

A revisão dos controles internos é fundamentalmente o processo para levantamento de dados sobre a natureza e organização dos procedimentos prescritos.

A informação necessária para essa finalidade é obtida por meio de entrevistas com o pessoal apropriado do auditado e consulta a manuais de procedimentos, descrição de funções e organogramas.

Após a revisão do sistema de controle interno, o auditor tem condições de avaliar a segurança por ele proporcionada, a fim de determinar a extensão dos testes de auditoria.

Quanto melhores e mais eficientes os controles internos implantados na empresa auditada, mais segurança adquire o auditor, com relação aos exames que está procedendo.

Essa eficiência é também fator de economia do tempo a ser empregado pelo auditor no seu trabalho e,consequentemente, redução do custo da auditoria.

As normas de auditoria, referentes à execução dos trabalhos de campo, estabelecem que o auditor deva avaliar o sistema de controle interno da empresa auditada, a fim de determinar a natureza, a oportunidade e a extensão dos procedimentos de auditoria a serem aplicados, ou seja, a definição do volume de testes a serem executados pelo auditor será determinada em função da avaliação realizada.

Levantamento do ambiente de ControleNesta etapa, mapeia-se toda a organização, desdeas suas

definições hierárquicas, com seus processos decisórios, até as especificações detransações por produto/serviço, onde são levantados:

■ Organogramas;■ Definição de atribuições e responsabilidades por níveis/

cargos;■ Parâmetros para desenvolvimento de produtos/serviços;■ Normas e procedimentos formais;■ Política de pessoal e cargos e saláriosO objetivo desta etapa é estabelecer como a empresa está

organizada, quais são as suas políticas de recursos humanos, suas diretrizes estratégicas, os procedimentos adotados e quais os níveis de responsabilidades. Essas informações podem ser obtidas das seguintes formas:

■ Conhecimento da documentação da empresa: estatuto, contrato social, atas de reuniões da diretoria e conselhos, legislação de criação;

■ Leitura dos manuais internos da organização;■ Conversa com funcionários da empresa;■ Inspeção física nas operações de compra, venda, pagamentos

e outros;

Avaliação dos Controle InternosPara esta etapa o mecanismo mais adotado é o questionário

de avaliação de controle interno, onde as questões são respondidas com um SIM ou NÃO, de forma a permitir, a identificação dos pontos fortes e fracos de controle. A avaliação decontrole interno numa organização pode ser:

■ avaliação quanto à adequação dos controles internos – onde são identificados os pontos de incongruência do sistema de controle interno, no que diz respeito a controles inexistentes ou controles inadequados. O levantamento permite se estabelecer qual é o sistema de controle existente e se ele está condizente com a necessidade da organização.

■ avaliação quanto à consistência do controle interno – onde é verificada a consistência e/ou aplicabilidade dos controles internos existentes, avaliando a aderência das áreas da organização, as inconsistências existentes e as razões da não-aceitação de alguns controles. Outro mecanismo utilizado para avaliação dos controles internos, combinado com o questionário, é o fluxograma, que é o método mais claro de se fixar por menores dos sistemas, fornecendo uma visão geral e concisa do mesmo. Facilitam o acompanhamento e a atualização, e servem para a documentação de sistemas administrativos, operacionais e de controle.

Testes de ProcedimentosÉ a etapa de validação dos controles internos. Após conhecer

o sistema de controle interno e sabendo-se a finalidade de cada um, aplicam-se os testes de procedimentos para verificar se eles cumprem a finalidade para a qual foi implementado.

RelatóriosRegistro dos resultados da avaliação do sistema de controle

interno da organização.c) Aplicação dos Programas de AuditoriaPrograma de Auditoria constitui-se no desenvolvimento

do Plano de Auditoria, executado previamente aos trabalhos de campo, embasado em objetivos definidos e nas informações disponíveis sobre as atividades da entidade auditada.

É o plano de ação detalhado, destinado a orientar adequadamente o trabalho do auditor, permitindo-lhe, ainda, complementá-lo quando circunstâncias imprevistas o recomendarem.

O programa deve ser preparado analisando-se, entre outros, a natureza e o tamanho da empresa ou setor examinado, as políticas e o sistema de controle interno estabelecidos pela administração e as finalidades do exame que será efetuado.

Essas características e circunstâncias devem ser analisadas por intermédio de um estudo geral, que englobe as informações contidas em trabalhos anteriores, o conhecimento do ramo de atividade, a avaliação de controles internos, dentre outras.

A época mais adequada para fazer-se o programa ocorre na fase final do planejamento dos trabalhos, após ter-se conhecimento geral das operações, por meio dos manuais dos serviços ou elaboração de fluxogramas (Pré-auditoria).

A responsabilidade do programa pode ser do sênior ou do gerente responsável pelo trabalho. As características do programa de auditoria variam de casopara caso. Todavia, é possível estabelecer certos conteúdos mínimos que todo programa deve conter. Estes requisitos mínimos são:

■ objetivo do trabalho;■ aspectos fundamentais de controles internos;■ procedimentos de auditoria e momento em que serão

efetuados;■ extensão dos trabalhos que considera necessária para que o

auditor possa concluir sobre os mesmos.Em resumo, a preparação do programa deve seguir o fluxo

racional e harmônico, prevendo uma consistência natural e lógica da atividade do auditor com o próprio fluxo da atividade. Podendo ser estruturado de forma a que possa ser:

■ específico– preparado para cada trabalho de auditoria, quando as

atividades apresentarem freqüentes alterações de objetivos, procedimentos ou controles internos; e


AUDITORIA

■ planejamento:apreciação e avaliaçãoracional do fluxo e estrutura operacional

■ Avaliação do controle interno■ Definição da natureza, oportunidade e extensão dos testes■ Lista de anotações relatório inicial de auditoria■ Elaboração do programa■ PadronizadoÉ destinado à aplicação em trabalhos locais ou em épocas

diferentes, com pequenas alterações, prestando-se a atividades que não se alterem ao longo do tempo ou a situações que contenham dados e informações similares.

Objetiva padronizar os procedimentos da auditoria de uma mesma unidade auditável.

Objeto do ProgramaA definição sucinta das características da área ou da atividade

a ser auditada, propiciando ao auditor um nível mínimo de informações que permite avaliar, desde logo, a magnitude, importância, complexidade da área e, portanto, a problemática de controle que terá pela frente.

Objetivos do ProgramaNeste tópico, o responsável pelo trabalho define quais são

os objetivos que devem ser alcançados por meio da execução do programa. A finalidade de serem determinados os objetivos, e estes informados de maneira formal ao auditor responsável pela execução do programa, é de possibilitar a este, e ao seu supervisor, a análise do resultado da sua aplicação e ainda, na fase de pré-relatório, verificar em que extensão há evidências de que esses objetivos foram alcançados.

Em caso de insuficiência, a revisão das causas poderá indicar a falta de execução de partes do programa de auditoria; a incompletabilidade do programa ou, ainda, a deficiência do próprio programa ou dos auditores encarregados pela sua execução.

11. MATERIALIDADE E RELEVÂNCIA NO PLANEJAMENTO E NA EXECUÇÃO

DOS TRABALHOS DE AUDITORIA.

MATERIALIDADE NO PLANEJAMENTO E NA EXECUÇÃO DA AUDITORIA

Esta Norma versa sobre a responsabilidade do auditor na aplicação no conceito de materialidade no planejamento e na execução de auditoria de demonstrações contábeis.

Definição• Materialidade para execução da auditoria significa o valor

para execução da auditoria significa o valor fixado pelo auditor, inferior ao considerado relevante para as demonstrações contábeis como um todo, para adequadamente reduzir a um nível baixo a probabilidade de que as distorções não corrigidas e não detectadas em conjunto, excedam esse valor para as demonstrações contábeis como um todo.

Se aplicável materialidade para execução da auditoria refere-se, também, ao valor fixado pelo auditor inferior ao nível ou níveis de materialidade para classes específicas de transações, saldos contábeis e divulgações.

O conceito de materialidade é aplicado pelo auditor no planejamento e na execução da auditoria, e na avaliação do efeito de distorções identificadas e de distorções não corrigidas, se houver, sobre as demonstrações contábeis e na formação da opinião no relatório do auditor.

A materialidade no contexto de auditoria envolve os seguintes aspectos:

• distorções, incluindo omissões, são consideradas relevantes quando for razoavelmente esperado que essas possam, individualmente ou em conjunto, influenciar as decisões econômicas de usuários tomadas com base nas demonstrações contábeis;

• julgamentos sobre materialidade são feitos à luz das circunstâncias envolvidas, e são afetados pela magnitude e natureza das distorções, ou a combinação de ambos; e

• julgamentos sobre quais assuntos são relevantes para usuários das demonstrações contábeis são baseados em considerações sobre as necessidades de informações financeiras comuns a usuários como um grupo.

Não é considerado o possível efeito de distorções sobre usuários individuais específicos, cujas necessidades podem variar significativamente.

A determinação de materialidade pelo auditor é uma questão de julgamento profissional e é afetada por sua percepção das necessidades de informações financeiras dos usuários das demonstrações contábeis.

Nesse contexto, é razoável que o auditor assuma que os usuários: (a) possuem conhecimento razoável de negócios, atividades econômicas, de contabilidade e a disposição de estudar as informações das demonstrações contábeis com razoável diligência; (b) entendem que as demonstrações contábeis são elaboradas, apresentadas e auditadas considerando níveis de materialidade; (c) reconhecem as incertezas inerentes à mensuração de valores baseados no uso de estimativas, julgamento e a consideração sobre eventos futuros; e (d) tomam decisões econômicas razoáveis com base nas informações das demonstrações contábeis.

A materialidade e o planejamentoAo planejar a auditoria, o auditor exerce julgamento sobre a

magnitude das distorções que são consideradas relevantes. Esses julgamentos fornecem a base para: (a) determinar a

natureza, a época e a extensão de procedimentos de avaliação de risco; (b) identificar e avaliar os riscos de distorção relevante;e (c) determinar a natureza, a época e a extensão de procedimentos adicionais de auditoria. A determinação da materialidade para o planejamento envolve o exercício de julgamento profissional. Aplica-se frequentemente uma porcentagem a um referencial selecionado como ponto de partida para determinar a materialidade para as demonstrações contábeis como um todo.

Os fatores que podem afetar a identificação de referencial apropriado incluem: (a) os elementos das demonstrações contábeis; (b) se há itens que tendem a atrair a atenção dos usuários das demonstrações contábeis da entidade específica; (c) a natureza da entidade, a fase do seu ciclo de vida, o seu setor e o ambiente econômico em que atua; (d) a estrutura societária da entidade e como ela é financiada; e (e) a volatilidade relativa do referencial.

RequisitosAo estabelecer a estratégia global de auditoria, o auditor deve

determinar a materialidade para as demonstrações contábeis como um todo. Se, nas circunstâncias da entidade, houver uma ou mais classes específicas de transações, saldos contábeis ou divulgação para as quais se poderia esperar que distorções de valores menores que a materialidade para essas demonstrações como um todo influenciem as decisões econômicas dos Riscos Avaliados

O auditor deve determinar, também, o nível ou níveis de materialidade a serem aplicados a essas classes de transações, saldos contábeis e divulgações.


AUDITORIA

DocumentaçãoO auditor deve incluir na documentação de auditoria

os seguintes valores e fatores: (a) materialidade para as demonstrações contábeis como um todo; (b) se aplicável, o nível ou níveis de materialidade para classes específicas de transações, saldos contábeis ou divulgação; (c) materialidade para execução da auditoria; e (d) qualquer revisão de (a) a (c) com o andamento da auditoria.

Resumo GeralAo conduzir a auditoria de demonstrações contábeis, os

objetivos globais doauditor são obter segurança razoável de que essas demonstrações como um todo estão livres de distorções relevantes, devido a fraude ou erro, possibilitando dessa maneira ao auditor expressar uma opinião sobre essas demonstrações foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, de acordo com a estrutura de relatório financeiro aplicável, assim como, reportar os assuntos identificados. O auditor obtém segurança razoável mediante a consecução de evidência de auditoria suficiente e apropriada para reduzir o risco de auditoria a um nível aceitavelmente baixo.

Risco de auditoria é o risco de o auditor expressar uma opinião de auditoria inadequada quando as demonstrações contábeis apresentam distorções relevantes. O risco de auditória é derivado da combinação entre os riscos de distorção relevante e de detecção.

A materialidade e os riscos de auditoria são levados em consideração durante a auditoria, especialmente na:(a) identificação e avaliação dos riscos de distorção relevante;(b) determinação da natureza, época e extensão de procedimentos adicionais de auditoria; e(c) avaliação do efeito de distorções não corrigidas, se houver, sobre as demonstrações contábeis e na formação da opinião no relatório do auditor independente. Exemplos de referenciais que podem ser apropriados para fins de cálculo de materialidade: lucro antes do imposto, receita total, lucro bruto e total de despesa, total do patrimônio líquido ou ativos líquidos.

A materialidade das demonstrações contábeis como um todo pode precisarser revista em decorrência de mudança nas circunstâncias que ocorreram durante a auditoria, novas informações, ou mudança no entendimento do auditor sobre a entidade e suas operações em decorrência da execução de procedimentos adicionais.

12. AUDITORIA DE ESTIMATIVAS CONTÁBEIS.

ESTIMATIVAS CONTÁBEISCONCEITUAÇÃO E DISPOSIÇÕES GERAIS

Esta norma estabelece procedimentos e critérios sobre auditoria das estimativas contábeis contidas nas Demonstrações Contábeis, não se incluindo Contingências, que são objeto de norma própria.

Estimativa contábil é uma previsão quanto ao valor de um item que considera as melhores evidências disponíveis, incluindo fatores objetivos e subjetivos, quando não exista forma precisa de apuração, e requer julgamento na determinação do valor adequado a ser registrado nas Demonstrações Contábeis.

As estimativas contábeis são de responsabilidade da administração da entidade.

O auditor deve ter conhecimentos suficientes sobre os controles, os procedimentos e os métodos utilizados pela entidade no estabelecimento de estimativas que resultem em provisões.

O auditor deve assegurar-se da razoabilidade das estimativas, individualmente consideradas, quando estas forem relevantes. Tal procedimento inclui, além da análise da fundamentação matemático-estatística dos procedimentos utilizados pela entidade na quantificação das estimativas, a coerência destas com o comportamento dos itens estimados em períodos anteriores, as práticas correntes em entidades semelhantes, os planos futuros da entidade, a conjuntura econômica e as suas projeções.

Quando a comparação entre as estimativas feitas em períodos anteriores e os valores reais destas evidenciar variações significativas, o auditor deve verificar se houve o competente ajuste nos procedimentos, de forma a permitir estimativas mais apropriadas no período em exame.

São exemplos de estimativa contábil, entre outros, os valores destinados a possibilitar os registros relativos a:

a) provisões para reduzir ativos ao seu valor provável de realização;

b) provisões para alocar o custo de itens do ativo durante suas vidas úteis estimadas (depreciação, exaustão ou amortização);

c) receitas auferidas;d) custos e despesas incorridos;e) impostos diferidos;f) provisões para perdas em geral;g) prejuízos sobre contratos em andamento;h) provisões de garantia;i) provisões para indenizações.

RESPONSABILIDADE DA ADMINISTRAÇÃOAs estimativas contábeis são de responsabilidade da

administração da entidade e devem se basear em fatores objetivos e subjetivos, requerendo o seu julgamento na determinação do valor adequado a ser registrado nas Demonstrações Contábeis.

Essas estimativas, muitas vezes, são feitas em condições de incerteza com relação ao resultado de eventos que ocorreram ou têm probabilidade de ocorrer e envolvem o uso de julgamento.

RESPONSABILIDADE DO AUDITORO auditor deve ter conhecimentos suficientes sobre os

controles, procedimentos e métodos utilizados pela entidade na determinação das estimativas.

Quando as estimativas individualmente consideradas forem relevantes, o auditor deve assegurar-se de sua razoabilidade. Isso inclui a análise da fundamentação dos procedimentos adotados pela entidade na sua quantificação, bem como a coerência das estimativas com o comportamento dos itens estimados em períodos anteriores, as práticas em entidades semelhantes, os planos futuros da entidade, a conjuntura econômica e suas projeções.

NATUREZA DAS ESTIMATIVAS CONTÁBEISAs estimativas contábeis podem ser de natureza simples ou

complexa. Em estimativas complexas, podem ser necessários alto grau de julgamento e conhecimentos especiais.

A determinação das estimativas contábeis pode ser feita como parte do sistema contábil rotineiro, que opera em base contínua, ou não-rotineiro, que opera somente no final do período contábil (mês, trimestre, semestre e ano).

Em muitos casos, as estimativas contábeis são feitas usando uma fórmula baseada na experiência, como, por exemplo, o uso de taxas padronizadas para depreciar cada categoria do imobilizado ou o uso de uma porcentagem padronizada de receita de vendas para calcular uma provisão de garantia.

Nesses casos, a administração precisa revisar a fórmula regularmente, por exemplo, revisando a vida útil remanescente dos ativos ou comparando os resultados reais com os estimados e ajustando o cálculo, quando necessário.


AUDITORIA

A incerteza associada a uma estimativa ou à falta de dados objetivos pode tornar impraticável a determinação razoável do seu montante. Nesse caso, o auditor deve avaliar o reflexo de tal assunto no seu parecer para cumprir a NBC T 11.18 - Parecer dos Auditores Independentes.

PROCEDIMENTOS DE AUDITORIAO auditor deve obter evidência de auditoria suficiente e

apropriada para certificar-se de que uma estimativa contábil é razoável nas circunstâncias e, quando necessário, se está divulgada apropriadamente nas Demonstrações Contábeis.

A evidência disponível ao auditor para dar suporte a uma estimativa contábil, pela sua própria característica e natureza, é mais difícil de obter e menos objetiva do que as evidências disponíveis para dar suporte a outros itens das Demonstrações Contábeis.

O entendimento e a compreensão dos procedimentos e métodos, incluindo o sistema contábil e de controle interno, usados pela administração ao determinar estimativas contábeis, é importante para o auditor planejar a natureza, a oportunidade e a extensão dos procedimentos de auditoria.

O auditor deve adotar uma, ou a combinação, das seguintes abordagens na auditoria de uma estimativa contábil:

a) revisar e testar o processo usado pela administração da entidade para desenvolver a estimativa;

b) usar uma estimativa independente para comparar com a preparada pela administração da entidade; ou

c) revisar eventos subseqüentes que confirmem a estimativa feita.

REVISÃO E TESTE DO PROCESSO USADO PELA ADMINISTRAÇÃO

Os procedimentos envolvidos na revisão e no teste do processo utilizado pela administração da entidade são:

a) avaliação dos dados e consideração dos pressupostos em que a estimativa se baseia;

b) teste dos cálculos envolvidos na estimativa;c) comparação, quando possível, de estimativas feitas em

períodos anteriores com os resultados reais desses períodos; ed) consideração dos procedimentos de aprovação da

administração da entidade.

Avaliação de dados e consideração de pressupostosO auditor deve avaliar se os dados em que a estimativa se

baseia são precisos, completos e relevantes. Se dados contábeis forem utilizados, eles devem ser uniformes com os processados no sistema contábil. Exemplificando ao examinar uma provisão para garantia, o auditor deve obter evidências de auditoria de que os dados relacionados com os produtos, ainda cobertos pela garantia ao final do período, foram obtidos no sistema contábil.

Fontes externas à entidade também podem ser utilizadas pelo auditor na busca da evidência necessária para a formação do juízo sobre o valor da estimativa. Por exemplo, ao examinar uma provisão para obsolescência de estoques calculada em relação a vendas futuras previstas, o auditor pode, além de examinar os dados internos, como pedidos em carteira, tendências de mercado e níveis de vendas passadas, procurar evidência das análises de mercado e projeções de vendas produzidas pelo setor.

O auditor deve avaliar se os dados coletados foram analisados e projetados apropriadamente para formar uma base razoável para a determinação da estimativa contábil. Por exemplo, a análise de contas a receber por vencimento e a projeção do número de meses de disponibilidade de um item do estoque, com base no uso passado e previsto.

O auditor deve avaliar se a entidade tem uma base apropriada para os pressupostos utilizados na estimativa contábil. Esses pressupostos podem basear-se em estatística do setor e do Governo. Por exemplo, expectativas de inflação, juros, emprego e crescimento do mercado previsto. Podem também ser específicos para a entidade baseados em dados gerados internamente.

Ao avaliar os pressupostos em que a estimativa se baseia, o auditor deve considerar, entre outras coisas, se eles são:

a) razoáveis em relação aos resultados reais em períodos anteriores;

b) consistentes com os pressupostos usados para outras estimativas contábeis;

c) consistentes com planos da administração da entidade.O auditor deve dar atenção especial a pressupostos que forem

sensíveis ou sujeitos a variáveis ou a distorções relevantes. Nos processos de estimativas de natureza complexa, que

requeiram técnicas especializadas, pode o auditor necessitar do trabalho de um especialista. Por exemplo, para estimar quantidades e efetuar certas medições quantitativas e qualitativas de estoque de minérios, o auditor pode necessitar do trabalho de especialista.

O auditor deve revisar a adequação contínua de fórmulas utilizadas pela administração da entidade na preparação das estimativas contábeis. Essa revisão deve refletir o conhecimento do auditor dos resultados financeiros da entidade em períodos anteriores, práticas utilizadas por outras entidades do setor e os planos futuros da administração da entidade divulgados.

Testes de CálculosO auditor deve testar os cálculos efetuados pela administração

da entidade. A natureza, a oportunidade e a extensão dos testes do auditor dependem de fatores como a complexidade envolvida no cálculo da estimativa contábil, a avaliação dos procedimentos e métodos utilizados pela administração da entidade e a relevância da estimativa no contexto das Demonstrações Contábeis.

Comparação de estimativas anteriores com resultados finaisQuando possível, o auditor deve comparar as estimativas

contábeis de períodos anteriores com os resultados reais desses períodos, para:

a) obter evidências sobre a adequação dos procedimentos de estimativas da entidade;

b) considerar se são necessários ajustes nos procedimentos e nas fórmulas de cálculos das estimativas; e

c) avaliar se as diferenças entre os resultados reais e as estimativas anteriores foram quantificadas e se foram feitas divulgações nas Demonstrações Contábeis, se relevantes.

Procedimentos de aprovação da administraçãoA administração da entidade revisa e aprova as estimativas

contábeis relevantes e o auditor deve considerar se essa revisão e aprovação foram feitas em nível apropriado, e se foram evidenciadas na documentação de suporte da determinação da estimativa contábil.

USO DE UMA ESTIMATIVA INDEPENDENTEO auditor pode fazer ou obter uma estimativa independente e

compará-la com a estimativa contábil preparada pela administração da entidade. Quando utilizar uma estimativa independente, o auditor deve avaliar os dados, considerar os pressupostos e testar os procedimentos de cálculo utilizados em seu desenvolvimento.

REVISÃO DE EVENTOS SUBSEQÜENTESTransações e eventos subseqüentes à data das Demonstrações

Contábeis, antes do término da auditoria, podem proporcionar evidências sobre uma estimativa contábil feita pela administração da entidade.


AUDITORIA

A revisão dessas transações e eventos subseqüentes pode reduzir, ou mesmo, eliminar a necessidade de revisar e testar o processo usado pela administração da entidade ou a necessidade de utilizar uma estimativa independente ao avaliar a razoabilidade da estimativa contábil.

AVALIAÇÃO DE RESULTADOS DE PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA

O auditor deve fazer uma avaliação final da razoabilidade da estimativa, com base em seu conhecimento dos negócios e se a estimativa é consistente com outras evidências de auditoria obtidas no curso dos trabalhos.

Assim, o auditor deve considerar se existem eventos ou transações subseqüentes que afetem, significativamente, os dados e os pressupostos utilizados para determinar a estimativa contábil.

Em função do risco da precisão inerente às estimativas contábeis, avaliar diferenças tende a ser mais difícil do que em outras áreas de auditoria.

Quando houver diferença relevante entre a estimativa do auditor e o valor estimado incluído nas Demonstrações Contábeis, o auditor deve determinar se a diferença desse tipo requer ajuste. Neste caso, deve ser solicitada a revisão da estimativa à administração da entidade.

Se a administração da entidade se recusar a revisar a estimativa, a diferença deve ser vista como uma distorção e deve ser considerada juntamente com as outras distorções, ao avaliar se o efeito sobre as Demonstrações Contábeis é relevante.

O auditor também deve verificar se diferenças isoladas que tenham sido aceitas como irrelevantes quando consideradas, cumulativamente, possam ter um efeito relevante sobre as Demonstrações Contábeis. Nessas circunstâncias, o auditor deve avaliar as estimativas contábeis tomadas como um todo.

SANÇÕESA inobservância desta Norma constitui infração disciplinar

sujeita às penalidades previstas nas alíneas “c”, “d” e “e” do art.27 do Decreto-Lei nº. 9.295, de 27 de maio de 1946, e, quando aplicável, ao Código de Ética Profissional do Contabilista.

13. EVIDENCIAÇÃO

EVIDÊNCIA EM AUDITORIA - O termo evidência, segundo Fernandes et al in dicionário

globo, é a qualidade ou caráter do que é evidente, incontestável, origina-se do latim evidentia. Evidenciar significa tornar evidente, comprovar, demonstrar. Evidente significa manifesto; claro; incontestável; que não oferece dúvida; provado; certo.

Em Auditoria, evidência á a informação que sustenta relatórios, conclusões ou opiniões do auditor. Tem o poder de comunicar os fatos observados durante a execução do trabalho de auditoria. De nada adianta o auditor detectar falhas nos controles internos, por exemplo, e não relatá-las com convicção e provas contundentes.

Tratando-se de auditoria das demonstrações financeiras o auditor só deve se expressar sobre sua adequação às normas e princípios de contabilidade após cercar-se de fatos que evidenciem a certeza de que referidas demonstrações refletem a situação econômico financeira e patrimonial do ente auditado.

A temática revela-se de extrema relevância dado que em auditoria é bastante importante o suporte da opinião, surgindo assim, o conceito de evidência de auditoria como a informação que sustenta os relatórios, conclusões ou opiniões do auditor ou da entidade competente para desempenhar a auditoria, e que se caracteriza pela idoneidade, relevância e razoabilidade.

Existe um silogismo básico, que se constitui de três premissas fundamentais que são pertinentes para a consideração da teoria de evidência de auditoria. Primeiro é de extrema relevância, de modo que, declara a premissa essencial de que sem evidência um auditor não tem nenhuma base para fazer um julgamento, formar uma opinião ou efetuar um relatório.

O segundo axioma importante implica que existem critérios específicos que os auditores têm que estabelecer para decidir que evidência deve ser obtida, de maneira a preparar uma opinião ou relatório para cumprir a função de auditoria. Os auditores têm que levar a cabo tal investigação e têm que impetrar a evidência que lhes permitirá medir e comparar a conduta relevante, desempenho, realização ou qualidade com padrões que estão explícitos ou implícitos nos assuntos a decidir.

Enfim, o postulado que estabelece uma restrição à evidência a qual pode ser obtida onde o custo econômico e social de obtenção excede o benefício econômico e social. Este constrangimento exige dos auditores a consideração de fontes alternativas de evidência que constituem, um fator relevante no desenvolvimento e execução de um plano de auditoria e, se necessário, modificá-lo como o resultado de experiência durante a sua realização. Também é solicitado aos auditores a distinção entre o que é essencial e o que é apenas interessante ou desejável.

A idéia central do processo de inquirição de auditoria é obter a evidência competente.

Se a evidência disponível estiver limitada, deficiente ou inadequada, a opinião e/ou relatório dos auditores, vai ser por conseqüência circunscrita, restringida ou qualificada em referência às faltas.

A excelência da evidência e sua extensão determinam as condições da opinião ou relatório do auditor, de maneira que uma das tarefas importantes para os auditores é avaliar o significado, sentido e persuasão da evidência para determinado tema. O grau de confiança que os auditores têm sobre um assunto particular é dependente da avaliação da evidência que está disponível.

O intercâmbio e interdependência entre evidência e responsabilidade são os fatores cruciais na determinação de ambos os programas de investigação e das condições do relatório.

A evidência refere-se aos fatos obtidos pelos auditores e que auxiliam esses profissionais na formação de conclusões sobre a adequação da estrutura de controle do auditado e, em última análise, sobre a adequação das principais condições dos recursos, processos e resultados da entidade auditada.

O reconhecimento dos tipos de evidência relevantes a cada auditoria depende dos objetivos do auditor e da natureza dos critérios estabelecidos para a entidade auditada.

A acumulação apropriada e o uso das evidências dependem do entendimento adequado das conclusões que um auditor entende por fazer e do

uso satisfatório dos critérios avaliativos.

CONCEITOS, TIPOS E CARACTERÍSTICAS DA EVIDÊNCIA

a) ConceitosEvidência em Auditoria são fatos ou situações suficientes

e pertinentes, que representam a verdade sobre o que se esteja apurando e que sustenta as conclusões do auditor. Reafirma ainda o autor: evidência é o elemento de convicção do profissional de auditoria sobre a regularidade ou não de um ato ou fato administrativo e que serve de base as suas conclusões.

Assim, por outro lado, seria auditoria como o conjunto de fatos comprovados, suficientes, competentes e pertinentes, obtidos durante os trabalhos de auditoria, através de observações, inspeções, entrevistas e exames dos registros, que sustentam as conclusões do auditor. É algo que contribui para o estabelecimento da prova, ajudando na convicção sobre as reais condições existentes na área sob exame.


AUDITORIA

A norma relativa à evidência, em respaldo aos achados de auditoria expressa que estes devem ser suficientes e competentes. Os requisitos de papéis de trabalho adequados exigem que estes sejam claros e compreensíveis, sem a necessidade de explicações complementares.

b) Tipos de Evidência

Dependendo da forma como a evidência é obtida os principais tipos são:

• Física – obtida através da observação direta ou inspeção de bens corpóreos;

• Analítica – obtida através do exame dos documentos, comparações, cálculos,

etc;• Testemunhal – obtida através de entrevistas e depoimentos.

c) Características da EvidênciaA objetividade das atividades de coleta de evidências,

o discernimento a respeito dos fatores associados com a compatibilização entre uma maior qualidade dos resultados de auditoria e a limitação dos recursos pode aperfeiçoar o julgamento do auditor com relação ao tipo e nível do esforço da auditoria que será mais benéfico frente às restrições de recursos.

Desta feita, define-se as características em:

• Suficiente – a auditoria deve ser convincente para justificar os conteúdos dos relatórios, sendo encontrada quando ambos, auditor e receptor do relatório, estão satisfatoriamente convencidos que os achados e conclusões da auditoria são apropriados;

• Válida – refere-se à força ou credibilidade da evidência em dar suporte às conclusões concernentes à natureza da entidade sob exame. Geralmente, quanto maior a confiabilidade da fonte e forma em evidência, mais válida ela será;

• Relevante – significa o grau de relação entre as evidências e os objetivos do auditor que podem ser divididos em de conformidade e de materialidade.

FUNDAMENTAÇÃO LEGAL DA EVIDENCIAÇÃOPropor evidência na realização do trabalho do Auditor não é

uma questão de opção e sim cumprimento da Norma Brasileira de Contabilidade NBC T11-IT-02 que assim se expressa:

a) O auditor deve documentar todas as questões que foram consideradas importantes para propiciar evidência, visando a fundamentar o parecer da auditoria e comprovar que auditoria foi executada de acordo com as Normas de Auditoria Independente as Demonstrações Contábeis;

b) Os papéis de trabalho constituem a documentação preparada pelo auditor ou fornecida a este na execução da auditoria. Eles integram um processo organizado de registro de evidências da auditoria, por intermédio de informações em papel, filmes, meios eletrônicos ou outros que assegurem o objetivo a que se destinam.

c) Os papéis de trabalho destinam-se a:• Ajudar, pela análise dos documentos de auditorias anteriores,

ou pelos coligidos quando da contratação de uma primeira auditoria, no planejamento e execução da auditoria;

• Facilitar a revisão do trabalho de auditoria; e• Registrar as evidências do trabalho executado, para

fundamentar o parecer do auditor independente;d) O auditor deve registrar nos papéis de trabalho informação

relativa ao planejamento de auditoria, a natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos aplicados, os resultados obtidos e suas conclusões da evidência da auditoria. Os papéis de trabalho devem incluir o juízo do auditor acerca de todas as questões significativas, juntamente com a conclusão a que chegou.

Nas áreas que envolvem questões de princípio ou de julgamento difícil, os papéis de trabalho devem registrar os fatos pertinentes que eram do conhecimento do auditor no momento em que chegou às suas conclusões.

A norma anteriormente citada ao referir-se sobre os papéis de trabalho, no item e suas alíneas assim se expressa: os papéis de trabalho, além de outros específicos incluem:

a) Evidência do processo de planejamento, incluindo programas de auitoria e quaisquer mudanças nesses programas;

b) Evidências do entendimento, por parte do auditor dos sistema contábil e do controle interno, e sua concordância quanto a eficiência e adequação;

c) Evidências de avaliação dos riscos de auditoria;d) Evidências de avaliação e conclusão do auditor e revisão

sobre o trabalho da auditoria interna;e) Evidências de que o trabalho executado pela equipe técnica

foi supervisado e revisado.Consoante a tudo que foi colocado acerca da evidência em

auditoria é bom lembrar que o princípio do contraditório e da ampla defesa está garantido na constituição e, que em direito existe uma máxima que diz: o ônus da prova compete aquele que a alega. Portanto, é imprescindível que o auditor se conscientize que o seu trabalho gera resultados, e é necessário fazê-lo com zelo, e acima de tudo, com convicção e provas contundentes que não deixem margem a que outros duvidem de sua capacidade profissional e acima de tudo que foi realizado de forma idônea baseado nos princípios da ética e da responsabilidade social.

14. AMOSTRAGEM.

Amostragem em AuditoriaEsta Norma versa sobre o uso de amostragem estatística e

não estatística na definição e seleção da amostra de auditoria, na execução de testes de controles e de detalhes e na avaliação dos resultados da amostra.

O objetivo do auditor, ao usar a amostragem em auditoria, é o de proporcionar uma base razoável para a conclusão quanto à população da qual a amostra é selecionada.

Definições• Amostragem é a aplicação de procedimentos de auditoria em

menos de100% dos itens da população a ser testada, de maneira que todas as unidades de amostragem tenham a mesma chance de serem selecionadas para proporcionar uma base razoável que possibilite uma conclusão sobre toda a população.

• População é o conjunto completo de dados sobre o qual a amostra é selecionada e sobre o qual o auditor deseja concluir.

• Risco de amostragem é o risco de que a conclusão obtida, com base em amostra, pudesse ser diferente se toda a população fosse sujeita ao mesmo procedimento auditorial. Esse risco pode levar a conclusões errôneas que afetam a eficácia (resultado inadequado) ou a eficiência (realização de mais exames) da auditoria.

• Risco não resultante da amostragem ocorre quando o auditor chega a uma conclusão errônea por qualquer outra razão que não seja relacionada ao risco de amostragem.

• Anomalia é um fator que é comprovadamente não é representativo de distorção ou desvio em uma população.

• Unidade de amostragem ou amostra é cada um dos itens individuais que constituem uma população.

• Amostragem estatística é o tipo de amostragem que observa a (a) seleção aleatória dos itens da amostra; e (b) o uso da teoria das probabilidades para avaliar os resultados das amostras, incluindo a mensuração do risco de amostragem. Os demais tipos são considerados não estatísticas.


AUDITORIA

Distorção tolerável é um valor monetário definido pelo auditor para obter um nível apropriado de segurança de que esse valor monetário não seja excedido pela distorção real na população.

• Taxa tolerável de desvio de desvio é a taxa de desvio dos procedimentos de controles internos previstos, definida pelo auditor para obter um nível apropriado de segurança de que essa taxa de desvio não seja excedida pela taxa real de desvio na população.

Procedimentos para amostragemA decisão quanto ao uso de amostragem estatística ou não

estatística é umaquestão de julgamento profissional do auditor, entretanto, o tamanho da amostra não é um critério válido para distinguir entre os tipos de amostragem.

Ao definir uma amostra de auditoria, que deve ser suficiente para reduzir o risco de amostragem a um nível mínimo aceitável, o auditor deve considerara finalidade do procedimento de auditoria e as características da população.

O auditor deve selecionar itens para a amostragem de forma que cada unidade de amostragem da população tenha a mesma chance de ser selecionada.

O auditor deve executar os procedimentos de auditoria, apropriados à finalidade, para cada item selecionado. Se o auditor não puder aplicar esses procedimentos ou outros alternativos em um item selecionado, ele deve tratar esse item como um desvio do controle previsto, no caso de testes de controles ou uma distorção, no caso de testes de detalhes.

EstratificaçãoA eficiência da auditoria pode ser melhorada se o auditor

estratificar a população. O objetivo da estratificação é o de reduzir a variabilidade dos itens de cada estrato e, portanto, permitir que o tamanho da amostra sejareduzido sem aumentar o risco de amostragem.

Todavia, os resultados dos procedimentos aplicados a uma amostra de itens dentro de um estrato só podem ser projetados para esse estrato. Para concluir sobre a população, o auditor precisa considerar o risco de distorção relevante em relação a quaisquer outros estratos que componham toda a população.

Avaliação de resultados da amostragemO avaliar o resultado da amostragem, o auditor deve considerar

(a) os resultados da amostra; e (b) se o uso de amostragem forneceu uma base razoável para conclusões sobre a população testada.

Ao definir uma amostra, o auditor determina o risco de que distorções individualmente irrelevantes, em seu conjunto, possam macular as demonstrações contábeis, bem como quanto à possibilidade de distorções não serem detectadas.

Ao considerar as características de uma população, para testes de controles, o auditor avalia a taxa esperada de desvio com base no seu entendimento dos controles relevantes ou no exame de pequena quantidade de itens da população.

Essa avaliação é feita para estabelecer a amostra de auditoria e determinar o tamanho dessa amostra.

Se a amostragem não fornecer uma base razoável para conclusões sobre a população testada, o auditor pode: (a) solicitar que a administração investigue as distorções identificadas e o potencial para distorções adicionais e faça ajustes necessários; ou (b) ajustar a natureza, época e extensão dos procedimentos adicionais para melhor alcançar a segurança exigida.

Fatores que influenciam a amostra• para os testes de controles.

FATOR EFEITO COMENTÁRIOS

1.Aumento na extensão

na qual a avaliação de risco

do auditor leva em

consideração os controles relevantes

Aumento

Quanto mais segurança o auditor pretende obter da efetividade dos controles,

menor será a avaliação quanto ao risco de distorção relevante e maior deve ser o

tamanho da amostra.Quando a avaliação quanto

ao risco de distorção relevante no nível de afirmações incluiu na

expectativa da efetividade dos controles, o auditor tem

que executar os testes de controles.

Sendo os outros fatores iguais, quanto maior for a confiança que o auditor

deposita na efetividade dos controles na avaliação de

risco, maior será a extensão dos testes de controles do

auditor.2.

Aumento na taxa

tolerável de desvio

Redução

Quanto menor a taxa tolerável de desvio, maior o tamanho da amostra precisa

ser.

3. Aumento na taxa

esperadade desvio da

população a ser testada

Aumento

Quanto mais alta a taxa esperada de desvio, maior o tamanho da amostra para que o auditor possa fazer uma estimativa razoável da taxa real de desvio.

Fatores relevantes para a consideração do auditor

sobre a taxa esperada de desvio incluem seu

entendimento dos negócios da entidade, mudanças

no pessoal ou no controle interno, resultados dos

procedimentos de auditoria aplicados em períodos

anteriores e os resultados de outros procedimentos de

auditoria.


AUDITORIA

4. Aumento

no nível de segurança

desejado do auditor de que a taxa tolerável de desvio não seja excedida pela taxa real de

desvio na população

Aumento

Quanto maior for o nível de segurança de que o auditor

espera que os resultados da amostra sejam de fato indicativos com relação à

incidência real de desvio na população, maior deve ser o

tamanho da amostra.

5.Aumento na quan-tidade de

unidades de amostragem

na população

Efeito negligenciável

Para populações grandes, o tamanho real da

população tem pouco efeito, se houver, no tamanho da amostra. Para pequenas

populações, entretanto, a amostragem de auditoria pode não ser tão eficiente

quanto os meios alternativos para obter evidência de

auditoria.

- para os testes de detalhes

FATOR EFEITO COMENTÁRIOS

1.Aumento na avaliação do risco de distorção

relevante do auditor

Aumento

Quanto mais alta a avaliação do risco de distorção relevante do auditor, maior deve ser o tamanho da amostra. A avaliação do risco de distorção é afetada pelo

risco inerente e pelo risco de controle. Por exemplo, se o auditor não executar os testes

de controles, a avaliação de risco do auditor não pode serreduzida pela operação eficiente dos controlesinternos com relação à afirmação em

particular.

2. Aumento no uso de outros

procedimentos substantivos dire-cionados

à mesma afirmação.

Redução

Quanto mais o auditor confia em

outros procedimentos substantivos (testes

de detalhes ou procedimentos analíticos

substantivos) para reduzir a um nível aceitável o risco de

detecção relacionado com uma população em particular, menos segurança o auditor

precisa da amostragem e, portanto, menor pode ser o tamanho da amostra.

3. Aumento no nível de segurança

desejado pelo auditor de que uma distorção tolerável não é excedida pela

distorção real na população

Aumento

Quanto maior o nível de segurança de que o auditor precisa de que

os resultados da amostra sejam de fato indicativos do valor real de distorção na população, excedido pela distorção real na população, maior o tamanho da amostra

precisa ser.

4.Aumento na distorção

tolerável Redução

Quanto menor for a distorção tolerável, maior

o tamanho da amostra precisa ser

5. Aumento no valor da

distorção que o auditor espera encontrar na população

Aumento

Quanto maior for o valor da distorção que o auditor espera encontrar

na população, maior deve ser o tamanho da amostra para se fazer

uma estimativa razoável do valor real de distorção

na população.

ANOTAÇÕES

—————————————————————————

—————————————————————————

—————————————————————————

—————————————————————————

—————————————————————————

—————————————————————————

—————————————————————————


AUDITORIA

6.Estratificação da população,

quando apropriado

Redução

Quando houver uma faixa ampla (variabilidade) no

tamanho monetário dos itens da população, pode ser útil estratificar a população. Quando a população pode ser

adequadamente estrati-ficada, o conjunto de tamanhos de amostra

dos estratos geralmente será menor do que o

tamanho da amostra que seria necessário para

alcançar certo nível de risco de amostragem

se uma amostra tivesse sido retirada de toda a

população.

7. Quantidade de unidades de amostragem na

população

Efeito negligenciável

Para populações grandes, o tamanho real da população

tem pouco efeito, se houver, no tamanho da amostra. Assim, para

pequenas populações, a amostragem de auditoria

não é geralmente tão eficiente quanto os meios

alternativos para obter evidência de auditoria apropriada e suficiente.

Método para selecionar a amostraOs principais métodos para selecionar amostras são:• Seleção aleatória é aplicada por meio de geradores de

números aleatórios como, por exemplo, tabelas de números aleatórios.

• Seleção sistemática, em que a quantidade de unidades de amostragem na população é dividida pelo tamanho da amostra para dar um intervalo de amostragem como, por exemplo, 50, e após determinar um ponto de início dentro das primeiras 50, toda 50ª unidade de amostragem seguinte é selecionada. Embora o ponto de início possa ser determinado ao acaso, é mais provável que a amostra seja realmente aleatória se ela for determinada pelo uso de um gerador computadorizado de números aleatórios ou de tabelas de números aleatórios. Ao usar uma seleção sistemática, o auditor precisaria determinar que as unidades de amostragem da população não estão estruturadas de modo que o intervalo de amostragem corresponda a um padrão em particular da população.

• Amostragem de unidade monetária é um tipo de seleção com base em valores, na qual o tamanho, a seleção e a avaliação da amostra resultam em uma conclusão em valores monetários.

• Seleção ao acaso, na qual o auditor seleciona a amostra sem seguir uma técnica estruturada, evitando-se qualquer tendenciosidade ou previsibilidade consciente, desse modo, procuraria se assegurar de que todos os itens da população têm uma mesma chance de seleção.

A seleção ao acaso não é apropriada quando se usar a amostragem estatística.

• Seleção de bloco envolve a seleção de um ou mais blocos de itens contíguos da população. A seleção de bloco geralmente não pode ser usada em amostragem de auditoria porque a maioria das populações está estruturada de modo que esses itens em sequência podem ter características semelhantes entre si, mas características diferentes de outros itens de outros lugares da população.

15. UTILIZAÇÃO DE TRABALHOS DA AUDITORIA INTERNA.

Utilização do Trabalho de Auditoria

A norma respectiva versa sobre a responsabilidade do auditor em relação ao trabalho da auditoria interna, quando há a probabilidade de que essa função seja relevante para a auditoria.

Definição• Função de auditoria interna é a atividade de avaliação

estabelecida ou fornecida como um serviço para a entidade, que inclui, dentre outras:exame, avaliação e monitoramento da adequação e efetividade do controle interno.

• Auditores internos são os profissionais que executam as atividades da função de auditoria interna.

Objetivos do auditorOs objetivos do auditor independente, quando a entidade tiver

a função de auditoria interna julgada relevante, são: (a) determinar se e em que extensão utilizar um trabalho específico dos auditores internos; e (b) se utilizar esse trabalho, determinar se esse é adequado para os fins da auditoria.

Para determinar se é provável que o trabalho dos auditores internos seja adequado para os fins da auditoria, o auditor deve avaliar: (a) a objetividade da função de auditoria interna; (b) a competência técnica dos auditores internos; (c) se é provável que o trabalho dos auditores internos seja realizado com o devido zelo profissional; e (d) se é provável que haja comunicação eficaz entre os auditores internos e o auditor.

Relevância da auditoria internaA auditoria interna é considerada relevante para a auditoria

se a natureza das suas responsabilidades e atividades estiver relacionada com os relatórios contábeis e se o auditor espera utilizar o trabalho dos auditores internos para modificar a natureza, época ou reduzir a extensão dos procedimentos a serem executados.

Função e objetivos da auditoria interna As atividades da função de auditoria interna podem incluir um

ou mais dos itens a seguir: (a) monitoramento do controle interno; (b) exame das informações contábeis e operacionais; (c) revisão das atividades operacionais; (d) revisão da conformidade com leis e regulamentos; (e) gestão de risco; e (f) governança.

Os objetivos da função de auditoria interna são determinados pela administração e, quando aplicável, pelos responsáveis pela governança.

Assim, nada obstante o grau de autonomia e de objetividade da função de auditoria interna, essa função não é independente da entidade.

Consequentemente, o auditor assume integral responsabilidade pela opinião expressa, mesmo nas hipóteses de utilização do trabalho feito pelos auditores internos.


AUDITORIA

Análise dos trabalhos dos auditores internosPara determinar o efeito planejado do trabalho dos auditores

internos na natureza, época ou extensão dos procedimentos, o auditor deve considerar:(a) a natureza e o alcance do trabalho específico executado, ou a ser executado, pelos auditores internos; (b) os riscos avaliados de distorção relevante no nível de afirmações para classes específicas de transações, saldos contábeis e divulgações; e (c) o grau de subjetividade envolvido na avaliação da evidência de auditoria coletada pelos auditores internos como suporte para as afirmações relevantes.

DocumentaçãoSe o auditor usa um trabalho específico dos auditores internos,

ele deve incluir na documentação de auditoria as conclusões atingidas relacionadas com a avaliação da adequação do trabalho dos auditores internos e os procedimentos de auditoria executados sobre aquele trabalho.

16. INDEPENDÊNCIA NOS TRABALHOS DE AUDITORIA.

Independência nos Trabalhos de Auditoria

A norma sobre o tema versa sobre os requisitos de independência para trabalhos de auditoria e trabalhos de revisão limitada ou especial, que são trabalhos de asseguração em que o auditor expressa conclusão sobre as demonstrações contábeis.

Definições• Trabalho de auditoria é o trabalho de asseguração razoável

em que o auditor expressa opinião sobre se as demonstrações contábeis foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, de acordo com uma estrutura de relatório financeiro aplicável, como trabalho conduzido de acordo com as normas de auditoria.

• Trabalho de revisão é o trabalho de asseguração, conduzido de acordo com as Normas de Revisão, em que o auditor que presta serviços expressa conclusão sobre se chegou à atenção do auditor algum fato que o leve a crer que as demonstrações contábeis não tenham sido elaboradas, em todos os aspectos relevantes, de acordo com a estrutura de relatório financeiro aplicável.

• Independência do auditor compreende:a) Independência de pensamento postura que permite a

apresentação de conclusão que não sofra efeitos de influências que comprometam o julgamento profissional, permitindo que a pessoa atue com integridade, objetividade e ceticismo profissional.

b) Aparência de independência evitar fatos e circunstâncias que sejam tão significativos a ponto de que um terceiro com experiência, conhecimento e bom senso provavelmente concluiria que a integridade, a objetividade ou o ceticismo profissional da firma, ou de membro da equipe de auditoria ficaram comprometidos.

Além da independência o auditor deve observar os seguintes princípios fundamentais: (a) integridade – ser franco e honesto em todos os relacionamentos profissionais e comerciais; b) objetividade – não permitir que comportamento tendencioso, conflito de interesse ou influência indevida de outros afetem o julgamento profissional ou de negócio; (c) competência profissional e devido zelo – manter o conhecimento e a habilidade profissionais no nível necessário para assegurar que o cliente ou empregador receba serviços profissionais competentes com base em acontecimentos atuais referentes à prática, legislação e técnicas, e agir diligentemente e de acordo com as normas técnicas

e profissionais aplicáveis; d) sigilo profissional – respeitar o sigilo das informações obtidas em decorrência de relacionamentos profissionais e comerciais e, portanto, nãodivulgar nenhuma dessas informações a terceiros, a menos que haja algum direito ou dever legal ou profissional de divulgação, nem usar as informações para obtenção de vantagem pessoal ilícita pelo auditor ou por terceiros; (e) comportamento profissional – cumprir as leis e os regulamentos pertinentes e evitar qualquer ação que desacredite a profissão.

Os conceitos sobre a independência devem ser aplicados por auditores para:

(a) identificar ameaças à independência; (b) avaliar a importância das ameaças identificadas; e (c) aplicar salvaguardas, quando necessário, para eliminar as

ameaças ou reduzi-las a um nível aceitável.As ameaças à independência se enquadram em uma ou mais

de uma das categorias a seguir: a) de interesse próprio: é a ameaça de que interesse financeiro

ou outro interesse influenciará de forma não apropriada o julgamento ou o comportamento do auditor;

b) de autor revisão: é a ameaça de que o auditor não avaliará a propriadamente os resultados de julgamento dado ou serviço prestado anteriormente por ele, nos quais ele confiará para formar um julgamento como parte da prestação do serviço atual;

c) de defesa de interesse do cliente: é a ameaça de que o auditor promoverá ou defenderá a posição de seu cliente a ponto em que a sua objetividade fique comprometida;

d) de familiaridade: é a ameaça de que, devido ao relacionamento longo oupróximo com o cliente, o auditor tornar-se-á solidário aos interesses dele ou aceitará seu trabalho sem muito questionamento;

e) de intimidação: é a ameaça de que o auditor será dissuadido de agirobjetivamente em decorrência de pressões reais ou aparentes, incluindotentativas de exercer influência indevida sobre o auditor.

Registre-se que ameaças à independência surgem quando um familiar róximo de membro da equipe de auditoria é:

(a) conselheiro ou diretor do cliente de auditoria; (b) empregado em cargo que exerça influência significativa

sobre a elaboração dos registros contábeis do cliente ou das demonstrações contábeis sobre as quais a firma emitirá relatório de auditoria.

DocumentaçãoO auditor deve documentar as conclusões sobre o cumprimento

dos requisitos de independência e a essência de quaisquer discussões relevantes que suportam essas conclusões. Consequentemente: (a) quando são necessárias salvaguardas para reduzir uma ameaça a um nível aceitável, o auditor deve documentar a natureza da ameaça e das salvaguardas existentes ou aplicadas que reduzem a ameaça a um nível aceitável; (b) quando a ameaça precisou de análise significativa para avaliar se eram necessárias salvaguardas e o auditor concluiu que não porque a ameaça já estava em um nível aceitável, o auditor deve documentar a natureza da ameaça e a justificativa para a conclusão.

Elaboração de registros contábeis e de demonstrações contábeis

As demonstrações contábeis são a representação estruturada de informações financeiras históricas, que normalmente inclui notas explicativas, com a finalidade de informar os recursos ou as obrigações econômicas da entidade em determinado momento ou as mutações de tais recursos ou obrigações durante um período de tempo de acordo com uma estrutura de relatório financeiro aplicável.


AUDITORIA

As respectivas notas explicativas normalmente compreendem o resumo das principais políticas contábeis e outras informações. O termo pode se referir a um conjunto completo de demonstrações contábeis, mas também pode se referir a quadros isolados das demonstrações contábeis, por exemplo, balanço patrimonial, demonstração do resultado e as respectivas notas explicativas.

Entende-se por informação financeira histórica as informações expressas em termos financeiros relacionadas a uma entidade específica, derivadas basicamente do sistema contábil da referida entidade, sobre eventos econômicos ocorridos em períodos passados ou sobre condições ou circunstâncias econômicas em momentos no passado.

A administração é responsável pela elaboração e adequada apresentação das demonstrações contábeis de acordo com a estrutura de relatórios financeiros aplicável. Essas responsabilidades incluem: originar ou alterar lançamentos no livro diário ou avaliar as classificações contábeis de transações; elaborar ou alterar documentos fonte ou originar dados, em formato eletrônico ou outro formato, evidenciando a ocorrência de uma transação (por exemplo, pedidos de compra, registros de horas trabalhadas e pedidos de clientes).

A prestação de serviços contábeis e de escrituração contábil a um cliente de auditoria, como elaboração de registros contábeis ou demonstrações contábeis, cria ameaça de autor revisão quando a firma posteriormente audita as demonstrações contábeis.

Assim, são considerados prestação de serviços que não são de asseguração a clientes de auditoria os seguintes serviços: elaboração de registros contábeis e de demonstrações contábeis; avaliação; fiscais; de auditoria interna; de tecnologia da informação; de suporte a litígio; legais; de recrutamento e financeiros corporativos.

Definições básicas de Trabalho de auditoria É a asseguração razoável em que o auditor expressa opinião

sobre se as demonstrações contábeis foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, de acordo com uma estrutura de relatório financeiro aplicável, como trabalho conduzido de acordo com as normas de auditoria.

Trabalho de revisão É o trabalho de asseguração, conduzido de acordo com as

Normas de Revisão, em que o auditor que presta serviços expressa conclusão sobre se chegou à atenção do auditor algum fato que o leve a crer que as demonstrações contábeis não tenham sido elaboradas, em todos os aspectos relevantes, de acordo com a estrutura de relatório financeiro aplicável.

17. RELATÓRIOS DE AUDITORIA.

• Assinatura do auditor: em nome da firma de auditoria,

em nome pessoal do auditor ou dos dois, conforme apropriado, incluindo sua qualificação profissional na área contábil;

• Data: que não pode ser anterior à data em que o auditor obteve evidência apropriada e suficiente para fundamentar a sua opinião sobre as demonstrações contábeis.

• Endereço do auditor independente

Responsabilidade geralConsiderando que a opinião do auditor é fornecida sobre

as demonstrações contábeis e que elas são elaboradas sob a responsabilidade da administração, o auditor não está em posição de concluir que foi obtida evidência apropriada e suficiente até que seja constatado que todas as demonstrações contábeis, incluindo as respectivas notas explicativas, foram elaboradas e que a administração aceitou a responsabilidade por elas.

O auditor, em seu relatório, deve especificar que a auditoria foi conduzida em conformidade com as normas indicando sempre a origem delas.

Deve esclarecer que essas normas requerem o cumprimento de exigências éticas, o planejamento das ações e aplicação de procedimentos adequados para se obter segurança razoável de que as demonstrações contábeis não apresentem distorções relevantes. O relatório deve especificar se o auditor acredita que a evidência obtida é suficiente e apropriada para fundamentar a sua opinião.

Caso o auditor, por exigência de lei ou regulamento, tenha que utilizar uma forma ou um texto especifico para elaborar o seu relatório, ele só pode se referir às normas de auditoria brasileiras ou internacionais se incluir, no mínimo, cada um dos seguintes elementos:

(I) título; (II) destinatário, conforme exigido pelas circunstâncias da

contratação; (III) parágrafo introdutório que identifica as demonstrações

contábeis auditadas; (IV) descrição da responsabilidade da administração pela

elaboração das demonstrações contábeis; (V) descrição da responsabilidade do auditor por expressar

uma opinião sobre as demonstrações contábeis e o alcance da auditoria, que inclui:

a) referência às normas de auditoria brasileiras e internacionais de auditoria e a lei ou regulamento; e b) descrição da auditoria de acordo com essas normas;

(VI) parágrafo da opinião contendo a opinião expressa sobre as demonstrações contábeis e referência à estrutura de relatório financeiro aplicável utilizada para elaborar as demonstrações contábeis (práticas contábeis adotadas no Brasil ou, se for o caso, incluir aidentificação de origem da estrutura de relatório financeiro aplicada);

(VII) assinatura do auditor; (viii) data do relatório; e (ix) localidade em que orelatório foi emitido.

Se auditor tiver que tratar no seu relatório de outras responsabilidades complementares em relação às demonstrações contábeis, de acordo com as normas de auditoria, essas outras responsabilidades devem ser tratadas em seção separada no relatório do auditor independente com o subtítulo “Relatório do auditor independente sobre outros requisitos legais e regulatórios”.

Quando o relatório do auditor se refere tanto às normas de auditoria nacionais ou específicas de outra jurisdição e as normas brasileiras de auditoria (NBC TAs), o relatório deve identificar a jurisdição de origem das normas de auditoria nacionais ou específicas.

No caso de serem apresentadas informações suplementares com as demonstrações contábeis auditadas, não requeridas pela estrutura de relatório financeiro aplicável (práticas contábeis brasileiras), o auditor deve avaliar se essas informações suplementares estão claramente diferenciadas das demonstrações contábeis auditadas. Exemplo de Relatório de Auditoria sobre as demonstrações contábeis elaboradas de acordo com a estrutura de apresentação adequada (práticas contábeis adotadas no Brasil).

RELATÓRIO DO(S) AUDITOR(ES) INDEPENDENTE(S) SOBRE AS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS(Destinatário apropriado)

Examinamos as demonstrações contábeis da Companhia ABC, que compreendem o balanço patrimonial em 31 de dezembro de 2011 e as respectivas demonstrações do resultado, das mutações do patrimônio líquido, dos fluxos de caixa e do valor adicionado para o exercício findo naquela data, assim como o resumo das principais práticas contábeis e demais notas explicativas.


AUDITORIA

(Responsabilidade da administração sobre as demonstrações contábeis). A administração da Companhia é responsável pela elaboração e adequada apresentação dessas demonstrações contábeis de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil e pelos controles internos que ela determinou como necessários para permitir a elaboração de demonstrações contábeis livres de distorção relevante, independentemente se causada por fraude ou erro.

(Responsabilidade dos auditores independentes)Nossa responsabilidade é a de expressar uma opinião sobre

essas demonstrações contábeis com base em nossa auditoria, conduzida de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Essas normas requerem o cumprimento de exigências éticas pelos auditores e que a auditoria seja planejada e executada com o objetivo de obter segurança razoável de que as demonstrações contábeis estão livres de distorção relevante.

Uma auditoria envolve a execução de procedimentos selecionados para obtenção de evidência a respeito dos valores e divulgações apresentados nas demonstrações contábeis. Os procedimentos selecionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliação dos riscos de distorção relevante nas demonstrações contábeis, independentemente se causada por fraude ou erro. Nessa avaliação de riscos, o auditor considera os controles internos relevantes para a elaboração e adequada apresentação das demonstrações contábeis da Companhia para planejar os procedimentos de auditoria que são apropriados nas circunstâncias, mas não para fins de expressar uma opinião sobre a eficácia desses controles internos da Companhia. Uma auditoria inclui, também, a avaliação da adequação das práticas contábeis utilizadas e a razoabilidade das estimativas contábeis feitas pela administração, bem como a avaliação da apresentação das demonstrações contábeis tomadas em conjunto.

Acreditamos que a evidência de auditoria obtida é suficiente e apropriada para fundamentar nossa opinião.

(Opinião) Em nossa opinião, as demonstrações contábeis acima referidas apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posição patrimonial e financeira da Entidade ABC em 31 de dezembro de 2011, o desempenho de suas operações e os seus fluxos de caixa para o exercício findo naquela data, de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil.

[Local] (localidade do escritório de auditoria que emitiu o relatório)

e data do relatório do auditor independente][Nome do auditor independente (pessoa física ou jurídica)][Nome do profissional (sócio ou responsável técnico, no caso

de o auditor ser pessoa jurídica)][Números de registro no CRC da firma de auditoria e do

profissional que assinao relatório][Assinatura do auditor independente]

18. EVENTOS SUBSEQUENTES.

O auditor deve considerar se a avaliação de risco para determinar a natureza e extensão desses procedimentos, incluem: (a) obtenção de entendimento dos procedimentos estabelecidos pela administração para assegurar que oseventos subsequentes são identificados; (b) indagação sobre a ocorrência de eventos subsequentes que poderiam afetar as demonstrações contábeis; (c) leitura das atas das reuniões dos proprietários (dos acionistas em sociedade anônima), da administração e dos responsáveis pela governança da entidade, realizadas após a data das demonstrações contábeis, e indagação sobre assuntos discutidos nas reuniões para as quais as atas ainda não estão disponíveis; (d) leitura das últimas demonstrações contábeis intermediárias da entidade, se houver.

Se o auditor identificar eventos que requerem ajuste ou divulgação nas demonstrações contábeis, ele deve determinar se cada um desses eventos está refletido de maneira apropriada nas referidas demonstrações de acordo com a estrutura conceitual aplicável.

O auditor também pode considerar necessário: (I) ler os últimos orçamentos disponíveis, previsões de fluxos

de caixa e outros relatórios da administração relacionados de períodos posteriores à data das demonstrações contábeis;

(II) indagar, ou estender as indagações anteriores, aos consultores jurídicossobre litígios e reclamações; ou

(III) considerar a necessidade de representações formais que cubram determinados eventos subseqüentes para corroborar outra evidência de auditoria.

O auditor deve solicitar uma representação formal, de que todos os eventos subsequentes à data das demonstrações contábeis e que, segundo a estrutura de relatório financeiro aplicável, requerem ajuste ou divulgação,foram ajustados ou divulgados.

• Fatos que chegaram ao conhecimento do auditor após a data do seu relatório, mas antes da data de divulgação das demonstrações seu relatório, mas antes da data de divulgação das demonstrações seu relatório, mas antes.

O auditor não tem obrigação de executar nenhum procedimento em relação às demonstrações contábeis após a data do seu relatório.

Entretanto, se, após a data do seu relatório, mas antes da divulgação das demonstrações contábeis, o auditor tomar conhecimento de fato que, se fosse do seu conhecimento, poderia ter levado o auditor a alterar seu relatório, ele deve:(a) discutir o assunto com a administração e, quando apropriado, com os responsáveis pela governança; (b) determinar se as demonstrações precisam ser alteradas e, caso afirmativo, indagar como a administração pretende tratar o assunto nas demonstrações.

Caso a administração altere as demonstrações contábeis, o auditor deve: (a)aplicar os procedimentos necessários nas circunstâncias da alteração; (b)estender os procedimentos até a data do novo relatório; e (c) fornecer novo relatório sobre as demonstrações contábeis alteradas. O novo relatório não deve ter data anterior à data de aprovação das demonstrações contábeis alteradas.

• Fatos que chegaram ao conhecimento do auditor independente após a divulgação das demonstrações contábeis. Após a divulgação das demonstrações contábeis, o auditor não tem obrigação de executar nenhum procedimento em relação a essas demonstrações.

Entretanto, se, após a divulgação das demonstrações, ele tomar conhecimento de fato que, se fosse do seu conhecimento na data do seu relatório, poderia tê-lo levado a altera-lo, o auditor deve: (a) discutir o assunto com a administração e, quando apropriado, com os responsáveis pela governança; (b) determinar se as demonstrações contábeis precisam ser alteradas e, caso afirmativo; (c) indagar como a administração pretende tratar do assunto.a) caso a administração altere as demonstrações contábeis, o auditor deve:(a) aplicar os procedimentos necessários nas circunstâncias das alterações;(b) revisar as providências tomadas pela administração para garantir que todos os que receberam as demonstrações contábeis juntamente com o respectivo relatório do auditor sejam informados da situação; (c) exceto se a legislação não restringir:

(I) estender os procedimentos de auditoria até adata do novo relatório, datado posteriormente à data de aprovação das demonstrações contábeis reapresentadas; e (II) fornecer novo relatório sobre essas demonstrações reapresentadas; (d) no caso em que a legislação não restringir, alterar seu relatório.

O auditor deve incluir no seu relatório, novo ou reemitido, Parágrafo de Ênfase com referência à nota explicativa que esclarece mais detalhadamente a razão da alteração das demonstrações contábeis e do relatório fornecido pelo auditor.


AUDITORIA

Caso a administração não adote as providências necessárias para garantir que todos os que receberam as demonstrações contábeis emitidas anteriormente sejam informados da situação e não altere essas demonstrações nas circunstâncias em que o auditor considere necessário, ele deve notificar a administração e os responsáveis pela governança, de que ele procurará evitar o uso por terceiros daquele relatório. Se, apesar dessa notificação, a administração ou os responsáveis pela governança não tomarem as providências necessárias, ele deve tomar as medidas apropriadas para tentar evitar o uso por terceiros daquele relatório de auditoria.

Caso a administração tenha divulgado as demonstrações contábeis apesar da notificação do auditor para não divulgá-las, ele deve avaliar a adoção de medidas a serem tomadas em função de seus direitos e das suas obrigações legais. Consequentemente, pode ser apropriado buscar assessoramento.

Caso o auditor acredite que a administração, ou os responsáveis pela governança, não tomaram as medidas necessárias para evitar o uso indevido do seu relatório sobre as demonstrações contábeis divulgadas apesar da notificação do auditor de que ele tomará medidas para tentar evitar esse uso indevido, ele deve avaliar a adoção de medidas a serem tomadas em função de seus direitos e das suas obrigações legais. Consequentemente pode ser apropriado buscar assessoramento legal.

Dupla dataQuando o auditor alterar seu relatório, ele incluirá data

adicional restrita a essa alteração. A data do relatório sobre as demonstrações contábeis anterior

à alteração feita pela administração permanece inalterada, pois essa data informa ao leitor quando o trabalho de auditoria para essas demonstrações contábeis foi concluído. Entretanto, é incluída data adicional no relatório para informar os usuários que os procedimentos do auditor posteriores àquela data restringiram-se à alteração subsequente das demonstrações contábeis.

O exemplo a seguir ilustra melhor: (Data do relatório do auditor independente), exceto para a Nota Y (data da conclusão dos procedimentos de auditoria restritos à alteração na Nota Y).

19. NORMAS E PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA DO IBRACON - INSTITUTO DOS AUDITORES INDEPENDENTES DO BRASIL.

IBRACON – INSTITUTO DOS AUDITORESINDEPENDENTES DO BRASIL

Norma e Procedimentos de AuditoriaNPA 14 - LAUDOS DE AVALIAÇÃO EMITIDOS POR

AUDITOR INDEPENDENTE

Índice ItensObjetivo 1Conceito de Avaliação Contábil 2Situações em que são Aplicáveis Avaliações Contábeis 3Responsabilidade dos Avaliadores 4 e 5Responsabilidade dos Administradores 6 e 7Critérios Utilizados na Avaliação 8 a 15Avaliação a Valor Contábil 9Avaliação a Valor Contábil Ajustado a Preços de Mercado 10

a 15Restrições Profissionais 16 e 17Alcance dos Trabalhos e da Responsabilidade do Profissional

18 a 20Situações Inerentes à Emissão de Laudos de Avaliação

Contábil 21 a 37

Valores de Avaliação Divergentes dos Livros Contábeis 22 a 24

Limitações ao Alcance dos Trabalhos de Avaliação 25 a 29Eventos Futuros e Indeterminados (Incertezas) 30 a 34Avaliações com Passivo a Descoberto 35 a 37Participação do Auditor em Assembléias e em Reuniões 38Laudos Emitidos em Data-base Anterior ao Exame em Curso

ouem Data-base Subseqüente 39 a 43Utilização do Trabalho de Outros Profissionaisda Área Contábil e/ou de Especialistas Legalmente Habilitados

44 a 49Estrutura Sugerida para o Laudo de Avaliação Contábil 50Modelo de Laudo de Avaliação 51Data de Vigência 52AnexosI. Avaliação do Patrimônio Líquido Contábil Apurado por

Meio dos Livros ContábeisII. Avaliação do Acervo Líquido Formado por Determinados

Ativos e PassivosApurados por Meio dos Livros ContábeisIII. Avaliação do Patrimônio Líquido a Valor Contábil

Apurado por Meio dos LivrosContábeis e Ajustado para Adequá-los às Práticas Contábeis

Adotadas no BrasilIV. Avaliação do Patrimônio Líquido Contábil Apurado por

Meio dos Livros Contábeis, Quando Existir Situação de IncertezaV. Avaliação do Patrimônio Líquido Contábil Apurado por

Meio dos Livros Contábeis e Ajustado a Preços de MercadoVI. Modelo de Carta de Justificativa de Impossibilidade de

Emitir Laudo em Decorrência de Limitação na Extensão dos Trabalhos

Objetivo1. Esta Norma e Procedimentos de Auditoria (NPA)

estabelece padrões técnicos e profissionais a serem observados pelo auditor independente, nomeado como perito ou como empresa especializada (também referido como avaliador para fins desta NPA), na emissão de laudo de avaliação a valor contábil ou a valor contábil ajustado a preços de mercado, destinado a apoiar processos de incorporação, cisão ou fusão de entidades empresas, de retirada ou ingresso de sócios, de encerramento de atividades ou operações específicas previstas em lei.

Os trabalhos do auditor independente para a emissão de laudos de avaliação contábil devem ser conduzidos com observância ao descrito nesta NPA.

Conceito de Avaliação Contábil2. A avaliação contábil consiste na determinação do valor de

componentes específicos ou de todos os componentes do balanço patrimonial de uma entidade em determinada data. Assim, para fins desta NPA, o laudo de avaliação poderá compreender: (a) patrimônio líquido contábil (ou, ainda, o acervo líquido contábil formado por todos os componentes do balanço patrimonial); e (b) acervo líquido contábil formado por determinados ativos e passivos especificamente selecionados pela administração da entidade solicitante do laudo de avaliação.

Situações em que são Aplicáveis Avaliações Contábeis3. As avaliações contábeis, com a conseqüente emissão de

laudos de avaliação, são geralmente requeridas em situações previstas na legislação societária ou em normas de órgãos reguladores. Por ocasião da aprovação desta norma, as principais situações que requerem laudos de avaliação são as seguintes:

(a) Lei das Sociedades por Ações (Lei nº. 6.404/76)Bens incorporados ao capital e à formação do capital (arts.

7º. e 8º.)


AUDITORIA

Constituição de companhia por subscrição particular (art. 88)Aumentos de capital (art. 170)Incorporações, cisões e fusões (arts. 220 a 234 e 264)Alienação de controle (art. 254-A)(b) CVM - Comissão de Valores MobiliáriosInstruções CVM nº. 361/02 e nº. 436/06 - Oferta Pública de

Aquisição de ações – OPA, nas situações nela previstas relativas à avaliação contábil.

Instruções CVM nº. 319/09 e nº. 320/99 - Incorporação, fusão e cisão envolvendo companhia aberta.

(c) Código Civil (Lei nº. 10.406/02)Da Transformação, da Incorporação, da Fusão e da Cisão das

Sociedades (arts. 1.113 a 1.122).

Responsabilidade dos Avaliadores4. A responsabilidade legal dos profissionais nomeados e que

desenvolvem trabalhos como avaliadores está definida no artigo 8º. da Lei das Sociedades por Ações e nos Códigos Penal e Civil brasileiros.

5. A responsabilidade profissional do auditor independente, para emitir laudo de avaliação, está restrita à conformidade de sua atuação técnica com as exigências estabelecidas nesta NPA.

Os itens 16 a 20 tratam especificamente das Restrições Profissionais e do Alcance dos Trabalhos e da Responsabilidade do Profissional.

Responsabilidade dos Administradores6. A responsabilidade dos administradores da entidade,

cujo patrimônio líquido ou acervo líquido foi avaliado, consiste na manutenção de um adequado sistema de controles internos contábeis e administrativos destinado a proporcionar: (a) proteção ao patrimônio e prevenção e detecção de fraudes; (b) escrituração fidedigna das transações por meio de registros que dão suporte às informações contábeis; (c) elaboração de demonstrações contábeis de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil e (d) guarda, em boa ordem, de documentos que constituem as evidências comprobatórias das transações efetuadas.

7. A administração da entidade deverá fornecer ao auditor independente responsável pelo laudo de avaliação declaração expressa (carta de responsabilidade da administração) reconhecendo sua responsabilidade sobre a manutenção de sistema de controles internos contábeis e administrativos adequado às finalidades acima descritas, bem como sobre todos os assuntos que produzem reflexos relevantes no balanço ou nos componentes do balanço que foram objeto dos trabalhos do laudo de avaliação.

Essa declaração expressa deve ser fornecida com base nos preceitos estabelecidos na Norma Brasileira de Contabilidade – NBC sobre Carta de Responsabilidade da Administração, do Conselho Federal de Contabilidade.

Critérios Utilizados na Avaliação8. As atuais normas existentes no Brasil admitem diversos

critérios de avaliação de ativos e passivos, assim conceituados:◙ Avaliação a valor contábil – mensuração do patrimônio

líquido de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil.◙ Avaliação a valor de cotação das ações – avaliação do valor

da companhia, calculado com base no preço das ações negociadas em bolsa.

◙ Avaliação a valor econômico: a) Fluxo de caixa descontado – mensuração do valor

econômico de uma entidade pelas projeções e pela análise dos resultados futuros ajustados a valor presente, com base em premissas e cenários econômicos.

b) Comparação por múltiplos – mensuração do valor econômico de uma entidade pela comparação entre dados (por exemplo, faturamento bruto) de companhias de características semelhantes.

◙ Avaliação a valor contábil ajustado a “preços de mercado” – mensuração do patrimônio líquido pelo valor contábil, acrescido de mais ou menos-valia decorrente de determinadas premissas para se obter os valores de mercado dos ativos e dos passivos.

Os critérios abordados nos itens 9 a 15 a seguir são os únicos abrangidos pela presente NPA.

Avaliação a Valor Contábil9. Mensuração do patrimônio líquido e/ou do acervo líquido

formado por determinados ativos e passivos escriturados e avaliados de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil.

Avaliação a Valor Contábil Ajustado a Preços de Mercado10. Mensuração do patrimônio líquido e/ou do acervo líquido

contábil apurado conforme item 9 acima, ajustado por mais ou deduzido por menos-valia decorrente da avaliação de ativos e passivos a valores de mercado, quando ainda não refletidos na contabilidade.

11. O valor de mercado do ativo imobilizado é normalmente obtido a partir de laudo de avaliação de especialistas. O valor de mercado dos demais ativos e dos passivos, por sua vez, pode decorrer de premissas assumidas pela administração, com apoio ou não de especialistas, conforme as circunstâncias.

O laudo de avaliação a valor contábil ajustado a preços de mercado deverá mencionar claramente a parcela de responsabilidade atribuída a cada parte, pelo descrito no item 49, bem como conter demonstrativo que indique a mais ou menos-valia dos principais ativos e passivos, calculada sob responsabilidade da administração, acrescida ao acervo líquido ou ao patrimônio líquido.

12. Pode ocorrer, por outro lado, que uma entidade contrate um auditor independente para que este determine premissas, efetue os cálculos e, assim, estabeleça o valor do acervo líquido ou patrimônio líquido com os ativos e passivos a valor de mercado, pelo fato de o auditor possuir um bom entendimento dos negócios e das operações da entidade, por sua capacitação etc. Nessas circunstâncias, considerando as restrições profissionais descritas no item 16 a seguir, esses trabalhos não devem ser executados pelo mesmo auditor independente contratado para a realização dos serviços de auditoria independente das demonstrações contábeis da entidade.

13. Ao emitir laudo com as contas avaliadas segundo as práticas contábeis adotadas no Brasil, fica claro o critério utilizado para todas as contas. Quando os ativos e os passivos estão a valores de mercado, os critérios utilizados para determinar os correspondentes ajustes efetuados devem ser divulgados no próprio corpo do laudo – de forma detalhada ou de forma sumária e com referência à nota explicativa que fizer parte do objeto do laudo – para o correto entendimento do acervo líquido determinado.

14. A conceituação do que é valor de mercado para cada elemento de ativo e passivo deve observar as normas e os critérios aos quais está associado o laudo a ser emitido. Se as normas associadas não trouxerem o conceito de valor de mercado, o IBRACON entende que o valor de mercado pode ser o valor que se obteria com a negociação do ativo ou do passivo em um mercado ativo, em que comprador e vendedor tenham conhecimento do assunto e independência entre si, sem que corresponda a uma transação compulsória ou decorrente de um processo de liquidação.

15. Na ausência de um mercado ativo para um ativo ou passivo específicos, o valor de mercado pode ser determinado pelo valor que se obteria com a negociação, também em um mercado ativo, de outro item de natureza, prazo e risco similares.


AUDITORIA

Na ausência de mercado, a alternativa pode ser a elaboração dos seguintes cálculos:

a) Cálculo do valor presente dos ativos e passivos que reflita avaliações do mercado quanto ao valor do dinheiro no tempo e com os riscos específicos, ao se tratar de ativos e passivos monetários.

b) Cálculo do valor que seria obtido mediante a realização, até mesmo por venda, dos itens não monetários.

c) Cálculo do valor das contingências (ativas e passivas que se qualifiquem para registro contábil segundo as práticas contábeis adotadas no Brasil).

d) Determinação do passivo ou do ativo tributário, decorrente da maior ou menor valia, respectivamente, apurada em decorrência dos itens anteriores.

Restrições Profissionais16. A aceitação de trabalhos de laudo de avaliação contábil

deverá observar as normas profissionais do auditor independente. Os seguintes normativos, atualmente vigentes, merecem destaque especial no contexto da presente NPA: o inciso IV do artigo 2º e o artigo 5º, do Código de Ética Profissional do Contabilista, e o parágrafo 2.8.2 - Serviços de avaliação de empresas e reavaliação espontânea de ativos, da NBC P 1 – IT 02, emitida pelo Conselho Federal de Contabilidade.

17. Considerando as exigências do Código de Ética, o auditor independente nomeado avaliador, ao aceitar realizar o trabalho, deve incluir em sua proposta de prestação de serviços, sempre que previsíveis, quaisquer eventuais restrições que os trabalhos poderiam vir a ter durante sua execução, bem como mencionar a possibilidade, se forem identificadas limitações relevantes na extensão dos trabalhos ao longo de sua execução, de substituição do laudo de avaliação por uma carta justificando as razões de sua não-emissão. Atenção especial deve ser dada aos assuntos referidos nos itens 21 a 29 - Situações inerentes à emissão de laudos de avaliação contábil.

Alcance dos Trabalhos e da Responsabilidade do Profissional18. O alcance dos trabalhos de avaliação contábil deve

corresponder ao requerido pelas disposições da NBC T 11 - Normas de Auditoria Independente das Demonstrações Contábeis, com a observância das normas e a aplicação de procedimentos técnicos na mesma extensão e documentação exigidas para a realização de exames de auditoria, cujos procedimentos devem ser adaptados às circunstâncias, uma vez que, nos trabalhos destinados à emissão de laudo de avaliação contábil em certa data-base, os procedimentos aplicados são principalmente direcionados aos valores constantes do balanço patrimonial, não sendo, portanto, direcionados a examinar as contas de resultado, as origens e aplicações de recursos e/ou as mutações havidas no patrimônio líquido durante o período findo na data-base do laudo de avaliação. Similar enfoque será aplicável quando o laudo de avaliação referir-se a um acervo contábil.

19. É entendimento do IBRACON que a natureza dos trabalhos de revisões limitadas ou dos trabalhos de procedimentos previamente acordados com a administração da entidade não é consistente com os objetivos de um laudo de avaliação.

20. Contudo, nada impede que procedimentos já executados pelo auditor em trabalho anterior contratado pela entidade sejam considerados no planejamento do trabalho do laudo de avaliação, o mesmo ocorrendo com o aproveitamento, na extensão apropriada, de procedimentos de auditoria aplicados num exame de demonstrações contábeis levantadas em data anterior próxima ou procedimentos relacionados a um exame em curso (trabalhos preliminares) de uma demonstração a ser levantada em data subseqüente, conforme itens 39 a 43 desta NPA.

Situações Inerentes à Emissão de Laudos de Avaliação Contábil

21. A seguir, estão abordadas determinadas situações com as quais o auditor independente pode se deparar durante a execução dos trabalhos de avaliação.

Valores de Avaliação Divergentes dos Livros Contábeis22. O laudo de avaliação contábil deve ser conclusivo quanto

aos valores do patrimônio ou acervo líquido. Entretanto, é possível que a entidade tenha adotado, na escrituração de suas transações, práticas contábeis consideradas inadequadas pelo auditor.

23. Desde que as divergências originadas de tais práticas contábeis possam ser adequadamente quantificadas, permitindo identificar os ajustes aos itens objeto da avaliação, o fato não impedirá a emissão de laudo conclusivo sobre os itens avaliados, mesmo que tais ajustes não sejam contabilizados pela entidade.

24. Nessas circunstâncias, no corpo do laudo de avaliação será (rão) incluído(s) parágrafo(s) explicativo(s) dos descumprimentos observados e, no anexo integrante do laudo, os componentes do balanço avaliados, apresentados pelos valores contabilizados nos livros, e os ajustes necessários para adequá-los às práticas contábeis adotadas no Brasil. O parágrafo de conclusão fará menção explícita e exclusiva aos valores ajustados.

Limitações ao Alcance dos Trabalhos de Avaliação25. Limitações ao alcance dos trabalhos de avaliação exigirão

considerações por parte do auditor no que se refere à quantificação e à relevância dos fatores que envolvem os aspectos limitativos e que não foram passíveis de identificação antes da execução dos trabalhos (situação que, se tivesse ocorrido, poderia ou deveria levar o profissional à não-aceitação do trabalho, conforme abordado no item 17 - Restrições Profissionais).

26. Nos casos em que a limitação existente não for quantificável, como a não-realização de contagem física de estoques, a relevância atribuível a esse item no conjunto dos ativos e passivos sujeitos ao laudo será fundamental para a decisão sobre a emissão ou não do laudo conclusivo.

27. Nessa circunstância, as normas de um trabalho de auditoria independente determinam que o auditor, em virtude da relevância da limitação:

(I) emita parecer de auditoria sem ressalvas ou (II) emita parecer com ressalva ou abstenção de opinião, em

decorrência da limitação no alcance de seus trabalhos.28. Contudo, para fins de emissão de laudo de avaliação, a

existência de limitações relevantes é inconsistente com a natureza e o objetivo deste e, portanto, não é aceitável emitir laudo de avaliação com ressalva não quantificada.

29. Nos casos em que o auditor constatar restrições a seu trabalho e se deparar com a impossibilidade de emitir laudo de avaliação conclusivo, deverá encaminhar carta aos contratantes do trabalho, identificando as razões que o levaram a essa decisão. O Anexo VI à presente NPA contém modelo sugerido para essas circunstâncias.

Eventos Futuros e Indeterminados (Incertezas)30. Durante a realização de seus trabalhos, o auditor pode

identificar incertezas cuja solução depende de eventos futuros, mas que, se a solução fosse conhecida antes da emissão do laudo, poderia afetar o valor da avaliação pretendida.

31. A emissão de laudo de avaliação contábil tem como premissa básica o fato de que o valor dos componentes avaliados reflete as transações ocorridas até a data-base, observados os eventos subseqüentes que podem gerar ajustes aos saldos nessa data-base, conforme normas contábeis.


AUDITORIA

32. Dessa forma, em princípio, as referidas incertezas não deveriam ser mencionadas no laudo de avaliação conclusivo emitido. No entanto, laudos de avaliação contábil podem ser emitidos e utilizados como um instrumento essencial em processos de negociação de ativos e passivos.

A necessidade de se emitir laudo conclusivo sobre itens contábeis que estão registrados em determinada data não impossibilita o auditor de divulgar eventuais incertezas relevantes que, se conhecidas, poderiam alterar significativamente o rumo das negociações em curso e, assim, levar à adoção, entre as partes, de cláusulas contratuais restritivas ou condicionantes a fatos futuros.

Esse fato deverá ser divulgado em parágrafo explicativo após o parágrafo de conclusão, a ser iniciado com expressão que deixe claro não se tratar de ressalva, como “Sem ressalvar o valor do acervo líquido”.

33. Um parágrafo explicativo significa divulgar incertezas que podem ter desfechos relevantes, e cuja solução depende de eventos futuros, mas que não afetam a conclusão sobre o valor contábil dos itens avaliados na data-base, segundo os fatos conhecidos no presente.

34. A decisão de divulgar ou não determinadas incertezas deve ser devidamente formalizada nos papéis de trabalho do auditor, com a discussão de todos os fatos e eventos futuros relacionados ao assunto.

Avaliações com Passivo a Descoberto35. Para fins de avaliação contábil, a situação na qual uma

entidade apresenta patrimônio líquido negativo (passivo a descoberto), ou, em outras palavras, passivos maiores que valor do ativo total, é idêntica àquela em que o patrimônio líquido é positivo.

36. O laudo de avaliação deve restringir-se exclusivamente ao aspecto contábil da situação existente, ou seja, determinar se a apuração do patrimônio líquido positivo ou negativo, ou, ainda, de componentes deste, foi realizada segundo as práticas contábeis adotadas no Brasil e deve ser conclusiva quanto ao valor apurado.

37. O princípio fundamental de contabilidade relativo à continuidade da entidade não é aplicável a trabalhos de avaliação contábil. No entanto, eventuais dúvidas sobre a continuidade das operações de uma entidade representam uma incerteza e devem ser tratadas como tal, na forma exposta nos itens 30 a 34 anteriores.

Participação do Auditor em Assembléias e em Reuniões38. Mediante comunicação formal feita com antecedência pela

entidade contratante sobre local, data e hora do evento, o auditor independente deverá comparecer à Assembléia de Acionistas ou Reunião de Quotistas na qual o laudo de avaliação contábil será submetido à apreciação, para, se e quando solicitado, dar informações e esclarecimentos sobre o documento emitido.

Laudos Emitidos em Data-base Anterior ao Exame em Curso ou em Data-base Subseqüente

39. Não há impedimento ético ou de conflito de interesses na contratação, para se emitir laudo de avaliação contábil, de profissional que também atue como auditor independente das demonstrações contábeis anuais ou intermediárias da contratante, nos termos das normas de independência do

Conselho Federal de Contabilidade – CFC.40. Quando aplicável, os procedimentos e trabalhos de

auditoria realizados em conexão com o exame das demonstrações contábeis anuais poderão ser utilizados como parte dos trabalhos de avaliação.

41. O auditor deverá elaborar papéis de trabalho completos da avaliação, que constituirão a evidência comprobatória dos procedimentos técnicos adotados e, neles, incluir referência aos papéis que possam ser aproveitados dos trabalhos de auditoria que

contêm os detalhes de procedimentos exigidos e já executados em conexão com os trabalhos normais de auditoria. Segundo a norma de auditoria Papéis de Trabalho e Documentação da Auditoria, no caso de auditorias realizadas em vários períodos consecutivos, alguns papéis de trabalho, desde que sejam atualizados, podem ser reutilizados, diferentemente daqueles que contêm informações sobre a auditoria de um único período.

42. As questões (a) da diferença de data-base do laudo de avaliação em relação à data-base dos trabalhos intermediários de auditoria já realizados e (b) da adequação da abrangência dos procedimentos já executados devem ser consideradas visando a determinar a necessidade de se estender e/ou adequar esses trabalhos àqueles exigidos para os trabalhos de auditoria para emissão de laudo de avaliação.

43. Os papéis de trabalho que dão suporte ao laudo de avaliação devem representar um conjunto completo de documentação, com reutilização ou não de outros trabalhos. O fato de o trabalho de avaliação ser feito em conexão com outros trabalhos (aproveitamento de procedimentos) não precisa ser objeto de menção no laudo.

Utilização do Trabalho de Outros Profissionais da Área Contábil e/ou de Especialistas Legalmente Habilitados

44. Na emissão de laudos, o auditor pode se deparar com a necessidade de utilizar o trabalho de outros auditores e/ou de especialistas legalmente habilitados, com o objetivo de fornecer suporte à parte dos trabalhos inerentes à sua avaliação.

45. Circunstância possível de trabalho de outros auditores é aquela em que uma controlada em conjunto ou coligada relevante, possui auditores independentes diferentes daqueles responsáveis pelos trabalhos da controladora. Os trabalhos desses últimos, no que se refere à avaliação pela equivalência patrimonial da participação societária na controlada, deverão estar suportados pelo parecer ou laudo dos outros auditores, na mesma data-base.

46. Quando o auditor da controladora aceita o laudo ou parecer do auditor da controlada ou coligada relevante, deve destacar em seu laudo a divisão de responsabilidades e os valores envolvidos. Para essa finalidade, normalmente o auditor da controladora deve indicar à administração desta a necessidade de coordenação dos trabalhos com os outros profissionais. Entre as atividades para essa coordenação, destacam-se:

■ análise e verificações na extensão necessária e suficiente para poder certificar e emitir laudo para a controladora sem restrições a contas ou grupo de contas nesse caso em particular, à conta “Investimentos em controladas ou coligadas”;

■ emissão de cartas de entendimentos para os profissionais da controlada ou coligada, descrevendo a utilização que se pretende fazer do resultado dos trabalhos desses profissionais, os aspectos relativos ao acesso aos papéis de trabalho etc.

47. Quanto a outros especialistas, estes podem ser envolvidos, por exemplo, em casos de avaliações de patrimônio líquido contábil ajustado a preços de mercado de certos itens do ativo, nas circunstâncias cuja determinação do valor envolve conhecimentos técnicos específicos que não os dos profissionais da área contábil. Nesse caso, torna-se necessário utilizar o trabalho de especialistas legalmente habilitados para determinar o preço de mercado, visando a determinar o valor de avaliação segundo esse critério.

48. Quando o trabalho de outros profissionais legalmente habilitados for utilizado pelo auditor independente como parte dos trabalhos de avaliação, este normalmente observa o que determina a NBC P 1.8 - Utilização de Trabalhos de Especialistas, ao decidir sobre a questão da divisão de responsabilidade.

49. Nos casos de laudos de avaliação de patrimônio líquido contábil ajustado extracontabilmente a valores de mercado de certos


AUDITORIA

itens do ativo e passivo, o auditor deve fazer menção à existência de trabalhos de especialistas, à circunstância de sua contratação e seu envolvimento, bem como divulgar os correspondentes montantes envolvidos. Isso é importante porque a(s) assembléia(s) que aprovar(em) o laudo do auditor independente também aprovará(ão) os trabalhos dos demais profissionais envolvidos, por serem trabalhos distintos e apenas consolidados.

Estrutura Sugerida para o Laudo de Avaliação Contábil50. A seguinte estrutura de redação, utilizada nos modelos

sugeridos no item 51 a seguir, deve orientar a elaboração do laudo de avaliação a valor contábil.

(a) Destinatário Em condições normais, o laudo deve ser dirigido à assembléia

que nomeou o auditor independente, ao conselho de administração ou à diretoria da entidade (ou a outro órgão equivalente). Em circunstâncias próprias, o laudo é dirigido ao contratante dos serviços.

(b) Dados da firma de auditoriaIdentificação da firma de auditoria, com indicação do endereço,

inscrição no CNPJ e no CRC, informações de seu Contrato Social e do sócio que a representa na avaliação.

(c) Objetivo do laudo de avaliaçãoIdentificação do objeto da avaliação, data da mensuração e

definição da responsabilidade da administração sobre os dados utilizados pelo auditor.

(d) Alcance dos trabalhosDevem ser mencionados a conexão com exame de auditoria e o

cumprimento, pelo auditor, das Normas de Auditoria Independente das Demonstrações Contábeis aplicáveis no Brasil, bem como um resumo dos procedimentos adotados na realização dos trabalhos.

(e) Conclusão (mensuração do valor contábil avaliado)Nesse parágrafo, deve ser indicada, de forma precisa, a

conclusão sobre o valor do objeto do laudo de avaliação (patrimônio ou acervo líquido) auditado pelo auditor independente, bem como incluída a afirmação de que o valor foi escriturado segundo as práticas contábeis adotadas no Brasil.

(f) Local e data de emissãoA data de emissão do laudo deve corresponder à do dia de

encerramento dos trabalhos de avaliação.(g) Identificação do auditor e assinatura do laudo

■ Firma de auditoriaO laudo deverá conter o nome da firma de auditoria, se houver

uma, e o número de registro no CRC.

■ Responsável técnico pelo laudo de avaliaçãoO auditor deverá ser identificado pelo nome, seguido ou

antecedido de sua assinatura e de seu número de registro no CRC.(h) Exceções à estrutura sugerida

■ Valor contábil ajustado para refletir práticas contábeis adequadas

Nesse caso, após o parágrafo do alcance dos trabalhos, deverá ser incluído um parágrafo intermediário, identificando os ajustes (e as respectivas justificativas) efetuados aos registros contábeis, para refletir a adoção de práticas contábeis adotadas no Brasil. O parágrafo de mensuração do valor de avaliação deve referir-se claramente a esse ajuste.

O modelo de laudo de avaliação contemplando essa situação está sugerido em 51(c) a seguir.

■ Existência de situação de incerteza ( s)Nessa circunstância, logo após o parágrafo de conclusão

sobre o valor do patrimônio líquido ou do acervo líquido, deverá ser incluído um parágrafo que relate a(s) incerteza(s) existente(s), conforme abordado nos itens 30 a 34 desta NPA.

O modelo de laudo de avaliação contemplando essa situação está apresentado em 51(d) a seguir.

■ Valor contábil ajustado a preços de mercadoNesse caso, o modelo considerado padrão, focado em 51(a),

deve ser adaptado às circunstâncias de ajuste a preços de mercado, podendo ser adotado o modelo apresentado em 51(e) a seguir.

■ Modelo de Laudo de Avaliação51. Com a finalidade de auxiliar os auditores independentes

na elaboração de laudos de avaliação, nas situações previstas nesta NPA, os seguintes modelos sugeridos estão apresentados nos Anexos I a V.

(a) Avaliação do patrimônio líquido contábil apurado por meio dos livros contábeis - Anexo I.

(b) Avaliação do acervo líquido formado por determinados ativos e passivos apurados por meio dos livros contábeis - Anexo II.

(c) Avaliação do patrimônio líquido contábil apurado por meio de livros contábeis e ajustado para adequá-lo às práticas contábeis adotadas no Brasil - Anexo III.

(d) Avaliação do patrimônio líquido contábil apurado por meio de livros contábeis, quando existe situação de incerteza - Anexo IV.

(e) Avaliação do patrimônio líquido contábil apurado por meio dos livros contábeis e ajustado a preços de mercado - Anexo V.

No anexo VI está apresentado texto sugerido para as circunstâncias em que o auditor fica impossibilitado de emitir laudo de avaliação.

■ Data de Vigência52. A presente NPA aplica-se a trabalhos para emissão de

laudos de avaliação de patrimônios ou acervos líquidos cuja data-base seja em ou após 1° de janeiro de 2008, sendo encorajada sua aplicação antecipada.

■ Objetivo da avaliação2 A avaliação do patrimônio líquido contábil em ___ de

______ de 2011 da Companhia ABC tem por objetivo (descrever a finalidade dessa avaliação).

■ Alcance dos trabalhos3 O laudo de avaliação do patrimônio líquido contábil está

sendo emitido em conexão com o exame de auditoria do balanço patrimonial levantado em ___ de _________ de 2011, elaborado sob a responsabilidade da administração da Companhia.

4 Nosso exame foi conduzido de acordo com as Normas de Auditoria Independente Independente das Demonstrações Contábeis aplicáveis no Brasil, e compreendeu, entre outros procedimentos:

(a) o planejamento dos trabalhos, considerando a relevância dos saldos, o volume de transações e os sistemas contábil e de controles internos da Companhia; (b) a constatação, com base em testes, das evidências e dos registros que dão suporte aos valores apresentados; e (c) a avaliação das práticas e estimativas contábeis representativas adotadas pela administração da Companhia.

ANEXO I(continuação)

Conclusão

5 Com base nos trabalhos efetuados, concluímos que o valor dos bens, dos direitos e das obrigações que integram o patrimônio líquido contábil da Companhia ABC, conforme balanço patrimonial


AUDITORIA

em ___ de _____ de 20X1, resumido no Anexo, é de R$ ________ (por extenso) e está registrado nos livros da contabilidade, de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil.

Cidade, ____de __________ de 20XXNome da firma de auditoriaNº. de registro no CRCNome do contador responsávelContadorNº. de registro no CRCNos casos de companhia aberta, e para atendimento

à Instrução N°. 319, de 3 de dezembro de 1999, a seguinte declaração deverá ser adicionada ao modelo acima, após o 5º parágrafo:

Em atendimento aos requisitos da Comissão de Valores Mobiliários, informamos que:

(a) de acordo com as normas profissionais estabelecidas pelo Conselho Federal de Contabilidade, não temos conhecimento de conflito de interesse, direto ou indireto, tampouco de qualquer outra circunstância que represente conflito de interesse em relação aos serviços que foram por nós prestados e que estão acima descritos; e

(b) não temos conhecimento de nenhuma ação do controlador ou dos administradores da companhia com objetivo de direcionar, limitar, dificultar ou praticar quaisquer atos que tenham ou possam ter comprometido o acesso, a utilização ou o conhecimento de informações, bens, documentos ou metodologias de trabalho relevantes para a qualidade das respectivas conclusões.

ANEXO IIAvaliação do Acervo Líquido Formado por Determinados

Ativos e Passivos Apurados por Meio dos Livros ContábeisCompanhia ABC (descrever os destinatários)

Dados da firma de auditoria1 (Firma de auditoria), sociedade estabelecida na cidade de

_______, na (endereço completo), inscrita no Cadastro Nacional de Pessoa Jurídica do Ministério da Fazenda sob o nº._____, registrada originariamente no Conselho Regional de Contabilidade do Estado de __________ sob o nº. _______, com seu Contrato Social de constituição registrado no (__) Cartório de Registro de Títulos e Documentos e Civil de Pessoas Jurídicas de (cidade/estado), em (data), e alterações posteriores registradas no (__) Cartório de Registro de Títulos e Documentos e Civil de Pessoas Jurídicas de (cidade/estado), estando a última delas, datada de ____________, registrada em microfilme sob o nº. _________, em ____ de ____ de 20XX, representada pelo seu sócio infraassinado, Sr. ____________________, brasileiro, casado, contador, portador da Cédula de Identidade RG nº. _______________________ , inscrito no CPF sob o nº. _______________ e no Conselho Regional de Contabilidade do Estado de ______________ sob o nº.

________________, residente e domiciliado (cidade/estado) com escritório no mesmo endereço da representada, nomeada perita pela Companhia ABC para proceder à avaliação do acervo líquido formado por determinados ativos e passivos em ___ de _____________ de 20X1, resumido no Anexo, de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil, apresenta a seguir o resultado de seus trabalhos.

Objetivo da avaliação2 O laudo de avaliação do acervo líquido formado por

determinados ativos e passivos em ___ de ________ de 20X1 da Companhia ABC tem por objetivo (descrever a finalidade dessa avaliação).

Alcance dos trabalhos3 O laudo de avaliação está sendo emitido em conexão com o

exame de auditoria dos correspondentes itens de ativos e passivos extraídos do balanço patrimonial levantado em ___ de __________ de 20X1, elaborado sob a responsabilidade da administração da Companhia.

4 Conforme modelo-padrão constante no Anexo I.

Conclusão5 Com base nos trabalhos efetuados, concluímos que o valor

do acervo líquido formado por determinados ativos e passivos da Companhia ABC em ___ de ___________ de 20X1, resumido no Anexo, é de R$ __________ (por extenso) e está registrado nos livros da contabilidade, de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil.

Cidade, _____de __________ de 20XXNome da firma de auditoriaNº. de registro no CRCNome do contador responsávelContadorNº. de registro no CRC

ANEXO IIIAvaliação do Patrimônio Líquido a Valor Contábil

Apurado por Meio dos Livros Contábeis e Ajustado para Adequá-los às Práticas Contábeis Adotadas no Brasil

Companhia ABC (descrever os destinatários)Dados da firma de auditoria1 Conforme modelo-padrão constante no Anexo I.Objetivo da avaliação2 Conforme modelo-padrão constante no Anexo I.Alcance dos trabalhos3 Conforme modelo-padrão constante no Anexo I.4 Conforme modelo-padrão constante no Anexo I.5 O valor das duplicatas a receber em ____ de

___________________ de 20X1 inclui o montante de R$ _________ (por extenso) considerado pela Companhia como de improvável recebimento, para o qual não foi constituída provisão para possível perda, conforme requerido pelas práticas contábeis adotadas no Brasil. Para fins deste laudo de avaliação, o referido montante, líquido dos tributos incidentes sobre o lucro no montante de R$ _________ (por extenso), foi deduzido mediante ajuste do valor do patrimônio líquido contábil avaliado, conforme indicado no Anexo.

Conclusão6 Com base nos trabalhos efetuados e considerando o efeito

da dedução do ajuste líquido de R$ ____________ (por extenso), conforme mencionado no parágrafo 5 precedente, concluímos que o valor dos bens, dos direitos e das obrigações que integram o patrimônio líquido contábil ajustado da Companhia ABC, em ____ de __________ de 20X1, resumido no Anexo, é de R$ ___________ (por extenso). Esse valor foi apurado com base no balanço patrimonial devidamente registrado na contabilidade e ajustado de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil.

Cidade, ______de _________________ de 20XXNome da firma de auditoriaNº. de registro no CRCNome do contador responsávelContadorNº. de registro no CRC


AUDITORIA

ANEXO IVAvaliação do Patrimônio Líquido Contábil Apurado por

Meio dos Livros Contábeis, Quando Existir Situação de IncertezaCompanhia ABC (descrever os destinatários)

Dados da firma de auditoria1 Conforme modelo-padrão constante no Anexo I.Objetivo da avaliação2 Conforme modelo-padrão constante no Anexo I.Alcance dos trabalhos3 Conforme modelo-padrão constante no Anexo I.4 Conforme modelo-padrão constante no Anexo I.Conclusão5 Conforme modelo-padrão constante no Anexo I.6 Sem ressalvar o valor do acervo líquido contábil

referido no parágrafo anterior, informamos que em _______ de _______________ de 20X2, a Companhia ABC tinha registrado como sinistros a receber o montante de R$ __________________ (por extenso) relativo ao reembolso de cobertura de seguro de ativos destruídos por incêndio em parte de suas instalações industriais, previsto em contrato de seguro.

No momento, não se pode determinar o desfecho final das negociações, não sendo possível determinar se o valor desse reembolso, que compõe o patrimônio líquido contábil da Companhia ABC em ____ de ______________ de 20X1, será efetivamente recuperado em sua totalidade.

Cidade, _____de __________________________ de 20XXNome da firma de auditoriaNº. de registro no CRCNome do contador responsávelContadorNº. de registro no CRC

ANEXO VO Modelo a Seguir diz Respeito ao Item 11 da NPA, Quando

o Auditor Independente Auditar os Valores Apresentados. Não é Aplicável, por Outro Lado, para as Situações Descritas no Item 12, em que o Próprio Auditor Determina cada um dos Valores de Mercado dos Ativos e Passivos.

Avaliação do Patrimônio Líquido Contábil Apurado por Meio dos Livros Contábeis e Ajustado a Preços de Mercado

Companhia ABC (descrever os destinatários)

Dados da firma de auditoria1 (Firma de auditoria), sociedade estabelecida na cidade de

______________ , na (endereço completo), inscrita no Cadastro Nacional de Pessoa Jurídica do Ministério da Fazenda sob o nº._____________ , registrada originariamente no Conselho Regional de Contabilidade do Estado de ______________ sob o nº. ______________ ,com seu Contrato Social de constituição registrado no (__) Cartório de Registro de Títulos e Documentos e Civil de Pessoas Jurídicas de (cidade/estado), em (data), e alterações posteriores registradas no (__) Cartório de Registro de Títulos e Documentos e Civil de Pessoas Jurídicas de (cidade/estado), estando a última delas, datada de ______________, registrada em microfilme sob o nº. __________, em _____ de _______ de 200C, representada pelo seu sócio infra-assinado, Sr. _______________, brasileiro, casado, contador, portador da Cédula de Identidade RG nº. _________________ , inscrito no CPF sob o nº. ________________ e no Conselho Regional de Contabilidade do Estado de __________________ sob o nº__________________, residente e domiciliado (cidade/estado) com escritório no mesmo endereço da representada, nomeada perita pela Companhia ABC para proceder à avaliação do patrimônio líquido contábil em ___ de ____________ de 20X1, de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil, ajustado a preço de mercado, apresenta o resultado de seus trabalhos.

Objetivo da avaliação2 O laudo de avaliação do patrimônio líquido contábil em ___

de ___________ de 20X1 da Companhia ABC, ajustado a preço de mercado, tem por objetivo (descrever a finalidade dessa avaliação).

Alcance dos trabalhos

3 O laudo de avaliação do patrimônio líquido contábil está sendo emitido em conexão com o exame de auditoria do balanço patrimonial levantado em ___ de ______________ de 20X1, elaborado sob a responsabilidade da administração da Companhia.

4 Nosso exame foi conduzido de acordo com as Normas de Auditoria Independente das Demonstrações Contábeis aplicáveis no Brasil e compreendeu, entre outros procedimentos: (a) o planejamento dos trabalhos, considerando a relevância dos saldos, o volume de transações e os sistemas contábil e de controles internos da Companhia; (b) a constatação, com base em testes, das evidências e dos registros que dão suporte aos valores apresentados; e (c) a avaliação das práticas e estimativas contábeis representativas adotadas pela administração da Companhia.

ANEXO V(continuação)

Valor de mercado de ativos e passivos

5 O valor de mercado do ativo imobilizado que serviu de base para ajustar o patrimônio líquido contábil no montante total de R$ ________ (por extenso), conforme indicado no Anexo X, foi determinado por meio de laudo de avaliação emitido por perito independente contratado pela administração da Companhia, datado de __ de ___________ de 20X1, e incluído no presente laudo como Anexo Y.

6 Conforme detalhado na Nota A do Anexo X, os ativos e passivos monetários foram avaliados pela administração da Companhia ABC pelo valor justo, ou seja, o valor pelo qual esses itens poderiam ser negociados entre partes independentes e interessadas, conhecedoras do assunto e dispostas a negociar, numa transação normal, sem favorecimentos e com isenção de outros interesses. Nos casos em que não foi possível identificar o mercado, esses itens foram avaliados pelo cálculo do valor presente dos recebimentos e pagamentos que reflitam as atuais avaliações do mercado quanto ao valor do dinheiro no tempo e os riscos específicos.

7 Conforme detalhado na Nota B do Anexo X, o valor de mercado... (descreva outras situações)

8 A fim de verificar a avaliação, pela administração, dos valores apurados nos termos descritos nos parágrafos 6 e 7 acima, aplicamos os mesmos procedimentos de exame de auditoria, mencionados no parágrafo 4 acima.

Conclusão

9 Com base nos trabalhos efetuados, concluímos que o valor dos bens, dos direitos e das obrigações que integram o patrimônio líquido contábil ajustado a preço de mercado da Companhia ABC, em ___de ___________________ de 20X1, resumido no Anexo X, é de R$ __________________ (valor total ajustado) (por extenso). O valor contábil do patrimônio líquido, conforme indicado no Anexo X, está registrado nos livros da contabilidade, de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil.

O valor de mercado do ativo imobilizado que serviu de base para ajustar o patrimônio líquido contábil no montante total de R$ ____________ (por extenso), conforme indicado no Anexo


AUDITORIA

X, foi determinado segundo as premissas técnicas utilizadas pelo perito independente, descritas em seu laudo de avaliação no Anexo Y, e o valor de mercado dos ativos e passivos monetários foram determinados segundo premissas da administração, consoante ao descrito nos parágrafos 6 e 7 acima e detalhado nas Notas A e B do Anexo X.

Cidade, ____de ____________________ de 20XXNome da firma de auditoriaNº. de registro no CRCNome do contador responsávelContadorNº. de registro no CRC

ANEXO VIModelo de Carta de Justificativa de Impossibilidade de

Emitir Laudo em Decorrência de Limitação na Extensão dos Trabalhos

Conforme abordado nos itens 25 a 29 desta NPA, caso a auditoria constate restrições relevantes a seu trabalho e conclua não ser possível a emissão de laudo de avaliação conclusivo, o auditor independente deverá encaminhar carta aos contratantes do trabalho apresentando as razões que o levaram a tal decisão. O modelo apresentado a seguir pode nortear a redação de uma carta em relação a essa questão.

Companhia ABC (descrever os destinatários)1. De acordo com os termos de nossa contratação formalizada

por meio de proposta de prestação de serviços datada de 31 de outubro de 20X1, procedemos aos trabalhos requeridos para a emissão de laudo de avaliação do patrimônio líquido contábil da Companhia ABC em 31 de agosto de 20X1, apurado de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil e levantado com base nos livros utilizados pela sociedade para a escrituração das transações e a elaboração de demonstrações contábeis, o que é realizado sob a responsabilidade de sua administração..

2. Em nosso contrato acima referido, fizemos constar que quaisquer eventuais restrições ou limitações que nossos trabalhos viessem a sofrer em sua extensão e que fossem passíveis de conhecimento apenas depois de seu início e/ou ao longo de sua execução seriam avaliadas quanto à relevância e, se consideradas significativas, levar-nos-iam à recusa de emissão de laudo de avaliação conclusivo.

Os seguintes fatos, que vieram a nosso conhecimento após o início dos trabalhos, representaram limitações relevantes à extensão de nossos procedimentos para emissão de laudo de avaliação:

(a) Os advogados da Companhia não nos forneceram carta de representação, informando os processos jurídicos existentes contra ou a favor da Companhia, e não apresentaram nenhuma justificativa para tanto, embora existam processos administrativos e/ou judiciais que envolvam a Companhia.

(b) Os controles internos exercidos sobre a movimentação de estoques da Companhia evidenciaram serem deficientes. Isso impediu que concluíssemos sobre o montante de R$ _______ (por extenso), o qual está compondo o patrimônio líquido contábil da Companhia em 31 de agosto de 20X1.

3. Em decorrência da relevância das limitações à extensão de nossos trabalhos, conforme explicado no parágrafo anterior, ficamos impossibilitados de emitir, e não emitimos, laudo de avaliação do patrimônio líquido contábil da Companhia ABC em 31 de agosto de 20X1.

Cidade, ____de ________________________ de 20X1Nome da firma de auditoriaNº. de registro no CRCNome do contador responsávelContadorNº. de registro no CRC

Ibracon – instituto dos auditores independentes do brasilNpa 12 – emissão de carta de conforto(“Comfort letter”)Índice itensI - ofertas no brasilIntrodução 1 – 3Objetivo 4Cartas de contratação com o emissor e comO coordenador da oferta 5 – 9Cartas de conforto 10 - 26Cartas de representação da administração 27 – 29Ii - ofertas no exterior 30 – 32Entrada em vigor 33Anexos:I - carta de confortoIi - carta de conforto – fechamento de uma ofertaIii - carta de representação da administraçãoPara uma ofertaIv - carta de respresentação da administração para o

fechamento de uma oferta

Npa nº 12 - emissão de carta de conforto (“comfort letter”)Ofertas no brasil

INTRODUÇÃO1 Considerando o crescente número de entidades brasileiras

que buscam a captação de (2) recursos no Brasil e no exterior por meio de emissão de títulos e valores mobiliários, bem como a conseqüente solicitação pelo coordenador da oferta (“underwriter”) para que os auditores independentes do emissor forneçam cartas de conforto (“comfortletters”) como parte do processo de investigação profissional (“duediligence”) conduzido por esses agentes, o IBRACON estabelece as seguintes normas que devem ser adotadas pelo auditor independente para a emissão de Carta de Conforto em captações de recursos efetuadas por entidades brasileiras no Brasil (“emissões brasileiras”) ou no exterior (“emissões internacionais”) por meio de títulos e valores mobiliários, que incluem ações, debêntures ou quaisquer outras formas de valores mobiliários reconhecidas no mercado financeiro.

2 Apesar de normas com relação à emissão de Carta de Conforto já terem sido divulgadas por órgãos que regulamentam a profissão de auditoria independente em outros países, especificamente quanto às transações nos Estados Unidos pelo AICPA - “American Institute of CertifiedPublicAccountants” nas normas denominadas SAS - “StatementonAuditing Standards” números 72 e 76, sendo estas reconhecidas e aceitas pelo IBRACON para as emissões nos Estados Unidos, uma norma brasileira torna-se necessária para que haja adaptação das normas internacionais às condições e às circunstâncias legais, bem como profissionais específicas da profissão de auditoria independente no Brasil, assim como a consistência entre os auditores independentes brasileiros no que tange aos procedimentos e aos formatos adotados na preparação das cartas de conforto, inclusive quanto aos aspectos relacionados à Carta de Contratação e à de representação da administração.

Nesse contexto, destacamos também a existência de padrões similares desenvolvidos em outros mercados, como na Europa pelo ICMA - “International Capital Market Association” nas emissões de títulos e valores mobiliários nos países-membros.

3 A presente norma tem como objetivo orientar os auditores independentes quanto aos procedimentos e ao formato de correspondências que devem ser observados pelo auditor independente quando solicitado emitir uma Carta de Conforto referente aos processos de emissão de títulos e valores mobiliários.

OBJETIVO4 O objetivo da emissão, por parte do auditor independente,

de uma Carta de Conforto é o de auxiliar o coordenador da


AUDITORIA

oferta envolvido com a emissão dos títulos e valores mobiliários, no processo de investigação profissional de responsabilidade do coordenador da oferta relacionado ao documento de oferta (“documento de oferta”).

CARTAS DE CONTRATAÇÃO COM O EMISSOR E COM O COORDENADOR DA OFERTA

Introdução5 Assim como requerida nas contratações de auditores

independentes para a realização de trabalhos de auditoria de demonstrações contábeis, conforme previsto na NBC P 1 – Normas Profissionais do Auditor Independente e correspondentes Interpretações Técnicas - IT, além do Código de Ética Profissional do Contabilista, uma Carta de Contratação também é requerida para emissões de Carta de Conforto, sendo celebrada entre o auditor independente e quaisquer usuários desta, normalmente representados pelo emissor e pelo coordenador da oferta.

6 Em termos internacionais, prática semelhante é requerida pelo ISA - “International Standards on Auditing” 210 - Condições de trabalhos de auditoria e ISRS - “Engagementstop erform agreedupon procedures regarding financial information” - 4400 - Trabalhos de Procedimentos Previamente Acordados em Relação a Informações Financeiras. Não existe nenhuma exigência legal explícita para que os coordenadores da oferta obtenham cartas de conforto em relação a ofertas internacionais de títulos e valores mobiliários. No entanto, ao efetuar um paralelo entre a NBC P 1 e os requerimentos para uma Carta de Conforto, os quais estão embasados nas práticas profissionais internacionais, os auditores estarão dispostos a emitir essas Cartas de Conforto desde que uma Carta de Contratação, celebrada com o emissor e com o coordenador da oferta, defina claramente as funções e as responsabilidades do auditor independente.

7 As cartas de contratação celebradas com o emissor e com o coordenador da oferta devem definir claramente as funções e as responsabilidades do auditor em relação aos serviços a serem por ele prestados nessa oferta, inclusive a emissão de Cartas de Conforto.

Essa posição é perfeitamente consistente com a ISRS 4400, que prevê: “O auditor deve certificar se que os representantes da entidade e, eventualmente, outras partes específicas, destinatárias de cópia do relatório de conclusões factuais, têm um entendimento claro dos procedimentos acordados e das condições do trabalho”. Esta norma trata e discute com base nesse ponto, os aspectos relacionados exclusivamente à atuação do auditor independente no processo de emissão de Carta de Conforto e outros documentos inerentes a ofertas de títulos e valores mobiliários por entidades brasileiras, tanto no Brasil como no exterior.

8 Os objetivos subjacentes à exigência pelo auditor independente de uma Carta de Contratação assinada pelo emissor e pelo coordenador da oferta, em relação à emissão de uma Carta de Conforto para ofertas de títulos e valores mobiliários são os seguintes:

(a) Limitar a finalidade da Carta de Conforto à prestação de suporte em investigação profissional de responsabilidade do coordenador da oferta (“duediligence”).

(b) Tornar claro que a emissão de uma Carta de Conforto não cria qualquer responsabilidade adicional do Auditor Independente perante os coordenadores da oferta em relação aos pareceres de auditoria e outros relatórios emitidos anteriormente.

(c) Esclarecer que os coordenadores da oferta não dependem apenas do auditor independente para realizar a sua investigação profissional.

(d) Esclarecer que os coordenadores da oferta são responsáveis pela definição do escopo do trabalho que o auditor independente executará, consoante disposições da presente NPA.

(e) Assegurar que há um entendimento comum quanto às limitações inerentes dos procedimentos aplicados pelo auditor independente e que este não busca a identificação (e não é responsável por esta identificação) de fraudes ou atos ilícitos praticados pela administração do emissor dos títulos e valores mobiliários.

(f) Definir a legislação de regência e o foro que se aplica à relação entre os destinatários da Carta de Conforto e o auditor independente.

(g) Identificar o auditor independente brasileiro como o único responsável pelos serviços a serem prestados em relação à Carta de Conforto, limitando potenciais obrigações de outras firmas da sua rede ou associadas.

Medida Exigida9. O auditor independente deve obter uma Carta de Contratação

junto ao emissor e ao coordenador da oferta, para emissões de títulos e valores mobiliários, de forma a definir claramente os limites de sua responsabilidade no momento da contratação. Além disso, o auditor independente deve obter confirmação formal do emissor e do coordenador da oferta, em que ambos concordem com os termos dessa Carta de Contratação antes de iniciar qualquer trabalho relacionado à emissão de títulos e valores mobiliários, inclusive quanto ao conteúdo da Carta de Conforto. As condições da Carta de Contratação devem obedecer a esta NPA e conter, no mínimo, as seguintes definições e qualificações:

■ Data da efetiva contratação (normalmente antes da participação do auditor na primeira reunião de “due diligence”).

■ Identificação específica das características da operação (valores, taxas de juros, vencimentos, nome do emissor e respectivos coordenadores da oferta) e do mercado no qual está sendo prevista a oferta.

■ Declaração de que o auditor independente não aceitará responsabilidades ou nenhum outro questionamento de terceiros, posto que a Carta de Conforto é de uso exclusivo de seus destinatários, conforme definido na Carta de Contratação.

■ Declaração de que os trabalhos a serem realizados pelo auditor independente referem-se somente à oferta previamente identificada.

■ Definição do escopo de trabalho: (I) emissão de Carta de Conforto de acordo com os parâmetros definidos pelo (a) IBRACON - Instituto dos Auditores Independentes do Brasil – NPA 12 para as emissões no Brasil ou (b) AICPA - “American Institute of Certified Public Accountants” nas normas denominadas SAS - “Statementon Auditing Standards” números 72 e 76, nos Estados Unidos e/ou (c) na Europa, pelos padrões requeridos pelo ICMA - “International Capital Market Association”, estas últimas quando uma entidade brasileira ofertar títulos e valores mobiliários no exterior e (II) participação em reuniões e discussões com os Coordenadores da Oferta ou seus representantes legais).

■ Restrição de utilização, circulação e citação da Carta de Conforto a terceiros que não aqueles efetivamente nominados no Contrato de Emissão e signatários da Carta de Contratação, exceto em atendimento a decisões judiciais ou por exigência de Lei ou do órgão regulador, uma vez que a Carta de Conforto será emitida exclusivamente para fins de informação de seus destinatários e para auxiliar os Coordenadores da Oferta na condução, na documentação e, se aplicável, na análise dos negócios do emissor, em conexão com a Oferta.

■ Descrição quanto ao fato de que os trabalhos aplicados pelo auditor independente, no contexto de emissão de Carta de Conforto, não foram concebidos para identificar fraudes ou distorções geradas e/ou perpetradas pela administração do emissor.

Assim, o auditor independente não assume nenhuma responsabilidade pela detecção de fraudes ou distorções provocadas pela administração do emissor.


AUDITORIA

Cabe ao auditor independente, entretanto, informar as partes envolvidas na Oferta caso tome conhecimento da existência de fraudes, como resultado dos procedimentos acordados na Carta de Contratação.

■ A limitação da responsabilidade do auditor independente nas comunicações verbais e nas participações em reuniões para discussão de temas inerentes ao processo de preparação do documento de Oferta com o emissor e com o coordenador da oferta, desde que confirmados por escrito.

■ A limitação da responsabilidade do auditor independente nas comunicações mediante transmissão eletrônica de informações durante o trabalho, uma vez que ele não pode assegurar que o processo de comunicação seja seguro ou livre de erros. Portanto, as mencionadas informações poderão ser interceptadas, danificadas, extraviadas, destruídas, chegar com atraso ou incompletas ou, ainda, ser afetadas de forma adversa ou não apresentar segurança de uso.

■ No caso de firmas de auditoria de âmbito internacional, incluir declaração de que, apesar de o auditor independente ser membro de uma rede mundial formada por sociedades e firmas profissionais totalmente independentes entre si, a Carta de Contratação é estabelecida apenas entre os seus destinatários e o próprio auditor independente e que o emissor e o Coordenador da Oferta concordam em não ajuizar demanda alguma (por disposições contratuais, cíveis ou outras) contra nenhuma outra firma da rede mundial ou contra seus respectivos sócios ou funcionários em relação aos trabalhos prestados nos termos da Carta de Contratação. O auditor independente assume a responsabilidade pelas ações de sócio ou funcionário de outra firma da rede mundial caso estejam direta e intrinsecamente relacionadas à sua participação na execução dos trabalhos previstos na Carta de Contratação.

■ Definição da responsabilidade pelo pagamento de honorários e despesas incorridas.

■ Especificação dos tribunais competentes para a resolução de qualquer assunto relacionado à Carta de Contratação. Para isso, o contrato deverá ser regido e interpretado de acordo com as Leis Brasileiras e os tribunais da República Federativa do Brasil na respectiva Comarca de atuação do auditor independente, ou identificar outra jurisdição, quando aplicável.

■ Obtenção do “DE ACORDO” formal do emissor e do Coordenador da Oferta quanto aos termos da Carta de Contratação, com a identificação da data, nome e cargo do representante legal de cada entidade envolvida.

■ Declaração do emissor autorizando o auditor independente a fornecer informações confidenciais ou não sobre a Entidade ao Coordenador da Oferta e demais participantes do processo de oferta.

■ Declaração do Coordenador da Oferta e demais participantes do processo de que qualquer informação fornecida pelos auditores independentes durante o processo de qualquer informação fornecida pelos auditores independentes durante o processo de oferta será utilizada de forma confidencial e apenas para desempenho de suas funções na oferta previamente identificada.

CARTAS DE CONFORTO10 Considerando o objetivo das cartas de conforto, o

Coordenador da Oferta assume a responsabilidade pela definição da natureza e da extensão dos procedimentos que devem ser efetuados pelo auditor independente para emiti-la.

11 Conforme as normas de auditoria aplicáveis no Brasil, a auditoria de demonstrações contábeis tem como objetivo permitir ao auditor independente emitir seu parecer com relação às demonstrações contábeis tomadas em seu conjunto. O objetivo de uma auditoria não é o de permitir, e não permite, que o auditor possa assegurar a exatidão de cada uma das cifras ou dos itens apresentados nas demonstrações contábeis.

Os procedimentos efetuados pelo auditor independente para emissão da carta conforto não alteram essa situação.

12 É de responsabilidade do emissor e do Coordenador da Oferta a elaboração do documento de oferta. Cabe ao auditor independente ler as informações financeiras incluídas nesse documento e identificadas na Carta de Conforto, para verificar a consistência dessas informações com as apresentadas nas demonstrações contábeis. No caso de identificação de exceções, o auditor independente deverá informar a entidade emissora para que as devidas correções sejam feitas no documento de oferta.

13 Caso o auditor independente: (I) discorde de informação relevante divulgada no documento

de oferta ou (II) constate omissão de divulgação de informação considerada

relevante, deverá abster-se de emitir Carta de Conforto e informar, ao emissor, que não está autorizado a incluir seu parecer de auditoria e nenhuma referência a este no documento de oferta.

14 Quando solicitado pelo Coordenador da Oferta, o auditor independente pode efetuar procedimentos de natureza e extensão mais abrangentes do que os executados durante a auditoria das demonstrações contábeis, com o objetivo de poder expressar algum nível de conforto sobre as informações contábeis e/ou financeiras, observado o descrito no item 15 desta NPA.

15 Para fins de emissão da Carta de Conforto, o auditor independente somente pode expressar conforto sobre determinadas informações financeiras incluídas no documento de oferta à medida que essas informações:

(I) forem obtidas diretamente das demonstrações contábeis da entidade auditada ou sujeitas aos procedimentos de revisão consoante as normas de auditoria aplicáveis no Brasil ou (II) forem obtidas diretamente dos registros contábeis mantidos pela entidade e sujeitos aos procedimentos e às políticas da estrutura de controles internos do emissor.

16 Considerando os objetivos de uma auditoria efetuada conforme as normas de auditoria aplicáveis no Brasil, o auditor independente geralmente não tem condições de expressar nenhum nível de conforto com relação a diversas informações que são, normalmente, incluídas nos documentos de oferta e que não estejam de acordo com o item 15 desta NPA.

Exemplos dessas informações incluem:(a) volume físico de vendas;(b) número de funcionários;(c) número de clientes;(d) segregação das receitas por áreas geográficas, segmentos

de mercado, número de filiais ou lojas etc.(e) projeções financeiras;(f) estimativas não registradas contabilmente;(g) área física das propriedades da entidade;(h) qualidade dos ativos imobilizados.17 Ao auditor independente não cabe, também, expressar

conforto sobre informações que não se coadunam com sua especialização e formação técnico-profissional.

18 Em sua Carta de Conforto, o auditor independente deve abster-se de comentar sobre informações públicas ou disponíveis no mercado, como índices de inflação, taxas de conversão de moeda estrangeira, desempenho econômico de segmentos de mercado, percentual de participação no mercado, Produto Interno Bruto etc.

19 O auditor independente não deve expressar conforto sobre valores em moeda estrangeira, incluídos no documento de oferta, convertidos dos números em moeda local para simples conveniência do leitor, exceto no caso de essa conversão ter sido feita com base na taxa de conversão da data do encerramento do exercício social, ou período intercalar, ou, ainda, na taxa de conversão mais atual


AUDITORIA

da data da oferta, quando ocorrerem diferenças significativas entre elas e, somente, quando as demonstrações contábeis utilizadas como base para a conversão tiverem sido preparadas de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil.

20 Os principais e mais usuais procedimentos que o auditor pode executar com relação às informações financeiras incluídas no documento de oferta e passíveis de menção na Carta de Conforto são os seguintes:

(a) Comparar as cifras com a informação financeira incluída nas demonstrações contábeis auditadas conforme as normas de auditoria aplicáveis no Brasil.

(b) Comparar as cifras com a informação financeira incluída nas demonstrações contábeis sobre as quais o auditor efetuou revisão limitada conforme as normas de auditoria aplicáveis no Brasil.

(c) Recalcular o valor ou o percentual com base em informações financeiras incluídas nas demonstrações contábeis auditadas ou sujeitas aos procedimentos de revisão limitada conforme as normas de auditoria aplicáveis no Brasil.

(d) Comparar as cifras com a informação financeira preparada pela entidade emissora com base nos seus registros contábeis sujeitos aos procedimentos e às políticas da sua estrutura de controles internos.

21 O auditor independente pode, na Carta de Conforto, fazer comentários sobre variações em itens específicos das demonstrações contábeis para datas ou períodos posteriores às mais recentes incorporadas no documento de oferta. O auditor independente somente deverá comentar sobre itens para os quais a administração do Emissor dispuser de informações quantificadas e preparadas, seguindo consistentemente os critérios contábeis utilizados na preparação das demonstrações contábeis mais recentes e auditadas, incluídas no documento de oferta. O auditor independente deverá abster-se de efetuar comentários sobre outros itens que não atendam às condições apresentadas.

22 A Carta de Conforto deve ser endereçada necessariamente à administração da entidade emissora e, quando requerido, aos coordenadores da oferta ou aos demais agentes envolvidos na emissão dos títulos e valores mobiliários, desde que previamente identificados no contrato de distribuição ou documento similar e que sejam signatários deste e da Carta de Contratação.

23 Em determinadas circunstâncias, as demonstrações contábeis consolidadas apresentadas no documento de oferta envolvem a participação de mais de um auditor independente, quando a auditoria de controladora e de controlada é efetuada por auditores diferentes. O auditor independente da controladora e do consolidado deve receber e ler as cartas de conforto emitidas pelos auditores das controladas. A Carta de Conforto do auditor independente da controladora deve fazer referência a essa leitura e ao fato de que os procedimentos aplicados por ele na função de auditor independente da controladora limitam se, exclusivamente, à entidade auditada por ele e às demonstrações contábeis consolidadas.

24 Em outras circunstâncias, quando ocorre troca de auditor independente no período-base coberto pelas informações financeiras contidas no documento de oferta, objeto da carta de conforto, os auditores independentes sucessores devem avisar ao auditor sucedido sobre toda e qualquer informação relevante que tenha chegado ao seu conhecimento e que alterem ou afetem significativamente, as demonstrações contábeis auditadas pelo auditor sucedido. Cabe destacar que o auditor somente poderá dar conforto sobre as informações de períodos nos quais atuou como auditor independente.

25 A Carta de Conforto será datada do dia de início da oferta ao mercado dos títulos e valores mobiliários a que se refere o documento de oferta.

A Carta de Conforto deve mencionar queos procedimentos descritos nela não cobrem o período entre o “corte” ou “cutoff” e a data de sua emissão, que normalmente não excede a 5 dias.

26 Uma Carta de Conforto adicional pode ser emitida na da data de fechamento ou “closing” (ou seja, a data na qual o emissor entrega os títulos e valores mobiliários ao coordenador da oferta - “underwriter” - em troca do numerário arrecadado na oferta). Se mais de uma carta for emitida, os procedimentos descritos na Carta de Conforto inicial deverão ser efetuados até a data de “corte” ou “cutoff” de cada Carta de Conforto, que podem fazer referência à(s) carta(s) de conforto(s) anteriormente emitida(s) para a mesma oferta.

CARTAS DE REPRESENTAÇÃO DA ADMINISTRAÇÃO27 Uma carta de representação da administração do emissor

dos títulos e valores mobiliários deve ser obtida pelo auditor independente na data de emissão de sua Carta de Conforto, relacionada a cada documento de oferta.

28 O propósito principal dessa carta de representação é confirmar as afirmações e representações efetuadas pela administração no decorrer dos trabalhos executados para a emissão da Carta de Conforto. A responsabilidade pelas afirmações na carta de conforto é totalmente da administração.

29 Exemplos de itens que estão sujeitos à representação da administração incluem, mas não se limitam a:

(a) eventos subseqüentes às últimas demonstrações contábeis apresentadas no documento de oferta que requereriam ajustes ou deveriam ser divulgados nessas demonstrações contábeis do emissor;

(b) confirmação quanto a disponibilização ao auditor independente de todos os livros, os registros contábeis, a documentação comprobatória e todas as atas ou minutas de assembléia de acionistas, reuniões da diretoria, alterações no contrato social ou resumo de providências de reuniões recentes, cujas atas (minutas) respectivas ainda não tenham sido preparadas;

(c) confirmação que as demonstrações contábeis trimestrais incluídas no documento de oferta foram preparadas de acordo com as práticas contábeis aplicadas de maneira consistente em relação às adotadas na preparação das demonstrações contábeis auditadas incluídas no documento de oferta, e que os saldos apresentados nessas demonstrações contábeis trimestrais, coincidem com os registros contábeis da entidade e quais os balancetes contábeis subseqüentes às demonstrações contábeis trimestrais anteriores estão disponíveis (entende-se por “disponíveis”, os balancetes contábeis que foram objeto dos procedimentos normais de revisão e aprovação interna de acordo com as normas e os controles internos comuns da Entidade);

(d) informações quanto a determinadas variações patrimoniais e operacionais apresentadas para os períodos subseqüentes à última demonstração financeira incluída no documento de oferta;

(e) confirmação quanto ao entendimento que os “underwriters” revisam determinadas informações referentes ao emissor que são incluídas no documento de oferta, o qual pode ser apresentado a investidores e utilizado por eles como uma base para sua decisão de investimento; que esse processo de revisão, aplicado à informação referente ao emissor, será substancialmente consistente com as normas dos respectivos órgãos reguladores de mercado de capitais para esse tipo de transação, e que têm conhecimento de que o “underwriter” solicita aos auditores independentes uma Carta de Conforto referente a determinados dados das demonstrações contábeis, dados estatísticos e outros incluídos no documento de oferta, com base nas normas específicas emitidas pelo IBRACON – Instituto dos Auditores Independentes do Brasil.


AUDITORIA

II OFERTAS NO EXTERIOR30 Para uma entidade brasileira que oferta títulos e valores

mobiliários nos Estados Unidos, por se tratar de um ambiente legal e profissional altamente regulamentado no que se refere às responsabilidades assumidas pelo emissor, pelo coordenador da oferta e pelo próprio auditor independente (conjuntamente denominados “players”), este último deve seguir as normas do AICPA quanto ao conteúdo e aos padrões de cartas de conforto especificados nos SAS – 72 e 76, bem como as práticas reconhecidas e aceitas para se obter Cartas de Contratação.

31 Para uma entidade brasileira que oferta títulos e valores mobiliários fora dos Estados Unidos, geralmente na Europa, em países onde o ambiente legal e profissional seja tradicionalmente menos regulamentado do que o norte-americano, no que se refere ao conjunto das responsabilidades dos participantes do processo, o auditor independente deverá, então, adotar os padrões para Carta de Contratação, Carta de Conforto e carta de representação da administração conforme previstos nesta Norma.

32 Cabe ao auditor independente considerar o conceito de “ambiente legal e profissional altamente regulamentado” para oferta de títulos e valores mobiliários fora dos Estados Unidos, como aquele onde há uma norma profissional internacionalmente reconhecida e efetivamente praticada em processos similares. Naturalmente, nesse contexto ainda serão requeridos do auditor independente alto grau de conhecimento do conteúdo desses ambientes menos regulamentados e julgamento quanto à aderência ou não dos padrões requeridos para Carta de Contratação e Carta de Conforto.

33 Esta NPA revisada entra em vigor a partir da data de sua aprovação e revoga a NPA 12 – Emissão de Carta de Conforto “Comfort Letter”, aprovada em 3/04/1997.

NPA APROVADA PELA DIRETORIA NACIONAL EM 7 DE MARÇO DE 2006

ANEXO ICARTA DE CONFORTO[local], 30 de junho de 20XX[Nome da Empresa]eNome dos Coordenadores da OfertaRef.: Oferta Pública de [Ações/títulos] de emissão de

[Emissor]Prezados Senhores,Auditamos o balanço patrimonial da (nome da empresa)

(a “Companhia”) em 31 de dezembro de 20XX e de 20XX e as correspondentes demonstrações do resultado, das mutações do patrimônio líquido e das origens e aplicações de recursos referentes aos XX exercícios findos naquelas datas. Essas demonstrações contábeis estão incluídas no documento de oferta (nome do documento) referente à emissão de (nome do título) no valor de US$ (valor do título), datado de XXXX. Nossa auditoria das referidas demonstrações contábeis foi efetuada segundo as normas de auditoria aplicáveis no Brasil. Nosso parecer com relação à auditoria dessas demonstrações contábeis encontra-se, também, incluído no referido documento.

Somos auditores independentes com relação à Companhia, conforme as normas e aos regulamentos vigentes no Brasil.

Não auditamos demonstrações contábeis da (nome da empresa) para períodos subseqüentes a 31 de dezembro de 20XX; embora tenhamos conduzido auditoria para a data-base de 31 de dezembro de 20XX, o objetivo desta foi o de nos permitir a emissão de parecer sobre as demonstrações contábeis, e para os XX exercícios findos naquela data, não auditamos os períodos intercalares durante aqueles exercícios.

Portanto, não estamos em condições de emitir, e não emitiremos, parecer sobre as demonstrações contábeis referentes aos períodos intercalares encerrados em (data do encerramento do período intercalar) de 20XX e de 20XX, incluídas no documento de oferta, ou sobre qualquer outro período posterior a 31 de dezembro de 20XX.

1 Como requerido por V.Sas., procedemos à leitura das atas das Assembléias Gerais Ordinárias e Extraordinárias dos Acionistas, das reuniões do Conselho de Administração, das reuniões do Comitê de Auditoria e das reuniões de Diretoria (incluir outros tipos de reuniões, se necessário) da Companhia, conforme constam dos livros de registro de cada ata na data de 25 de junho de 20XX. Os executivos da Companhia informaram-nos de que todas as atas de reuniões realizadas até aquela data estão registradas nos referidos livros ou, no caso de atas eventualmente não registradas, foi-nos disponibilizado resumo de providências de reuniões recentes, cujas respectivas atas (minutas) ainda não tenham sido preparadas. Efetuamos outros procedimentos até a data-base de 25 de junho de 20XX (não estendemos nossos trabalhos para o período de 26 de junho a 30 de junho de 20XX), os quais relacionamos a seguir: (a) Com relação aos períodos de três meses findos em 31 de março de 20XX e de 20XX, efetuamos (1):

(I) leitura das demonstrações contábeis não auditadas para os períodos findos em 31 de março de 20XX e de 20XX, ambas incluídas no documento de oferta, e comparamos os saldos apresentados com os registros contábeis da Companhia, (II) indagação aos executivos da Companhia, responsáveis pelas áreas financeira e contábil, com o objetivo de confirmar se as demonstrações contábeis não auditadas, referidas em (a)(I) acima, foram preparadas de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil, aplicadas de forma consistente em relação àquelas adotadas na preparação das demonstrações contábeis auditadas incluídas no documento de oferta. Esses executivos confirmaram que as demonstrações contábeis não auditadas da Companhia foram preparadas de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil, aplicadas de maneira consistente em relação àquelas adotadas na preparação das demonstrações contábeis auditadas.

(I) leitura das informações financeiras condensadas não auditadas da Companhia referentes a abril e maio de 20XX e de 20XX, fornecidas pela administração, e verificamos que os saldos apresentados coincidem com os registros contábeis. A administração da Companhia informou-nos que não estão disponíveis demonstrações contábeis para datas ou períodos posteriores a 31 de maio de 20XX. As informações financeiras condensadas não auditadas não constituem um conjunto completo de demonstrações contábeis por não apresentarem as demonstrações das mutações do patrimônio líquido, das origens e aplicações de recursos e as notas explicativas;

(1) Esse parágrafo será apresentado quando o documento de oferta não apresentar o relatório de revisão limitada emitido pelo auditor independente sobre o período, conforme normas do IBRACON. Caso o relatório do auditor independente seja apresentado no documento de oferta, o parágrafo (a) será removido e um novo parágrafo introdutório à Carta de Conforto será requerido nos seguintes termos:

“Efetuamos revisão limitada do balanço patrimonial de [Emissor] em 31 de março de 20XX e de 20XX e as correspondentes demonstrações do resultado, das mutações do patrimônio líquido e das origens e aplicações de recursos referentes aos períodos findos naquelas datas. Essas demonstrações contábeis estão incluídas no documento de oferta [nome do documento] referente à emissão de [nome do título] no valor de [especificar], datado de XX de XXXXX de 200XX. Nossa revisão limitada das referidas demonstrações contábeis foi efetuada segundo as normas das NPAs 4 e 6 do IBRACON. Nosso relatório de revisão limitada encontra-se, também, incluído no referido documento de oferta.”


AUDITORIA

(II) indagação aos executivos da Companhia, responsáveis pelas áreas financeira e contábil, com o objetivo de confirmar: (1) se as informações financeiras condensadas não auditadas, referidas em (b)(I) acima, foram preparadas de maneira consistente com as demonstrações contábeis auditadas incluídas no documento de oferta; (2) que, em 31 de maio de 20XX, não houve alterações no capital social, acréscimo nos empréstimos e financiamentos de longo prazo, tampouco decréscimo no ativo circulante líquido ou no patrimônio líquido, quando comparados com os saldos apresentados no balanço patrimonial não auditado em 31 de março de 20XX, incluídas no documento de oferta; e (3) que, no período de 1º de abril a 31 de maio de 20XX, não houve nenhum decréscimo nas vendas líquidas ou no lucro líquido do período, quando comparado ao mesmo período do exercício anterior.

Esses executivos da Companhia confirmaram que: (1) as informações financeiras não auditadas, referidas em (b)(i) acima foram preparadas de forma consistente com as demonstrações contábeis auditadas incluídas no documento de oferta; (2) em 31 de maio de 20XX, não houve alterações no capital social, acréscimo nos empréstimos e financiamentos de longo prazo, nem decréscimo no ativo circulante líquido ou no patrimônio líquido, quando comparados com os saldos apresentados no balanço patrimonial não auditado em 31 de março de 20XX, incluído no documento de oferta, e (3) no período de 1º. de abril a 31 de maio de 20XX, não houve nenhum decréscimo nas vendas líquidas ou no lucro líquido do preíodo, quando comparado ao mesmo período no exercício anterior.

(c) Como mencionado em 1(b), acima, a administração da Companhia informou-nos que não estão disponíveis balancetes contábeis para datas ou períodos posteriores a 31 de maio de 20XX. Conseqüentemente, os procedimentos por nós aplicados com relação a alterações em itens das demonstrações contábeis após 31 de maio de 20XX, foram, necessariamente, bem mais limitados do que aqueles aplicados para os períodos referidos em 1(a) e 1(b), acima.

Indagamos aos executivos da Companhia, responsáveis pelas áreas financeira e contábil, com o objetivo de confirmar (i) que, em 25 de junho de 20XX, não houve alterações no capital social, nem acréscimo nos empréstimos e financiamentos de longo prazo, quando comparados com os saldos apresentados no balanço patrimonial não auditado em 31 de março de 20XX, incluído no documento de oferta; e (ii) que, no período de 1 de abril a 25 de junho de 20XX, não houve nenhum decréscimo nas vendas do período, quando comparadas ao mesmo período do exercício anterior.

Esses executivos da Companhia confirmaram que: (i) em 25 de junho de 20XX, não houve alterações no capital social, nem acréscimo nos empréstimos e financiamentos de longo prazo, quando comparados com os saldos apresentados no balanço patrimonial não auditado em 31 de março de 20XX, incluído no documento de oferta; e (ii) no período de 1º. de abril a 25 de junho de 20XX, não houve nenhum decréscimo nas vendas líquidas do período, quando comparadas ao mesmo período do exercício anterior.

2 Como requerido por V.Sas., lemos os itens identificados e indicados na cópia anexa do documento de oferta e efetuamos os seguintes procedimentos, que foram aplicados conforme a referência alfabética abaixo indicada. Nossos exames das demonstrações contábeis para os períodos indicados no parágrafo introdutório desta carta consistiram em testes e procedimentos de auditoria considerados necessários para o propósito de emitirmos parecer sobre as demonstrações contábeis tomadas em seu conjunto. Para nenhum dos exercícios ali mencionados, ou para nenhum outro período, aplicamos testes de auditoria visando à emissão de parecer sobre saldos individuais de contas ou resumos de transações selecionadas, como aquelas enumeradas acima e, conseqüentemente, não emitimos parecer.

Referência alfabética:(a) Comparamos os valores com os correspondentes valores

apresentados nas demonstrações contábeis auditadas incluídas no documento de oferta e não encontramos exceções.

(b) Comparamos os valores com os correspondentes valores apresentados nas demonstrações contábeis não auditadas incluídas no documento de oferta e não encontramos exceções.

(c) Recomputamos os percentuais com base nos valores incluídos no documento de oferta e verificamos que estes estão matematicamente corretos.

(d) Comparamos os valores com planilha preparada pela Companhia e: (I) comparamos os valores dessa planilha com os saldos constantes dos registros contábeis, bem como (II) confirmamos que a planilha está matematicamente correta. Conforme requerido por V.Sas., na condução dos cálculos matemáticos de médias e índices correlatos, utilizamos os critérios adotados pela Companhia e descritos no documento de oferta. Entretanto, não comentamos:

(I) se os montantes/percentuais/índices/variações entre períodos são apropriados quanto à sua finalidade e ao seu uso, (II) as razões atribuídas às variações entre períodos ou (III) alguma correlação entre as variações.

(e) Outros procedimentos a serem definidos pelo “underwriter”, desde que aceitos pela NPA 12 como procedimentos de competência e especialização do auditor independente.

3 Fica entendido que não temos a responsabilidade para estabelecer, e não estabelecemos, o escopo e a natureza dos procedimentos enumerados nos parágrafos 1 e 2 acima; ao contrário, os procedimentos acima descritos são aqueles que foram requeridos por V.Sas.

Conseqüentemente, não fazemos nenhuma representação com relação a questões de interpretação legal ou com relação à suficiência dos procedimentos enumerados nos parágrafos acima para os objetivos de V.Sas. Além disso, esses procedimentos não revelariam, necessariamente, apresentação material inadequada dos valores ou percentuais referidos acima, conforme apresentados no documento de oferta. Além disso, nós nos referimos somente às informações acima descritas e não fazemos nenhuma representação com relação à adequação das informações divulgadas ou se outros fatos relevantes foram omitidos. Esta carta relaciona-se apenas a esses itens identificados, e não é extensiva às demonstrações contábeis da Companhia, auditadas ou não auditadas.

4 Os procedimentos acima descritos não se constituem em um exame de auditoria conduzido de acordo com as normas de auditoria aplicáveis no Brasil.

Caso tivéssemos aplicado procedimentos adicionais ou tivéssemos conduzido um exame de auditoria ou revisão limitada das demonstrações contábeis da Companhia em 31 de março, 30 de abril ou 31 de maio de 20XX e de 20XX, em consonância com as normas de auditoria aplicáveis no Brasil, outros assuntos relevantes poderiam ter sido revelados e mencionados a V.Sas.

5 Esses procedimentos não devem ser considerados como substitutos dos procedimentos e das indagações adicionais que V.Sas. aplicariam em consideração à proposta de emissão de títulos e valores mobiliários.

6 Esta carta está sendo emitida exclusivamente para a informação de V.Sas. e para assessorá-los em sua investigação em conexão com a emissão de títulos e valores mobiliários, descrita no documento de oferta. Esta carta não deve ser utilizada, enviada, mencionada, ou referência a ela deve ser feita, para qualquer outro propósito, incluindo, mas não se limitando ao registro, a compra ou a venda dos títulos e valores mobiliários; nem ela deve ser arquivada com, ou referência a ela ser feita em parte ou em seu todo no, documento de oferta ou qualquer outro documento. Exceção é feita quanto à referência a esta carta ser feita na lista dos documentos de fechamento relacionados com a oferta dos títulos e valores mobiliários a que se refere o documento de oferta.


AUDITORIA

7 Não temos responsabilidade pela atualização desta carta por eventos, transações ou circunstâncias ocorridas após 25 de junho de 20XX.

8 Esta carta é emitida [sob os termos e as condições de nossa Carta de Contratação datada de xx de xx de xxxx] e é para uso exclusivo dentro da República Federativa do Brasil.

Atenciosamente,XYZ Auditores IndependentesCRCResponsável TécnicoCRC* * *(20)

ANEXO IICARTA DE CONFORTO - FECHAMENTO DE UMA

OFERTA[local], 10 de julho de 20XXÀ[Nome da Empresa]e[Nome dos coodernadores da Oferta]Prezados Senhores,A presente carta refere-se à nossa Carta de Conforto datada de

30 de junho de 20XX, relacionada ao documento de oferta (nome do documento) referente à emissão de (nome do título) no valor de US$ (valor do título), datado de XXXX. Reafirmamos, nesta data, todas as declarações contidas em nossa Carta de Conforto, exceto pelas declarações contidas na presente carta (não estendemos nossos trabalhos para o período de 5 a 10 de julho de 20XX):

1 O documento de oferta, ao qual esta carta está relacionada, é aquele datado de XX de XXXX de 20XX.

2 O procedimento de leitura das atas e das minutas de atas mencionado no item 1 da nossa referida Carta de Conforto foi atualizado até 5 de julho de 20XX.

3 Com relação ao período de 26 de junho de 20XX a 5 de julho de 20XX e para os propósitos desta carta, efetuamos:

(I) indagação a determinados executivos da Companhia, responsáveis pelas áreas contábil e financeira, e estes confirmaram que não estão disponíveis balancetes contábeis da Companhia para qualquer data ou período subseqüente a 31 de maio de 20XX;

(II) indagação a determinados executivos da Companhia, responsáveis pelas áreas contábil e financeira, com o objetivo de:

(a) confirmar que, em 5 de julho de 20XX, não houve alterações no capital social, nem acréscimo nos empréstimos e financiamentos de longo prazo, quando comparados com os saldos apresentados no balanço patrimonial não auditado de 31 de março de 20XX, incluído no documento de oferta;

(b) confirmar que, no período de 26 de junho a 5 de julho de 20XX, não houve nenhum decréscimo nas vendas líquidas do período, quando comparadas ao mesmo período do exercício anterior.

Esses executivos da Companhia confirmaram que: (I) em 5 de julho de 20XX, não houve alterações no capital social, nem acréscimo nos empréstimos e financiamentos de longo prazo, quando comparados com os saldos apresentados no balanço patrimonial não auditado em 31 de março de 20XX, incluído no documento de oferta; e (ii) no período de 26 de junho a 5 de julho de 20XX, não houve nenhum decréscimo nas vendas líquidas do período, quando comparadas ao mesmo período do exercício anterior.

Esta carta está sendo emitida exclusivamente para a informação de V.Sas., bem como para assessorá-los em sua investigação em conexão com a emissão de títulos descrita no documento de oferta.

Esta carta não deve ser utilizada, enviada, mencionada, ou referência a ela deve ser feita, para qualquer outro propósito, incluindo, mas não se limitando ao registro, a compra ou a venda dos títulos; nem ela deve ser arquivada com, ou referência a ela ser feita em parte em seu todo no documento de oferta ou qualquer outro documento.

Exceção é feita quanto à referência a esta carta ser feita na lista dos documentos de fechamento relacionados com a oferta dos títulos a que se refere o documento de oferta.

Esta carta é emitida [sob os termos e condições de nossa Carta de Contratação datada xx de xx de xxxx e é] para uso exclusivos dentro da República Federativa do Brasil.

Atenciosamente,XYZ Auditores IndependentesCRCResponsável técnicoCRC* * *

ANEXO IIICARTA DE REPRESENTAÇÃO DA ADMINISTRAÇÃO

PARA UMA OFERTA[PAPEL TIMBRADO DA EMISSORA][local], 30 de junho de 20XXÀXYZ Auditores IndependentesPrezados Senhores:Em conexão com o documento de oferta [nome do documento]

da Companhia [nome], referente à emissão de (nome dos títulos) no valor de US$ (valor dos títulos), datado de XXXX, arquivado de acordo com as regras do mercado de capitais brasileiro e normas da Comissão de Valores Mobiliários [se aplicável], confirmamos com base em nosso conhecimento e melhor entendimento, que, para o período compreendido entre 31 de março de 20XX e a data de emissão desta carta, exceto pelos fatos já descritos no referido documento de oferta, não ocorreram eventos que requeressem ajustes ou devessem ser divulgados nas demonstrações contábeis da Companhia [nome] para o período de três meses findo em 31 de março de 20XX. Confirmamos, ainda, que foram colocados à disposição de V.Sas. todos os livros, os registros contábeis, a documentação comprobatória e todas as atas ou minutas de assembléia de acionistas, reuniões (incluir outros tipos de reuniões, se necessário) da diretoria, alterações no contrato social, ou resumo de providências de reuniões recentes, cujas atas (minutas) respectivas ainda não tenham sido preparadas.

Confirmamos, com base em nosso conhecimento e melhor entendimento, que as demonstrações contábeis da Companhia [nome] para os períodos de três meses findos em 31 de março de 20XX e de 20XX , foram preparadas de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil, aplicadas de maneira consistente em relação àquelas adotadas na preparação das demonstrações contábeis auditadas incluídas no documento de oferta, que os saldos apresentados nessas demonstrações contábeis trimestrais coincidem com os registros contábeis da Companhia e que os balancetes contábeis em qualquer data ou período subseqüente a 31 de maio de 20XX não estão disponíveis.

Adicionalmente, para o período de 1º. de abril a 31 de maio de 20XX, com base em nosso conhecimento e melhor entendimento (exceto por todas as alterações ou decréscimos que ocorreram ou podem ocorrer, conforme já divulgado no documento de oferta), confirmamos que os saldos apresentados coincidem com os nossos registros contábeis e que: (a) as informações financeiras não auditadas foram preparadas de forma consistente com as demonstrações contábeis auditadas incluídas no documento de oferta,(b) em 31 de maio de 20XX, não houve alterações no capital social, acréscimo nos empréstimos e financiamentos de


AUDITORIA

longo prazo, tampouco decréscimo no ativo circulante líquido ou no patrimônio líquido, quando comparados com os saldos apresentados no balanço patrimonial não auditado em 31 de março de 20XX, incluído no documento de oferta e (c) não houve nenhum decréscimo nas vendas líquidas ou no lucro líquido do período, quando comparado ao mesmo período do exercício anterior.

Também, para o período de 1 a 25 de junho de 20XX, com base em nosso conhecimento e melhor entendimento (exceto por todas as alterações ou decréscimos que ocorreram ou podem ocorrer, conforme já divulgado no documento de oferta), confirmamos que: (a) em de junho de 20XX, não houve alterações no capital social, tampouco acréscimo nos empréstimos e financiamentos de longo prazo, quando comparados com os saldos apresentados no balanço patrimonial não auditado em 31 de março de 20XX, incluído no documento de oferta e (b) no período de 1º. de abril a 25 de junho de 20XX, não houve nenhum decréscimo nas vendas líquidas do período, quando comparadas ao mesmo período do exercício anterior.

Entendemos que o [“underwriter” ], na qualidade de Coordenador-Líder da emissão pública de títulos e valores mobiliários da Companhia, revisará certas informações referentes à Companhia que serão incluídas no documento de oferta, o qual pode ser apresentado a investidores e utilizado por eles como base para sua decisão de investimento. Entendemos que esse processo de revisão, aplicado à informação relacionada ao emissor, será substancialmente consistente com as normas da Comissão de Valores Mobiliários (CVM) e com quaisquer outras leis e normas relacionadas aos mercados de capitais do Brasil para esse tipo de transação. Temos conhecimento de que o [“underwriter”] solicitou que V.Sas. forneçam uma Carta de Conforto referente a determinados dados das demonstrações contábeis, dados estatísticos e outros incluídos no documento de oferta, com base nas normas específicas emitidas pelo IBRACON - Instituto dos Auditores Independentes do Brasil - NPA 12.

Atenciosamente,Companhia ABC S.A.PresidenteDiretor-Financeiro e de Relações com InvestidoresContador - CRC

ANEXO IVCARTA DE REPRESENTAÇÃO DA ADMINISTRAÇÃO

PARA O FECHAMENTO DE UMA OFERTA[PAPEL TIMBRADO DA COMPANHIA][local], xx de julho de 20XXÀXYZ Auditores IndependentesPrezados Senhores,Em conexão com sua Carta de Conforto datada de 30 de

junho de 20XX, relacionada ao documento de oferta (nome do documento) referente à emissão de (nome do título) no valor de US$ (valor dos títulos), datado de XXXX, confirmamos, de acordo com nosso melhor entendimento, que (I) entregamos a V.Sas. uma carta de representação com respeito a esse assunto, datada de 30 de junho de 20XX e (II) não tomamos conhecimento de nenhum fato ou circunstância que nos leve a acreditar que qualquer das representações feitas a V.Sas. anteriormente deva ser modificada.

Adicionalmente, confirmamos o seguinte:1 Não estão disponíveis balancetes contábeis da Companhia

para nenhuma data ou período subseqüente a 31 de maio de 20XX.2 Em 5 de julho de 20XX, não houve alterações no capital

social, tampouco acréscimo nos empréstimos e financiamentos de longo prazo, quando comparados com os saldos apresentados no balanço patrimonial não auditado em 31 de março de 20XX, incluído no documento de oferta.

3 No período de 26 de junho a 5 de julho de 20XX, não houve nenhum decréscimo nas vendas líquidas do período, quando comparadas ao mesmo período do exercício anterior.

De acordo com o nosso melhor entendimento, não ocorreram eventos subseqüentes que requeressem ajustes ou devessem ser divulgados nas demonstrações contábeis da Companhia [nome] para o período de três meses findo em 31 de março de 20XX.

Atenciosamente,Companhia ABC S.A.PresidenteDiretor-Financeiro e de Relações com InvestidoresContador – CRC

20. AUDITORIA NO SETOR PÚBLICO FEDERAL; FINALIDADES E OBJETIVOS

DA AUDITORIA GOVERNAMENTAL; ABRANGÊNCIA DE ATUAÇÃO; FORMAS E

TIPOS; NORMAS RELATIVAS À EXECUÇÃO DOS TRABALHOS.

AUDITORIA DO SETOR PÚBLICO OU GOVERNAMENTAL

ARCABOUÇO LEGALOs dispositivos constitucionais referentes à matéria encontram-

se nos artigos 70 a 74 da Constituição Federal.O artigo 70 estabelece que “a fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial da União e das entidades da administração direta e indireta, quanto à legalidade,legitimidade, economicidade, aplicação das subvenções e renúncia de receitas, será exercida pelo Congresso Nacional, mediante controle externo, e pelo sistema de controle interno de cada Poder”.

O controle externo é competência do Congresso Nacional que o exerce com o auxílio doTribunal de Contas da União. Este mesmo modelo é seguido nos Estados, onde o controle externo fica a cargo da Assembléia Legislativa, exercido com o auxílio dos Tribunais de Contas dos Estados.

Mais adiante, o artigo 74 menciona que os poderes legislativo, executivo e judiciáriomanterão, de forma integrada, sistema de controle interno. A lei 10.180/2001, regulamentada pelo Decreto 3.591/2000, dispõe sobre o Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal, estabelecendo como órgão central desse sistema a Controladoria-Geral da União, incumbida da orientação normativa e da supervisão técnica dos órgãos integrantes do sistema.

Disciplinando sobre auditoria no âmbito do TCU, temos o Manual de Auditoria Governamental, aprovado pela Portaria TCU n.º 63, de 27/02/1996, e a Portaria TCU n.º 122, de27/04/2004, que aprova o roteiro de auditoria de conformidade. Internacionalmente, a entidade que estabelece normas de auditoria é a INTOSAI – International Organization of Supreme Audit Institutions (Organização Internacional das EntidadesFiscalizadoras Superiores), da qual o TCU é membro. Criada em 1953, reúne atualmente 170 entidades em todo o mundo. A estrutura geral das normas de auditoria da INTOSAI baseou-se nas declarações de Lima e de Tóquio, nas declarações e relatórios aprovados pela própria INTOSAI em vários congressos e no relatório do Grupo de Especialistas em Contabilidade e Auditoria Públicados países em desenvolvimento junto às Nações Unidas. Este trabalho utilizará como eixo principal a IN SFC 01/2001, mas procuraremos sempretraçar comparações com o manual de auditoria governamental do TCU e o do TCE da Bahia, etambém com as normas da INTOSAI.


AUDITORIA

ESTRUTURA, FINALIDADES E COMPETÊNCIAS DOS ÓRGÃOS DE AUDITORIA

Como se deve dispor os órgãos ou setores responsáveis pela auditoria na estrutura de umaentidade ou órgão? Os trabalhos de auditoria requerem imparcialidade e independência, por isso os órgãos ou setores de auditoria não devem estar inseridos dentro da estrutura da própria entidade auditada, e quando isso não for possível, os auditores devem estar protegidos por normativos que dificultem a sua exoneração por qualquer motivo, e devem estar subordinados, preferencialmente, ao conselho superior da entidade.

As normas de auditoria da INTOSAI apregoam que “A necessidade de se proceder comindependência e objetividade na auditoria é vital, qualquer que seja a forma de governo. Um grau adequado de independência, tanto em relação ao Poder Legislativo, como ao Executivo, é essencial para aexecução da auditoria e para a credibilidade dos seus resultados ”.

Com relação ao controle externo, os Tribunais de Contas no Brasil estão ligados ao Poder Legislativo, sem, entretanto, serem-lhe subordinados, possuindo atribuições próprias e específicas Os órgãos de controle interno, como se prestam a assessorar a administração superior, devem estar subordinados diretamente ao conselho de administração ou a órgão de atribuições equivalentes, e caso não exista, ao dirigente máximo da entidade.

A Controladoria-Geral da União, órgão central do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal, está ligada diretamente à Presidência da República, e o seu chefe tem status deministro.As unidades de auditoria interna das entidades da administração indireta federal estão sujeitas à orientação normativa e supervisão técnica do órgão central e dos órgãos setoriais do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal, em suas respectivas áreas de atuação. Para conferir-lhe maior independência, o Decreto 3591/2000, dispõe que “a nomeação, designação,exoneração ou dispensa do titular de unidade de auditoria interna será submetida, pelo dirigente máximo da entidade, à aprovação do conselho de administração ou órgão equivalente, quando for o caso, e, após, à aprovação da Controladoria-Geral da União”. A independência da auditoria interna é um fator relevante para a imparcialidade de seus trabalhos. O II A recomenda que “o diretor executivo de auditoria deve estar subordinado a um nível dentro da organização, que permita à atividade de auditoria interna cumprir suas responsabilidades”.

As finalidades do Sistema de Controle Interno são:I - avaliar o cumprimento das metas previstas no plano

plurianual, a execução dos programas de governo e dos orçamentos da União;

II - comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto à eficácia e eficiência, da gestãoorçamentária, financeira e patrimonial nos órgãos e entidades da administração federal, bem como da aplicação de recursos públicos por entidades de direito privado;

III - exercer o controle das operações de crédito, avais e garantias, bem como dos direitos e haveres da União;

IV - apoiar o controle externo no exercício de sua missão institucional.

Para avaliar a execução dos programas de governo, elencados ou não nos orçamentos da União, é utilizada a técnica de fiscalização, já mencionada anteriormente. E para comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto à eficácia e eficiência, da gestão orçamentária, financeira e patrimonial nos órgãos e entidades da administração federal, bem como da aplicação de recursos públicos por entidades de direito privado, utiliza-se a técnica de auditoria

Na fiscalização verifica-se a existência de fato do objeto dos programas do governo e não apenas a papelada. Mas essa diferenciação não é adotada pelo TCU, como veremos adiante.

A Controladoria-Geral da União é composta pela Secretaria Federal de Controle Interno, a Secretaria de Prevenção da Corrupção e Informações estratégicas, a Corregedoria-Geral da União e a Ouvidoria-Geral da União. Quem de fato exerce as atividades de órgão central do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal é a Secretaria Federal de Controle Interno, cujas competências estão elencadas no artigo 10 do Decreto 5.683/2006:I - exercer as atividades de órgão central do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal

II - propor ao Ministro de Estado a normatização, a sistematização e a padronização dos procedimentos operacionais dos órgãos e das unidades integrantes do Sistema de Controle Internodo Poder Executivo Federal;

III - coordenar as atividades que exijam ações integradas dos órgãos e das unidades do Sistemade Controle Interno do Poder Executivo Federal;

IV - auxiliar o Ministro de Estado na supervisão técnica das atividades desempenhadas pelosórgãos e pelas unidades integrantes do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal;

V - subsidiar o Ministro de Estado na verificação da consistência dos dados contidos norelatório de gestão fiscal, conforme disposto noart. 54 da Lei Complementar no 101, de 4 de maiode 2000;

VI - auxiliar o Ministro de Estado na elaboração da prestação de contas anual do Presidente da República, a ser encaminhada ao Congresso Nacional, nos termos do disposto noart. 84, inciso XXIV, da Constituição;

VII - exercer o controle das operações de crédito, avais, garantias, direitos e haveres da União;

VIII - avaliar o desempenho e supervisionar a consolidação dos planos de trabalho das unidades de auditoria interna das entidades da administração pública federal indireta;

IX - verificar a observância dos limites e das condições para realização de operações de crédito e inscrição em restos a pagar;

X - verificar e avaliar a adoção de medidas para o retorno da despesa total com pessoal ao limite de que tratam osarts. 22e 23 da Lei Complementar no 101, de 2000;

XI - verificar a adoção de providências para recondução dos montantes das dívidas consolidada e mobiliária aos limites de que trata oart. 31 da Lei Complementar no101, de 2000;

XII - verificar a destinação de recursos obtidos com a alienação de ativos, tendo em vista asrestrições constitucionais e as daLei Complementar no 101, de 2000;

XIII - avaliar o cumprimento das metas estabelecidas no plano plurianual e na lei de diretrizes orçamentárias;

XIV - avaliar a execução dos orçamentos da União;XV - fiscalizar e avaliar a execução dos programas de

governo, inclusive ações descentralizadas realizadas à conta de recursos oriundos dos orçamentos da União, quanto ao nível de execução das metas e dos objetivos estabelecidos e à qualidade do gerenciamento;

XVI - fornecer informações sobre a situação físico-financeira dos projetos e das atividades constantes dos orçamentos da União;

XVII - realizar auditorias sobre a gestão dos recursos públicos federais sob a responsabilidade de órgãos e entidades públicos e privados, bem como sobre a aplicação de subvenções e renúncia dereceitas;

XVIII - realizar atividades de auditoria e fiscalização nos sistemas contábil, financeiro, orçamentário, de pessoal, de recursos externos e demais sistemas administrativos e operacionais;

XIX - manter atualizado o cadastro de gestores públicos


AUDITORIA

federais, para fins de prestação de contas ao Tribunal de Contas da União;

XX - apurar, em articulação com a Corregedoria-Geral da União e com a Secretaria de Prevenção da Corrupção e Informações Estratégicas, os atos ou fatos inquinados de ilegalidade ou irregularidade, praticados por agentes públicos ou privados, na utilização de recursos públicos federais;

XXI - determinar a instauração de tomadas de contas especiais e promover o seu registro para fins de acompanhamento;

XXII - zelar pela observância ao disposto no art. 29 da Lei no 10.180, de 6 de fevereiro de 2001, supervisionando e coordenando a atualização e manutenção dos dados e dos registros pertinentes;

XXIII - promover capacitação e treinamento nas áreas de controle, auditoria e fiscalização, sob a orientação da Secretaria-Executiva; e

XXIV - realizar outras atividades determinadas pelo Ministro de Estado Quanto à auditoria interna, a NBC T 12, aprovada pela Resolução CFC 986/2003, afirma que ela tem como finalidade agregar valor ao resultado da organização, apresentando subsídios para o aperfeiçoamento dos processos, da gestão e dos controles internos, por meio da recomendação de soluções para as não-conformidades apontadas nos relatórios.

Esta finalidade expressa pela CFC coaduna-se com as normas internacionais emitidas pelo IIA – Institute of Internal Auditors - que, dentre outros, mencionam os seguintes objetivos da atividade da auditoria interna:

− Avaliar e contribuir para a melhoria dos processos de gerenciamento de riscos , de controle e degovernança corporativa aplicando uma sistemática disciplinada;

− Assistir a organização na manutenção de controles efetivos, avaliando sua efetividade eeficiência e promovendo contínuas melhorias.

OBJETOS E ABRANGÊNCIA DE ATUAÇÃO DAS INSTITUIÇÕES DE AUDITORIAGOVERNAMENTAL /

OBJETOS SUJEITOS À ATUAÇÃO DAS INSTITUIÇÕES DE AUDITORIAGOVERNAMENTAL

A jurisdição do Tribunal de Contas da União abrange os três Poderes do Estado, incluindo todo aquele, pessoa física ou jurídica, que utilize, arrecade, guarde, gerencie ou administre dinheiros, bens e valores públicos ou pelos quais a União responda , ou que, em nome desta, assuma obrigações de natureza pecuniária (CF, art. 70, § único). Por sua vez, a atuação da CGU está restrita apenas ao Poder Executivo Federal, aplicando-se às mesmas pessoas e situações descritas no parágrafo único do artigo 70 da Constituição Federal.

Constituem objetos de exame das auditorias e fiscalizações realizadas pelo Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal, nos órgãos da Administração Direta, entidades da Administração Indireta Federal e entidades privadas:

I.os sistemas administrativos e operacionais de controle interno administrativo utilizados na gestão orçamentária, financeira, patrimonial, operacional e de pessoal;

II.a execução dos planos, programas, projetos e atividades que envolvam aplicação de recursos públicos federais;

III.a aplicação dos recursos do Tesouro Nacional transferidos a entidades públicas ou privadas;

IV.os contratos firmados por gestores públicos com entidades públicas ou privadas para prestação de serviços, execução de obras e fornecimento de materiais;

V.os processos de licitação, sua dispensa ou inexigibilidade;VI.os instrumentos e sistemas de guarda e conservação

dos bens e do patrimônio sob responsabilidade das unidades da Administração Direta e entidades da AdministraçãoIndireta Federal;

VII.os atos administrativos que resultem direitos e obrigações para o Poder Público Federal, emespecial, os relacionados com a contratação de empréstimos internos ou externos, assunçãode dívidas, securitizações e concessão de avais;

VIII. a arrecadação, a restituição e as renúncias de receitas de tributos federais;

IX.os sistemas eletrônicos de processamento de dados, suas informações de entrada e de saída, objetivando constatar: a) segurança física do ambiente e das instalações do centro de processamento de dados; b) segurança lógica e a confidencialidade nos sistemas desenvolvidos em computadores de diversos portes; c) eficácia dos serviços prestados pela área de informática; d) eficiência na utilização dos diversos computadores existentes na entidade;

X. verificação do cumprimento da legislação pertinente;XI. os processos de Tomadas de Contas Especial, sindicância,

inquéritos administrativos e outros atos administrativos de caráter apuratório;

XII.os processos de admissão e desligamento de pessoal e os de concessão de aposentadoria, reforma e pensão; e

XIII.os projetos de cooperação técnica com organismos internacionais e projetos de financiamento ou doação de organismos multilaterais de crédito com qualquer órgão ouentidade no país.

ABRANGÊNCIA DE ATUAÇÃO DAS INSTITUIÇÕES DE AUDITORIAGOVERNAMENTAL

Considerando-se mais uma vez a restrição das atividades de auditoria dos órgãos do Sistemade Controle Interno (SCI) do Poder Executivo Federal apenas a este Poder, a sua atuação inclui as atividades de gestão das unidades da administração direta, entidades da Administração Indireta Federal, programas de trabalho, recursos e sistemas de controles administrativo, operacional e contábil, projetos financiados por recursos externos, projetos de cooperação junto a organismos internacionais, a aplicação de quaisquer recursos repassados pela União mediante contratos de gestão, transferências a fundo, convênio, acordo, ajuste ou outro instrumento congênere.

Sujeitam-se à atuação do SCI do Poder Executivo Federal quaisquer pessoa física ou jurídica, pública ou privada, que utilize, arrecade, guarde, gerencie ou administre dinheiros, bens e valores públicos ou pelos quais a União responda, ou que, em nome desta, assuma obrigações de natureza pecuniária.

As pessoas física ou jurídica, pública ou privada, sujeitam-se à atuação do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal mediante os seguintes processos: I) Tomada de Contas;

a) os ordenadores de despesas das unidades da Administração Direta Federal;

b) aqueles que arrecadem, gerenciem ou guardem dinheiros, valores e bens da União, ou que por eles respondam; e

c) aqueles que, estipendiados ou não pelos cofres públicos, e que, por ação ou omissão, derem causa a perda, subtração, extravio ou estrago de valores, bens e materiais da União pelos quais sejam ressponsáveis.

II) Prestação de Contas:a) os dirigentes das entidades supervisionadas da

Administração Indireta Federal; b) os responsáveis por entidades ou organizações, de direito

público ou privado, que se utilizem de contribuições para fins sociais, recebam subvenções ou transferências à conta do Tesouro;

c) as pessoas físicas que recebam recursos da União, para atender necessidades previstas em Lei específica.

TIPOS DE AUDITORIAO Manual de Auditoria do Sistema de Controle Interno do

Poder Executivo Federal classificaa auditoria nos seguintes tipos:


AUDITORIA

a) Auditoria de avaliação da gestão: esse tipo de auditoria objetiva emitir opinião com vistas acertificar a regularidade das contas, verificar a execução de contratos, acordos, convênios ou ajustes, a probidade na aplicação dos dinheiros públicos e na guarda ou administração de valores e outros bens da União ou a ela confiados, compreendendo, entre outros, os seguintes aspectos:exame das peças que instruem os processos de tomada ou prestação de contas; exame da documentação comprobatória dos atos e fatos administrativos; verificação da eficiência dos sistemas de controles administrativo e contábil; verificação do cumprimento da legislação pertinente; e avaliação dos resultados operacionais e da execução dos programas de governo quanto à economicidade, eficiência e eficácia dos mesmos.

A auditoria de avaliação da gestão é realizada ao final do exercício e é a mais ampla de todas,contemplando, em geral, todas as áreas possíveis de uma gestão:

AREA 2: Gestão orçamentária ÁREA 3: Gestão financeira ÁREA 4: Gestão patrimonial ÁREA 5: Gestão de pessoas ÁREA 6: Gestão de suprimento de bens e serviços ÁREA 7: Gestão operaciona lÁREA 8: Recursos externos ÁREAS a partir de 10: Programas e ações específicos

b) Auditoria de Acompanhamento da Gestão: realizada ao longo dos processos de gestão, com o objetivo de se atuar em tempo real sobre os atos efetivos e os efeitos potenciais positivos e negativos de uma unidade ou entidade federal, evidenciando melhorias e economias existentes no processo ou prevenindo gargalos ao desempenho da sua missão institucional.

c) Auditoria Contábil: compreende o exame dos registros e documentos e na coleta de informações e confirmações, mediante procedimentos específicos, pertinentes ao controle do patrimônio de uma unidade, entidade ou projeto.

Objetivam obter elementos comprobatórios suficientes que permitamopinar se os registros contábeis foram efetuados de acordo com os princípios fundamentais decontabilidade e se as demonstrações deles originárias refletem, adequadamente, em seus aspectosmais relevantes, a situação econômico-financeira do patrimônio, os resultados do período administrativo examinado e as demais situações nelas demonstradas.

Tem por objeto, também, verificar a efetividade e a aplicação de recursos externos, oriundos de agentes financeiros e organismos internacionais, por unidades ou entidades públicas executoras de projetos celebrados com aqueles organismos com vistas a emitir opinião sobre a adequação e fidedignidade das demonstrações financeiras.

d) Auditoria Operacional: consiste em avaliar as ações gerenciais e os procedimentos relacionados ao processo operacional, ou parte dele, das unidades ou entidades da administração pública federal, programas de governo, projetos, atividades, ou segmentos destes, com a finalidade de emitir uma opinião sobre a gestão quanto aos aspectos da eficiência, eficácia e economicidade, procurando auxiliar a administração na gerência e nos resultados, por meio de recomendações, que visem aprimorar os procedimentos, melhorar os controles e aumentar a responsabilidade gerencial.

Este tipo de procedimento auditorial, consiste numa atividade de assessoramento ao gestor público, com vistas a aprimorar as práticas dos atos e fatos administrativos, sendo desenvolvida de forma tempestiva no contexto do setor público, atuando sobre a gestão, seus programas governamentais e sistemas informatizados.

Este tipo de auditoria consiste numa atividade de assessoramento ao gestor público, com vistas a aprimorar as práticas dos atos e fatos administrativos, sendo desenvolvida de formatempestiva no contexto do setor público, atuando sobre a gestão, seus programas governamentais e sistemas informatizados.

Assim, a auditoria operacional de per si tem menor amplitude que a auditoria de avaliaçãoda gestão, sendo, no entanto, mais aprofundada em determinada área ou ponto de controle que sedeseja avaliar.

Exemplos de auditoria operacional: realização de Auditoria em determinada área de uma Unidade/Entidade, ou determinado assunto, do tipo auditoria sobre a política de capacitação e treinamento de uma entidade, ou sobre os resultados de sua área finalística, como na ENAP, cujamissão é promover a capacitação dos servidores civis

e) Auditoria Especial: objetiva o exame de fatos ou situações consideradas relevantes, de natureza incomum ou extraordinária, sendo realizadas para atender determinação expressa de autoridade competente. Classifica-se nesse tipo os demais trabalhos auditoriais não inseridos em outras classes de atividades.

f) Auditoria de pessoal: compreende o exame dos registros e documentos e a coleta de informaçõese confirmações, mediante procedimentos específicos pertinente à gestão de pessoas. Exemplo de auditoria de pessoal: auditoria na folha de pagamento da UFT.

A classificação acima é a adotada pela CGU. O Tribunal de Contas da União utiliza outra classificação.

A egrégia corte de contas considera a fiscalização o gênero da qual são espécies a auditoria (em sentido lato), o levantamento de auditoria, as inspeções e o acompanhamento.

Segundo a Corte de Contas, auditoria é um “procedimento de fiscalização utilizado para obter dados de natureza contábil, financeira, orçamentária, patrimonial, bem como, dependendo do escopo, para avaliar, do ponto de vista do desempenho operacional (auditoria operacional ou auditoria integrada), as atividades e sistemas dos órgãos e entidades jurisdicionados ao TCU e aferir os resultados alcançados pelos programas e projetos governamentais”.

O TCU classifica a auditoria em: auditoria (espécie), auditoria operacional e auditoria integrada. O levantamento de auditoria consiste em procedimentos de fiscalização, realizados periodicamente, com o objetivo de:

− conhecer a organização, os sistemas, as operações, as atividades e as peculiaridades dos órgãos eentidades jurisdicionadas ao Tribunal e os respectivos controles internos;

− determinar, se for o caso, as áreas específicas e os aspectos a serem abordados em futurasauditorias, bem como elaborar os respectivos programas de trabalho;

− subsidiar o planejamento das auditorias pelas Unidades Técnicas do Tribunal;

− verificar o cumprimento das determinações do Tribunal. A inspeção tem como objetivo suprir omissões e lacunas de informações constantes em tomadas e prestações de contas, em relatórios de auditoria, ou em pareceres técnicos, visando esclarecer dúvidas ou apurar denúncias quanto à legalidade, à legitimidade de fatos da Administração e de atos administrativos praticados por qualquer responsável sujeito a jurisdição doTribunal, independentemente de inclusão em Plano de Auditoria.

O acompanhamento é o instrumento de fiscalização utilizado pelo Tribunal para:

I – examinar, ao longo de um período predeterminado, a legalidade e a legitimidade dos atos de gestão dos responsáveis sujeitos a sua jurisdição, quanto ao aspecto contábil, financeiro, orçamentário e patrimonial; e

II – avaliar, ao longo de um período predeterminado, o desempenho dos órgãos e entidades jurisdicionadas, assim como dos sistemas, programas, projetos e atividades governamentais, quanto aos aspectos de economicidade, eficiência e eficácia dos atos praticados.

Outros tribunais e controladorias, a exemplo do Tribunal de Contas da Bahia, adotam apenas dois tipos de auditoria: a de regularidade ou de conformidade e a operacional. Esta também é a classificação adotada pela INTOSAI.


AUDITORIA

Comparando com o manual de auditoria do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal, a primeira englobaria os conceitos de auditoria de avaliação da gestão, de acompanhamento da gestão, contábil e especial; a segunda corresponderiaao mesmo conceito de auditoria operacional adotado pela CGU.

NORMAS FUNDAMENTAIS DA AUDITORIA GOVERNAMENTAL

NORMAS RELATIVAS AO AUDITOR Independentemente do órgão ou entidade em que esteja

trabalhando, se como auditor de um tribunal de contas, do sistema de controle interno, de auditoria interna, os seguintes aspectos devem ser observados no desempenho de sua função:

I.comportamento ético - deve ter sempre presente que, como servidor público, o auditor governamental se obriga a proteger os interesses da sociedade e respeitar as normas de conduta que regem os servidores públicos, não podendo valer-se da função em benefício próprio ou de terceiros, ficando, ainda, obrigado a guardar confidencialidade das informações obtidas, não devendo revelá-las a terceiros, sem autorização específica, salvo se houver obrigação legal ou profissional de assim proceder.

II. cautela e zelo profissional - agir com prudência, habilidade e atenção de modo a reduzir ao mínimo a margem de erro e acatar as normas de ética profissional, o bom senso em seus atos e recomendações, o cumprimento das normas gerais de auditoria e o adequado emprego dos procedimentos de aplicação geral ou específica.

III. independência - manter uma atitude de independência com relação ao agente auditado, de modo a assegurar imparcialidade no seu trabalho, bem assim nos demais aspectos relacionados com sua atividade profissional.

IV.soberania - possuir o domínio do julgamento profissional, pautando-se no planejamento dos exames de acordo com o estabelecido na ordem de serviço, na seleção e aplicação de procedimentos técnicos e testes necessários, e na elaboração de seus relatórios.

V.imparcialidade - abster-se de intervir em casos onde haja conflito de interesses que possam influenciar a imparcialidade do seu trabalho, devendo comunicar o fato aos seus superiores.

VI.objetividade – procurar apoiar-se em documentos e evidências que permitam convicção da realidade ou a veracidade dos fatos ou situações examinadas.

VII.conhecimento técnico e capacidade profissional - em função de sua atuação multidisciplinar, deve possuir um conjunto de conhecimentos técnicos, experiência e capacidade para as tarefas que executa, conhecimentos contábeis, econômicos, financeiros e de outras disciplinas para o adequado cumprimento do objetivo do trabalho.

VIII. atualização dos conhecimentos técnicos - manter atualizado seus conhecimentos técnicos, acompanhando a evolução das normas, procedimentos e técnicas aplicáveis ao seu trabalho.

IX.uso de informações de terceiros – valer-se de informações anteriormente produzidas por outros auditores de seu órgão ou entidade, não necessitando reconfirmá-las ou retestá-las, haja vista a utilização das mesmas técnicas e observação das mesmas normas no âmbito dainstituição.

X – Cortesia – ter habilidades no trato, verbal e escrito, com pessoas e instituições, respeitando superiores, subordinados e pares, bem como, aqueles com os quais se relaciona profissionalmente.

Os seguintes elementos compõem a Matriz de Planejamento de Auditoria:

■ questões de auditoria;■ informações requeridas;■ fontes de informação;■ técnicas de auditoria;■ limitações;■ o que a análise vai permitir dizer. Concluída a Matriz de

Planejamento, deverão ser elaborados os programas de auditoria, descrevendo os procedimentos que serão realizados para alcançar os objetivos e proporcionando um direcionamento das atividades a serem executadas, dentro de uma seqüência lógica. A elaboração de um adequado programa de auditoria exige:

■ A determinação precisa dos objetivos do exame, ou seja, a identificação sobre o que se deseja obter com a auditoria;

■ A identificação do objeto a ser examinado;■ A definição e o alcance dos procedimentos a serem

utilizados;■ A localização do objeto ou unidade examinada;■ O estabelecimento das técnicas apropriadas;■ A estimativa dos homens X horas necessários à execução

dos trabalhos; e■ Referência quanto ao uso de material e/ou documentos de

exames prévios ou outras instruções específicas.

21. TESTES.

TESTES DE AUDITORIATeste de Auditoria é o método de seleção que submete aos

exames e verificações auditoriais um determinado lote(s) dos elementos identificados ou disponibilizados. Por isso, diz-se que o Teste de Auditoria é um método de seleção distinto da amostragem.

Aplica-se o Teste de Auditoria quando se conhece, com algum grau de razoabilidade, quais itens serão examinados. É o caso, por exemplo, em que os itens objeto dos exames programados apresentam-se flagrantemente homogêneos.

A aplicação do Teste de Auditoria não implica em inferências sobre o conjunto da população. As conclusões ou elementos de convicção restringem-se portanto aos elementos focados na seleção.

A seleção de itens pelo método do Teste de Auditoria pode ser utilizada tanto na etapa de planejamento dos trabalhos (Testes de Aderência ou de Observância – para definir escopos), como na etapa de execução propriamente dita (Testes de Aderência ou de Observância e Testes Substantivos).

Testes de Observância ou de AderênciaVisam à obtenção de razoável segurança de que os controles

internos estabelecidos pela Administração estão em efetivo funcionamento, conforme previsto, e são seguros.

Destinam-se a confirmar se as funções críticas de controle interno, das quais o auditor dependerá nas fases subseqüentes dos exames estão sendo efetivamente executadas.

A utilização dos Testes de Observância, Aderência ou de Procedimentos têm como objetivo identificar a existência, efetividade e continuidade dos controles internos. Os testes de Observância podem ser divididos em:

• Retrospectivos• FlagrantesOs testes de Observância Retrospectivos têm como finalidade

investigar, por meio de registros de eventos passados, o grau de cumprimento da norma prescrita pela função de controle, mediante a inspeção da evidência de sua execução.


AUDITORIA

Os testes de Observância Flagrantes têm como finalidade evidenciar as situações de controle impossíveis de serem documentadas por registros.

Pelo teste Flagrante o auditor confirma a aderência no momento da atitude, do comportamento, testemunhando sua execução. Por exemplo, a conferência visual do uso de crachás nas entradas de prédios públicos (controle realizado por vigilantes) constitui-se num teste de observância flagrante.

Testes Substantivos visam à obtenção de evidências quanto à suficiência, integridade, exatidão e validade dos dados produzidos pelos sistemas contábil e administrativo da entidade, tendo como objetivos a identificação da:

Existência - se os componentes gerenciais (patrimonial ou operacional) de uma organização existem. Se, em certa data, os recursos (financeiros, humanos e materiais) e as realizações alegadas são efetivamente localizáveis.

Ocorrência - se a transação ou operação de fato ocorreu ou está potencializada. Se as realizações informadas efetivaram-se.

Abrangência - se todas as transações ou operações (dentro da competência institucional da Unidade) estão, de alguma forma, documentadas e/ou registradas.

Avaliação - se os componentes patrimoniais e as relações obrigacionais (contratos de prestação de serviços, por exemplo) estão avaliados adequadamente, consoante com os normativos pertinentes.

Mensuração - se as transações ou operações estão registradas pelos montantes corretos - se os dados de desempenho da instituição são fidedignos.

Se existe correlação de competência (dia, mês, exercício) entre os registros e as ocorrências.

22. USO DE TRABALHOS TÉCNICOS DE ESPECIALISTAS.

UTILIZAÇÃO DO TRABALHO DE ESPECIALISTASEspecialistas do Trabalho versa sobre a responsabilidade

do auditor em relação ao trabalho de terceiros em área de especialização que não contabilidade ou auditoria, quando esse trabalho é utilizado para ajudar o auditor a obter evidência suficiente e apropriada.

Objetivos do auditor são: (a) determinar a necessidade de utilizar otrabalho de especialista; e (b) no caso de utilizar esse trabalho determinar se ele é adequado para fins da auditoria.

Responsabilidade do auditor O auditor é o único responsável por expressar opinião de

auditoria e essa responsabilidade não é reduzida pela utilização do trabalho de especialista contratado pelo auditor. No entanto, se o auditor concluir que o trabalho desse especialista é adequado para fins da auditoria, ele pode aceitar que as constatações ou conclusões desse especialista constituem evidência de auditoria apropriada.

Uso do especialistaO auditor pode carecer de especialistas relacionados a

assuntos, tais como:(I) avaliação de instrumentos financeiros complexos, terrenos

e edifícios, instalações fabris e máquinas, jóias, peças de arte, antiguidades, ativos intangíveis, ativos adquiridos e passivos assumidos em combinação de negócios, e ativos que possivelmente apresentem problemas de perdas no valor recuperável;

(II) cálculo atuarial referente a contratos de seguro ouplanos de benefícios a empregados;

(III) estimativa de reservas de petróleo e gás; (IV) avaliação de responsabilidade ambiental, e custos de

limpeza de locais;(V) interpretação de contratos, leis e regulamentos; (VI) análise de assuntos complexos ou não usais de natureza

fiscal.O trabalho do especialista pode ser necessário para ajudar o

auditor a obter:(I) entendimento da entidade e de seu ambiente, incluindo

seus controlesinternos; (II) identificação e avaliação dos riscos de distorção relevante;(III) determinação e implementação de respostas gerais aos

riscos avaliados no nível de demonstrações contábeis; (IV) definição e execução de procedimentos adicionais de

auditoria para responder aos riscos avaliados.O Essencial das Normas de Auditoria Independente de

Informação Contábil Histórica no nível de afirmação, que compreendem testes de controle ou procedimentos substantivos; e

(V) avaliação da suficiência e adequação da evidência de auditoria obtida na formação de opinião sobre as demonstrações contábeis.

Tipos de especialistas Existem dois tipos de especialistas: (a) Especialista do auditor, que é uma pessoa ou organização

com especialização em área que não contabilidade ou auditoria, contratado pelo auditor. O especialista do auditor pode ser interno (sócio ou uma pessoa que faz parte da equipe), ou externo.

(b) Especialista da administração, que é uma pessoa ou organização com especialização em área que não contabilidade ou auditoria, contratado pela administração, em que seu trabalho é usado pela entidade para ajudá-la na elaboração das demonstrações contábeis.

ProcedimentosAo determinar a natureza, época e extensão dos procedimentos

de auditoria, o auditor deve considerar determinados assuntos, incluindo:

(a) anatureza do assunto a que se refere o trabalho do especialista;

(b) os riscos de distorção relevante no assunto a que se refere o trabalho do especialista;

(c) a importância do trabalho do especialista no contexto da auditoria;

(d) o conhecimento e a experiência do auditor em relação a trabalho anterior executado por esse especialista; e

(e) se esse especialista está sujeito às políticas e procedimentos de controle de qualidade da firma de auditoria. O auditor deve avaliar se o especialista por ele contratado possui competência, habilidades e objetividade necessárias para fins da auditoria.

O auditor também deve obter entendimento na área de especialização do especialista suficiente para permitir ao auditor:

(a) determinar a natureza, o alcance e os objetivos do trabalho desse especialista; e

(b) avaliar a adequação desse trabalho.Os procedimentos específicos para avaliar a adequação do

trabalho do especialista do auditor para fins da auditoria podem incluir: (a) indagações ao especialista; revisão dos papéis de trabalho e relatórios; (b) procedimentos de corroboração, tais como: (I) observação do trabalho; (II) exame de dados publicados, como relatórios estatísticos de fontes oficiais conceituadas; (III) confirmação de assuntos relevantes com terceiros; (IV) execução de procedimentos analíticos detalhados; e (V) recálculos;


AUDITORIA

(c) discussão com outro especialista no assunto quando, por exemplo, a Utilização de Trabalhos de Outros Profissionais constatações ou conclusões do especialista do auditor não são consistentes com outras evidências de auditoria; e (d) discussão do relatório do especialista com a administração.

Se o auditor determina que o trabalho do seu especialista não é adequado,deve: (a) estabelecer acordo com esse especialista sobre a natureza e a extensão do trabalho adicional a ser executado; ou (b) executar procedimentos adicionais de auditoria apropriados nas circunstâncias.

Quando a administração utilizou seu próprio especialista na elaboração das demonstrações contábeis, a decisão do auditor sobre a utilização de seu especialista também pode ser influenciada por fatores como:

(I) a natureza, o alcance e os objetivos do trabalho do especialista da administração;

(II) se o especialista da administração é empregado da entidade, ou é contratado;

(III) até que ponto a administração pode exercer controle ou influência sobre o trabalho do especialista da administração;

(IV) a competência e habilidades do especialista da administração;

(V) se o especialista da administração está sujeito a padrões de desempenho técnico ou outros requisitos profissionais ou da área de atuação;

(VI) quaisquer controles na entidade sobre o trabalho do especialista da administração.

Impacto do trabalho do especialista na opinião do auditorO auditor não deve fazer referência ao trabalho do especialista

em seu relatório que contenha opinião não modificada. Se o auditor fizer referência ao trabalho de especialista em seu relatório porque essa referência é relevante para o entendimento de ressalva ou outra modificação na sua opinião, o auditor deve indicar no relatório que essa referência não reduz a sua responsabilidade por essa opinião.

DocumentaçãoNo que tange à documentação da auditoria, torna-se relevante

frisar que quando o especialista do auditor é um membro da equipe, os papéis de trabalho desse especialista fazem parte da documentação de auditoria.

Salvo se estabelecido de outra forma, os papéis de trabalho dos especialistas externos do auditor pertencem a eles e não fazem parte da documentação de auditoria.

NORMAS RELATIVAS À EXECUÇÃO DO TRABALHOÉ fundamental que os auditores tenham livre acesso a todas as

informações necessárias ao exercício de sua função.A INTOSAI recomenda que “a EFS [Entidade de Fiscalização

Superior] deve ter acesso às fontes de informações e aos dados, assim como aos funcionários e empregados da entidade auditada, a fim de se desincumbir eficientemente de suas responsabilidades de auditoria. O estabelecimento de disposições legais que garantam esse acesso do auditor às informações e ao pessoal contribuirá para reduzir problemas nesse campo”.O processo de auditoria é dividido em quatro fases: planejamento, execução, relatório e acompanhamento.

A fase de Planejamento abrange a determinação dos objetivos da auditoria, data de realização, seu alcance, critérios, metodologia a ser aplicada, além do prazo e recursos necessários para garantir que cubra as atividades, processos, sistemas e controles mais importantes. Na fase de Planejamento, a equipe de auditoria procede à coleta e análise das informações necessárias para prover o adequado conhecimento e compreensão do objeto da auditoria, bem como possibilitar a definição das questões que serão examinadas na fase seguinte.

A Execução compreende a realização de provas e reunião de evidências em quantidade e qualidade, baseando-se nos objetivos, critérios e na metodologia selecionada durante o Planejamento.

A terceira fase corresponde à elaboração do Relatório, que consiste no registro e comunicação dos resultados da auditoria ao Tribunal de Contas a ao auditado.

A fase de Acompanhamento tem o propósito de verificar a implementação das recomendações pelo auditado, podendo ser realizada no contexto de uma nova auditoria ou mediante designação específica.

PLANEJAMENTO DOS TRABALHOSO planejamento dos trabalhos de auditoria antecede todas as

demais fases e visa à determinação dos objetivos da auditoria, seu alcance, critérios, metodologia a ser aplicada, tempo e recursos requeridos, para garantir que sejam contempladas as atividades, processos, sistemas e controles mais importantes. Enfim, o planejamento fornece uma visão geral do objeto auditado; para tanto, o auditor pode fazer uso, dentre outras, das seguintes fontes de informação:

■ sistemas informatizados, tais como, SIAFI, SIAPE, SIDOR, SIASG;

■ legislação e norma específicas;■ resultados de auditorias anteriores, incluindo, os papéis de

trabalho;■ notícias veiculada na mídia;■ servidores da entidade auditada;■ servidores que procederam a auditorias passadas na entidade

auditada;■ trabalhos de órgãos de controle interno ou auditoria interna.Com estas informações elabora-se a matriz de planejamento

cujo propósito é auxiliar na elaboração conceitual do trabalho e na orientação da equipe na fase de execução. É uma ferramenta de auditoria que torna o planejamento mais sistemático e dirigido, facilitando a comunicação de decisões sobre metodologia entre a equipe e os superiores hierárquicos e auxiliando na condução dos trabalhos de campo.

23. TODAS AS NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE VIGENTES RELATIVAS À

AUDITORIA INTERNA, EXTERNA E PÚBLICA EMANADAS PELO CONSELHO FEDERAL DE

CONTABILIDADE - CFC.

NBC T- 12 – DA AUDITORIA INTERNA12.1 – CONCEITUAÇÃO E DISPOSIÇÕES GERAIS12.1.1 – CONCEITUAÇÃO E OBJETIVOS DA AUDITORIA

INTERNA12.1.1.1 – A auditoria interna constitui o conjunto de

procedimentos técnicos que tem por objetivo examinar a integridade, adequação e eficácia dos controles internos e das informações físicas, contábeis, financeiras e operacionais da Entidade.

12.1.1.2 – A auditoria interna é de competência exclusiva de Contador registrado em Conselho Regional de Contabilidade, nesta norma denominado auditor interno.

12.1.2 – PROCEDIMENTOS DA AUDITORIA INTERNA

12.1.2.1 – Os procedimentos de auditoria interna são os exames, incluindo testes de observância e testes substantivos, que permitem ao auditor interno obter provas suficientes para fundamentar suas conclusões e recomendações.


AUDITORIA

12.1.2.2 – Os testes de observância visam a obtenção de uma razoável segurança de que os controles internos estabelecidos pela administração estão em efetivo funcionamento, inclusive quanto ao seu cumprimento pelos funcionários da Entidade.

12.1.2.3 – Os testes substantivos visam à obtenção de evidência quanto à suficiência, exatidão e validade dos dados produzidos pelos sistemas de informações da Entidade.

12.1.2.4 – As informações que fundamentam os resultados da auditoria interna são denominadas de “evidências”, que devem ser suficientes, fidedignas, relevantes e úteis, de modo a fornecerem base sólida para as conclusões e recomendações.

12.1.3 – PAPÉIS DE TRABALHO12.1.3.1 – Os papéis de trabalho são o conjunto de documentos

e apontamentos com informações e provas coligidas pelo auditor interno que consubstanciam o trabalho executado.

12.1.4 – FRAUDE E ERRO12.1.4.1 – O termo “fraude” aplica-se a atos voluntários de

omissão e manipulação de transações e operações, adulteração de documentos, registros, relatórios e demonstrações contábeis, tanto em termos físicos quanto monetários.

12.1.4.2 – O termo “erro” aplica-se a atos involuntários de omissão, desatenção, desconhecimento ou má interpretação de fatos na elaboração de registros e demonstrações contábeis, bem como de transações e operações da Entidade, tanto em termos físicos quanto monetários.

12.1.4.3 – O auditor interno deve assessorar a administração no trabalho de prevenção de erros e fraudes, obrigando-se a informá-la, de maneira reservada, sobre quaisquer indícios ou confirmações de erros ou fraudes detectados no decorrer de seu trabalho.

12.2 – NORMAS DE EXECUÇÃO DOS TRABALHOS12.2.1 – PLANEJAMENTO DA AUDITORIA INTERNA12.2.1.1 – O planejamento do trabalho de auditoria interna

compreende os exames preliminares da Entidade, para definir a amplitude do trabalho a ser realizado de acordo com as diretivas estabelecidas pela administração.

12.2.1.2 – O planejamento deve considerar todos os fatores relevantes na execução dos trabalhos, especialmente os seguintes:

a) o conhecimento detalhado dos sistemas contábil e de controles internos da Entidade e seu grau de confiabilidade;

b) a natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos de auditoria interna a serem aplicados;

c) a existência de Entidades associadas, filiais e partes relacionadas que estejam no âmbito dos exames da auditoria interna;

d) o uso do trabalho de especialistas e outros auditores;e) os ciclo operacionais da Entidade relacionados com volume

de transações e operações;f) o conhecimento das atividades operacionais da Entidade,

como suporte para a análise eficaz dos procedimentos e sistemas de Contabilidade de Custos que estão sendo aplicados para acompanhar e controlar o uso e o consumo de recursos, visando verificar a existência de desvios em relação às rotinas preestabelecidas;

g) o conhecimento da execução orçamentária, tanto operacional como de investimentos, no sentido de verificar a exatidão de apropriação dos valores, se os desvios estão sendo controlados e se as conseqüentes ações corretivas estão sendo aplicadas.

12.2.1.3 – O auditor interno deve documentar seu planejamento e preparar, por escrito, o programa de trabalho, detalhando o que for necessário à compreensão dos procedimentos que serão aplicados, em termos de natureza, oportunidade e extensão.

12.2.1.4 – Os programas de trabalho, estruturados de forma a servir como guia e meio de controle, devem ser revisados e ou atualizados quando necessário.

12.2.2 – APLICAÇÃO DOS PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA INTERNA

12.2.2.1 – O auditor interno deve obter, analisar, interpretar e documentar as informações físicas, contábeis, financeiras e operacionais para dar suporte aos resultados de seu trabalho.

12.2.2.2 – O processo de avaliação das informações contábeis compreende:

a) a obtenção de informações sobre todos os assuntos relacionados com os objetivos e alcance da auditoria interna. As informações devem ser suficientes, adequadas, relevantes e úteis no fornecimento de evidências às conclusões e recomendações da auditoria interna:

1. a informação suficiente é factual e convincente, de tal forma que uma pessoa prudente e informada possa entendê-la da mesma forma que o auditor interno;

2. a informação adequada é aquela que, sendo confiável, propicia a melhor evidência alcançável através do uso apropriado das técnicas de auditoria interna;

3. a informação relevante é a que dá suporte às conclusões e recomendações da auditoria interna;

4. a informação útil é a que auxilia a Entidade a atingir suas metas.

b) a aplicação dos procedimentos de auditoria interna, incluindo os testes e técnicas de amostragem, e, onde praticável, deve ser definida antecipadamente e ampliada ou alterada se as circunstâncias assim o exigirem.

12.2.2.3 – O processo deve ser supervisionado para alcançar razoável segurança de que o objetivo do trabalho da auditoria interna está sendo atingido.

12.2.2.4 – O auditor interno deve adotar procedimentos adequados para assegurar-se que todas as contingências ativas e passivas relevantes decorrentes de processos judiciais, reivindicações e reclamações, bem como de lançamentos de tributos e de contribuições em disputa, foram identificadas e são do conhecimento da administração da Entidade.

12.2.2.5 – O auditor interno deve examinar a observância das legislações tributária, trabalhista e societária das legislações tributária, trabalhista e societária, bem como o cumprimento de normas reguladoras a que estiver sujeita a Entidade.

12.2.3 – DOCUMENTAÇÃO DA AUDITORIA INTERNA

12.2.3.1 – O auditor interno deve documentar, através de papéis de trabalho, todos os elementos significativos dos exames realizados, que evidenciem ter sido a auditoria interna executada de acordo com as normas aplicáveis.

12.2.3.2 – Os papéis de trabalho devem ter abrangência e grau de detalhe suficientes para propiciarem a compreensão do planejamento, da natureza, da oportunidade e extensão dos procedimentos de auditoria interna aplicados, bem como do julgamento exercido e do suporte das conclusões alcançadas.

12.2.3.3 – Os papéis de trabalho devem ser elaborados, organizados e arquivados de forma sistemática e racional.

12.2.3.4 – Ao se utilizar de análises, demonstrações ou quaisquer outros documentos, o auditor interno deve certificar-se de sua exatidão, sempre que integrá-los aos seus papéis de trabalho.


AUDITORIA

12.2.4 – AMOSTRAGEM ESTATÍSTICA12.2.4.1 – Ao determinar a extensão de um teste de auditoria

interna de método de seleção dos itens a serem testados, o auditor interno pode empregar técnicas de amostragem estatística.

12.2.5 – PROCESSAMENTO ELETRÔNICO DE DADOS – PED

12.2.5.1 – O auditor interno deve dispor de conhecimento suficiente dos recursos de

PED e dos sistemas de processamento da Entidade, a fim de avaliá-los e planejar adequadamente seu trabalho.

12.2.5.2 – O uso de técnicas de auditoria interna que demande o emprego de recursos de PED, requer o auditor interno as domine completamente, de forma a implementar os próprios procedimentos ou, se for o caso, orientar, supervisionar e revisar os trabalhos de especialistas.

12.3 – NORMAS RELATIVAS AO RELATÓRIO DO AUDITOR INTERNO

12.3.1 – O relatório é o instrumento técnico pelo qual o auditor interno comunica os trabalhos realizados, suas conclusões, recomendações e as providências a serem tomadas pela administração.

12.3.2 – O relatório deve ser redigido com objetividade e imparciabilidade, de forma a expressar claramente os resultados dos trabalhos realizados.

12.3.3 – O relatório do auditor interno é confidencial e deve ser apresentado ao superior imediato ou pessoa autorizada que o tenha solicitado.

12.3.4 – O auditor interno deve, no seu relatório, destacar, quando for o caso, as áreas não examinadas, informando os motivos pelos quais não as contemplou.

NBC P 1 – NORMAS PROFISSIONAIS DE AUDITOR INDEPENDENTE

1.1 – COMPETÊNCIA TÉCNICO-PROFISSIONAL1.1.1 – O contador, na função de auditor independente, deve

manter seu nível de competência profissional pelo conhecimento atualizado dos Princípios Fundamentais de Contabilidade e das Normas Brasileiras de Contabilidade, das técnicas contábeis, especialmente na área de auditoria, da legislação inerente à profissão, dos conceitos e técnicas administrativas e da legislação específica aplicável à entidade auditada.

1.1.2 – O auditor, para assumir a responsabilidade por uma auditoria das demonstrações contábeis, deve ter conhecimento da atividade da entidade auditada, de forma suficiente para que lhe seja possível identificar e compreender as transações realizadas pela mesma e as práticas contábeis aplicadas, que possam ter efeitos relevantes sobre a posição patrimonial e financeira da entidade, e o parecer a ser por ele emitido sobre as demonstrações contábeis.

1.1.3 - Antes de aceitar o trabalho, o auditor deverá obter conhecimento preliminar da atividade da entidade a ser auditada, mediante avaliação junto à administração, da estrutura organizacional, da complexidade das operações, e do grau de exigência requerido para a realização do trabalho de auditoria, de modo a poder avaliar se está capacitado a assumir a responsabilidade pelo trabalho a ser realizado. Esta avaliação deve ficar evidenciada de modo a poder ser comprovado o grau de prudência e zelo na contratação dos serviços.

1.1.4 - O auditor deve recusar os serviços sempre que reconhecer não estar adequadamente capacitado para desenvolvê-los, contemplada a utilização de especialistas noutras áreas, em face da especialização requerida e dos objetivos do contratante.

1.2 – INDEPENDÊNCIA1.2.1 – O auditor deve ser independente, não podendo deixar-

se influenciar por fatores estranhos, por preconceitos ou quaisquer outros elementos materiais ou afetivos que resultem perda, efetiva ou aparente, de sua independência.

1.2.2 – Está impedido de executar trabalho de auditoria independente, o auditor que tenha tido, no período a que se refere a auditoria ou durante a execução dos serviços, em relação à entidade auditada, suas coligadas, controladas, controladoras ou integrantes do mesmo grupo econômico:

a) vínculo conjugal ou de parentesco consangüíneo em linha reta, sem limites de grau, em linha colateral até o 3º grau e por afinidade até o 2º grau, com administradores, acionistas, sócios ou com empregados que tenham ingerência na sua administração ou nos negócios ou sejam responsáveis por sua contabilidade;

b) relação de trabalho como empregado, administrador ou colaborador assalariado, ainda que esta relação seja indireta, nos dois últimos anos;

c) participação direta ou indireta como acionista ou sócio;d) interesse financeiro direto, imediato ou mediato, ou

substancial interesse financeiro indireto, compreendida a intermediação de negócios de qualquer tipo e a realização de empreendimentos conjuntos;

e) função ou cargo incompatível com a atividade de auditoria independente;

f) fixado honorários condicionais ou incompatíveis com a natureza do trabalho contratado; e

g) qualquer outra situação de conflito de interesses no exercício da auditoria independente, na forma que vier a ser definida pelos órgãos reguladores e fiscalizadores.

1.2.3 – O auditor deve recusar o trabalho ou renunciar à função na ocorrência de qualquer das hipóteses de conflitos de interesses previstos no item 1.2.2.

1.3 – RESPONSABILIDADES DO AUDITOR NA EXECUÇÃO DOS TRABALHOS

1.3.1 – O auditor deve aplicar o máximo de cuidado e zelo na realização dos trabalhos e na exposição de suas conclusões.

1.3.2 – Ao opinar sobre as demonstrações contábeis o auditor deve ser imparcial.

1.3.3 – O exame das demonstrações contábeis não tem por objetivo precípuo a descoberta de fraudes. Todavia, o auditor independente deve considerar a possibilidade de sua ocorrência.

1.3.4 – Quando eventuais distorções, por fraude ou erro, afetarem as demonstrações contábeis de forma relevante, cabe ao auditor independente, caso não tenha feito ressalva específica em seu parecer, demonstrar, mediante, inclusive, a exibição de seus papéis de trabalho às entidades referidas no item 1.6.5, que seus exames foram conduzidos de forma a atender as Normas de Auditoria Independente das Demonstrações Contábeis e as presentes normas.

1.4 – HONORÁRIOS1.4.1 – O auditor deve estabelecer e documentar seus

honorários mediante avaliação dos serviços, considerando os seguintes fatores:

a) a relevância, o vulto, a complexidade do serviço, e o custo do serviço a executar;

b) o número de horas estimadas para a realização dos serviços;c) a peculiaridade de tratar-se de cliente eventual, habitual ou

permanente;d) a qualificação técnica dos profissionais que irão participar

da execução dos serviços; ee) o lugar em que os serviços serão prestados, fixando, se for o

caso, como serão cobrados os custos de viagens e estadas.


AUDITORIA

1.4.2 – Os honorários deverão constar de carta-proposta ou documento equivalente, elaborada antes do início da execução do trabalho que também contenha:

a) a descrição dos serviços a serem realizados, inclusive referências às leis e regulamentos aplicáveis ao caso;

b) que o trabalho será efetuado segundo as Normas de Auditoria Independente das Demonstrações Contábeis e as presentes normas;

c) o prazo estimado para realização dos serviços;d) os relatórios a serem emitidos; ee) as condições de pagamento dos honorários.1.4.3 – A inobservância de qualquer dos itens referidos

nos itens 1.4.1 e 1.4.2 constitui infração ao Código de Ética do Contabilista.

1.5 – GUARDA DA DOCUMENTAÇÃO1.5.1 – O auditor, para fins de fiscalização do exercício

profissional, deve conservar a boa guarda, pelo prazo de 5 (cinco) anos, a partir da data da emissão de seu parecer, toda a documentação, papéis de trabalho, relatórios e pareceres relacionados com os serviços realizados.

1.6 – SIGILO1.6.1 – O sigilo profissional deve ser observado nas seguintes

circunstâncias:a) na relação entre o auditor e a entidade auditada;b) na relação entre os auditores;c) na relação entre os auditores e os organismos reguladores

e fiscalizadores; ed) na relação entre o auditor e demais terceiros.1.6.2 – O auditor deve respeitar e assegurar o sigilo

relativamente às informações obtidas durante o seu trabalho na entidade auditada, não as divulgando, sob nenhuma circunstância, sem autorização expressa da entidade, salvo quando houver obrigação legal de fazê-lo.

1.6.3 – O auditor somente deverá divulgar a terceiros informações sobre a entidade auditada ou sobre o trabalho por ele realizado, caso seja autorizado, por escrito, pela administração da entidade, com poderes para tanto, que contenha de forma clara e objetiva os limites das informações a serem fornecidas, sob pena de infringir o sigilo profissional.

1.6.4 - O auditor, quando previamente autorizado, por escrito, pela entidade auditada, deverá fornecer as informações que forem julgadas necessárias ao trabalho do auditor independente que o suceder, as quais serviram de base para emissão do último parecer de auditoria por ele emitido.

1.6.5 - O auditor, quando previamente autorizado pela administração da entidade auditada, quando solicitado, por escrito e fundamentadamente, pelo Conselho Federal de Contabilidade e Conselhos Regionais de Contabilidade, bem como pelos órgãos reguladores e fiscalizadores de atividades específicas, quando o trabalho for realizado em entidades sujeitas ao controle daqueles organismos, deve exibir as informações obtidas durante o seu trabalho, incluindo a fase de pré-contratação dos serviços, a documentação, papéis de trabalho, relatórios e pareceres, de modo a demonstrar que o trabalho foi realizado de acordo com as Normas de Auditoria Independente das Demonstrações Contábeis, das presentes normas e demais normas legais aplicáveis.

1.6.5.1 – Os contadores designados pelo Conselho Federal de Contabilidade e Conselhos Regionais de Contabilidade para efetuarem a fiscalização do exercício profissional deverão ter competência técnico-profissional similar à requerida ao auditor independente para o trabalho por ele realizado e assumirão compromisso de sigilo profissional semelhante.

1.6.5.2 – Os organismos profissionais assumirão a responsabilidade civil por perdas e danos que vierem a ser causados em decorrência da quebra de sigilo pelos profissionais por eles designados para o exame dos trabalhos desenvolvidos pelos auditores.

1.6.6 – O dever de manter o sigilo prevalece:a) para os auditores, mesmo após terminados os compromissos

contratuais;b) para os contadores designados pelos organismos referidos

no item 1.6.5, mesmo após o término do vínculo empregatício ou funcional; e

c) para os Conselheiros do Conselho Federal de Contabilidade e dos Conselhos Regionais de Contabilidade, mesmo após o término dos respectivos mandatos.

1.7 – RESPONSABILIDADE PELA UTILIZAÇÃO DO TRABALHO DO AUDITOR INTERNO

1.7.1 – A responsabilidade do auditor não será modificada, mesmo quando o contador, na função de auditor interno, contribuir para a realização dos trabalhos.

1.8 – RESPONSABILIDADE PELA UTILIZAÇÃO DO TRABALHO DE ESPECIALISTAS

1.8.1 – O auditor pode utilizar especialistas legalmente habilitados como forma de contribuir para a realização de seu trabalho, mantendo integral a sua responsabilidade profissional.

1.8.2 – A responsabilidade do auditor fica restrita à sua competência profissional, quando o especialista legalmente habilitado for contratado pela entidade auditada, sem vínculo empregatício, para executar serviços que tenham efeitos relevantes nas demonstrações contábeis, quando tal fato for mencionado em seu parecer.

1.9 – INFORMAÇÕES ANUAIS AOS CONSELHOS REGIONAIS DE CONTABILIDADE

1.9.1 – O auditor deverá enviar, até 30 de junho de cada ano, ao Conselho Regional de Contabilidade, na forma a ser regulamentada pelo Conselho Federal de Contabilidade:

a) as informações sobre os seus clientes, cuja sede seja a da jurisdição do respectivo Conselho, e que o objeto do trabalho seja a auditoria independente, realizado em demonstrações contábeis relativas aos exercício encerrado até o dia 31 de dezembro do ano anterior;

b) a relação dos nomes do seu pessoal técnico existente em 31 de dezembro do ano anterior; e

c) a relação de seus clientes cujos honorários representem mais de 10% do seu faturamento anual, bem como os casos onde o faturamento de outros serviços prestados aos mesmos clientes de auditoria, ultrapassarem, na média dos últimos 3 anos, os honorários dos serviços de auditoria.

1.9.2 – Quando solicitado, o auditor deverá disponibilizar e fornecer, no prazo de trinta dias, a relação de seus clientes e outras informações necessárias à fiscalização da atividade de auditoria independente.

1.9.3 – A relação de clientes referida no item 1.9.2 deverá identificar as Companhias Abertas, Instituições Financeiras, e demais entidades autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil, Fundos de Investimento, Entidades autorizadas a funcionar pela SUSEP – Superintendência de Seguros Privados, Administradoras de Consórcio, Entidades Fechadas de Previdência Privada, empresas Estatais (Federais, Estaduais e Municipais), Empresas Públicas, sociedade por ações de capital fechado com mais de 100 acionistas e as sociedades limitadas que tenham o controle societário, direto ou indireto, das entidades referidas neste item.


AUDITORIA

1.9.4 - As informações prestadas aos Conselhos Regionais de Contabilidade serão resguardadas pelo sigilo, nos termos previstos nestas normas.

1.10 – EDUCAÇÃO CONTINUADA1.10.1 – O auditor independente, no exercício de sua atividade,

deverá comprovar a participação em programa de educação continuada, na forma a ser regulamentada pelo Conselho Federal de Contabilidade.

1.11 – EXAME DE COMPETÊNCIA PROFISSIONAL1.11.1 – O auditor independente, para poder exercer

sua atividade, deverá submeter-se a exame de competência profissional, na forma a ser regulamentada pelo Conselho Federal de Contabilidade.

EXERCÍCIOS

1) (ESAF – Auditor da Receita Federal 2009) A responsabilidade primária na prevenção e detecção de fraudes e erros é:

a) da administração.b) da auditoria interna.c) do conselho de administração.d) da auditoria externa.e) do comitê de auditoria.

2) (ESAF – Auditor da Receita Federal 2009) A empresa de prestação de serviços NBA Informática S.A. tem seus processos integrados sistemicamente. A folha de salários é integrada à contabilidade mensalmente. No mês de julho de 2009, não foi feita a parametrização no sistema, para contabilização de uma nova verba de horas extras a pagar, de 100% de acréscimo. A folha de pagamentos apresentava remuneração de R$ 20.000,00 nessa verba. Dessa forma, pode-se afi rmar que:

a) o passivo está superavaliado e o resultado está subavaliado.b) o ativo está subavaliado e o passivo está superavaliado.c) o passivo está subavaliado e o resultado está subavaliado.d) os saldos estão adequados sem subavaliação ou

superavaliação.e) o passivo está superavaliado e o resultado está superavaliado.

3) (ESAF – Auditor da Receita Federal 2009) O auditor, ao realizar auditoria na empresa Construção S.A., aplicou todos os procedimentos de auditoria necessários ao trabalho, realizando os trabalhos em conformidade com as normas de auditoria. Ao solicitar a carta de responsabilidade da administração da empresa, esta deve ser emitida na data

a) de encerramento das demonstrações contábeis.b) do término dos relatórios de revisão.c) da publicação das demonstrações contábeis.d) de emissão do parecer dos auditores.e) em que o auditor fi nalizar os trabalhos em campo.

4) (ESAF – Auditor da Receita Federal 2009 O auditor, ao realizar o processo de escolha da amostra, deve considerar:

I. que cada item que compõe a amostra é conhecido como unidade de amostragem;

II. que estratificação é o processo de dividir a população em subpopulações, cada qual contendo um grupo de unidades de amostragem com características homogêneas ou similares;

III. na determinação do tamanho da amostra, o risco de amostragem, sem considerar os erros esperados.

a) Somente a I é verdadeira.b) Somente a II é verdadeira.c) I e III são verdadeiras.d) Todas são falsas.e) Todas são verdadeiras.

5) (ESAF – Auditor da Receita Federal 2009) O auditor da empresa Negócios S.A. estabeleceu três procedimentos obrigatórios para emissão do parecer. O primeiro, que a empresa renovasse o contrato de auditoria para o próximo ano, o segundo, que a empresa emitisse a carta de responsabilidade da administração e o terceiro, que o parecer seria assinado por sócio do escritório de contabilidade, cuja única formação é administração de empresas. Pode-se afi rmar, com relação aos procedimentos, respectivamente, que:

a) é ético, não é procedimento de auditoria e atende as normas de auditoria e da pessoa do auditor.

b) não é ético, não é procedimento de auditoria e não atende as normas de auditoria e da pessoa do auditor.

c) é ético, não deve ser considerado para emissão do parecer e atende as normas de auditoria e da pessoa do auditor.

d) é ético, considera-se apenas em alguns casos para emissão do parecer e não atende as normas de auditoria e pessoa do auditor.

e) não é ético, é procedimento de auditoria e não atende as normas de auditoria e da pessoa do auditor.

6) (ESAF – Auditor da Receita Federal 2009) A empresa Agrotoxics S.A. tem seus produtos espalhados por diversos representantes, em todas as regiões do Brasil. Seu processo de vendas é por consignação, recebendo somente após a venda. O procedimento de auditoria que garantiria confirmar a quantidade de produtos existentes em seus representantes seria:

a) inventário físico.b) custeio ponderado.c) circularização.d) custeio integrado.e) amostragem.

GABARITO

1 A2 C3 D4 B5 E6 A

ANOTAÇÕES

—————————————————————————

—————————————————————————

—————————————————————————

—————————————————————————

—————————————————————————

auditoria - copia.pdf

Documents