aula dra. célia murphy 22-11

São Paulo - SP

22.11.2014

São Paulo – 22/11/2014 Celia Murphy – cmmurphy@gmail.com

• Lei 4.625/1922 (Lei Orçamentária 1923)

• Precursores do IR:

– imposto de dividendos, de 1892

– imposto de vencimentos, arrecadado até final da década de 1910

– imposto sobre os lucros das profissões liberais, criado em 1921

• Primeiro RIR:

– Decreto nº 16.581/1924

• CF/88

Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre:

[...]

III - renda e proventos de qualquer natureza

• CF/88 – existe um conceito constitucional de renda?

• Que é renda?

Capital?

Receita?

Salário?

Resultado?

Rendimento?

Patrimônio?

Ganho?

Definição do conceito de

renda

Teorias

LegalistaFonte Acréscimo

Teorias sobre a

tributação da renda

• Teoria da fonte – renda é o produto periódico de uma fonte produtivadurável.

• Teoria legalista – renda é um conceito normativo: renda é o que lei diz querenda é.

• Teoria do acréscimo patrimonial – renda é todo ingresso líquido, em bens materiais, imateriais ou serviços avaliáveis em dinheiro, periódico, transitórioou acidental, de caráter oneroso ou gratuito, que importe um incrementolíquido do patrimônio do indivíduo, em um período de tempo.

RENDA

Certas entradas – Certas saídas = Saldo Positivo

Período de tempo

O legisladorordinário não é livrepara determinar o

que é renda

Não pode expandir o conceito de renda de

acordo com a suavontade

• Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda eproventos de qualquer natureza tem como fato gerador a aquisiçãoda disponibilidade econômica ou jurídica:

• I - de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalhoou da combinação de ambos;

• II - de proventos de qualquer natureza, assim entendidos osacréscimos patrimoniais não compreendidos no inciso anterior.

• Renda disponível é a que está à disposição do titular, seja por qual regime for

• Ter auferido renda é fato jurídico, antecedente de norma individual e concreta

– Nesse sentido, toda disponibilidade de renda é jurídica

• Regime de competência X Regime de caixa

Princípio da competência

• É um princípio jurídico-contábil:

– As receitas e as despesas devem ser incluídas na apuração do resultado do período em que ocorrerem, sempre simultaneamente quando se correlacionarem, independentemente de recebimento ou pagamento

Regime de Competência

• Lei das Sociedades por Ações (Lei 6.404/76)

– Art. 187 [...]

– § 1º Na determinação do resultado do exercício serão computados:

– a) as receitas e os rendimentos ganhos no período, independentemente da sua realização em moeda; e

– b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a essas receitas e rendimentos.

Regime de competência X

Regime de caixa

• Regime de competência

– Reconhece, na contabilidade, as receitas, custos e despesas no período ao qual competem, independentemente do efetivorecebimento ou pagamento

• Regime de caixa

– As receitas, custos e despesas são contabilizados no momentodo efetivo recebimento ou pagamento

Renda disponível

• LC 116/2001 acrescentou § 2o ao artigo 43 do CTN:

– § 2o Na hipótese de receita ou de rendimento oriundos do exterior, a lei estabelecerá as condições e o momento em que se dará sua disponibilidade, para fins de incidência do imposto referido neste artigo.

• Art. 74 da MP 2.158-35/2001:

– Para fim de determinação da base de cálculo do imposto de renda e da CSLL, os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil na data do balanço no qual tiverem sido apurados, na forma do regulamento.

Coligadas/Controladas

Coligadas

• Sociedades nas quais a investidora tenha influência significativa

Controladas

• Sociedades nas quais a controladora, diretamente ou através de outras controladas, é titular de direitos de sócio que lhe assegurem, de modo permanente, preponderância nas deliberações sociais e o poder de eleger a maioria dos administradores

Disponibilidade da rendaLucros no exterior - Controladas

• Lei 12.973/2014

• Tributação de controladas no exterior (art. 76 e 77)

– Os lucros auferidos por sociedades controladas serão registrados em subcontas da conta de investimentos da controladora no Brasil e incluídos na base de cálculo do IRPJ e da CSLL no ano-calendário em que forem apurados pela controlada.

Disponibilidade da rendaLucros no exterior - Coligadas

• Tributação de coligadas no exterior (art. 81)

• 1) Serão tributadas ao final de cada ano em que os lucros forem efetivamente disponibilizados as pessoas jurídicas cuja coligada:

– I - não esteja sujeita a regime de subtributação;

– II - não esteja localizada em país ou dependência com tributação favorecida, ou não seja beneficiária de regime fiscal privilegiado

– III - não seja controlada, direta ou indiretamente, por pessoa jurídica submetida a tratamento tributário previsto no inciso I.

• 2) Serão tributados independentemente da efetiva disponibilização, os lucros das coligadas que não cumpram os requisitos de I a III.

Princípios Informadores

ESTRITA LEGALIDADE

• É vedado à União, Estados, DF e Municípios exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça

IRRETROATIVIDADE

• É vedado à União, Estados, DF e Municípios cobrar tributos em

relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que os houver instituído ou aumentado

ANTERIORIDADE ANUAL

• É vedado à União, Estados, DF e Municípios cobrar tributos no

mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os

instituiu ou aumentou

CAPACIDADE CONTRIBUTIVA

• Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão

graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte.

• Progressividade BC mais elevadas, alíquotas maiores

• Progressividade x proporcionalidade x regressividade

• Universalidade a renda deve ser considerada como um todo

• Universalidade garante a progressividade

• Generalidade todo aumento patrimonial deve receber o mesmo tratamento

Antecedente

Critério Material

Critério Espacial

Critério Temporal

Consequente

Critério PessoalSujeito ativo

Sujeito passivo

Critério QuantitativoAlíquota

Base de cálculo

Critério Material

CRITÉRIO MATERIAL = VERBO + COMPLEMENTO

Critério EspacialAlcance das regras tributárias

Rendas auferidas no territórionacional, por domiciliados e nãodomiciliados no País

Critério EspacialAlcance das regras tributárias

Rendas auferidas no exterior, por domiciliados no País, a partir de 1996Leis 9.249/95 e 9.532/97

Critério Temporal

Último instante

do período de

apuração

MOMENTO EM QUE SE INSTALA O VÍNCULO JURÍDICO

ENTRE OS SUJEITOS ATIVO E PASSIVO

Critério Temporal

Existe um períodode apuração fixadopela Constituição?

Qual?

Pode ser trimestral?

O período de apuração do IR deve

ser anual?

Lucro Real

Lucro Presumido

Lucro Arbitrado

• último dia do ano-calendárioou último dia do trimestre

• último dia do trimestre

• último dia do trimestre

Fato jurídico tributárioocorre no último dia do

período de apuração

Critério Temporal

Critério Pessoal

• União

• Pessoas jurídicas

• Equiparadas

Critério Pessoal

• Pessoas jurídicas– Pessoas jurídicas de direito privado domiciliadas no país

– Filiais, sucursais, agências ou representações no país de PJ com sede no exterior

– Comitentes domiciliados no exterior, quanto aos resultados das operaçõesrealizadas por seus mandatários ou comissários no país

• Equiparadas– SCP

– Empresas individuais

Critério Pessoal

• Equiparadas não são pessoas jurídicas

• Trata-se de uma ficção legal. Pode?

• O IR incide sobre a renda ou da Pessoa Física ou da Pessoa Jurídica. As equiparadas não são nem uma coisa nem outra…

• Caso não fossem incluídas em uma das categorias, essas entidadesficariam fora da tributação, contrariando os princípios da generalidade e da universalidade.

Critério Quantitativo

• 15% sobre a totalidade

do lucro

• 10% sobre a parte do

lucro que exceder a R$

20.000 por mês

• Lucro Real

• Lucro Presumido

• Lucro Arbitrado

Critério QuantitativoAlíquota efetiva do IRPJ

Base de

Cálculo

Alíquota 15% Adicional

10%

Total Alíquota

Efetiva

1.000,00 150,00 - 150,00 15%

10.000,00 1.500,00 - 1.500,00 15%

50.000,00 7.500,00 3.000,00 10.500,00 21%

100.000,00 15.000,00 8.000,00 23.000,00 23%

1.000.000,00 150.000,00 98.000,00 248.000,00 24,8%

10.000.000,00 1.500.000,00 998.000,00 2.498.000,00 24,98%

100.000.000,00 15.000.000,00 9.998.000,00 24.998.000,00 24,99%

BARRETO, Paulo Ayres. Imposto sobre a Renda e Preços de Transferência.

Critério QuantitativoAlíquota efetiva do IRPJ

0%

5%

10%

15%

20%

25%

30%

Alí

qu

ota

efe

tiva

Faixa de renda

Base de Cálculo

CTN

• Art. 44. A base de cálculo do imposto é o montante, real,arbitrado ou presumido, da renda ou dos proventostributáveis.

Bas

e d

e C

álcu

lo d

o IR

PJ

Lucro Presumido Trimestral

Lucro Arbitrado Trimestral

Lucro Real

Trimestral

Anual

(antecipações mensais)

Lucro Presumido

• Podem optar pela apuração do lucro presumido as pessoas jurídicas que:

– Não sejam obrigadas à apuração do lucro real e

– No ano-calendário anterior, tenham auferido receita brutatotal em montante igual ou inferior a R$ 78.000.000,00 ou a R$ 6.500.000,00 multiplicado pelo número de meses de atividade do ano-calendário anterior, quando inferior a 12 meses

Receita Bruta Total

Receita bruta da atividade+

Ganhos de capital+

Demais receitas e resultados positivos decorrentes de receitas não compreendidas na atividade.

__________________________________________________________

= Receita Bruta Total

Lucro Presumido: Receita bruta total no ano anterior deve ser inferior a R$ 78.000.000,00 ou R$ 6.500.000,00 x n° de meses

Lucro Presumido

• Opção:

– Primeiro pagamento da 1a quota ou quota única correpondente ao 1o

período de apuração do ano-calendário

– Definitiva para todo o ano-calendário

– Não é possível alterar a opção por meio de REDARF (IN SRF 672/2006, art. 11, V)

– Pode ser feita por meio de pagamento em atraso

– Só será alterada se PJ incorrer em situação de Lucro Real ou LucroArbitrado

Lucro Presumido

• Regime de reconhecimento de receitas:

– Regra geral: regime de competência

– Opção: regime de caixa, IN SRF 104/98. Neste caso, deve sertambém adotado para a CSLL, PIS e Cofins (MP 2.158-35/2001, art. 20)

Lucro Presumido

Base de cálculo

Lucro da Atividade+

Ganhos de Capital+

Rendimentos e ganhos líquidos auferidos em aplicações financeiras+

Demais receitas_______________________________________________________________

= Lucro Presumido

Lucro Presumido

Lucro da Atividade

Receita Bruta da Atividade

X

Percentual variável conforme o tipo de atividade

____________________________________________

= Lucro da Atividade

Receita Bruta

Lei 8.981/95, art. 31

Art. 31. A receita bruta das vendas e serviços compreende o produto da venda de bens nas operações de conta própria, o preço dos serviços prestados e o resultado auferido nas operações de conta alheia.

Parágrafo único. Na receita bruta, não se incluem as vendas canceladas, os descontos incondicionais concedidos e os impostos não-cumulativos cobrados destacadamente do comprador ou contratante dos quais o vendedor dos bens ou o prestador dos serviços seja mero depositário.

DL 1.598/77, art. 12Art. 12. A receita bruta compreende:

I - o produto da venda de bens nas operações de conta própria;

II - o preço da prestação de serviços em geral;

III - o resultado auferido nas operações de conta alheia; e

IV - as receitas da atividade ou objeto principal da pessoa jurídica não compreendidas nos incisos I a III.

§ 4o Na receita bruta não se incluem os tributos não cumulativos cobrados, destacadamente, do comprador ou contratante pelo vendedor dos bens ou pelo prestador dos serviços na condição de mero depositário.

§ 5o Na receita bruta incluem-se os tributos sobre ela incidentes e os valores decorrentes do ajuste a valor presente, de que trata o inciso VIII do caput do art. 183 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, das operações previstas no caput, observado o disposto no § 4o.”

Lucro PresumidoPercentuais sobre a Receita Bruta

Percentual Atividade

1,6 % Revenda de combustíveis para consumo

8,0 %

Vendas de mercadorias e produtos, atividade rural, serviços hospitalares, transporte de cargas, construção por empreitada com materiais, outrasatividades que não sejam prestação de serviços

16,0 % Prestação de serviços de transporte, exceto de carga

32,0 %

Prestação de serviços em geral, exceto serviços hospitalares, intermediação de negócios; administração, locação ou cessão de bens imóveis, móveis oudireitos; construção por empreitada mista ou só de mão-de-obra; prestação de serviços de construção, recuperação, reforma, ampliação ou melhoramento de infraestrutura vinculados a contrato de concessão de serviço público

No caso de atividades diversificadas, aplica-se sobre a receita bruta o respectivo percentual

Lucro Arbitrado

• Forma excepcional de apuração da base de cálculo sempre que não for possível apurar lucro real ou presumido

• Não é sanção.

• O Lucro Arbitrado constitui uma opção do contribuinte?

Lucro ArbitradoHipóteses

Contribuinte obrigado ao lucro real não mantém escrituração comercial e fiscal regular

Escrituração revela indícios de fraude ou é imprestável para (a) identificar a movimentação financeira, inclusive bancária; ou (b) determinar o lucro real

Contribuinte deixa de apresentar a escrituração comercial e fiscal, ou o livro Caixa, na hipótese de lucro presumido

Contribuinte opta indevidamente pelo lucro presumido

Representante da PJ estrangeira deixa de escriturar e apurar o lucro de sua atividade separadamente do lucro do representado no exterior

Contribuinte não mantém, em boa ordem e segundo as normas contábeis, livro Razão ou fichas utilizados para resumir e totalizar os lançamentos efetuados no Diário

Contribuinte não escritura ou não apresenta Fiscalização os livros ou registros auxiliares para ajuste do lucro líquido (Fcont – até 2013/2014)

Lucro ArbitradoBase de Cálculo

Lucro da Atividade (RB x %)

+ Ganhos de Capital

+ Rendimentos e ganhos líquidos em aplicações financeiras

+ Demais receitas

= Lucro Arbitrado

Conhecida a Receita

Bruta

Percentuais sobre a Receita

Bruta

Percentual Atividade

1,92 % Revenda de combustíveis para consumo

9,60 %Serviços de transporte de cargas, serviços hospitalares e atividades em geral que não sejam prestação de serviços

19,20 % Prestação de serviços de transporte, exceto de carga

38,40 % Prestação de serviços em geral, inclusive factoring

45,00 % Bancos, instituições financeiras e assemelhados

No caso de atividades diversificadas, aplica-se sobre a receita bruta o respectivo percentual

Lucro ArbitradoBase de Cálculo

Lucro projetado por meio de índicesaplicados sobre grandezas determinadas

+ Ganhos de capital

+ Rendimentos em aplicacõesfinanceiras

+ Demais receitas

= Lucro Arbitrado

Lucro ArbitradoBase de Cálculo – RB não conhecida

1,5 x o lucro real do último período em que a pessoa jurídica manteve escrituração regular

0,04 x a soma dos valores do ativo circulante, realizável a longo prazo e permanente, existentes no último balanço patrimonial conhecido

0,07 x o valor do capital constante do último balanço patrimonial conhecido

0,05 x o valor do patrimônio líquido constante do último balanço patrimonial conhecido

0,4 x o valor das compras de mercadorias efetuadas no mês

0,4 x a soma, no mês, dos valores da folha de pagamento dos empregados e das compras de matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem

0,8 x a soma dos valores devidos no mês a empregados;

0,9 x o aluguel mensal devido.

Lucro RealPessoas jurídicas obrigadas

• Estão obrigadas a apurar o Lucro Real as pessoas jurídicas

– Cuja receita total, no ano-calendário anterior seja superior a R$ 78.000,00, ou proporcional, quando inferior a 12 meses

– Financeiras

– Com lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior

– Que usufruam de benefícios fiscais de isenção ou redução do imposto

– Que tenham efetuado pagamento mensal pelo regime de estimativa

– Que explorem atividades de factoring

– Que explorem atividades de securitização de créditos imobiliários, financeiros e do agronegócio

Lucro Real

• Balanços trimestrais, encerrados em 31/3, 30/6, 30/9 e 31/12.

• A apuração é definitiva ao final de cada trimestre (não há recolhimento mensal)

Lucro Real trimestral

• Aantecipações obrigatórias, apuração por meio de estimativas mensais ou balanço de suspensão ou de redução.

• Ajuste anual em 31/12.

Lucro Real anual

Lucro RealSuspensão ou redução

• Pessoas jurídicas sujeitas ao regime de estimativa podem:

– Suspender o pagamento do imposto mensal;

– Reduzir o pagamento do imposto mensal.

• Os balanços ou balancetes de suspensão ou redução devem abranger o período de 1°/janeiro do ano calendário (ou do dia de início de atividades) até o último dia do mês cujo imposto se pretende suspender ou reduzir.

• Este procedimento deve ser adotado sempre que a pessoa jurídica desejar suspender ou reduzir o pagamento da antecipação mensal.

Lucro Real

• Definição - Decreto 3.000/99

• Art. 247. Lucro real é o lucro líquido do período de apuração ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas por este Decreto § 1º A determinação do lucro real será precedida da apuração do lucro líquido de cada período de apuração com observância das disposições das leis comerciais.

Lucro líquido do período, apurado de acordo com as leis comerciais

+Adições (obrigatórias, aumentam a base de cálculo)

_Exclusões (facultativas, diminuem a base de cálculo)

_Compensações (prejuízos fiscais de períodos anteriores, limitados a 30% do lucro líquido

ajustado)

_________________________________________________________________

Lucro Real

Lucro Real

Lucro Real

• Adições – Decreto 3.000/99:

• Art. 249. Na determinação do lucro real, serão adicionados ao lucro líquido do período de apuração:

• I - os custos, despesas, encargos, perdas, provisões, participações e quaisquer outros valores deduzidos na apuração do lucro líquido que, de acordo com este Decreto, não sejam dedutíveis na determinação do lucro real;

• II - os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores não incluídos na apuração do lucro líquido que, de acordo com este Decreto, devam ser computados na determinação do lucro real.

Lucro Real

• Exclusões – Decreto 3.000/99

• Art. 250. Na determinação do lucro real, poderão ser excluídos do lucro líquido do período de apuração:

• I - os valores cuja dedução seja autorizada por este Decreto e que não tenham sido computados na apuração do lucro líquido do período de apuração;

• II - os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores incluídos na apuração do lucro líquido que, de acordo com este Decreto, não sejam computados no lucro real;

Lucro Real

• Compensações – Decreto 3.000/99

• Art. 250 Na determinação do lucro real, poderão ser excluídos do lucro líquido do período de apuração:

– III - o prejuízo fiscal apurado em períodos de apuração anteriores, limitada a compensação a trinta por cento do lucro líquido ajustado pelas adições e exclusões previstas neste Decreto, desde que a pessoa jurídica mantenha os livros e documentos, exigidos pela legislação fiscal, comprobatórios do prejuízo fiscal utilizado para compensação, observado o disposto nos arts. 509 a 515 (Lei nº 9.065, de 1995, art. 15 e parágrafo único).

Compensação de prejuízos

fiscais

Compensação prejuízos fiscais de exercícios anteriores

• Direito adquirido?

• Benefício fiscal?

• A “trava”dos 30% viola o conceito de renda? Viola o princípio da capacidade contributiva?

Compensação de prejuízos

fiscais

Posicionamento CARF - Súmula CARF nº 3

Para a determinação da base de cálculo do Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas e da Contribuição Social sobre o Lucro, a partir do ano-calendário de 1995, o lucro líquido ajustado poderá ser reduzido em, no máximo, trinta por cento, tanto em razão da compensação de prejuízo, como em razão da compensação da base de cálculo negativa.

Posicionamento STF - RE 344.994-0/PR, de 25/03/2009

O direito ao abatimento dos prejuízos fiscais acumulados em exercícios anteriores é expressivo de benefício fiscal em favor do contribuinte. Instrumento de política tributária que pode ser revista pelo Estado. Ausência de direito adquirido.

Incorporação às avessas

Empresa A(sucedida)

Empresa B(sucessora)

Lucro RealPrejuízo fiscal

(1) B incorpora A

(2) Empresa B (incorporadora),

agora com lucro real, compensa

prejuízos fiscais próprios, após

incorporação da Empresa A

Incorporação às avessasLicitude (ou não) do planejamento

• A “incorporação às avessas” é lícita em qualquer caso?

• Planejamento tributário ilegítimo ou agressivo é aquele querepresenta uma mera manobra, caracterizada como simulação.

• O planejamento tributário legítimo é aquele que se fundamenta emeconomia tributária com reorganização que visa a obter fins sociaislegítimos.

Incorporação às avessas

• Acórdão nº 1202-000.878 (3.10.2012) – SOTREQ S/A

• COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZOS E DA BASE DE CÁLCULO NEGATIVA DA CSLL. INCORPORAÇÃO “ÀS AVESSAS”. GLOSA DA COMPENSAÇÃO. IMPROCEDÊNCIA.

• Na hipótese de não ter sido caracterizada a operação como simulada, é lícita a denominada "incorporação às avessas" para compensação de prejuízos fiscais da incorporadora, quando realizada entre empresas operativas, sob controle comum e tendo por objetivo a melhor eficiência financeira na operação.