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A UTILIZAÇÃO DE PROCEDIMENTOS ANALÍTICOS COMPLEXOS EM PME: ESTUDO DE CASO

Liliana Antunes Andrade Mestre em Auditoria Empresarial e Pública pelo Instituto Politécnico de Coimbra

email: [email protected]

Carlos Barros

Instituto Superior de Contabilidade e Administração de Coimbra Instituto Politécnico de Coimbra

Quinta Agrícola – Bencanta, 3040-316 Coimbra, Portugal Teléfono: +351-239802000 Fax: +351-239445445

e-mail: [email protected]

Área temática: A11 - Auditoria Palavras-chave: procedimentos analíticos, processo de revisão analítica, PME. Metodologia de investigação: M2 - Case Study

A Utilização de Procedimentos Analíticos Complexos em PME: Estudo de Caso

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A UTILIZAÇÃO DE PROCEDIMENTOS ANALÍTICOS COMPLEXOS EM PME: ESTUDO DE CASO

RESUMO: A importância crescente atribuída aos procedimentos analíticos de auditoria, associada à harmonização das normas de auditoria prevista para o espaço europeu, obrigando assim o nosso país à adopção de uma norma específica sobre este tipo de procedimentos, constituiu o cenário que nos motivou a aprofundar a utilização dos procedimentos analíticos complexos através de um estudo de caso. Procurou-se demonstrar o modo de uso e a utilidade prática de dois tipos de procedimentos analíticos no âmbito da auditoria a uma PME: testes de razoabilidade e análise de regressão. Do estudo realizado, pôde-se concluir que, apesar das características limitativas das PME, o aproveitamento das potencialidades dos referidos procedimentos analíticos neste tipo de empresas, se aplicados correcta e convenientemente, pode ser bastante proveitoso para a eficiência e eficácia do trabalho de auditoria, atendendo, nomeadamente, à redução do consumo de recursos proporcionada pela sua utilização. Palavras-chave: procedimentos analíticos, processo de revisão analítica, PME.

ABSTRACT The increasing emphasis on analytical audit procedures associated with the harmonization of auditing standards expected for the European space, thus forcing our country to adopt a specific standard on this type of procedure, was the scenario that motivated us to further develop the use complex analytical procedures using a case study. Tried to demonstrate how to use and practical utility of two types of analytical procedures in the audit of an SME: tests of reasonableness and regression analysis. From the study, it was concluded that despite the limiting characteristics of SMEs in the potential of such analytical procedures in this type of business, if applied correctly and properly, can be very useful for the efficiency and effectiveness of the audit work, with particular regard to reducing the consumption of resources provided for their use. Keywords: analytical procedures, analytical review process, small and medium sized entities


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1. INTRODUÇÃO

1.1. Contextualização

O crescimento da complexidade organizacional tem vindo a tornar cada vez mais

importante a fiabilidade da informação financeira, pelo que a auditoria financeira

assume actualmente um papel fundamental na confiança dos mercados. Por outro lado,

com a ocorrência de inúmeros escândalos financeiros que abalaram a profissão de

auditoria sentiu-se necessidade de atribuir uma maior credibilidade a esta profissão,

aumentando a sua qualidade e, em simultâneo, buscando menores custos.

É neste contexto, em que se torna importante que a auditoria encontre respostas

adequadas para continuar a desempenhar um papel importante na fiabilidade da

informação e meios que permitam ao auditor conciliar eficácia com eficiência no

sentido de aumentar a qualidade do seu trabalho ao menor custo possível, que os

procedimentos analíticos surgem como uma ferramenta de potencialidades a aproveitar.

A problemática associada ao conflito entre eficiência e eficácia de um trabalho de

auditoria decorre do facto de existir escassez de recursos, quer ao nível do tempo de

execução, quer ao nível da qualidade e tempestividade da informação disponível para o

auditor externo. Neste âmbito, os procedimentos analíticos têm como finalidade auxiliar

o auditor na definição da natureza, profundidade e extensão dos outros procedimentos

de auditoria, direccionando-o para as áreas de risco acrescido e permitindo-lhe

desenvolver testes substantivos de auditoria menos extensos e, porventura, menos

tempestivos, para além de servirem cada vez mais como fonte de recolha de evidência.

Desta forma, este tipo de procedimentos contribui para a realização de auditorias mais

eficazes e eficientes.

De facto, nos últimos anos, tem-se verificado uma crescente ênfase na eficiência da

auditoria, percepção e experiência da utilidade dos procedimentos analíticos em todas as

fases de auditoria às demonstrações financeiras. A origem desse interesse é, segundo

Biggs et al. (1999: p. 42), a crença de que os procedimentos analíticos são uma forma

de obter provas de auditoria a baixo custo que podem ser eficazes na identificação de

distorções nas demonstrações financeiras. Estes autores entendem que, com o aumento

da pressão competitiva sobre os auditores, a profissão tem respondido através da

promulgação de normas que exigem a aplicação de procedimentos analíticos durante as


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fases de planeamento, execução e revisão final da auditoria, com o objectivo de

melhorar a sua eficácia e a eficiência.

São vários os factores que influenciam a utilização dos procedimentos analíticos. A

disponibilidade e a fiabilidade da informação, o conhecimento do negócio do cliente, o

volume de transacções, entre outros factores, dependem, em parte, do tamanho e da

complexidade da empresa alvo de auditoria.

Ora, ao observar-se o mundo empresarial, e em especial a organização empresarial do

nosso país, verifica-se a existência de um número significativo de PME (Pequenas e

Médias Empresas). Este tipo de empresas apresenta características que lhes são muito

próprias e que as distinguem das restantes empresas, devendo-se tal distinção à forma

simples como a sua estrutura se encontra desenvolvida e ao seu reduzido tamanho.

Assim, na realização de auditorias a PME, os profissionais deste ramo, terão de ter em

atenção as considerações especiais relativas à prática de auditoria neste tipo de

empresas.

1.2. Objectivos

A nível europeu, os procedimentos analíticos são tratados na Norma Internacional de

Auditoria (NIA) / International Standard of Auditing (ISA) 520, desenvolvida pela

IFAC; nos EUA, para além da Statements on Auditing Standards (SAS) 56 (AICPA,

1988), o AICPA tem um grupo de trabalho que se ocupa especificamente sobre os

procedimentos analíticos, tendo publicado em 2008 um manual sobre o tema (Audit

Guide: Analytical Procedures) mas, em Portugal, ainda não existe nenhuma Directriz de

Revisão e Auditoria (DRA) acerca desta temática.

Contudo, a revisão da 8ª Directiva efectuada em 2006 prevê, segundo Freire (2006: p.

94), a harmonização das normas de auditoria no espaço europeu, obrigando assim o

nosso país à adopção de uma norma específica sobre procedimentos analíticos,

representada actualmente pela ISA 520.

Estes factores, associados à importância crescente atribuída aos procedimentos

analíticos de auditoria, constituíram o cenário que nos motivou a aprofundar utilização

de procedimentos analíticos designados de complexos (testes de razoabilidade e análise

de regressão; por contraposição aos procedimentos analíticos simples: análise de


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tendências e de rácios), no tipo de empresas de maior representatividade no tecido

empresarial português, as PME.

Para o efeito efectuámos um estudo de caso baseado num caso real de aplicação de

procedimentos analíticos a uma PME, cliente de uma Sociedade de Revisores Oficiais

de Contas (SROC). O estudo de caso permite-nos percepcionar de uma forma muito

próxima as etapas necessárias e respectivas dificuldades inerentes à utilização de

procedimentos analíticos e, com base na literatura, propor memorandos de aplicação dos

procedimentos analíticos objecto de estudo que facilitem a sua aplicação pelos

auditores, dado a literatura considerar, de forma extensiva, que os procedimentos

analíticos complexos produzem resultados mais fiáveis do que os simples.

1.3. Estrutura

Depois de contextualizado o trabalho expomos os conceitos e tipologias utilizados com

base na revisão da literatura efectuada (Capítulo 2). No Capítulo 3, tratamos dos

objectivos e metodologia utilizada. Após a apresentação e desenvolvimento do estudo

de caso, no Capítulo 4, esboça-se a discussão e conclusões.


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2. REVISÃO DA LITERATURA: CONCEITOS E TIPOLOGIAS

Nos termos da Norma Internacional de Auditoria (ISA) 520 – Procedimentos

Analíticos, o IFAC (2009: §4) define estes procedimentos como “avaliações de

informação financeira por meio de análises de relacionamentos plausíveis entre dados

tanto de informação financeira como de informação não financeira. Os procedimentos

analíticos também abrangem a investigação que for necessária de flutuações ou

relacionamentos identificados que sejam inconsistentes com outra informação relevante

ou que difiram de valores esperados por uma quantia significativa”1.

O AICPA (2008: p.7) enquadra os procedimentos analíticos de auditoria em quatro

diferentes tipos, segundo a sua natureza, apontando para uma ordenação por ordem

crescente de complexidade:

− Análise de tendências;

− Análise de rácios;

− Testes de razoabilidade;

− Análise de regressão.

Tendo em consideração que os procedimentos analíticos destacados pelo AICPA

apresentam um carácter geral, isto é, não estão subdivididos, mas sim agrupados de uma

forma geral, utilizaremos no presente trabalho esta tipificação dos procedimentos

analíticos.

O estudo de caso apresentado desenrola-se no contexto de uma PME2 com o objectivo

de demonstrar a forma como as características inerentes a este tipo de empresas afectam

não só o tipo de procedimentos analíticos a utilizar como também a sua utilização nas

diferentes fases do processo de auditoria.

Relativamente às características qualitativas das PME, Silva (2010; p. 9) refere que

existe um certo consenso acerca das características que estas apresentam que, de um 1 Outras definições em AICPA (2008: p. 1), SAS 56 (AICPA, 1988) e Bedard e Maroney (1999: p. 1).

2 O conceito de PME está estabelecido no ordenamento jurídico português através do Decreto-Lei

n.º372/2007, de acordo com a definição dada pela Comissão Europeia na sua Recomendação 2003/361/CE, e obedece aos seguintes critérios quantitativos gerais, isto é, independentemente do tipo de sector em causa: número de empregados inferior a 250 e volume de negócios anual inferior ou igual a 50 milhões de euros ou valor do balanço total anual inferior ou igual a 43 milhões de euros.


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modo geral, compreendem: limitações no controlo interno, implementação tecnológica

insuficiente, concentração/domínio por parte de um proprietário gerente, limitações na

informação disponível, fácil obtenção do conhecimento do negócio do cliente, fácil

acesso aos activos da empresa por parte dos seus funcionários e inexistência de um

eficaz órgão de gestão independente.

O processo de revisão analítica consiste no planeamento, execução e elaboração de

conclusões a partir de procedimentos analíticos e é constituído, segundo o Audit Guide

do AICPA (2008: p.5), por quatro fases fundamentais, tal como se segue:

− Formação das expectativas (fase I);

− Identificação das diferenças (fase II);

− Investigação das diferenças (fase III); e

− Avaliação dos resultados (fase IV).

Resumidamente, Knechel (2000: p.271) apresenta o processo de execução dos

procedimentos analíticos da seguinte forma:

− O auditor começa por seleccionar uma medida de interesse que poderá ser o

risco, uma conta ou um atributo de um processo;

− Seguidamente gera expectativas sobre esse item e compara-as com os resultados

actuais;

− Se as expectativas e os resultados actuais forem significativamente diferentes, o

auditor deve tentar obter explicações para essas variações não usuais;

− Caso as explicações não satisfaçam o auditor, este poderá concluir pela

existência de riscos associados com o item examinado, o que poderá afectar o

decurso do processo de auditoria planeado.

No mesmo sentido, um modelo desenvolvido por Hirst e Koonce (1996) descreve o

desempenho dos procedimentos analíticos em cinco componentes: o desenvolvimento

da expectativa, a geração da explicação, a busca de informações e a avaliação da

explicação, tomada de decisão e documentação.


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No quadro seguinte procede-se ao relacionamento entre as fases do processo de

execução dos procedimentos analíticos e os quatro tipos de procedimentos analíticos

assinalados pelo AICPA.


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Fases do Processo de Revisão Analítica

Tipo de Procedimento Analítico

Testes de Razoabilidade Análise de Regressão

Fase I: Formação de expectativas

Período de tempo

- Um único período contabilístico - Eficaz em períodos de instabilidade

- Vários períodos contabilísticos - Eficaz em períodos de instabilidade

Expectativa implícita ou explícita

Expectativa explícita (tem em conta os factores que afectam o saldo da conta)

Expectativa explícita (tem em conta os factores que afectam o saldo da conta) - Mede a precisão da expectativa

Factores que afectam a precisão da expectativa

Natureza da conta

- Relaciona apenas duas variáveis - Permite a utilização de dados financeiros, não financeiros ou ambos

- Permite a inclusão de várias variáveis/indicadores; - Permite a utilização de dados financeiros, não financeiros, ou ambos

Nível de desagregação dos dados

Dados agregados/ desagregados Dados desagregados

Fiabilidade dos dados

Possibilita a inclusão de dados externos

Possibilita a inclusão de dados externos

Fase II: Identificação das diferenças - Comparação dos valores previstos com os valores registados na contabilidade e identificação de flutuações anormais - Definição da quantia aceitável sem investigação adicional

Fase III: Investigação das diferenças

- Análise das causas das diferenças - Indagações ao órgão de gestão para obter justificações para as diferenças identificadas - Realização de procedimentos adicionais de auditoria que corroborem as justificações obtidas

Fase IV: Avaliação dos Resultados

- Avaliação da relevância das diferenças encontradas e das justificações obtidas dessas diferenças - Avaliação do impacto nas DF das diferenças não justificadas - Formulação de uma opinião

Quadro 1: Comparação dos quatro tipos de procedimentos analíticos nas fases do processo de revisão analítica

Fonte: Elaboração própria


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As características dos procedimentos analíticos e do processo inerente à sua aplicação

estrutura o Capítulo 4 onde se desenvolvem estes aspectos no âmbito do estudo de caso.

Os diversos tipos de procedimentos analíticos proporcionam diferentes tipos de segurança e

influenciam de forma desigual a revisão analítica, o que, consequentemente, provoca

impactos distintos no processo global de auditoria.

As características das PME, nomeadamente as limitações ao modo como o controlo,

supervisão e processamento da informação é realizado e a disponibilidade, a fiabilidade e o

nível de detalhe da informação, entre outros, são também um importante factor de influência

das fases do processo de revisão analítica, pelo que o auditor deverá ter em consideração essas

características na aplicação dos procedimentos analíticos neste tipo de empresa.

Feito o enquadramento dos conceitos e tipologias utilizados à luz da literatura relevante,

importa, no capítulo seguinte, identificar o objectivo e método de investigação.

3. OBJECTIVO E MÉTODO DE INVESTIGAÇÃO

A relevância dos procedimentos analíticos na execução de auditorias financeiras tem crescido

significativamente desde os anos 70 (Hirst e Koonce, 1996). Smith, Psaros e Holmes (1999)

explicam tal incremento pelas seguintes razões: crescente utilização de sistemas de

informação, quer pelos auditores, quer pelos seus clientes; maior ênfase na eficiência da

auditoria; percepção e experiência da utilidade dos procedimentos analíticos em todas as fases

de auditoria.

O objectivo do presente trabalho consiste em fornecer evidência sobre a utilização prática de

dois tipos de procedimentos analíticos geralmente classificados como complexos: testes de

razoabilidade e análise de regressão em auditorias a PME.

A escolha da metodologia de estudo de caso é considerada adequada para o objectivo

proposto dado a mesma ser amplamente utilizada em áreas de investigação diversas,

nomeadamente organizacionais e de administração (Yin, 1994), permitindo ao investigador

concentrar-se numa situação específica e identificar, ou tentar identificar, os diversos

processos interactivos em curso (Bell, 1997). Pretendendo-se aprofundar as etapas inerentes à

aplicação dos procedimentos analíticos designados de complexos, consideramos que a

aplicação prática dos mesmo, em ambiente natural, na auditoria a uma PME, bem como a


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descrição das diversas fases de execução dos mesmo, nos permitirá alcançar os objectivos

propostos.

A selecção da empresa auditada onde os procedimentos foram efectuados teve por base razões

de conveniência de acesso aos dados, sendo a recolha destes efectuada com base em dados

financeiros e não financeiros, entrevistas ao pessoal técnico relacionado com as áreas em

causa, nomeadamente ao Técnico Oficial de Contas. Ainda que à metodologia utilizada sejam

apontadas fortes limitações relacionadas com a generalização dos resultados (Yin, 1994;

Major e Vieira, 2009), afigura-se profícua a análise do caso em causa pelas necessárias

semelhanças dos problemas que se pretendem examinar.

Assim, e seguindo de perto a estrutura do Audit Guide do AICPA (2008), serão apresentados

exemplos práticos para os dois tipos de procedimentos analíticos referidos: testes de

razoabilidade e análise de regressão, acompanhando simultaneamente as etapas do processo

de revisão analítica inerente à sua utilização: formulação da expectativa, identificação e

investigação das diferenças e avaliação dos resultados obtidos.

4. ESTUDO DE CASO

4.1. Enquadramento da empresa e da natureza da conta/asserção a testar

4.1.1. Caracterização da empresa

Para o desenvolvimento do trabalho torna-se fundamental fazer uma breve caracterização da

empresa que será objecto da aplicação dos procedimentos analíticos, nomeadamente dos

factores que podem ter influência nos resultados obtidos da sua utilização.

A sociedade Jimpor S.A.3 tem como objecto social a comercialização de janelas basculantes,

escadas e móveis de cozinha, correspondente ao sector de actividade com o CAE 47523.

A empresa tem 6 lojas de atendimento ao público localizadas no Centro e Norte do país:

Pombal, Lisboa, Coimbra, Viseu, Vila Real e Gaia. A localização de uma loja é baseada em

vários factores, tais como a concorrência e a envolvente económica do local. A loja de

Pombal é considerada como estando em local favorável dado tratar-se da sede da empresa,

assim como a de Lisboa, por se tratar da capital do país. Estas duas lojas também prestam

serviços de montagem dos produtos comercializados.

3 Alguns dados foram alterados com vista a manter o anonimato da empresa.


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A localização geográfica da loja e o facto de esta prestar ou não serviços, são factores

relevantes que afectam o volume de transacções e, por conseguinte, o número de empregados.

4.1.2. Natureza da conta/asserção a testar

São três os factores relevantes que afectam a formação da expectativa na realização de um

procedimento analítico: a natureza da conta/asserção, as características da informação,

nomeadamente a fiabilidade dos dados e o seu nível de desagregação, e a precisão da

expectativa.

Para efeitos da realização deste trabalho, vamos assumir que a natureza da conta/asserção é

um dado constante na formação da expectativa para todos os exemplos apresentados.

Assim, a conta/rubrica que será objecto de teste é as vendas e prestações de serviços, sendo a

asserção a ser validada a da ocorrência/existência da receita. De acordo com Cosserat (2004),

citado por Albuquerque et al. (2008), a asserção da ocorrência (asserção relativa a classes de

transacções e eventos relativos ao período sob auditoria) consiste em confirmar se as vendas

registadas e divulgadas respeitam a transacções de bens ou prestações de serviços

efectivamente ocorridas no período, se os recebimentos registados correspondem, de facto, a

recebimentos de clientes ocorridos no período e se as deduções às vendas respeitam a

descontos devidamente autorizados, devoluções de clientes e outros créditos correctamente

processados no período. A asserção da existência (asserção relativa a saldos de contas no final

do período) consiste em confirmar se o saldo devedor da conta de clientes à data do balanço

diz respeito a valores a receber de terceiros relativos às vendas.

O objectivo da auditoria a esta área consiste, portanto, em avaliar se as vendas e prestações de

serviços não se encontram sobreavaliadas, ou seja, se não existe nenhuma distorção

materialmente relevante nas demonstrações financeiras relacionada com o volume de

negócios. Em anexo a este trabalho, apresentamos as demonstrações financeiras da Jimpor

S.A. (Anexo 1 – Balanço e Anexo 2 – Demonstração dos Resultados).

Para formular a expectativa em relação à previsão das vendas, o auditor pode considerar

vários factores, tais como:

− As vendas do ano anterior;

− A localização (favorável ou não);

− O tipo de produtos vendidos e serviços prestados;

− O número de empregados por loja e o número total de horas trabalhadas;


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− A rotatividade dos stocks;

− Factores externos, tais como, a estabilidade do meio ambiente;

− Dados estatísticos, como por exemplo, o índice de construção, entre outros.

Nos exemplos que se seguem estes factores não serão utilizados na totalidade, no entanto,

conforme já foi afirmado anteriormente, quanto mais factores o auditor usar na formação da

expectativa, maior será a sua precisão.

No quadro seguinte é fornecida a informação das vendas da empresa relativas ao ano corrente

e ao ano anterior, que será utilizada ao longo do trabalho.

Quadro 2: Vendas das lojas da Jimpor S.A.


Estes dados servirão de base para a aplicação dos dois tipos de procedimentos analíticos que

se segue.

4.2. Testes de razoabilidade

De acordo com Whittington (2009: p.2-18), os testes de razoabilidade consistem no

desenvolvimento de uma expectativa explícita através da análise de saldos de contas num

único período contabilístico, assim como das respectivas mudanças desses saldos utilizando,

para tal, dados financeiros, dados não financeiros ou ambos. Este autor entende que este tipo

de procedimentos depende "on the auditor's knowledge of the relationships between amounts

including factors that affect the account balances". Em acrescento, o AICPA (2008: p.8)

refere que o auditor “uses that knowledge to develop assumptions for each of the key factors

(for example, industry and economic factors) to estimate the account balance”. Assim, se o

auditor obtiver um bom conhecimento dos factores que afectam o saldo de uma conta, então o

teste de razoabilidade poderá revelar-se bastante eficaz (Whittington, 2009: p.2-18).

LojaVendas do ano

corrente (€)

Vendas do ano

anterior (€)

Variação

(€)

Variação

(%)

Pombal 1.926.787 1.991.448 -64.661 -3,2%

Lisboa 398.857 390.685 8.172 2,1%

Coimbra 32.321 23.612 8.709 36,9%

Viseu 5.107 94.149 -89.042 -94,6%

Vila Real 104.242 98.654 5.589 5,7%

Gaia 188.308 205.740 -17.432 -8,5%

Total 2.655.621 2.804.287 -148.666 -5,3%


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O auditor deve, portanto, analisar de forma cautelosa todos os factores que possam exercer

um impacto significativo sobre o saldo da conta para o qual pretende desenvolver a

expectativa quando pretende aplicar um teste de razoabilidade, tal como defendido por

Beasley e Carcello (2008: p.271).

Resumidamente, “reasonableness tests use information to develop an explicit prediction of

the account balance. The auditor develops assumptions for each of the key factors (e.g.

industry and economic factors) to estimate the account balance” (Hayes et al., 2005; p.328).

4.2.1. Formação da expectativa

4.2.1.1. Características dos dados

No exemplo que se segue, serão utilizados, inicialmente, os dados das vendas e do número de

empregados agregados e posteriormente os dados desagregados por loja.

No que concerne à fiabilidade dos dados, os dados foram fornecidos pelo órgão de gestão. A

média de vendas por empregado do sector de actividade da empresa foi obtida do site da

Associação Empresarial de Portugal (AEP), que publica informação por sectores

empresariais. Os dados obtidos correspondem às vendas e ao número de empregados de 1.661

empresas do mesmo sector de actividade. Os dados das vendas do ano corrente não foram

auditados, mas os dados das vendas por empregado podem ser verificados pelo auditor para

garantir a fiabilidade dos dados.

4.2.1.2. Precisão da expectativa

O indicador seleccionado para a realização do teste de razoabilidade é o número de

empregados por loja.

Para realizar o teste de razoabilidade às vendas do ano corrente, usando a informação obtida,

o auditor calcula o valor médio de vendas por empregado e compara-o com a média do sector.

Se o auditor desejar obter, da aplicação deste procedimento analítico, um nível de segurança

baixo (caso seja utilizado na fase do planeamento, por exemplo) torna-se apropriado usar os

dados agregados, no entanto ele pode obter um nível de segurança elevado através da

formação de uma expectativa mais precisa, o que será possível usando os dados desagregados

por loja.


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Atendendo ao facto dos dados fornecidos pela AEP reflectirem apenas informação relativa a

empresas/lojas com empregados, será apropriado para o auditor isolar os dados das lojas sem

empregados da sua análise (que é o caso das lojas de Coimbra e Viseu).

Assim, o auditor começa por calcular a média de vendas por empregado das restantes lojas e,

de seguida, compara os resultados obtidos com a média do sector calculada a partir dos dados

fornecidos pela AEP. Os resultados encontram-se evidenciados no quadro seguinte.

Quadro 3: Teste de razoabilidade aplicado às vendas da Jimpor S.A. utilizando dados agregados


Após ter calculado a média de vendas por empregado do sector, o auditor pode realizar o

procedimento analítico utilizando os dados desagregados por loja, cuja informação é

apresentada no quadro seguinte.

Vendas Nº empregados

Total de vendas e nº de empregados do

ano corrente da empresa2.655.621 € 25

Vendas das lojas sem empregados

(Coimbra e Viseu) (37.427 €)

Total de vendas e nº de empregados das

lojas com empregados2.618.194 €

Média de vendas da empresa por

empregado

2.693.049 € =

25 104.728 €

Total de vendas e nº de empregados do

sector*1.527.037.666 € 11.751

Média de vendas do sector por

empregado

1.527.037.666 € =

11.751129.950 €

Total de vendas esperadas 129.950 € x 25 = 3.248.740 €

Diferença (€) 630.546 €

Diferença (%) 19,4%

* Valor fornecido pela AEP

Valor de vendas registado da empresa (das

lojas com empregados)(2.618.194 €)

Sector

Empresa

Comparação com a

expectactiva


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Quadro 4: Teste de razoabilidade aplicado às vendas da Jimpor S.A. utilizando dados desagregados


Os dados fornecidos por este quadro servirão de base para a aplicação do passo seguinte.

4.2.2. Identificação das diferenças

Na fase da identificação das diferenças, o auditor compara os valores esperados com os

valores contabilizados. Neste exemplo, o procedimento analítico consiste, como já vimos, na

comparação da média de vendas por empregado registadas no ano corrente com a média de

vendas por empregado do sector.

De seguida, o auditor compara as diferenças identificadas com o montante definido para a

diferença aceitável sem investigação adicional. Pressupondo que o limite estabelecido para a

diferença aceitável é de 20%, qualquer variação superior a este limite deve ser considerada

como uma diferença inesperada a ser investigada. Se o auditor aceitar a diferença de 19,4%

calculada no primeiro teste de razoabilidade (Quadro 3), baseado nos dados agregados, o

saldo da conta de vendas apresentado na Demonstração dos Resultados é aceite sem

investigação adicional. No entanto, se o auditor considerar os resultados do segundo teste de

razoabilidade, que é mais preciso por utilizar informação desagregada por loja (Quadro 4), o

auditor identifica a necessidade de investigação adicional para as lojas de Pombal (22%) e

Gaia (27,5%).

4.2.3. Investigação e avaliação dos resultados

Relativamente ao segundo teste de razoabilidade, baseado nos dados desagregados, o auditor

deve proceder à investigação das causas que justificam as diferenças inesperadas identificadas

para as lojas de Pombal e Gaia. Se acreditar que essas diferenças podem ser causadas por

Loja

Vendas do

ano

corrente (€)

Número

empregados

Vendas p/

empregado

(€)

Média de vendas

p/ empregado

do sector

Diferença

(€)

Diferença

(%)

Pombal 1.926.787 19 101.410 129.950 -28.540 -22,0%

Lisboa 398.857 3 132.952 129.950 3.002 2,3%

Vila Real 104.242 1 104.242 129.950 -25.708 -19,8%

Gaia 188.308 2 94.154 129.950 -35.796 -27,5%

Total 2.618.194 25 104.728 129.950 -25.222 -19,4%


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factores não considerados no desenvolvimento da expectativa (como por exemplo, a

quantidade de metros quadrados das lojas), deve avaliar o custo-benefício do

desenvolvimento de uma expectativa mais precisa ou equacionar o tipo de testes substantivos

adicionais que poderão ser efectuados para a investigação das diferenças. Mais uma vez, as

indagações ao órgão de gestão poderão ajudar o auditor na determinação das causas dessas

diferenças, devendo as respostas obtidas ser corroboradas com outro tipo de evidência,

conforme tem sido referido.

Os resultados de uma expectativa mais precisa ou a realização de testes substantivos

adicionais para as duas lojas podem proporcionar ao auditor uma base de conclusão acerca da

existência de distorções materialmente relevantes.

4.2.4. Conclusão

Os testes de razoabilidade são um tipo de procedimento analítico pouco utilizado pelos

auditores (Ameen e Strawser, 1994; Barros, 2010). Este exemplo, para além de demonstrar e

ilustrar o modo de execução deste método, clarifica também a forma como o uso simultâneo

de informação financeira e informação não financeira, assim como o uso simultâneo de dados

obtidos internamente e dados obtidos de fontes externas, associado ao desenvolvimento de

uma expectativa bastante precisa através da utilização de dados desagregados, podem ser úteis

na obtenção de resultados fiáveis e na identificação de potenciais erros, nomeadamente

quando corroborados com outro tipo de evidência.

No quadro seguinte é apresentado um memorando sobre o processo de aplicação dos testes de

razoabilidade às vendas, com o objectivo de servir de ferramenta de apoio aos auditores na

realização deste tipo de procedimento analítico.


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Memorando sobre Procedimentos Analíticos

Teste de razoabilidade aplicado às vendas

Fase I:

Formação da expectativa

1. Natureza da conta/asserção e variável de comparação: - Conta de vendas e prestações de serviços;

- Asserção da existência/ocorrência;

- Variável de comparação: número de empregados por loja;

2. Fiabilidade dos dados: - Dados das vendas fornecidos pelo órgão de gestão;

- Dados do ano corrente não auditados;

- Média de vendas por empregado do sector de actividade da empresa (CAE 47523) fornecida pela Associação Empresarial de Portugal (dados referentes a 1.661 empresas do mesmo sector de actividade);

3. Precisão da expectativa:

a) Utilização dos dados agregados das vendas e do número de empregados da empresa;

b) Cálculo do valor médio das vendas do sector por empregado;

c) Cálculo do valor esperado das vendas da empresa, multiplicando o valor médio do sector pelo número de empregados da empresa;

d) Desagregação dos dados por loja para obter uma expectativa mais precisa;

e) Cálculo do valor esperado das vendas por empregado para cada loja;

Fase II:

Identificação das diferenças

1. Comparação do valor esperado das vendas resultante da formulação da expectativa com o valor efectivamente registado;

2. Identificação das diferenças superiores ao nível de materialidade fixado;

3. Utilizando os dados agregados, o valor das vendas é aceite sem investigação adicional dado que a diferença global obtida entre o valor esperado das vendas e o valor registado não ultrapassa o limite de materialidade;

4. Utilizando os dados desagregados, as lojas de Pombal e Gaia são identificadas para investigação adicional, dado que a diferença entre o valor esperado das vendas para essas lojas e o valor registado ultrapassa o limite de materialidade;

Fase III:

Investigação das diferenças

1. Investigação das possíveis causas para as diferenças identificadas para as lojas de Pombal e Gaia;

2. Consideração de novos factores para o desenvolvimento de uma expectativa mais precisa;

3. Realização de indagações ao órgão de gestão para obter justificações para as diferenças identificadas;

4. Realização de procedimentos de auditoria adicionais para corroborar as justificações obtidas;

Fase IV:

Avaliação dos resultados

1. Avaliação da relevância das diferenças encontradas e das justificações obtidas dessas diferenças;

2. Avaliação do impacto nas DF das diferenças não justificadas; 3. Formulação de uma opinião sobre o resultado do procedimento analítico.

Quadro 5: Memorando sobre a aplicação dos testes de razoabilidade às vendas


4.3. Análise de Regressão


19

Lanza (1999: p.1) define a análise de regressão como uma técnica estatística utilizada para

identificar relacionamentos estáveis entre uma variável de interesse (variável dependente) e

uma ou mais variáveis (variáveis independentes).

A análise de regressão pode, segundo este autor, ser usada para:

− Prever um valor futuro para a variável dependente, com base nos valores passados das

variáveis dependentes e independentes;

− Avaliar a razoabilidade do valor da variável dependente, com base nos valores das

variáveis independentes de um período de auditoria;

− Avaliar o impacto de uma variável dependente, com base nas mudanças das variáveis

independentes.

No exemplo que se segue, o objectivo específico ao usar a análise de regressão consiste em

avaliar a razoabilidade do valor das vendas para cada loja, mais especificamente, testar as

asserções da existência e plenitude das vendas e identificar potenciais sobrevalorizações das

vendas para determinar qual ou quais as lojas que devem ser alvo de investigação inicial.

Para este tipo de análise, o método mais adequado será a regressão linear múltipla. Com este

método pretende-se relacionar uma variável � com diversas variáveis independentes ��, ��,

…, �� através do modelo linear:

� = � + �� + �� + ⋯ + ��

Knechel (2001: p. 302) explica que nesta equação, � é a variável que desejamos prever, �� é a

variável que podemos observar para nos auxiliar na nossa previsão e � é o parâmetro da

regressão que define a relação entre �� e �.

De acordo com este autor, o ponto de partida da análise de regressão linear deve ser o estudo

da existência (ou não) de uma relação linear entre as variáveis. O autor defende ainda que este

método deve ser mais usado para contas que têm um relacionamento previsível através de

outras variáveis, dado que um modelo que se baseia em relacionamentos lógicos é mais fácil

de compreender e interpretar (como é o caso da conta de vendas). Para ilustrar esta opinião, o

autor refere que o auditor “might feel that sales revenue is related to the phases of the moon

but it would be difficult to make a logical argument that such a relationship exists” (Knechel,

2001; p. 304).

Por outro lado, o autor entende que o auditor deve assegurar que o modelo estimado é estável,

ou seja que não muda com o tempo, uma vez que se o relacionamento subjacente a �� e �


20

mudar, as previsões baseadas em relacionamento anteriores não serão adequadas para o

período corrente, podendo produzir resultados enganosos.

4.3.1. Formação da expectativa

4.3.1.1. Definição das variáveis

O primeiro passo no processo de desenvolvimento de um modelo de regressão é decidir qual a

variável que o auditor vai estimar (variável dependente) e as variáveis que servirão de base

para a previsão (variáveis independentes).

A variável dependente será, neste caso, as vendas para cada uma das seis lojas.

Para seleccionar as variáveis independentes o auditor considera os factores/indicadores que

entende serem mais relevantes e úteis na definição das vendas, podendo utilizar tanto dados

da empresa como dados obtidos de fonte externa.

Ora, as variáveis independentes seleccionadas são:

− O valor dos inventários;

− Os gastos com o pessoal;

− O número de alojamentos por localização geográfica. Estes dados foram extraídos do

site do INE e referem-se aos Censos de 2011;

− A localização da loja. Esta variável é inserida como binária: sendo “0” se a loja se

situar numa localização favorável e “1” se a loja se situar numa localização

desfavorável. Entende-se por localização favorável a sede da empresa (Pombal) e a

capital do país (Lisboa) e desfavorável as restantes localidades (Coimbra, Viseu, Vila

Real e Gaia).

Os dados das variáveis, utilizados para o cálculo da regressão, são evidenciados no quadro

seguinte.


21

Quadro 6: Variáveis da Jimpor S.A utilizadas para o modelo de regressão linear


Importa referir que, tal como indicado pelo AICPA (2008: p.34), a definição das variáveis

independentes depende do julgamento do auditor e do seu conhecimento do negócio da

empresa e do meio envolvente em que esta opera, pelo que neste modelo poderiam ter sido

adicionadas outro tipo de variáveis.

4.3.1.2. Cálculo do modelo de regressão

Para o cálculo da regressão em questão foi usado o Microsoft Excel, versão 2010, cujos

passos passamos a explicar. Começa-se por seleccionar o item Análise de Dados no menu

Dados. Em seguida, selecciona-se a ferramenta Regressão e preencher a caixa de diálogo

exibida, ou seja: selecciona-se os intervalos da folha de cálculo do Excel correspondentes à

variável dependente (intervalo Y) e às quatro variáveis independentes (intervalo X),

selecciona-se a opção Rótulos e Residuais e escolhe-se o destino para o output.

O output resultante da introdução dos dados das variáveis, intitulado “Sumário dos

Resultados”, é apresentado no quadro seguinte.

Variável

dependente

Vendas Inventários Gastos c/ Pessoal Nº Alojamentos Localização

1 Pombal 1.926.787 343.559 338.339 34.199 0

2 Lisboa 398.857 71.027 94.563 1.486.927 0

3 Coimbra 32.321 4.735 31.200 79.665 1

4 Viseu 5.107 2.105 6.662 54.115 1

5 Vila Real 104.242 18.941 9.668 30.035 1

6 Gaia 188.308 33.146 18.449 141.705 1

2.655.621 473.513 498.881 1.826.646 -

Variáveis independentes

Loja

Total


22

Quadro 7: Sumário dos resultados do modelo de regressão linear


SUMÁRIO DOS RESULTADOS

Estatística de regressão

R múltiplo 0,999997142

Quadrado de R 0,999994284

Quadrado de R ajustado 0,999971419

Erro-padrão 3.960

Observações 6

ANOVA

gl SQ MQ F F de significância

Regressão 4 2,74359E+12 6,85897E+11 43735,57391 0,00358626

Residual 1 15682821,72 15682821,72

Total 5 2,7436E+12

Coeficientes Erro-padrão Stat t valor P 95% inferior 95% superior Inferior 95,0% Superior 95,0%

Interceptar -100.197,64 50.510,63 -1,98 0,30 -741.996,05 541.600,76 -741.996,05 541.600,76

Inventários 5,58 0,13 43,57 0,01 3,96 7,21 3,96 7,21

Gastos c/ Pessoal 0,32 0,17 1,91 0,31 -1,79 2,42 -1,79 2,42

Nº Alojamentos 0,05 0,03 1,92 0,31 -0,27 0,37 -0,27 0,37

Localização 91.493,80 46.292,59 1,98 0,30 -496.709,38 679.696,98 -496.709,38 679.696,98

RESULTADO RESIDUAL

Observação Previsto Vendas Residuais

1 1.926.866 -79

2 398.778 79

3 31.470 851

4 7.792 -2.685

5 101.585 2.657

6 189.130 -822


23

O valor previsto das vendas pode ser calculado manualmente, com base nos coeficientes

obtidos do modelo da regressão, da seguinte forma:

Vendas = -100.197,64 + 5,58 x Inventários

+ 0,32 x Gastos c/ Pessoal

+ 0,05 x Nº Alojamentos

+ 91.493,80 x Localização

Aplicando, este modelo à loja de Vila Real, por exemplo, obtém-se:

Vendas = -100.197,64 + 5,58 x 18.941

+ 0,32 x 9.668

+ 0,05 x 30.035

+ 91.493,80 x 1

= 101.585

Assim, resulta que a previsão da regressão para as vendas da loja de Vila Real é de €

101.585, conforme se pode confirmar no Quadro 7, na tabela referente ao “Resultado

Residual”, na coluna “Previsto Vendas”. Ao comparar este valor com o valor actual das

vendas dessa loja (€ 104.242) obtém-se uma diferença positiva de € 2.657, que é

evidenciada na tabela anteriormente referida, na coluna “Residuais”. Esta diferença é a

medida em a loja de Vila Real difere das outras lojas, baseando-se num modelo de

regressão derivado dos dados de 6 lojas.

De referir que um número negativo na coluna “residuais” significa subvalorização das

vendas e um número positivo significa sobrevalorização das vendas.

A etapa da formação da expectativa termina com a avaliação do modelo de regressão

obtido, que é feita a seguir.

4.3.1.3. Avaliação do modelo de regressão

A avaliação da precisão do modelo de regressão é efectuada considerando três medidas

estatísticas que são fornecidas pelo output da regressão (Quadro 7): o coeficiente de

determinação Quadrado de R, o t statistic e o Erro-padrão .

A interpretação destas medidas é feita com o auxílio do Audit Guide do AICPA (2008).

O coeficiente de determinação é um número entre 0 e 1, e mede o grau em que uma

mudança na variável dependente pode ser estimada através de mudanças nas variáveis


24

independentes. Conforme se pode observar no Quadro 7, o coeficiente de determinação

é excelente dado que é muito próximo de 1 (0,999), o que traduz um bom modelo.

O t statistic mede o grau em que cada variável independente tem um relacionamento

plausível com a variável dependente. De acordo com o AICPA (2008), a interpretação

do valor do t statistic depende do julgamento do auditor, muitos auditores entendem que

o t statistic deve ser superior a 1,3, o que traduz aproximadamente 80% do nível de

segurança, sendo o valor ideal superior a 2. Deste modo, podemos fazer a seguinte

avaliação do valor do t statistic, isto é, do relacionamento entre as variáveis

independentes e a variável dependente: elevado para a variável “Inventários” (43,57) e

razoável para as variáveis “Gastos c/ Pessoal” (1,91), “NºAlojamentos” (1,92) e

“Localização” (1,98), dado que o valor do t statistic é superior a 1,3.

O erro-padrão é uma medida de precisão das estimativas da regressão. Mede a

dispersão dos valores actuais em relação aos valores previstos pelo modelo. Aqui, mais

uma vez, a avaliação da precisão do modelo é uma questão de julgamento do auditor,

mas segundo o AICPA (2008), o limite normalmente utilizado pelos auditores é de 75%

do valor da materialidade planeada. Neste caso, o erro-padrão é de 3.960. Ora,

pressupondo que o limite de materialidade estabelecido para a conta de vendas é de €

26.000 (1% das vendas), o valor do erro-padrão é muito inferior a 75% do limite de

materialidade, o que proporciona ao auditor mais segurança no uso da regressão.

Em suma, tendo em conta os valores das três medidas estatísticas, o auditor avalia a

precisão do modelo de regressão como boa.

4.3.2. Identificação, investigação e avaliação

Para testar as asserções da existência e plenitude das vendas, o auditor começa por

identificar as lojas com valores “residuais” mais elevados, ou seja, as lojas cujas

diferenças entre os valores actuais das vendas e os valores previstos são maiores. Neste

caso, como o auditor pretende identificar potenciais sobrevalorizações das vendas,

importa seleccionar as lojas com valores residuais positivos, ou seja, aquelas para as

quais a regressão prevê um volume de vendas inferior ao actual. Normalmente, o

auditor selecciona as lojas cujos valores residuais são superiores ao erro-padrão. Tendo

em conta que não existem lojas com valores residuais superiores ao erro-padrão, o


25

auditor poderá concluir, com um nível de segurança razoável, que as vendas não se

encontram sobreavaliadas.

No entanto, analisando os valores residuais para as quatro variáveis independentes,

verifica-se que a loja de Vila Real é a que apresenta um valor residual positivo (€ 2.657)

mais próximo do erro-padrão. Apesar do valor residual ser inferior ao erro-padrão, o

auditor pode optar por seleccionar essa loja para investigação adicional. O objectivo

dessa investigação adicional é conseguir obter explicações para o facto das vendas

actuais da loja de Vila Real serem superiores às vendas previstas em € 2.657. Uma

análise mais detalhada baseada nos factores de previsão pode ajudar o auditor a explicar

as causas desta diferença. Por exemplo, o aumento das vendas da loja de Vila Real pode

ser justificado pelo aumento da construção/venda de apartamentos nessa cidade. Perante

esta situação, o auditor deve ponderar incluir no modelo de regressão a variável

independente “Índice de construção por localização geográfica”, como forma de

garantir que o aumento das vendas da loja de Vila Real resulta de uma formação da

expectativa menos precisa e não de um erro no registo das vendas. As explicações

obtidas dessa análise detalhada deverão, de seguida, ser corroboradas através de

indagações ao órgão de gestão, podendo por vezes surgir novas explicações para a

diferença identificada.

4.3.3. Conclusão

A análise de regressão, quando usada correctamente, através da inclusão de variáveis

independentes significativas para o modelo de regressão, mostra-se uma ferramenta

bastante útil para o auditor.

Por um lado, quando usada como procedimento analítico substantivo, conforme ilustra

este exemplo, permite avaliar de forma eficaz a razoabilidade do saldo de uma conta,

permitindo desenvolver uma expectativa explícita, precisa e matematicamente objectiva

e fornecer medidas directas e quantitativas da precisão dessa expectativa. Assim, pode

proporcionar ao auditor uma segurança razoável acerca da existência ou não de erros ou

distorções materialmente relevantes na conta testada, servindo, desta forma, como fonte

de evidência de auditoria.


26

Por outro lado, se for usada na fase do planeamento, a análise de regressão também

pode ser extremamente útil na avaliação de áreas de potenciais riscos, através da

previsão de saldos de contas com base nos dados de anos anteriores.

A análise de regressão, sendo um dos procedimentos analíticos de maior complexidade

é pouco utilizado pelos auditores (Ameen e Strawser, 1994; Barros, 2010), o que, e em

concordância com diversos autores, tais como Costa (2007), se justifica não só pelas

competências elevadas de matemática e informática que a aplicação deste método exige

da equipa de auditoria, como também pela relação custo/beneficio que decorre da sua

utilização, sobretudo em auditorias a PME.

Procedemos, de igual forma, à elaboração de um memorando sobre a aplicação da

análise de regressão às vendas, no sentido de servir de guia prático para auditores na

realização deste tipo de procedimento analítico.


27


Memorando sobre Procedimentos Analíticos

Análise de Regressão aplicada às vendas

Fase I:

Formação da expectativa

1. Natureza da conta/asserção: - Conta de vendas e prestações de serviços;

- O objectivo consiste em avaliar se as vendas estão sobreavaliadas;

2. Definição das variáveis: - Variável dependente: vendas das 6 lojas;

- Variáveis independentes: valor dos inventários, gastos com o pessoal, número de alojamentos por localização geográfica, localização da loja;

3. Cálculo do modelo de regressão linear: - Introdução dos dados das variáveis para cada loja no Microsoft Excel;

- Obtenção do output da regressão (“sumário dos resultados”);

4. Avaliação do modelo com base em 3 medidas estatísticas: - O coeficiente de determinação Quadrado de R: mede o grau em que uma mudança na variável dependente pode ser estimada através de mudanças nas variáveis independentes; quanto mais de próximo de 1 for o seu valor, melhor será o modelo;

- O t statistic: mede o grau em que cada variável independente tem um relacionamento plausível com a variável dependente; a interpretação do valor depende do julgamento do auditor mas normalmente o seu valor deve ser superior a 1,3;

- O Erro-padrão: mede a dispersão dos valores actuais em relação aos valores previstos pelo modelo; o limite normalmente utilizado é de 75% do valor da materialidade, mas depende do julgamento do auditor;

- A precisão do modelo de regressão calculado foi avaliada como boa;

Fase II:

Identificação das diferenças

1. Comparação dos valores previstos pelo modelo (“residuais”) com os valores registados das vendas para cada loja;

2. Identificação das lojas cujos valores residuais são superiores ao erro-padrão para investigação adicional;

Fase III:

Investigação das diferenças

1. Caso existam lojas com valores residuais superiores ao erro-padrão, deve-se averiguar a causa dessas diferenças;

2. Indagar o órgão de gestão para obter justificações para as diferenças identificadas;

3. Realização de procedimentos de auditoria adicionais para corroborar as justificações obtidas;

Fase IV:

Avaliação dos resultados

1. Avaliação da relevância das diferenças encontradas e das justificações obtidas dessas diferenças;

2. Avaliação do impacto nas DF das diferenças não justificadas;

3. Caso não existam lojas com valores residuais superiores ao erro-padrão, pode-se concluir, com um nível de segurança razoável, que as vendas não se encontram sobreavaliadas.

Quadro 8: Memorando sobre a aplicação da análise de regressão às vendas



28

5. CONCLUSÃO

Os dois tipos de procedimentos de analíticos estudados, testes de razoabilidade e análise

de regressão, apresentam características próprias que podem influenciar de diferente

forma o processo de revisão analítica inerente à sua utilização, sendo ambos

classificados na categoria de procedimentos analíticos complexos.

Em auditoria a PME é relevante que o auditor tenha em consideração as características

inerentes a este tipo de empresas ao ponderar a aplicação de procedimentos analíticos.

De facto, o modo como o controlo, supervisão e processamento da informação é

realizado, assim como a disponibilidade, a fiabilidade e o nível de detalhe da

informação utilizada, podem, de um modo geral, constituir limitações à eficácia de tais

procedimentos.

Independentemente da fase do processo de auditoria, a decisão de aplicação dos

procedimentos analíticos quando se está perante auditorias a PME, deve ser bem

ponderada, pois o conjunto de limitações que estas apresentam pode, por vezes, induzir

o auditor a desenvolver conclusões erradas da sua utilização. No uso de procedimentos

analíticos como procedimentos substantivos, em especial, mesmo quando os resultados

obtidos da sua utilização sejam favoráveis, a sua aplicação deve ser sempre

acompanhada de testes de detalhe, de forma a garantir a eficácia do procedimento

analítico.

Os procedimentos analíticos apresentam importantes potencialidades que devem ser

aproveitadas pelo auditor. Contudo, a sua eficácia encontra-se dependente de diversos

factores que devem ser tidos em consideração aquando da sua aplicação, atendendo,

nomeadamente, à fase do processo de auditoria em que são aplicados.

Através da aplicação das técnicas de revisão analítica aos dados de uma PME

demonstrou-se, para cada um dos dois tipos de procedimentos analíticos estudados, a

sua forma de utilização e a sua utilidade prática, no sentido de servir como guia prático

e como ferramenta de apoio a auditores.

Face à escassa utilização em Portugal deste tipo de procedimentos de auditoria,

associada muitas vezes à falta de orientação prática dos normativos nacionais, mas

também a alguma resistência à mudança, torna-se fundamental que os profissionais

estejam preparados para a adopção obrigatória das normas internacionais de auditoria,


29

prevista pela 8ª Directiva, que implicará a adopção de uma norma específica sobre

procedimentos analíticos, representada actualmente pela ISA 520.


30

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32

ANEXO 1

BALANÇO DA JIMPOR S.A.

7

6

13

10

14

14

4

16

16

16

16

8;9;14

14

14

8;9;14

14

Total do capital próprio e do passivo 2.877.746,43 2.799.224,97

1.388.377,69 1.343.902,61

Total do passivo 1.649.341,83 1.658.674,80

Financiamentos obtidos 338.698,83 23.650,38

Outras contas a pagar 251.142,21 321.419,37

Adiantamentos de clientes 22.813,69 37.117,64

Estado e outros entes públicos 69.352,90 70.126,07

Passivo corrente

Fornecedores 706.370,06 891.589,15

Financiamentos obtidos 260.964,14 314.772,19

260.964,14 314.772,19

Passivo

Passivo não corrente

Resultado líquido do período 87.854,43 -35.759,01

Total do capital próprio 1.228.404,60 1.140.550,17

Resultados transitados 5.012,51 5.012,51

Reservas legais 58.800,00 58.800,00

Outras reservas 526.737,66 562.496,67

Capital próprio

Capital realizado 550.000,00 550.000,00

Total do activo 2.877.746,43 2.799.224,97

CAPITAL PRÓPRIO E PASSIVO

Caixa e depósitos bancários 17.524,78 37.954,23

1.135.737,26 1.097.617,06

Outras contas a receber 21.211,18 25.380,17

Diferimentos 10.950,51 2.477,31

Clientes 607.685,35 411.736,40

Estado e outros entes públicos 4.852,47

Activo corrente

Inventários 473.512,97 620.068,95

Activos por impostos diferidos 326,93 28.062,00

1.742.009,17 1.701.607,91

Activos fixos tangíveis 1.731.556,53 1.657.943,72

Activos intangíveis 10.125,71 15.602,19

ACTIVO

Activo não corrente

RUBRICAS NOTASDATAS

2010 2009


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ANEXO 2

DEMONSTRAÇÃO DOS RESULTADOS DA JIMPOR S.A.

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6;7

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RENDIMENTOS E GASTOS NOTASPERÍODOS

2010 2009

Vendas e serviços prestados 2.655.621 2.804.287

Custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas (1.735.470) (1.787.139)

Fornecimentos e serviços externos (317.788) (463.568)

Gastos com o pessoal (498.881) (581.161)

Imparidade de dívidas a receber (perdas/reversões) (1.572) (9.142)

Outros rendimentos e ganhos 138.676 115.619

Outros gastos e perdas (18.531) (11.711)

Resultado antes de depreciações,gastos de financiamento e impostos 222.055 67.184

Gastos/reversões de depreciação e de amortização (87.531) (80.321)

Resultado operacional (antes de gastos de financiamento e impostos) 134.524 (13.137)

Juros e gastos similares suportados (11.729) (18.110)

Resultado antes de impostos 122.795 (31.248)

Imposto sobre o rendimento do período (34.940) (4.512)

Resultado líquido do período 87.854 (35.759)

1. liliana e barros - a utilização de procedimentos ... · ou que difiram de valores esperados...

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