teoria da contabilidade - profa esther - apostila

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1 1 - TEORIA DA CONTABILIDADE I 1.1 - OBJETIVOS E METODOLOGIA DA CONTABILIDADE ABORDAGENS UTILIZADAS PARA O ESTUDO DA TEORIA CONTÁBIL O estudo da Contabilidade a partir de qualquer das abordagens é igualmente válido, desde que propicie o desenvolvimento da ciência contábil. Abordagem Ética: coloca em evidência a questão da ética, na qual a informação deveria ter alto grau de fidedignidade e o profissional deve ser imparcial a qualquer interesse. Abordagem da Teoria do Comportamento: está ligada à sociologia e à psicologia do comportamento e enfatiza que a informação deve ser divulgada de acordo com sua utilidade a cada usuário. Abordagem Macroeconômica: mostra a afinidade da Contabilidade com a Economia, de acordo com estas a informação deve considerar as políticas econômicas adotadas. Abordagem Sociológica: enfoca que a Contabilidade deve divulgar as relações entre a entidade e a sociedade, fornecendo informações qualitativas que demonstrem o favorecimento do bem-estar social. Abordagem da Teoria da Comunicação: mostra a importância da Contabilidade externar seus resultados, de forma clara e objetiva. Abordagem Pragmática: enfoca a praticidade, a utilidade e a relação custo x benefício da informação. 2 - A EVOLUÇÃO HISTÓRICA DA CONTABILIDADE

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1 - TEORIA DA CONTABILIDADE I

1.1 - OBJETIVOS E METODOLOGIA DA CONTABILIDADEABORDAGENS UTILIZADAS PARA O ESTUDO DA TEORIA CONTBIL O estudo da Contabilidade a partir de qualquer das abordagens igualmente vlido, desde que propicie o desenvolvimento da cincia contbil. Abordagem tica: coloca em evidncia a questo da tica, na qual a informao deveria ter alto grau de fidedignidade e o profissional deve ser imparcial a qualquer interesse. Abordagem da Teoria do Comportamento: est ligada sociologia e psicologia do comportamento e enfatiza que a informao deve ser divulgada de acordo com sua utilidade a cada usurio. Abordagem Macroeconmica: mostra a afinidade da Contabilidade com a Economia, de acordo com estas a informao deve considerar as polticas econmicas adotadas. Abordagem Sociolgica: enfoca que a Contabilidade deve divulgar as relaes entre a entidade e a sociedade, fornecendo informaes qualitativas que demonstrem o favorecimento do bem-estar social. Abordagem da Teoria da Comunicao: mostra a importncia da Contabilidade externar seus resultados, de forma clara e objetiva. Abordagem Pragmtica: enfoca a praticidade, a utilidade e a relao custo x benefcio da informao.

2 - A EVOLUO HISTRICA DA CONTABILIDADE A Contabilidade um dos conhecimentos mais antigos e no surgiu em funo de qualquer tipo de legislao fiscal ou societria, nem embasada em princpios filosficos, ou em regras estipuladas por terceiros, mas pela necessidade prtica do prprio gestor do patrimnio, normalmente seu proprietrio, preocupado em elaborar um instrumento que lhe permitisse, entre outros benefcios, conhecer, controlar, medir resultados, obter informaes sobre produtos mais rentveis, fixar preos e analisar a evoluo de seu patrimnio. Esse gestor passou a criar rudimentos de escriturao que atendessem a tais necessidades. Muitas tentativas foram sendo elaboradas, ao longo dos sculos, at que o mtodo das partidas dobradas (que consiste no princpio de que para todo dbito em uma conta, existe simultaneamente um crdito, da mesma maneira que a soma do dbito ser igual a soma do crdito, assim como a soma dos saldos devedores ser igual a soma dos saldos credores) mostrou-se o mais adequado, produzindo informaes teis e capazes de atender a todas as necessidades dos usurios para gerir o patrimnio. Com a formao de grandes empresas, a Contabilidade passou a interessar a grupos cada vez maiores de indivduos: acionistas, financiadores, banqueiros, fornecedores, rgos pblicos, empregados, alm da sociedade em geral, pois a vitalidade das empresas tornou-se assunto de relevante interesse social. Assim, pode-se dizer que a Contabilidade surgiu ou foi criada em funo de sua caracterstica utilitria, de sua capacidade de responder a dvidas e de atender as necessidades de seus usurios. Conjunto este de caractersticas que no s foi eficiente para o surgimento da Contabilidade como tambm para sua prpria evoluo. A Contabilidade formatou-se em concordncia com o ambiente no qual opera. Como as naes tm histrias, valores, e sistemas polticos diferentes, elas tambm tm padres diferentes de desenvolvimento financeiro-contbil. A Contabilidade no Brasil no como a de outros pases. De fato, o que se observa a diversidade, pois os sistemas e mtodos contbeis diferem muito em cada pas devido, principalmente, sua cultura e ao seu desenvolvimento econmico (o desenvolvimento de cada cincia est intimamente ligado ao desenvolvimento econmico de uma nao). Esta diversidade uma pequena parte da variedade de ambientes empresariais ao redor do mundo e a Contabilidade tem se mostrado sensitiva ao ambiente no qual opera. interessante notar, tambm, que quando o ambiente empresarial dos pases similar, seus sistemas financeiro-contbeis tambm tendem a ser similares. Em alguns pases, tais como os Estados Unidos, a informao financeira dirigida principalmente s necessidades dos investidores e credores, e a utilidade da deciso o critrio para julgar sua qualidade. Entretanto, em outros pases, a Contabilidade tem um enfoque diferente e desempenha papis diferentes. Por exemplo, em alguns pases, esta designada primeiramente para assegurar que o montante apropriado do imposto de renda seja arrecadado pelo governo. Este o caso de muitos pases sul americanos. No Brasil este enfoque ainda permanece, a Lei n 6.404/76 contempla o tratamento tributrio, porm est mais voltada proteo dos credores da entidade. Em outros pases (Europa continental e Japo), a Contabilidade designada para auxiliar no cumprimento das polticas macroeconmicas, tais como o alcance de uma taxa pr-determinada de crescimento na economia nacional. Dentre os vrios modelos existentes, cada um com suas particularidades, atendendo a interesses especficos, percebe-se que a Contabilidade tem uma dinmica e uma maleabilidade muito grande e se adapta perfeitamente em qualquer contexto em que esteja inserida.2.1 - EVOLUO DA CONTABILIDADE Pr-histria: 8.000 a.C. at 1.202 d.C. (empirismo, conhecimento superficial): experincias e prticas vividas pelas civilizaes do mundo antigo, destacando-se os estudos sumrios, babilnios, egpcios, chineses e romanos. Idade Mdia: 1.202 d.C., com a obra Leibe Abaci, de Leonardo Fibonacci: perodo de sistematizao dos registros. Idade Moderna: 1494, com a publicao da obra Tratatus Particularis de Computis ET Scripturis (Tratado Particular de Conta e Escriturao), do frei e matemtico Luca Paccioli, em Veneza, onde este fez o estudo sobre o mtodo das Partidas Dobradas, tornando-se um marco na evoluo contbil. Idade Contempornea: do sculo XVIII, o perodo cientfico da Contabilidade, quando esta deixa de ser mera arte para tornar-se cincia. A partir da surgiram vrias doutrinas contbeis, como: Contista, Controlista, Personalista, Aziendalista e Patrimonialista. Na Contabilidade, como em todos os outros ramos, o saber humano distingue-se em dois aspectos: pelo raciocnio atravs da investigao dos fatos e pela prtica atravs da aplicabilidade. O primeiro aspecto corresponde cincia como um sistema de conhecimentos e o segundo arte como um sistema de aes. A cincia depende da arte para ser til vida e a arte torna-se esclarecida e consciente de seus fins e potencialidade com o auxlio da cincia. As doutrinas contbeis foram introduzidas por diversas escolas de poca que conceituaram a Contabilidade sob diversos aspectos. Contista: define a Contabilidade como a cincia das contas. Controlista: limita a Contabilidade em funo do controle das entidades. Os controlistas admitiam que o objetivo era estudar a matria sob o ngulo do controle da riqueza e o que de forma correlata com este se relacionasse. Esta corrente foi de extrema importncia, sendo considerada umas das mais expressivas produes da era moderna cientfica. Personalista: enfatiza a relao jurdica entre as pessoas como objetivo da Contabilidade. O personalismo foi uma corrente que estudou os conceitos jurdicos e pessoais interligados a administrao. Guiseppe Cerboni, precursor do Personalismo, partiu do raciocnio de que tudo o que ocorre na empresa ou na entidade motiva direitos e obrigaes, e que tais relaes so as importantes para a vida das aziendas. Da por que definiu os personalistas o patrimnio como um conjunto de direitos e obrigaes. Nesta corrente (Personalismo) muito forte a influncia da Administrao e do Direito, mas, no mago identifica-se uma tendncia ou vocao para centralizar os estudos contbeis na vida da riqueza. Desta corrente podemos perceber que a contabilidade gerencial est se tornando cada vez mais, um instrumento de apoio na administrao das aziendas. Aziendalista: define a Contabilidade como a cincia da administrao da entidade. Patrimonialista: define a Contabilidade como a cincia que estuda o patrimnio. Neopatrimonialista: consiste em uma nova corrente cientfica que aplicou-se na direo de classificar e reconhecer especialmente as relaes lgicas que determinam a essncia do fenmeno patrimonial, as das dimenses ocorridas e, com nfase no porque ocorrem os fatos, ou seja, qual a verdadeira influncia dos fatores que produzem a transformao da riqueza (e que so os dos ambientes interno e externo que envolvem os meios patrimoniais). 3 - POSTULADOS CONTABEISA Contabilidade pode ser estudada de modo geral (para todas as empresas) ou em particular (aplicada em certo ramo de atividade ou setor da economia). Quando a Contabilidade Geral for aplicada a empresas: Comerciais: denomina-se Contabilidade Comercial; Industriais: denomina-se Contabilidade Industrial; Pblicas: denomina-se Contabilidade Pblica; Bancrias: denomina-se Contabilidade Bancria; Hospitalares: denomina-se Contabilidade Hospitalar; Agropecurias: denomina-se Contabilidade Agropecuria; De seguros: denomina-se Contabilidade Securitria etc.Os usurios so as pessoas que se utilizam da Contabilidade, que se interessam pela situao da empresa e buscam na Contabilidade suas respostas.Evidentemente, os gerentes (administradores) no so os nicos que se utilizam da Contabilidade. Os investidores (scios ou acionistas), ou seja, aqueles que aplicam dinheiro na empresa, esto interessados basicamente em obter lucro, por isso se utilizam dos relatrios contbeis, analisando se a empresa rentvel; os fornecedores de mercadoria a prazo querem saber se a empresa tem condies de pagar suas dvidas; os bancos, por sua vez, emprestam dinheiro, desde que a empresa tenha condies de pagamento; o governo quer saber quanto de impostos foi gerado para os cofres pblicos; outros interessados desejam conhecer melhor a situao da empresa: os empregados, os sindicatos, os concorrentes etc.Para quem Mantida a ContabilidadeContabilidade pode ser feita para Pessoa Fsica ou Pessoa Jurdica. Considera-se pessoa, juridicamente falando, todo ser capaz de direitos e obrigaes.As pessoas jurdicas podem ter fins lucrativos (empresas industriais, comerciais etc.) ou no (cooperativas, associaes culturais, religiosas etc.). Normalmente, as pessoas jurdicas denominam-se empresas. A Contabilidade, portanto, pode ser feita para um indivduo pessoa fsica (desde que haja necessidade, em virtude do volume de negcios) ou para uma empresa com ou sem fins lucrativos pessoa jurdica.Quando se faz Contabilidade para a pessoa fsica (embora no seja comum) ou pessoa jurdica, essa pessoa denominada entidade contbil. Dessa forma, qualquer pessoa que tenha necessidade de Contabilidade (e a Contabilidade mantida para essa pessoa) chamada entidade contbil. O novo Cdigo Civil usa o vocbulo contabilista em substituio ao contador e expresso tcnico em contabilidade, que so duas categorias previstas em lei. Obs.: Para o exerccio profissional da Contabilidade, necessrio estar habilitado pelo CRC. O CPC 0 Estrutura Conceitual define que o objetivo das demonstraes contbeis fornecer informaes sobre a posio patrimonial e financeira, o desempenho e as mudanas na posio financeira da entidade, que sejam teis a um grande nmero de usurios em suas avaliaes e tomadas de deciso econmica. (CPC, 2008, p. 15).3.1 - PILARES DA CONTABILIDADEPilares da Contabilidade so as regras bsicas da Contabilidade, que podemos chamar genericamente de princpios contbeis. A Contabilidade repousa, basicamente, em dois pilares da teoria contbil: a entidade contbil e a continuidade da empresa. Em primeiro lugar, h necessidade da existncia da entidade contbil, ou seja, uma pessoa para quem mantida a Contabilidade. No havendo entidade contbil, no h, evidentemente, a contabilidade aplicada. Desse primeiro conceito, deduz-se que a Contabilidade mantida para a entidade como pessoa distinta dos scios. A Contabilidade realizada para a entidade, devendo o contador fazer um esforo para no misturar as movimentaes da entidade com as dos proprietrios. Pessoas fsicas e jurdicas no devem ser confundidas; os scios no devem ser confundidos com empresas. O segundo pilar baseado no pressuposto de que a empresa algo em andamento, em continuidade, que funcionar por prazo indeterminado. 3.2 - PRINCPIOS E POSTULADOS DA CONTABILIDADEA emisso de pronunciamentos sobre Princpios de Contabilidade para orientao dos contadores no exerccio da sua profisso teve incio nos Estados Unidos, na dcada de 1930, aps a quebra da Bolsa de Nova Iorque. Desde ento, houve uma maior preocupao com a uniformizao de princpios que pudessem dar embasamento s normas e regras contbeis.No Brasil, o antigo Instituto Brasileiro de Contadores, hoje conhecido como Instituto dos Auditores Independentes do Brasil, teve uma participao importante para o incio da normatizao dos Princpios Contbeis, o que ocorreu atravs da Circular n 179/1972 do Banco Central do Brasil. Seu esforo constante no sentido de emitir pronunciamentos de interesse da classe culminou com a publicao, em 1986, de um trabalho intitulado Estrutura Conceitual Bsica da Contabilidade. Em 1981, atravs da Resoluo n 530, o CFC havia se pronunciado acerca dos Princpios Contbeis. Com a tendncia recente de aperfeioar aquela resoluo, o CFC publicou a Resoluo n 750, de 29 de dezembro de 1993, que define os PFCs (Princpios Fundamentais de Contabilidade), de observncia obrigatria no exerccio da profisso.Resoluo CFC n 750/1993O CFC preocupou-se em disciplinar tal matria, editando tais princpios por meio das Resolues CFC nos 750/1993 e 774/1994, essa ltima vlida a partir de 16/12/1994.3.2.1 - POSTULADO DA ENTIDADE3.2.2 - Postulado Contbil da Entidade: define a entidade contbil, dando, a esta vida e personalidade prpria, pois determina que o patrimnio de toda e qualquer unidade econmica que manipula recursos econmicos, independente da finalidade de gerar ou no lucros, de ser pessoa fsica ou jurdica, de direito pblico ou privado, no deve se confundir com a riqueza patrimonial de seus scios ou acionistas, ou proprietrio individual e nem sofrer os reflexos das variaes nela verificadas. Ex: quando uma firma individual paga uma despesa o caixa da firma que est desembolsando o dinheiro e no o dono da empresa, embora materialmente, muitas vezes, as duas coisas se confundem. Observa-se que este postulado importante na medida em que ele identifica o campo de atuao da Contabilidade, pois onde existir patrimnio administrvel existir certamente a Contabilidade.3.2.3 - Postulado Contbil da Continuidade: determina que a entidade um empreendimento em andamento, com inteno de existncia indefinida, ou por tempo de durao indeterminado, devendo sobreviver aos seus prprios fundadores e ter seu patrimnio avaliado pela sua potencialidade de gerar benefcios futuros, e no pela sua capacidade imediata de ser til somente entidade. Ex: o balano patrimonial somente reflete adequadamente a situao econmico-financeira do patrimnio no momento de sua elaborao quando h presuno de que a entidade prosseguir no processo contnuo de realizao de suas atividades, pois se estas forem interrompidas, a realizao dos valores patrimoniais no ser processada de acordo com o balano, devido a motivos como a imediata interrupo de suas receitas e no dos custos fixos, que prosseguem na fase de liquidao, quando h cessao das atividades da entidade.3.2.4 - PRINCPIO DA OPORTUNIDADEAs mudanas nos ativos, passivos e na expresso contbil do patrimnio lquido devem ser contabilizadas logo que ocorrerem e com extenso correta, independentemente das causas que as originaram. Para observncia do Princpio da Oportunidade:a) Desde que tecnicamente estimvel, o registro das mutaes patrimoniais deve ser feito mesmo na hiptese de somente existir razovel certeza de sua ocorrncia; b) O registro compreende os elementos quantitativos e qualitativos, contemplando os aspectos fsicos e monetrios; c) O registro deve ensejar o reconhecimento universal das variaes ocorridas no patrimnio da empresa ou instituio, em um perodo de tempo determinado, base necessria para gerar informaes teis ao processo decisrio da gesto administrativa.3.2.5 - PRINCPIO DO REGISTRO PELO VALOR ORIGINALOs componentes do patrimnio devem ser registrados pelos valores originais das transaes com o mundo exterior, expressos a valor presente na moeda do Pas, que sero mantidos na avaliao das variaes patrimoniais posteriores, inclusive quando configurarem agregaes ou decomposies no interior da empresa ou instituio. Diante disso, tem-se que:1. A avaliao dos componentes patrimoniais deve ser feita com base nos valores de entrada, considerando-se como tais os resultantes do pactuado com os agentes externos ou da imposio destes; 2. Uma vez integrado no patrimnio o bem, direito ou obrigao, no podero ser alterados seus valores intrnsecos (que est dentro de uma coisa ou pessoa e lhe prprio), aditando-se, to somente, sua decomposio em elementos e/ou sua agregao, parcial ou integral, a outros elementos patrimoniais; 3. O valor original ser mantido enquanto o componente permanecer como parte do patrimnio, inclusive quando da sada deste; 4. Os Princpios da Atualizao Monetria e do Registro pelo Valor Original so compatveis entre si e complementares, dado que o primeiro apenas atualiza e mantm atualizado o valor de entrada; 5. O uso da moeda do Pas na traduo do valor dos componentes patrimoniais constitui imperativo (que ordena ou exprime uma ordem) de homogeneizao (que so da mesma natureza) quantitativa destes. 3.2.6 - PRINCPIO DA COMPETNCIAAs receitas e as despesas devem ser includas na apurao do resultado do perodo em que ocorrerem, sempre simultaneamente quando se correlacionarem, independentemente de recebimento ou pagamento. O Princpio da Competncia determina o momento em que as alteraes no ativo ou no passivo levaro a aumento ou diminuio no patrimnio lquido, estabelecendo diretrizes para classificao das mutaes patrimoniais, resultantes da observncia do Princpio da Oportunidade. O reconhecimento simultneo das receitas e despesas, quando correlatas, consequncia natural do respeito ao perodo em que ocorrer sua gerao. As receitas consideram-se realizadas:a) Nas transaes com terceiros, quando estes efetuarem o pagamento ou assumirem compromisso firme de efetiv-lo, quer pela posse da propriedade de bens anteriormente pertencentes empresa ou instituio, quer pela fruio (gozo, posse, usufruto) de servios por esta prestados; b) Quando da extino, parcial ou total, de um passivo, qualquer que seja o motivo, sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior; c) Pela gerao natural de novos ativos, independentemente da interveno de terceiros; d) No recebimento efetivo de doaes e subvenes.Consideram-se incorridas as despesas:a) Quando deixar de existir o correspondente valor ativo, por transferncia de sua propriedade para terceiros; b) Pela diminuio ou extino do valor econmico de um ativo; c) Pelo surgimento de um passivo, sem o correspondente ativo.3.2.7 - PRINCPIO DA PRUDNCIAO Princpio da Prudncia determina a adoo do menor valor para os componentes do Ativo e do maior para os do Passivo, sempre que se apresentem alternativas igualmente vlidas para a quantificao das mutaes patrimoniais que alterem o patrimnio lquido.O Princpio da Prudncia impe a escolha da hiptese que resulte menor patrimnio lquido, quando se apresentarem opes igualmente aceitveis diante dos demais PFCs. Observado o disposto quanto ao Princpio do Registro pelo Valor Original, o Princpio da Prudncia somente se aplica s mutaes posteriores, constituindo-se ordenamento correta aplicao do Princpio da Competncia. A aplicao do Princpio da Prudncia ganha nfase quando, para definio dos valores relativos s variaes patrimoniais, vier a ser necessrio fazer estimativas que envolvam incertezas de grau varivel3.2.8 - DENOMINADOR COMUM MONETRIO.Este princpio diz que a contabilidade deve ser feita numa nica moeda e que todos os itens devem ser avaliados por essa moeda. Assim, na dvida contrada originariamente em dlares ser controlada em dlares, mas na escriturao comercial ser expressa em reais. Se a empresa tem uma obra de arte no seu ativo, recebida em doao, por exemplo, para figurar na sua contabilidade ela dever avaliar essa obra em reais.3.2.9 - REALIZAO DA RECEITA.Este princpio diz quando devemos considerar a receita como realizada, ou efetuada. Muitos tericos admitiam que deveramos considerar a receita de um produto no momento em que tivssemos terminado de produzi-lo. Mas o consenso dos contadores no aceita essa teoria. Devemos considerar a receita de venda de um produto apenas no momento em que o produto tiver sido entregue ao cliente, j com um preo acordado. O momento de realizao da receita poder ser determinado verificando-se algumas condies bsicas:

avaliao de mercado objetiva para o preo do produto; realizao de todos os esforos de produo; condies de avaliar as despesas relativas ao produto que est sendo vendido;Existem algumas variaes no conceito tradicional de realizao da receita, mas que acabam por se incluir dentro da regra geral. o caso da contabilizao de resultados de contratos a longo prazo, em que o valor da receita contabilizado medida que o produto vai sendo fabricado, isto , conforme o estgio de produo. Um exemplo desse tipo de contabilizao a fabricao de navios. O fato de a empresa fabricadora ter um contrato formal, iniciando a fabricao somente com a assinatura desse contrato faz com que tenhamos um preo objetivo para essa produo. Tambm os esforos de cada fase de produo esto sendo despendidos e nada ser perdido, podendo a construo at ser concluda por outro estaleiro. Igualmente, o custo de cada fase de produo conhecido.Outro exemplo de variao na contabilizao da receita o caso de pecuria de maturao longa, como a criao de bovinos. medida que vai havendo a engorda do rebanho, podemos contabilizar a receita proporcional. Normalmente, a receita calculada em funo dos anos de vida do rebanho. A cada ano que passa vai-se lanando a receita incremental do ano que passou, que engorda do ano.3.2.10 - CONFRONTO DAS DESPESAS COM AS RECEITAS.Este princpio diz que as receitas realizadas no perodo devem ser confrontadas, no mesmo perodo, com as despesas que a geraram. Isto , para a apurao do resultado de um perodo devero ser consideradas as receitas realizadas, diminudas das despesas que foram sacrificadas para a sua obteno.4 - CONVENES CONTABEISAs convenes so tidas como restries aos princpios contbeis. So tambm consideradas normas de carter prtico que devem ser observadas, como guias, facilitando o trabalho do contador. No so consideradas geradoras de definies de critrios contbeis.4.1 - OBJETIVIDADE.O contador deve ser objetivo. Quando efetuar uma escriturao de um fato, ele precisa alicerar-se de elementos objetivos, visando tirar o mximo possvel de subjetividade no lanamento contbil. O valor deve ter um documento hbil que avalize o lanamento, o objeto deve ser passvel de mensurao, e o contador no deve imprimir marca pessoal na avaliao do objeto.4.2 - CONSERVADORISMO.Proveniente de uma viso bem antiga do contador, que at acabou fazendo nossa imagem, esta conveno diz que na dvida o contador deve optar pela forma mais conservadora de escriturao. Uma regra prtica do conservadorismo: na dvida, lanar todas as despesas sempre que possvel. J com a receita, caso haja dvida, no lanar.4.3 - MATERIALIDADE.Esta conveno est ligada basicamente anlise do custo/benefcio da informao. O contador deve sempre buscar a exatido numrica no lanamento, desde que o custo dessa exatido no seja prejudicial a empresa. Valores grandes e relevantes devem ter anlise muito mais acurada do que os valores pequenos, que podem ser tratados de forma mais simples e resumida.4.4 - CONSISTNCIA OU UNIFORMIDADE.Esta conveno to importante que poderia ser considerada um princpio. Ela diz que, depois que o contador adotou determinado critrio de avaliao de um ativo ou passivo, ele dever adotar esse critrio consistentemente ao longo dos anos. Deve aplicar esse critrio uniformemente no tempo. A possibilidade de mudana de critrio adotado possvel, desde que seja evidenciado em nota explicativa e que as mudanas efetuadas no sejam de forma nitidamente repetitiva.4.5 - A ESTRUTURA CONCEITUAL BASICAResolues CFC 750/93 e 774/94Em 29/12/1993, o Conselho Federal de Contabilidade, considerando a necessidade de atualizao dos princpios fundamentais da contabilidade, editados, primeiramente, pela Resoluo 530/81, aprova a Resoluo n. 750, reduzindo o nmero de princpios para sete. E em 16/12/1994, aprova o Apndice desta Resoluo, por intermdio da Resoluo n. 774. A Resoluo CFC n. 750-93 define os PRINCPIOS, que esto revestidos de universalidade e generalidade, elementos que caracterizam o conhecimento cientfico, justamente com a certeza, o mtodo e a busca das causas primeiras. Corrigiu-se sua indevida incluso entre as Normas Brasileiras de Contabilidade, uma vez que as normas deles emanam e podem ser mutveis, os que no ocorre com os princpios.. (CRC-RS 2006, p. 7).Esta Resoluo, buscando uniformizar os Princpios Contbeis, regulamentou sete princpios, a saber:1- Princpio da Entidade reconhece e assegura a autonomia patrimonial e a necessidade da diferenciao de um patrimnio particular com o patrimnio da entidade. Diferente do modelo IBRACON, segundo esta resoluo, o patrimnio consolidado no representa uma nova entidade, resumindo-se apenas a uma conta contbil.2- Princpio da continuidade - afirma que a continuidade ou no da entidade, bem como sua vida definida ou provvel, devem ser consideradas a partir da classificao e avaliao das mutaes patrimoniais, quantitativas e qualitativas.3- Princpio da oportunidade - faz referncia tempestividade e integridade do registro do patrimnio e das suas mutaes, determinando que este seja feito de imediato e com a extenso correta, independentemente das causas que as originaram.4- Princpio do registro pelo valor original - reza que os componentes do patrimnio sejam registrados pelos valores originais das transaes com o mundo exterior, expressos a valor presente na moeda do Pas, que sero mantidos na avaliao das variaes patrimoniais posteriores, inclusive quando configurarem agregaes ou decomposies no interior da entidade.5- Princpio da atualizao monetria - destaca que os efeitos da alterao do poder aquisitivo da moeda nacional devem ser reconhecidos nos registros contbeis atravs do ajustamento da expresso formal dos valores dos componentes patrimoniais. Em funo da baixa inflao apresenta no Brasil, a partir de 1995, o CFC, por intermdio da Resoluo N. 900/2001, tornou obrigatria a aplicao deste princpio apenas quando a inflao acumulada no trinio for igual ou superior a 100%. 6- Princpio da competncia - define que as receitas e despesas devem ser includas na apurao do resultado do perodo em que ocorrerem, sempre simultaneamente quando se correlacionarem, independentemente de recebimento ou pagamento. 7- Princpio da prudncia semelhante a conveno do conservadorismo, determina a adoo do menor valor para os componentes do ativo e do maior para os do passivo, sempre que se apresentem alternativas igualmente vlidas para a quantificao das mutaes patrimoniais que alterem o patrimnio lquido. A Resoluo CFC n. 774/94, presta esclarecimentos sobre o contedo e abrangncia dos Princpios Fundamentais da Contabilidade, gerando informaes relevantes aos profissionais. Estabelece o patrimnio, objeto da contabilidade, como conjunto de bens, direitos e obrigaes para com terceiros, pertencente a uma pessoa fsica, a um conjunto de pessoas. A Resoluo define ainda, os objetivos (finalidades) e ressalta que o objetivo cientfico da Contabilidade manifesta-se na correta apresentao do patrimnio e na apreenso e anlise das causas das suas mutaes. J sob, uma tica pragmtica, busca prover seus usurios com informaes sobre aspectos de natureza econmica, financeira e fsica do patrimnio da entidade e suas mutaes. Alm de definir alguns conceitos bsicos da contabilidade, esta Resoluo, conforme citado anteriormente, faz esclarecimentos aos Princpios Fundamentais de Contabilidade emitidos, na Resoluo n. 750/93, gerando maiores informaes aos profissionais da rea contbil. 5.0 - ALGUMAS DEFINIES DE ATIVO to importante o estudo do ativo que poderamos dizer que o captulo fundamental da Contabilidade, porque sua definio e mensurao (medir) est ligada a multiplicidade de relacionamentos contbeis que envolvem receitas e despesas. crtico o entendimento da verdadeira natureza do ativo, em suas caractersticas gerais, a fim de que possamos entender bem as subclassificaes que aparecem em vrios tipos de padronizao, em vrios pases. Entre ns, por exemplo, tem-se entendido o grupo pendente, at a pouco vigente (antes do advento atual da Lei das Sociedades por Aes), de forma muitas vezes desfigurada, devido a mau entendimento da natureza geral do ativo. Ativo ativo, independentemente de pertencer, por uma ou por outra classificao, a este ou quele grupo.Segundo Francisco DAuria (1958, p. 65), ativo , finalmente, o conjunto de meios ou a matria posta disposio do administrador para que esse possa operar de modo a conseguir os fins que a entidade entregue sua direo tem em vista.Essa definio , de certa forma, restrita, pois fala em conjunto de meios ou da matria posta disposio. Pode dar a entender que se trata apenas de meios materiais ou tangveis, deixando de lado elementos to importantes quanto o goodwill. Alm do mais, no projeta exatamente o que esses meios devem realizar para que possam ser considerados ativos. Que tipo de servio est implcito em tais meios? Tem, todavia, o mrito de pr em realce, implicitamente, a distino entre donos do capital e gerncia. O professor Eliseu Martins (1972) apresenta uma definio interessante que, livremente interpretada, define Ativo como os benefcios futuros provocados por um agente. Essa definio tem a vantagem de deixar bem claro que o valor dos benefcios que determinar o valor do ativo e no, propriamente, o agente (que opera, que age), por si. Entretanto, muito difcil separar o agente dos benefcios que gera. Segundo Sprouse e Moonitz (apud KRAEMER, 2000, p. 22), ativos representam benefcios futuros esperados, direitos que foram adquiridos pela entidade como resultado de alguma transao corrente ou passada. Paton (apud IUDCIUS, 2010, p. 94) considera que ativo qualquer contraprestao, material ou no, possuda por uma empresa especfica e que tem valor para aquela empresa. O comit de Terminologia do American Institute of Certified Public Accountants (AICPA), em 1941 e em 1953, no Accounting Terminology Bulletin n 1, apresentou uma definio casustica (aceitao passiva de ideias ou de doutrinas) de ativo da seguinte forma: algo representado por um saldo devedor que mantido aps o encerramento dos livros contbeis de acordo com as normas ou os princpios de Contabilidade, na premissa de que representa ou um direito de propriedade ou um valor adquirido, ou um gasto realizado que criou um direito.Uma definio que se chegou, juntamente a vrias turmas de alunos de Teoria, tanto na USP quanto na Pontifcia Universidade Catlica de So Paulo (PUCSP), a seguinte: ativos so recursos controlados por uma entidade, capazes de gerar, mediata ou imediatamente, fluxos de caixa. O termo recursos amplo, incluindo tangveis e intangveis. O fato de serem controlados por uma entidade uma dimenso mais moderna de ativo. Ao controlarmos, podemos ter ou no a propriedade. Por outro lado, a posse nem sempre indispensvel para caracterizar um ativo. Podemos ter adquirido um ativo e ele estar ainda em trnsito, no chegou, fisicamente, em nossa entidade, mas, nem por isso, deixa de ser ativo. Finalmente, o teste de um ativo que, ao trazer benefcios imediatos ou futuros, transformar esses benefcios em entradas lquidas de caixa ou em economia de sadas lquidas de caixa. Essa definio e a do Professor Martins nos parecem as mais adequadas, segundo o Professor Srgio de Iudcibus (2006). 5.1 - ATIVO CIRCULANTEEste grupo de contas dividido, segundo a Lei n 6.404/1976, em: Disponibilidades; Direitos realizveis no curso do exerccio social subsequente; Aplicaes de recursos em despesas do exerccio seguinte.A NBC T 3 estabelece a diviso do ATIVO CIRCULANTE em: Disponvel; Crditos; Estoques; Despesas antecipadas; Outros valores e bens.DISPONVEIS: so entendidos como disponibilidades de dinheiro em caixa, os saldos monetrios em contas de movimento bancrio, os saldos de contas relativas ao ativo imediatamente liquidvel (ttulos no mercado aberto) e o numerrio em trnsito por qualquer motivo.NBC T 3: so os recursos financeiros que se encontram disposio imediata da Entidade, compreendendo os meios de pagamento em moeda e em outras espcies, os depsitos bancrios vista e os ttulos de liquidez imediata. CRDITOS: estes direitos representam, normalmente, um dos mais importantes ativos das empresas em geral. So oriundos de vendas a prazo, de mercadorias e servios a clientes, ou decorrem de outras transaes que geram valores a receber. A Lei n 6.404/76 no separa as transaes relacionadas s atividades fins das no relacionadas com as atividades fins da empresa. A NBC T 3 determina essa segregao, classificando as transaes no relacionadas com as atividades fins em Outros Valores e Bens. NBC T 3: so os ttulos de crdito, quaisquer valores imobilirios e os outros direitos. ESTOQUES: so os valores referentes s existncias de produtos acabados, produtos em elaborao, matrias-primas, mercadorias, materiais de consumo, servios em andamento e outros valores relacionados s atividades fins da Entidade. NBC T 3: neste subgrupo, classificam-se os seguintes valores: 1. Estoque de produtos e mercadorias, matrias-primas e material secundrio empregado em processo em andamento, material de consumo, produtos em trnsito, subprodutos, resduos e servios em andamento; 2. Estoque de imveis prontos para venda ou em construo, com prazo de entrega at 12 meses; 3. Estoque de mercadorias em poder de terceiros, para beneficiamento. DESPESAS ANTECIPADAS: so registrados, neste subgrupo, os valores das despesas antecipadas que devem ser apropriadas como despesa no decurso do exerccio seguinte (prmio de seguros, despesas financeiras etc.). A) NBC T 3 estabeleceu o ttulo DESPESAS ANTECIPADAS por ser mais adequado e tecnicamente correto, como a prpria conceituao anterior reconhece.d) NBC T 3: so as aplicaes em gastos que tenham realizao no curso do perodo subsequente data do balano patrimonial. OUTROS VALORES E BENS: a NBC T 3 estabelece a identificao das transaes reais relacionadas com as atividades fins da empresa. Devem ser usadas as mesmas contas j previstas nos grupos anteriores. So exemplos: Bens No Destinados ao Uso, Imveis Recebidos em Garantia para Revenda etc.5.2 - ATIVO REALIZVEL EM LONGO PRAZODe uma forma geral, so classificveis no Realizvel em Longo Prazo contas da mesma natureza das do Ativo Circulante, que, todavia, tenham sua realizao certa ou provvel aps o trmino do exerccio seguinte, o que, normalmente, significa realizao num prazo superior a um ano, a partir do prprio balano. As despesas apropriveis aps o exerccio seguinte tambm so classificadas no Ativo Realizvel em Longo Prazo. Os direitos no derivados de vendas e adiantamentos ou emprstimos a sociedades coligadas (sociedades que participam com 10%, ou mais, do capital da outra, sem control-la, ou participao igual ou maior que 10% e igual ou menor que 50% do capital total) ou controladas (sociedades cuja controladora, diretamente ou por meio de outras controladas, titular de direito de scios que lhe assegurem, de modo permanente, preponderncia nas deliberaes sociais e o poder de eleger a maioria dos administradores), diretores, acionistas ou participantes no lucro da empresa, que no constiturem negcios usuais na explorao do objeto da empresa, sero classificados no Ativo Realizvel em Longo Prazo. Em geral, por se constiturem poucas contas, no h no Ativo Realizvel em Longo Prazo uma abertura em subgrupos, como ocorre no Ativo Circulante. Esse procedimento pode, todavia, ser adotado no Plano de Contas como uniformizao de estrutura, porm abreviado quando da divulgao das demonstraes contbeis. NBC T 3: so os ativos referidos nos itens a, b, c, d, e anteriores, cujos prazos esperados de realizao situem-se aps o trmino do exerccio subsequente data do balano patrimonial.5.3 - ATIVO PERMANENTESo includos neste grupo todos os bens de permanncia duradoura, destinados ao funcionamento normal da sociedade e do seu empreendimento, assim como os direitos exercidos com essa finalidade. O Ativo Permanente composto de 4 (quatro) subgrupos: Investimentos, Imobilizado, Intangvel (novo grupamento) e Diferido. NBC T 3: so os bens e direitos no destinados transformao direta em meios de pagamento e cuja perspectiva de permanncia na Entidade ultrapasse um exerccio. constitudo pelos seguintes subgrupos:INVESTIMENTOS: so escrituradas neste subgrupo: Participaes permanentes em outras empresas; Aplicaes em incentivos fiscais, aps o certificado de investimentos, quando houver inteno de manter esses valores como investimentos; Aquisio de imveis, desde que no sejam para revenda ou destinados manuteno das atividades da empresa.NBC T 3: so as participaes em sociedades, alm dos bens e direitos que no se destinem manuteno das atividades fins da Entidade. IMOBILIZADO: so escriturados neste subgrupo os direitos que tenham por objeto bens destinados manuteno das atividades operacionais da empresa ou que sejam exercidos com essa finalidade abrangendo, inclusive, os de propriedade industrial ou comercial. Os itens classificados na categoria Ativo Imobilizado incluem bens tangveis e intangveis.Obs.: Tambm integram o Imobilizado os recursos aplicados ou j destinados a bens da natureza citada, mesmo que ainda no em operao, mas que se destinem a tal finalidade, tais como construo e importao em andamento.NBC T 3: so os bens e direitos, tangveis e intangveis, utilizados na consecuo das atividades fins da Entidade. INTANGVEL: os direitos que tenham por objeto bens incorpreos destinados manuteno da companhia ou exerccio com essa finalidade, inclusive o fundo de comrcio adquirido (Lei Federal n 11.638).DIFERIDO: sero classificadas no Ativo Diferido as aplicaes de recursos em despesas, que contribuiro para a formao do resultado de mais um exerccio social, inclusive os juros pagos ou creditados aos acionistas durante o perodo que anteceder ao incio das operaes sociais.Pela Lei Federal n 11.638: as despesas pr-operacionais e os gastos de reestruturao que contribuiro, efetivamente, para o aumento do resultado de mais de um exerccio social e que no configurem to somente uma reduo de custos ou acrscimos na eficincia operacional. Exemplos: gastos de implantao e pr-operacionais; pesquisas e desenvolvimento de produtos.NBC T 3: so as aplicaes de recursos em despesas, que contribuiro para a formao do resultado de mais de um exerccio social.5.4 - CONTAS RETIFICADORAS DO ATIVONo balano patrimonial, algumas contas que apresentam saldo credor devem ser agrupadas no ativo, uma vez que representam valores retificativos de elementos que integram os seus grupos.Contas Retificadoras do Ativo Circulante Ttulos descontados; Proviso para crdito de liquidao duvidosa; Proviso para ajuste de estoque ao valor de mercado; Proviso para perdas (registrar os valores estimados de perdas de investimentos temporrios).Contas Retificadoras do Ativo Realizvel em Longo Prazo Ttulos descontados; Proviso para crdito de liquidao duvidosa; Proviso para perdas (registrar os valores estimados de perdas de investimentos temporrios).Contas Retificadoras do Ativo PermanenteINVESTIMENTOS Proviso para perdas provveis na realizao de investimentos. IMOBILIZADO Depreciao acumulada; Exausto acumulada; Amortizaes acumuladas. DIFERIDO Amortizaes acumuladas Deduo do Ativo PermanenteDepreciao acumulada: perda da capacidade (pelo desgaste ou pela deteriorao tecnolgica) daquele imobilizado de produzir eficientemente. Obtm-se assim o valor lquido (valor bruto - depreciao acumulada), que dever aproximar-se do valor dos ativos imobilizados em termos de potencial de benefcios futuros para a empresa. O Imposto de Renda fixa taxas de depreciao anuais. Por exemplo: mquinas, equipamentos, mveis e utenslios depreciam-se base de 10% ao ano; veculos e ferramentas, 20% ao ano; prdios, 4% ao ano; Exausto acumulada: corresponde perda do valor, decorrente da explorao de direitos cujos objetos sejam recursos minerais ou florestais ou bens aplicados nessa explorao; Amortizao acumulada: corresponde perda do valor do capital aplicado em ativos intangveis. Assim, so amortizveis os ativos permanentes intangveis de durao limitada, ou seja, o Fundo de Comrcio (Goodwill), o ponto comercial, os direitos autorais, as patentes e o direito de explorao.5.5 - CRITRIOS DE AVALIAO DO ATIVODireitos, Ttulos de Crdito e quaisquer Valores Mobilirios.1. Os direitos e ttulos de crdito, e quaisquer valores mobilirios sero avaliados pelo custo de aquisio ou pelo valor de mercado, se este for menor;2. Exclui-se os j prescritos;3. Efetua-se as provises adequadas para ajustar o valor provvel de realizao;4. O custo de aquisio poder ser aumentado, at o valor de mercado, para registro de correo monetria, variao cambial ou juros acrescidos.ESTOQUESOs estoques sero avaliados pelo custo de aquisio/produo ou mercado, entre os dois o menor. Se o preo de mercado for menor do que o custo, faz-se a proviso para ajuste ao valor de mercado.INVESTIMENTOS RELEVANTES EM SOCIEDADES COLIGADAS E CONTROLADASSero avaliados pelo preo de custo, corrigido monetariamente e ajustado pelo mtodo da equivalncia patrimonial, ou seja com base no patrimnio da coligada ou controlada.Investimentos em forma de aes ou quotas que no sejam em Coligadas ou Controladas, ou mesmo os feitos em tais empresas, porm Irrelevantes.Sero avaliados pelo custo de aquisio, corrigido monetariamente, deduzido de proviso para perda provvel na realizao de seu valor, quando esta perda estiver comprovada como permanente.DEMAIS INVESTIMENTOSSero avaliados pelo custo de aquisio corrigido monetariamente, deduzido da proviso para perdas provveis na realizao de seu valor, ou da proviso para reduo ao valor de mercado, quando este for inferior.IMOBILIZADOOs bens do imobilizado sero avaliados pelo custo de aquisio corrigido monetariamente, deduzido da depreciao, amortizao ou exausto acumulada e acrescido eventualmente do valor de reavaliao efetuada.ATIVO DIFERIDOO Ativo Diferido ser avaliado pelo valor das despesas ou preo de custo, corrigido monetariamente, deduzido da amortizao acumulada.6 - O PASSIVO E SUA MENSURAO (AVALIAO)A empresa deve manter escriturao contbil com base na legislao comercial e com observncia das Normas Brasileiras de Contabilidade. O balano patrimonial uma das demonstraes contbeis, que visa a evidenciar, de forma sinttica, a situao patrimonial da empresa e dos atos e fatos consignados na escriturao contbil. Essa demonstrao deve ser escriturada de acordo com os preceitos da Lei n 6.404/1976 e segundo os Princpios de Contabilidade.Trataremos do passivo como sinnimo de exigibilidades. Fazemos essa ressalva, pois se poderia entender o termo passivo em sentido mais amplo, de todas as contas com saldo credor inseridas no lado direito do balano patrimonial.A avaliao recai, usualmente, na natureza de itens monetrios fixos; s vezes, existe clusula de correo monetria ou variao cambial, de qualquer forma, so sempre expressos em moeda corrente na data dos balanos. Uma diferenciao poderia ser constituda pelas receitas recebidas antecipadamente, as quais nem sempre so itens monetrios.6.1 - DEFINIES DE PASSIVOHatfield (1927 apud IUDCIUS, 2010, p. 98) assim definiu exigibilidades:Num sentido restrito, exigibilidades [...] so subtraendos dos ativos, ou ativos negativos. Seria lgico, portanto, preparar um balano no qual as exigibilidades totais fossem subtradas dos ativos totais, deixando no lado direito do balano meramente os itens que representam a propriedade.Esta uma viso ntida de teoria da propriedade (abordagem do Patrimnio Lquido; essa forma de entender o Patrimnio Lquido facilita a aplicao e a explicao do funcionamento das contas e tem estado em grande evidncia, principalmente em razo disso), como podemos notar. J a teoria dos fundos poderia interpretar os passivos de forma diferente, como reservas ou restries aos ativos, derivantes de consideraes legais, equitativas (reconhecer o direito de cada um), econmicas ou gerenciais.Por outro lado, a viso da teoria da entidade outra, isto , consideram-se as exigibilidades como reclamos contra a entidade ou, mais especificamente, contra os ativos da entidade. Entretanto, a entidade continua sendo vista como organismo com vida prpria. Nem mesmo o patrimnio lquido pertence aos proprietrios, na continuidade, mas entidade.6.2 - PASSIVO CIRCULANTENeste grupo, so escrituradas as obrigaes da empresa, inclusive financiamento para aquisio de direitos do ativo permanente, quando vencerem no exerccio seguinte. 6.3 - PASSIVO EXIGVEL EM LONGO PRAZONeste grupo, so escrituradas as obrigaes da empresa vencveis aps o exerccio seguinte, inclusive financiamento para aquisio de direitos do ativo permanente. No caso de o ciclo operacional da empresa ter durao maior que o do exerccio social, a concepo (conceber) ter por base o prazo desse ciclo. 6.4 - RESULTADO DE EXERCCIO FUTUROEste grupo consta no balano entre o passivo exigvel em longo prazo e o patrimnio lquido; o seu objetivo abrigar receitas j recebidas, que efetivamente devem ser reconhecidas em resultados em anos futuros, sendo que j devem estar deduzidas dos custos e despesas correspondentes. Somente deve englobar tais receitas menos despesas, ou seja, resultados futuros recebidos ou faturados antecipadamente, mas para os quais no haja qualquer tipo de obrigao de devoluo por parte da empresa.a) NBC T 3: no considerou o grupo Resultado de Exerccios Futuros, entendendo que tais contas devem ser classificadas no Ativo e Passivo Circulante. A Lei n 6.404/1976 prev este grupo e, por consequncia, pode ser considerado no plano contbil das empresas. O mais adequado, todavia, classificar tais contas no Ativo e no Passivo Circulante. H uma tendncia entre os doutrinadores da cincia contbil em no considerar este subgrupo do passivo.6.5 - PATRIMNIO LQUIDO a diferena entre o valor dos ativos e dos passivos e o resultado de exerccios futuros. constitudo por Capital Social, Reservas de Capital, Ajustes de Avaliao Patrimonial (novo agrupamento), Reservas de Lucros, Ajustes em Tesouraria e Prejuzos Acumulados (antes previa tambm: reservas de reavaliao e lucros ou prejuzos acumulados). Obs.: Lucros ou Prejuzos Acumulados so tambm resultados obtidos, mas retidos sem finalidade especfica (quando lucros) ou espera de absoro futura (quando prejuzos). Pela Lei n 11.638/2007, os Lucros Acumulados sero destinados para uma reserva de expanso ou investimentos (reserva de lucros). Capital Social: representa valores recebidos pela empresa, ou por ela gerados, e que esto formalmente incorporados ao Capital; Reservas de Capital: representam valores recebidos que no transitaram pelo seu resultado como receitas; Ajustes de Avaliao Patrimonial: foi criado um novo subgrupo de contas, no patrimnio lquido, especfico para os ajustes de avaliao patrimonial, decorrentes da avaliao de ativos e passivos pelo seu valor de mercado; Reservas de Lucros: representam lucros obtidos pela empresa retidos com finalidade especfica.No caso, se houver Passivo a Descoberto (passivo maior que o ativo), devido sua excepcionalidade, a empresa dever alterar a forma habitual da equao patrimonial, apresentando, de forma vertical, o Ativo diminudo do Passivo, tendo como resultado o Passivo a Descoberto. Passivo a Descoberto: denominao dada ao Patrimnio Lquido Negativo, quando o Passivo Exigvel for maior que o Ativo (IUDCIBUS; MARION, 2009).Equao Patrimonial Ativo = Passivo + Patrimnio Lquido, tambm conhecida como Equao Contbil (IUDCIBUS; MARION, 2009).Equilbrio Patrimonial Igualdade patrimonial indicada no Balano Patrimonial, ou seja, os valores do Ativo devem ser iguais aos valores do Passivo e Patrimnio Lquido, porque as aplicaes devem ser iguais s origens (IUDCIBUS; MARION, 2009). 6.6 - PATRIMNIO LQUIDO Contas Retificadoras do PassivoOs custos e despesas relativos a receitas antecipadas, registradas em conta do grupo Resultado de Exerccios Futuros; A que representa os prejuzos acumulados, que sero um valor deduzido dos elementos do Patrimnio Lquido; A parcela do Capital a Realizar e/ou a Integralizar, que ser deduzida do Capital Social.6.7 - CRITRIOS DE AVALIAO DO PASSIVO. No balano, os elementos do passivo sero avaliados de acordo com os seguintes critrios: I As obrigaes, encargos e riscos, conhecidos ou calculveis, inclusive imposto de Renda a pagar com base no resultado do exerccio, sero computados pelo valor atualizado at a data do balano; II As obrigaes em moeda estrangeira, com clausula de paridade cambial, sero convertidas em moeda nacional taxa de cambio em vigor na datado balano; III As Obrigaes, os encargos e os riscos classificados no passivo no circulante sero ajustados ao seu valor presente, sendo os demais ajustados quando houver efeito relevante. Lei 6.404, art.184.7 - RECEITAS, DESPESAS, PERDAS E GANHOS7.1 - RECEITA Representa a entrada de ativos, sob a forma de dinheiro ou direitos a receber, correspondente, normalmente, venda de mercadorias, de produtos ou prestao de servios. Pode tambm derivar de juros sobre depsitos bancrios ou ttulos e de outros ganhos eventuais. Ainda, a receita corresponde, em geral, a vendas de mercadorias ou prestaes de servios. Ela aparece ( refletida) no Balano atravs de entrada de dinheiro no Caixa (receita vista) ou entrada em forma de Direitos a Receber e/ou Duplicatas a Receber (receita a prazo). A Receita sempre aumenta o Ativo, embora nem todo aumento de Ativo signifique Receita (emprstimos bancrios, financiamentos etc. aumentam o Caixa/Bancos Ativo da empresa e no so Receitas). Toda vez que entra dinheiro no Caixa/Banco por meio de receita vista, recebimentos etc., denominamos essa entrada de Encaixe7.2 - DESPESADe maneira geral, pode-se conceituar Despesa como o sacrifcio de ativos realizado em troca da obteno de Receitas (cujo montante, espera-se, supere o das despesas). Iudcibus e Marion (2009) comentam que despesa representa a utilizao ou consumo de bens e servios no processo de produzir receitas. O que caracteriza a despesa o fato de ela tratar de expiraes (terminar) de fatores de servios, direta ou indiretamente relacionadas com a produo ou a venda do produto (servio) da entidade.Despesa todo consumo de bens ou servios para obteno de receita. exatamente aqui que despesa se diferencia de perda, pois, enquanto aquela (despesa) representa sacrifcios no sentido de obter receita, esta (perda) no gera receita. Despesas so gastos que provocam reduo do patrimnio.7.3 - GANHOS Representam itens no recorrentes (repetitivos), que tm o mesmo efeito lquido no patrimnio, mas que podem ou no surgir na atividade normal de uma empresa, ao passo que a receita sempre surge de atividades normais. Entretanto, como o efeito no patrimnio o mesmo, no se excluem os ganhos no tratamento desse item, embora, s vezes, no estritamente operacionais (como no caso de uma aplicao financeira, que gera receita financeira). Iudcibus e Marion (2009) comentam que ganho : 1) acrscimo no Patrimnio Lquido, independente da atividade operacional da empresa; e 2) resultado lquido favorvel resultante de transaes ou eventos no relacionados s operaes normais do empreendimento. Ainda, da mesma forma que perda, ganho bastante aleatrio. um lucro que independe da atividade operacional. Exemplos: ganhos monetrios (ganhos com a inflao), venda de um imobilizado por valor acima de seu custo, recebimentode seguro por um bem perdido etc. O ganho aumenta o Ativo (consequentemente, o Patrimnio Lquido). Tanto a perda quanto o ganho refletem no Patrimnio Lquido, diminuindo ou aumentando o lucro apurado na Demonstrao de Resultado do Exerccio (DRE).7.4 - PERDAUma perda com desfalque no caixa no provocou nenhuma receita, s subtrao. um fato anormal, imprevisvel, no foi orado.Exemplos: desfalque no caixa, inundaes, greves, incndio, perda de um veculo em um desastre etc. Na prtica, bastante difcil prever uma perda (por ser anormal). Geralmente, a perda reduz o Ativo (consequentemente, o Patrimnio Lquido). Caro(a) aluno(a), informa-nos a esse respeito Martins (2003, p. 26):Perda no se confunde com a despesa (muito menos com o custo), exatamente por sua caracterstica de anormalidade e involuntariedade; no um sacrifcio feito com inteno de obteno de receita. Exemplos: perdas com incndios, obsoletismo de estoques etc. Cabe aqui ressaltar que inmeras perdas de pequenssimo valor so, na prtica, comumente consideradas dentro dos custos ou das despesas, sem sua separao; e isso permitido devido irrelevncia do valor envolvido. No caso de montantes apreciveis, esse tratamento no correto.7.5 - OUTRAS TERMINOLOGIAS USADASGASTO (OU DISPNDIO) o termo genrico que pode representar tanto um custo quanto uma despesa. todo sacrifcio para aquisio de um bem ou servio, com pagamento no ato (desembolso) ou no futuro (cria uma dvida). Assim, a empresa tem gasto na compra de Imobilizado, na compra de matria-prima, na produo etc. Num primeiro estgio, todo sacrifcio para aquisio de bem ou servio um gasto ( um conceito consideravelmente amplo). Portanto, no momento em que a empresa adquire um bem ou um servio, defrontamo-nos com um gasto.DESEMBOLSO todo dinheiro que sai do Caixa (disponvel) para um pagamento. Podemos tambm utilizar o termo Desencaixe como sinnimo de desembolso. Na verdade, mais cedo ou mais tarde, o gasto ser um desembolso. Todavia, nem todo desembolso um gasto. Por exemplo: amortizao ou quitao de emprstimo bancrio um desembolso, mas no um gasto.INVESTIMENTO Gasto ativado em funo de sua vida til ou de benefcios atribuveis a futuro(s) perodo(s).CUSTO Quando a matria-prima adquirida, denominamos esse primeiro estgio de Gasto; em seguida, ela foi estocada no Ativo (ativada); no instante em que a matria-prima entra na produo (produo em andamento), associando-se a outros gastos de fabricao, reconhecemos (a matria-prima + outros gastos) como Custo. Portanto, todos os gastos no processo de industrializao, que contribuem com a transformao da matria-prima (fabricao), entendemos como custo: mo de obra, energia eltrica, desgaste das mquinas utilizadas para a produo, embalagens etc. Assim, numa indstria, identificamos como custo todo gasto de dentro da fbrica, seja ele matria-prima, mo de obra, desgaste de mquina, aluguel da fbrica, imposto predial da fbrica, pintura da fbrica etc. Eliseu Martins (2003) comenta em seu livro que custos so gastos relacionados com a transformao de ativos.7.6 - DEMONSTRAO DO RESULTADO DO EXERCCIO (DRE)O artigo 187 da Lei n 6.404, de 15 de dezembro de 1976 (Lei das Sociedades por Aes), instituiu a Demonstrao do Resultado do Exerccio.A Demonstrao do Resultado do Exerccio tem como objetivo principal apresentar de forma vertical resumida o resultado apurado em relao ao conjunto de operaes realizadas num determinado perodo, normalmente, de doze meses.De acordo com a legislao mencionada, as empresas devero na Demonstrao do Resultado do Exerccio discriminar: a receita bruta das vendas e servios, as dedues das vendas, os abatimentos e os impostos; a receita lquida das vendas e servios, o custo das mercadorias e servios vendidos lucro bruto; as despesas com as vendas, as despesas financeiras, deduzidas das receitas, as despesas gerais e administrativas, e outras despesas operacionais; o lucro ou prejuzo operacional, as outras receitas e as outras despesas; o resultado do exerccio antes do Imposto sobre a Renda e a proviso para o imposto; as participaes de debntures, empregados, administradores e partes beneficirias, mesmo na forma de instrumentos financeiros, e de instituies ou fundos de assistncia ou previdncia de empregados, que no se caracterizem como despesa; o lucro ou prejuzo lquido do exerccio e o seu montante por ao do capital social.Na determinao da apurao do resultado do exerccio sero computados em obedincia ao princpio da competncia:a) as receitas e os rendimentos ganhos no perodo, independentemente de sua realizao em moeda; eb) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a essas receitas e rendimentos.MODELO DA DEMONSTRAO DO RESULTADO DO EXERCCIORECEITA OPERACIONAL BRUTAVendas de ProdutosVendas de MercadoriasPrestao de Servios(-) DEDUES DA RECEITA BRUTA Devolues de Vendas Abatimentos Impostos e Contribuies Incidentes sobre Vendas= RECEITA OPERACIONAL LQUIDA(-) CUSTOS DAS VENDASCusto dos Produtos Vendidos Custo das MercadoriasCusto dos Servios Prestados= RESULTADO OPERACIONAL BRUTO(-) DESPESAS OPERACIONAIS Despesas Com Vendas Despesas Administrativas(-) DESPESAS FINANCEIRAS LQUIDASDespesas Financeiras(-) Receitas FinanceirasVariaes Monetrias e Cambiais Passivas(-) Variaes Monetrias e Cambiais AtivasOUTRAS RECEITAS E DESPESASResultado da Equivalncia PatrimonialVenda de Bens e Direitos do Ativo No Circulante(-) Custo da Venda de Bens e Direitos do Ativo No Circulante= RESULTADO OPERACIONAL ANTES DO IMPOSTO DE RENDA E DA CONTRIBUIO SOCIAL E SOBRE O LUCRO(-) Proviso para Imposto de Renda e Contribuio Social Sobre o Lucro= LUCRO LQUIDO ANTES DAS PARTICIPAES(-) Debntures, Empregados, Participaes de Administradores, Partes Beneficirias, Fundos de Assistncia e Previdncia para Empregados(=) RESULTADO LQUIDO DO EXERCCIO8 - PATRIMNIO LIQUIDOOs relatrios contbeis significam os produtos finais da contabilidade. A preocupao desta parte mostrar como a Teoria da Contabilidade influencia na confeco desses relatrios.PATRIMNIO E RESULTADO 8.1 O Balano PatrimonialO Balano Patrimonial a pea contbil que retrata a posio das contas de uma entidade aps todos os lanamentos das operaes de um perodo terem sido feitos, aps todos os provisionamentos (depreciao, devedores duvidosos etc.) e ajustes, bem como aps o encerramento das contas de Receitas e Despesas tambm ter sido executado. De acordo com art. 178 (Lei das S.A.), no balano, as contas sero classificadas segundo os elementos do patrimnio que registrem e agrupadas de modo a facilitar o conhecimento e a anlise da situao financeira da companhia.HierarquiaO Balano Patrimonial a mais importante demonstrao contbil de posio das contas num determinado momento. Imagine a estrutura e hierarquia do sistema contbil de informao mais ou menos dessa forma simplificada:Principal RelatrioOs Relatrios de Posio representam a posio da entidade num determinado momento, no que se refere a suas principais contas. O Balano Patrimonial o principal deles. Podem-se ter, todavia, detalhamentos de grupos do Balano, como Bancos, Valores a Receber, Imobilizados etc.Os FluxosOs Relatrios de Fluxos descrevem o que aconteceu em determinadas contas durante o perodo. Assim, tem-se Relatrio de Receitas e Despesas (nossa Demonstrao de Resultados), que retrata a movimentao, no perodo, de receitas e despesas, pelo Regime de Competncia. Outro relatrio de fluxos importante a Demonstrao de Fluxo de Caixa (em substituio s Demonstraes de Origens e Aplicaes de Recursos), entendida aqui a palavra Recursos como Capital de Giro Lquido, mas, na verdade, podendo vir a ter vrias conotaes. Os relatrios de Comparao e de Exceo (ou de situaes especiais) j pertencem mais ao campo da Contabilidade Gerencial e no sero tratados aqui.Inferncia (induo, concluso)Obs.: Preditivo um adjetivo formado a partir de predizer (dizer antes, anunciar com antecedncia, prognosticar); aquele em que se afirma algo antecipadamente. Embora o Balano represente uma situao aparentemente esttica, informando, portanto, sobre o passado e o presente, principalmente, ele, como todas as peas contbeis, apresenta um poder informativo de natureza preditiva, na medida em que os usurios, sabedores do cuidado e do zelo com que foi elaborado o Balano, podem inferir, com alguns ajustes pessoais adicionais, as seguintes dimenses bsicas, importantes para a tomada de decises visando ao futuro: Posio de liquidez e endividamento; A representatividade dos principais grupos patrimoniais, como, por exemplo, o Imobilizado comparado com o Patrimnio Lquido, o Circulante Passivo (Exigvel em Curto Prazo) com o Circulante Ativo (Realizvel em Curto Prazo) etc.; Se as contas tiverem sido avaliadas e colocadas em termos de poder aquisitivo da data do Balano ou estiverem expressas em algum tipo de moeda forte ou a custos de reposio etc., o Balano pode ser uma indicao inicial de quanto um investidor deveria investir, aproximadamente, para ter uma empresa equivalente. evidente que as avaliaes e comparaes anteriores e outras ficam fortalecidas medida que se dispe de Balanos para mais de um perodo, de Balanos de empresas concorrentes etc. O poder preditivo geral do Balano Patrimonial, entretanto, consiste em dar uma razovel dose de confiana de que, se os eventos retratados se repetirem, os resultados sero equivalentes, no futuro.Poder Preditivo do Balano PatrimonialPassado e FuturoAssim, o Balano uma sombra do passado que se projeta para o futuro. Os analistas devero fazer as estimativas necessrias para ajustar o Balano s mudanas nas expectativas e transaes. Tambm, no se pode esquecer que o prprio Balano j incorpora estimativas, como depreciaes, provisionamentos etc.O CFC dedicou a NBC T 3 ao tratamento e estruturao das Demonstraes Contbeis, em geral. A NBC T 3.1 trata de Disposies Gerais sobre demonstraes contbeis e NBC T 3.2 trata, especificamente, do Balano Patrimonial; sero tecidos alguns comentrios a respeito.As Normas Brasileiras de Contabilidade e o Balano Patrimonial CFC e Lei das S.A.Passivo Descoberto e Algumas DiferenasOs conceitos e definies expedidos esto em linha, de maneira geral, com os da Lei das Sociedades por Aes. Entretanto, adicionalmente a esta, a NBC T 3.2 conceitua Balano Patrimonial como a demonstrao contbil destinada a evidenciar, quantitativa (quantidade) e qualitativamente (qualidade), numa determinada data, a posio patrimonial e financeira da Entidade [...]. (Resoluo CFC n 1.049/2005).Em seguida, define o contedo e a estrutura do Balano Patrimonial, ressaltando que, na hiptese de o passivo superar o ativo, a diferena denomina-se Passivo a Descoberto. Essa denominao no encontrada na Lei das S.A. e, de fato, prefervel Passivo a Descoberto a Patrimnio Lquido Negativo.Enquanto a Lei das S.A. define, por exemplo, de forma global o que deve conter o Ativo Circulante, a redao dada pela NBC T 3.2 prefere definir de maneira geral que tipos de direitos e obrigaes devem constar em grupos do circulante. Quando desce ao detalhe de definir a composio do Ativo Circulante, chamando-o simplesmente de Circulante, define separadamente Disponvel, Crditos, Estoques, Despesas Antecipadas e Outros Valores e Bens.Por outro lado, mantm a noo de prazo, no sentido de que os prazos de realizao dos direitos e os prazos das obrigaes, estabelecidos ou esperados, situem-se aps o trmino do exerccio subsequente data do balano patrimonial (com exceo, da mesma forma que na Lei das S.A., do caso em que o ciclo operacional tiver durao maior que o exerccio social, em que a classificao em Circulante em Longo Prazo ter por base o prazo desse Ciclo).A NBC T 3.2 no faz meno, como grupo especfico, a Resultados de Exerccios Futuros (art. 181 da Lei das S.A.), a no ser no item genrico 3.2.2.7, em que se afirma: que os valores recebidos como receitas antecipadas por conta de produtos ou servios a serem concludos em exerccios futuros, denominados como resultados de exerccios futuros, na legislao, sero demonstrados com a deduo dos valores ativos a eles vinculados como direitos ou obrigaes, dentro do respectivo grupo do ativo e passivo.Uma redao algo complexa, como se pode observar, e fora do que genericamente se entende por Resultados de Exerccios Futuros.Resultado de Exerccios FuturosResultados de Exerccios Futuros versus ExigvelAs Normas Brasileiras de Contabilidade (as NBCS)Pela Lei das S.A., qualquer obrigao fica no Passivo Circulante ou Exigvel em Longo Prazo. Assim, valores recebidos por conta de mercadorias ou servios a entregar ficam nesse Passivo e no nos Resultados de Exerccios Futuros. Nestes, s podem ficar valores recebidos que no sejam ainda receitas pelo regime de competncia, mas que no impliquem Exigibilidades, como no caso de aluguel recebido adiantado e absolutamente no restituvel ou ento no caso de receitas de taxas de abertura de crdito que so apropriadas ao longo do contrato e que no so devolvveis.De resto, na definio dos grupos de Ativo, Passivo e Patrimnio Lquido, segue a NBC T 3.2, basicamente, os conceitos da lei comercial, sendo essa ltima, todavia, muito mais detalhada na composio do Patrimnio Lquido. Por outro lado, a lei trata tambm dos critrios de avaliao do Ativo, Passivo e da Correo Monetria, ao passo que o CFC dedica uma NBC (a T 4) Avaliao Patrimonial, especialmente, a ser comentada em outro item.NBC T 3 Conceito, Contedo, Estrutura e Nomenclatura das Demonstraes ContbeisEsta norma estabelece os conceitos e regras sobre o contedo, a estrutura e a nomenclatura das demonstraes contbeis de natureza geral. A norma estabelece o conjunto das demonstraes capaz de propiciar aos usurios um grau de revelao suficiente para o entendimento da situao patrimonial e financeira da Entidade, do resultado apurado, das origens e aplicaes de seus recursos (fluxo de caixa) e das mutaes do seu patrimnio lquido num determinado perodo.NBC T 3.2 Do Balano Patrimonial3.2.1 Conceito 3.2.1.1. O balano patrimonial a demonstrao contbil destinada a evidenciar, quantitativa e qualitativamente, numa determinada data, a posio patrimonial e financeira da Entidade. 3.2.2 Contedo e Estrutura3.2.2.1. O balano patrimonial constitudo pelo Ativo, pelo Passivo e pelo Patrimnio Lquido. a) O Ativo compreende as aplicaes de recursos representadas por bens e direitos;b) O Passivo compreende as origens de recursos representadas por obrigaes; c) O Patrimnio Lquido compreende os recursos prprios da Entidade, ou seja, a diferena a maior do ativo sobre o passivo. Na hiptese do passivo superar o ativo, a diferena denomina-se Passivo a Descoberto. Portanto, o valor do PL, pode ser positivo, nulo ou negativo. 3.2.2.2. As contas do ativo so dispostas em ordem crescente dos prazos esperados de realizao, e as contas do passivo so dispostas em ordem crescente dos prazos de exigibilidade, estabelecidos ou esperados, observando-se iguais procedimentos para os grupos e subgrupos. 3.2.2.3. Os direitos e as obrigaes so classificados em grupos do Circulante, desde que os prazos esperados de realizao dos direitos e os prazos das obrigaes, estabelecidos ou esperados, situem-se no curso do exerccio subseqente data do balano patrimonial.3.2.2.4. Os direitos e as obrigaes so classificados, respectivamente, em grupos de Realizvel e Exigvel a Longo Prazo, desde que os prazos esperados de realizao dos direitos e os prazos das obrigaes estabelecidas ou esperados, situem-se aps o trmino do exerccio subseqente data do balano patrimonial. 3.2.2.5. Na Entidade em que o ciclo operacional tiver durao maior que o exerccio social, a classificao no Circulante ou Longo Prazo ter por base o prazo desse ciclo. 3.2.2.6. Os saldos devedores ou credores de todas as contas retificadoras devero ser apresentados como valores redutores das contas ou grupo de contas que lhes deram origem. 3.2.2.7. Os valores recebidos como receitas antecipadas por conta de produtos ou servios a serem concludos em exerccios futuros, denominados como resultados de exerccios futuros, na legislao, sero demonstrados com a deduo dos valores ativos a eles vinculados, como direitos ou obrigaes, dentro do respectivo grupo do ativo ou do passivo. 3.2.2.8. Os saldos devedores e credores sero demonstrados separadamente, salvo nos casos em que a Entidade tiver direito ou obrigao de compens-los. 3.2.2.9. Os elementos da mesma natureza e os pequenos saldos sero agrupados, desde que seja indicada a sua natureza e nunca ultrapassem, no total, um dcimo do valor do respectivo grupo de contas, sendo dada a utilizao de ttulos genricos como diversas contas ou contas-correntes. 3.2.2.10. As contas que compem o ativo devem ser agrupadas, segundo sua expresso qualitativa, em: I. O Circulante compe-se de: a) Disponvel: So os recursos financeiros que se encontram disposio imediata da Entidade, compreendendo os meios de pagamentos e em outras espcies, os depsitos bancrios vista e os ttulos de liquidez imediata. b) Crditos: So os ttulos de crdito, quaisquer valores mobilirios e outros direitos. c) Estoques: So os valores referentes s existncias de produtos acabados, produtos em elaborao, matrias-primas, mercadorias, materiais de consumo, servios em andamento e outros valores relacionados s atividades-fins da Entidade. d) Despesas Antecipadas: So aplicaes em gastos que tenham realizao no curso do perodo subseqente data do balano patrimonial. e) Outros Valores e Bens: So os no relacionados s atividades fins da Entidade. II. Realizvel a Longo Prazo: So os ativos referidos nos itens I. b, c, d, e anteriores, cujos prazos esperados de realizao situem-se aps o trmino do exerccio subseqente data do balano patrimonial. III. Permanente So os bens e direitos no destinados transformao direta em meios de pagamento e cuja perspectiva de permanncia da Entidade ultrapasse um exerccio. constitudo pelos seguintes subgrupos: a) Investimentos: So as participaes em sociedades alm dos bens e direitos que no se destinem manuteno das atividades - fins da Entidade. b) Imobilizado: So os bens e direitos, tangveis, utilizados na consecuo das atividades fins da Entidade. c) Intangvel: So os direitos que tenham por objeto bens incorpreos destinados manuteno da companhia ou exercidos com essa finalidade, inclusive o fundo de comrcio adquirido. d) Diferido: So as aplicaes de recursos em despesas que contribuiro para a formao do resultado de mais de um exerccio social. 3.2.2.11. As contas que compem o passivo devem ser agrupadas, segundo sua expresso qualitativa, em: I. Circulante: So as obrigaes conhecidas e os encargos estimados, cujos prazos estabelecidos ou esperados situem-se no curso do exerccio subseqente data do balano patrimonial. II. Exigvel a Longo Prazo: So as obrigaes conhecidas e os encargos estimados, cujos prazos estabelecidos ou esperados situem-se aps o trmino do exerccio subseqente data do balano patrimonial. 3.2.2.12. As contas que compem o Patrimnio Lquido devem ser agrupadas, segundo sua expresso qualitativa, em: I. Capital: So os valores apontados pelos proprietrios e os decorrentes de incorporao de reservas e lucros. II. Reservas: So os valores decorrentes de retenes de lucros, de reavaliao de ativos e de outras circunstncias. III. Lucros ou Prejuzos Acumulados: So os lucros retidos ou ainda no destinados e os prejuzos ainda no compensados, estes apresentados como parcela redutora do Patrimnio Lquido. (CFC, 1990).Obs.: Pela Lei n 11.638, de 28/12/2007, no Patrimnio Lquido, portanto, as contas representativas dos capitais prprios so classificadas da seguinte maneira:a) Capital Social: subgrupo composto pela conta Capital, que representa os valores investidos na empresa pelos titulares, e pela conta Capital a realizar (ou Titular conta Capital a Realizar; Quotistas conta Capital a Realizar; Acionistas conta Capital a Realizar etc.), que representa a parcela do capital j subscrita pelos scios, porm ainda no realizada. Podero figurar, ainda, nesse subgrupo, as contas que representam o montante do capital autorizado, bem como da parcela desse capital ainda no subscrita; b) Reservas de Capital: subgrupo de contas representativas de algumas receitas que, por fora do 1 do art. 182 da Lei n 6.404/1976, no devem transitar pelo resultado do exerccio, como o caso das receitas decorrentes de gio na emisso de aes e na alienao de partes beneficirias ou de bnus de subscrio; c) Ajustes de Avaliao Patrimonial: sero classificadas como ajustes de avaliao patrimonial, enquanto no computadas no resultado do exerccio, em obedincia ao regime de competncia, as contrapartidas de aumentos ou diminuies de valor atribudo a elementos do ativo ( 5 do art. 177, inciso I, do caput do art. 183 e 3 do art. 226 desta Lei) e do passivo, em decorrncia da avaliao a preo de mercado ( 3 do art. 182 da Lei n 6.404/1976); d) Reservas de Lucros: subgrupo composto pelas contas representativas das Reservas constitudas com parte dos lucros apurados pela empresa em decorrncia de Lei ou da vontade do proprietrio, dos scios ou dos administradores;e) e) Aes em Tesouraria: correspondem a aes da prpria empresa, adquiridas por ela mesma;f) Prejuzos Acumulados: compreendem os prejuzos apurados pela empresa no exerccio atual ou em exerccios anteriores, at que sejam compensados ou assumidos pelos scios.9.0 - IMOBILIZADO TANGVELO PRONUNCIAMENTO TCNICO CPC 27 ATIVO IMOBILIZADO, APROVADO PELA DELIBERAO CVM 583/09 E TORNADO OBRIGATRIO PELA RESOLUO CFC 1.177/09 CONCEITUA:ATIVO IMOBILIZADO TANGVEL : mantido para uso da produo ou fornecimento de mercadorias ou servios, para aluguel a outros, ou para fins administrativos; e que se espera utilizar por mais de um ano definio pelo CPC 27 imobilizado todo ativo tangvel ou corpreo que mantido para uso na produo ou fornecimento de mercadorias e ou servios, para aluguel e para fins administrativos, que se espera usar por mais de um ano.TANGVEIS: bens componentes da planta sujeitos a depreciao - ex.: mquinas, ferramentas, mveis, equipamentos, edificaes.9.1 - FORMAO DO CUSTO DE AQUISIO OU DE CONSTRUO DE UM ATIVO IMOBILIZADO consideram-se como custo de aquisio de um bem todos os gastos necessrios para o transporte e colocao do mesmo em funcionamento e operao na empresa. no caso de bens adquiridos do exterior, todos os gastos necessrios e ocorridos at a chegada do bem na empresa devem compr o custo de aquisio;OS IMPOSTOS PAGOS NA AQUISIO; a fase de construo onde h gastos com aquisio de materiais, pessoal, servios terceirizados, etc, devem estar agrupados em conta especfica imobilizado em curso ou em construo os gastos incorridos em reparos, consertos ou reforma dos bens de uma empresa devem ser acrescidos ao ativo imobilizado quando representarem aumento da eficincia ou produtividade do bem ou aumento de sua vida til. os custos de manuteno efetuados no bem durante o perodo contbil devero ser contabilizados como custos, se forem irrelevantes e no atenderem tais requisitos.9.2 - MTODOS PARA CLCULO DA DEPRECIAO MTODO LINEAR: aplicao de uma taxa fixa peridica sobre o custo do bem durante o prazo determinado; MTODO DECRESCENTE: aplica-se uma taxa perdica sobre o saldo lquido contbil, ou seja, o custo do bem menos a depreciao acumulada, que reduz em cada perodo o montante depreciado; MTODO DA SOMA DOS DGITOS (linear quotqs constantes) : a taxa aplicada sobre o custo do bem um nmero fracionrio cujo numerador o perodo de vida til restante no fim do perodo anterior MTODO DAS UNIDADES PRODUZIDAS: o custo do bem dividido pelo total de unidades estimadas a serem produzidas pelo bem, e a depreciao do perodo igual taxa unitria multiplicada pelo nmero de unidades produzidas.10 - ESTOQUE10.1 - ESTOQUESA contabilizao das compras de itens do estoque deve ocorrer no momento da transmisso do direito de propriedade dos mesmos. Geralmente, tal momento ocorre na entrada fsica dos bens no estabelecimento. Mas existem estoques que, mesmo no estando fisicamente presentes no local, devem ser contabilizados, como por exemplo, matrias primas que foram remetidas pelo fornecedor, por conta e ordem do cliente, terceira empresa que efetuar industrializao dos referidos materiais.Os estoques esto representados basicamente por: mercadorias para revenda, produtos acabados, produtos em elaborao, matrias-primas, almoxarifado, importaes em andamento e adiantamentos a fornecedores de estoques, observando-se que sero tambm considerados: a) os itens existentes fisicamente em estoques, excluindo-se aqueles que esto fisicamente na empresa, mas no so de propriedade da empresa, tais como aqueles recebidos em consignao, para conserto, remessa para industrializao, etc.;b) os itens de propriedade da empresa que esto em poder de terceiros para conserto, consignao, beneficiamento ou armazenamento.CLASSIFICAO CONTBIL O termo "estoque" refere-se a todos os bens tangveis mantidos para venda ou uso prprio no curso ordinrio do negcio, bens em processo de produo para venda ou para uso prprio ou que se destinam ao consumo na produo de mercadorias para venda ou uso prprio. Seguindo o conceito de liquidez, o subgrupo estoques classifica-se no Circulante, aps os subgrupo Outros Crditos. Todavia, poder haver casos de empresas que tenham estoques cuja realizao ultrapasse o exerccio seguinte, assim deve haver a reclassificao dos estoques para o Realizvel a Longo Prazo, em conta parte. Estoques de Terceiros Quando h recebimento de estoques de terceiros, como, por exemplo, materiais que sero beneficiados (industrializao por encomenda), contabiliza-se os materiais recebidos em uma conta especial de estoques, em contrapartida a uma conta de obrigao.10.2 - MTODOS DE AVALIAO DOS ESTOQUESPEPS ( ou FIFO ) Primeiro que Entra, Primeiro que Sai ( ou First-In-First-Out ) Ao utilizarmos esse critrio, na venda daremos baixa das primeiras compras ou das compras mais antigas (pelo mesmo raciocnio, na devoluo de venda daremos entrada pelas unidades mais recentes mais novas) Como resultado esse critrio fornece um Estoque Final avaliado pelas mercadorias mais recentes (atualizado) e o CMV avaliado pelas mercadorias mais antigas (desatualizado). Em poca de inflao em que ltimas compras so mais caras, correto dizer que o PEPS fornece um alto valor de Estoque Final e um CMV baixo, o que ocasionaria um Lucro alto e assim um Imposto de Renda alto.UEPS ( ou LIFO ) ltimo que Entra, Primeiro que Sai ( ouLast-In-First-Out ) Esse critrio o oposto do anterior, na venda daremos baixa das ltimas compras ou das compras mais recentes (em consequncia, na devoluo de venda, daremos entrada no estoque pela mercadoria de compra mais antiga mais velha)A legislao do Imposto de Renda no permite o uso do UEPS.Como resultado o UEPS fornece um Estoque Final avaliado pelas mercadorias mais antigas (desatualizado) e o CMV avaliado pelas mercadorias mais recentes (atualizado). No caso de um aumento geral de preos (inflao) o UEPS fornecer um Estoque Final baixo e um CMV alto, o que resultaria em um lucro lquido baixo e IR tambm baixo.MPM MDIA PONDERADA MVELPara evitar o controle de preos por lotes, como nos mtodos anteriores e para fugir aos extremos, o MPM considera como custo o valor mdio das unidades existentes no estoque. Chama-se Mdia Ponderada Mvel pois o valor unitrio do estoque altera-se pela compra de novas unidades por um preo diferente. Assim o Estoque Final ser obtido dividindo-se o valor total do estoque pelas unidades existentes. O MPM fornecer num determinado perodo um Estoque Final e um CMV mdios em relao ao PEPS e ao UEPS.

Embora seja aceitvel que a seleo do mtodo de avaliao seja feita com base em circunstncias particulares, para que as demonstraes contbeis sejam adequadas, os mtodos devem ser adotados de maneira uniforme.A apurao quantitativa dos estoques (inventrio) depende da existncia de controles analticos adequados, agregados a um sistema de procedimentos contbeis e de controles internos. Os controles quantitativos e em valor dos estoques devem ser mantidos em consonncia com seu fluxo de produo, custos apurados e correspondente existncia fsica.Os mtodos mais utilizados na avaliao dos estoques so os seguintes:(a) custo mdio;(b) primeiro a entrar, primeiro a sair (PEPS);(c) identificao especfica;(d) custo-padro (e) mtodo do varejo.Mtodos tais como "prximo a entrar, primeiro a sair", ou como custo da ltima compra fundamentam-se, principalmente, em custos de reposio, que geralmente ocasionam superavaliao dos estoques pela diferena entre o custo efetivo de aquisio ou fabricao e o valor corrente, contrariando o conceito de custo como critrio bsico de avaliao dos estoques.Custos-padro so tambm aceitveis se revisados e reajustados periodicamente, sempre que ocorrerem alteraes significativas nos custos dos materiais, dos salrios, ou no prprio processo de fabricao, de forma a refletir as condies correntes. Na data do balano, o custo-padro deve ser ajustado ao real.O mtodo do varejo consiste em avaliar os estoques pela aplicao, sobre seu preo de venda, de percentual que represente a relao mdia do perodo entre custo/preo. O mtodo do varejo utilizado, geralmente, por entidades que comercializem grande nmero de itens, como supermercados, magazines, etc., onde impraticvel o controle permanente dos estoques ou onde a relao custo-benefcio desse controle desfavorvel.Cabe ressaltar que o objetivo principal ao se selecionar um dos mtodos deve ser o de escolher aquele que, de acordo com as circunstncias, reconhea e leve em considerao as peculiaridades da atividade e do tipo de entidade ou do produto.DIVULGAESOs estoques devem ser classificados no ativo circulante, e devem conter detalhes no balano patrimonial ou em notas explicativas s demonstraes contbeis, numa maneira apropriada ao tipo especfico de atividade ou negcio, de modo a indicar as importncias mantidas em cada uma das categorias principais. De forma geral, devem ser divulgados os valores para produtos acabados, produtos em processo, matrias-primas, materiais auxiliares, importaes em andamento e adiantamento a fornecedores.Os ajustes de estoques a valor de mercado ou ao valor lquido de realizao devem integrar as rubricas do custo dos produtos (ou mercadorias) vendidos.As seguintes informaes tambm devem ser divulgadas em notas explicativas:(a) Base de avaliao dos estoques, inclusive o mtodo de custeio adotado;(b) Mudanas nas prticas e critrios contbeis que tenham efeito significativo no exerccio corrente, ou que possam ter efeitos significativos em exerccios subseqentes; (c) Quaisquer vnculos ou restries realizao ou movimentao a que os estoques estejam sujeitos, tais como penhor mercantil ou garantias de financiamentos.PRINCPIO BSICO DE RECONHECIMENTO CONTBILO principal critrio para avaliao dos estoques o do custo ou valor lquido de realizao, o que for menor, o qual consiste em utilizar o menor entre os valores do custo de aquisio ou produo e o valor lquido de realizao, para ser atribudo s unidades em estoque na entidade.O conceito de custo, conforme aplicado a estoques produzidos na entidade, entendido como sendo o somatrio dos gastos com matria-prima, mo-de-obra direta e outros gastos fabris (mo-de-obra indireta, energia, depreciao, etc.), excludos aqueles atribuveis ocorrncia de fatores no previsveis, tais como efeitos de ociosidade e de perdas anormais de produo. Gastos gerais e administrativos, quando no claramente relacionados com a produo, no so incorporados ao custo dos estoques.Impostos sobre circulao de mercadorias, sobre produtos industrializados ou quaisquer outros que forem includos no preo da mercadoria adquirida, mas que ao mesmo tempo gerarem direito de crdito tributrio para compensao, restituio ou qualquer outra forma de recuperao futura, no se constituem em custo e, portanto, no devem ser agregados ao valor dos estoques. Os crditos tributrios (ICMS-IPI) quando no forem recuperveis devem ser includos no custeio dos estoques.Os valores pagos adiantadamente a fornecedores de materiais que iro compor os estoques so considerados como aplicaes de recursos visando formao de estoques futuros, e como tal devem ser registrados.Determinados itens do estoque podem ser resultantes de compras com preo a fixar. Nesses casos geralmente aceita a contabilizaro pelo custo estimado at que seja fixado o preo efetivo.MENSURAO INICIALAo serem adquiridos, as matrias-primas, materiais de natureza diversa, componentes, subprodutos e produtos acabados ou em processo devero ser avaliados pelo seu custo de aquisio ou produo, de acordo com a respectiva documentao de compra ou de produo, deduzido dos impostos pagos na aquisio e que resultem em crditos efetivos a serem abatidos dos impostos a pagar sobre as sadas de produtos tributados por esses mesmos impostos MENSURAES POSTERIORESDurante a permanncia dos itens classificados nos estoques da entidade, podem ocorrer circunstncias que levem necessidade de modificar a base de sua avaliao, como mencionado nos pargrafos seguintes desta seo.Embora o custo seja o critrio principal de avaliao dos estoques, pode ocorrer perda de utilidade ou reduo no preo de venda ou de reposio de um item, que reduza o seu valor recupervel a um nvel abaixo do custo. Nesse caso, deve-se assumir como base final de avaliao tal valor lquido de realizao, caso este seja inferior ao de custo, mediante constituio de proviso.As perdas comprovadas ou provveis de determinados itens que, em funo do tempo, do avano tecnolgico ou de outros fatores, tenham se tornado ou possam tornar-se obsoletos ou deteriorados, devem ser objeto de ajuste por proviso. Nesses casos devem ser avaliados pelo seu valor lquido de realizao.Nos casos em que h evidncia de que o valor lquido de realizao das mercadorias, pela sua venda durante o curso normal dos negcios, ser inferior ao de custo -seja devido deteriorao, obsolescncia, a mudanas de nveis de preos, ou a outras causas -essa diferena deve ser reconhecida como encargo do exerccio, a dbito do custo dos produtos (ou mercadorias) vendidos.Reduzir o custo de um bem de estoque somente at o valor de mercado no adequado, quando de, antemo, pode-se estimar que o preo lquido esperado de venda no futuro, menos os custos de concluso e disposio do bem, inferior a esse valor de mercado na data do balano. No correto transferir para o perodo seguinte uma parcela do prejuzo na realizao do bem j conhecido na data do balano O custo da matria-prima no deve ser reduzido ao de reposio, se este for mais baixo, nos casos em que o custo final do produto destinado comercializao for inferior ao valor lquido de realizao. As redues de estoques a valores inferiores ao custo, conforme tratadas neste Pronunciamento, devem ser computadas separadamente para cada item individual ou grupos de itens similares, conforme seja mais apropriado. De qualquer forma, esse cmputo no deve ser efetuado por classes inteiras de estoques, classes inteiras de produtos ou qualquer base global, pois, dessa forma, poderia estar-se compensando perdas conhecidas e calculveis com ganhos no realizados. O valor de compromissos firmes, no cancelveis, de compra para entrega futura de itens de estoque, para os quais possa razoavelmente prever-se a apurao de prejuzo na sua realizao, deve ser objeto de proviso, a dbito de custo dos produtos vendidos, no exerccio em que tal perda puder ser estimada com razovel grau de segurana. A lucratividade no deve ser considerada prejudicada, e da no haver necessidade de proviso, quando os valores esperados a serem obtidos com a venda de itens do estoque, no futuro, estiverem devidamente protegidos por contratos firmes de venda, ou quando existirem outras circunstncias que assegurem, de modo razovel, vendas contnuas a preos suficientes para no gerar margens brutas negativas.As estimativas de valor lquido de realizao no devem basear-se em flutuaes temporrias de preos, mas em evidncia confivel disponvel poca em que essas estimativas so feitas. O termo "mercado", usado neste Pronunciamento, significa: (I) o custo corrente de reposio (correspondente ao tipo e quantidade normalmente adquiridos pela entidade) no caso de matrias-primas e materiais de almoxarifado; ou (II) valor lquido de realizao, no caso de produtos ou mercadorias destinados venda.10.2 - RECONHECIMENTO COMO CUSTO OU GASTO NOS RESULTADOS Um item de estoque deve ser eliminado do ativo e do balano patrimonial e seu valor levado despesa no exerccio em que: (a) for vendido ou doado; ou (b) for retirado do seu uso normal e nenhum benefcio econmico for esperado da sua venda, transformao ou utilizao (por exemplo, obsolescncia, materiais avariados ou no mais utilizveis).Deve ser levado ao resultado o montante das provises efetuadas, no exerccio em que so constitudas. Eventuais reverses de provises anteriormente constitudas devem ser reconhecidas no resultado do exerccio em que desaparece a circunstncia que motivou a proviso ou em que se realiza prejuzo menor que o estimado.OUTRAS CONSIDERAES Os custos gerais de produo compreendem aqueles incorridos no processo de fabricao mas no identificados diretamente a cada unidade produzida. Referem-se a mo-de-obra indireta, energia, depreciao e manuteno dos edifcios, instalaes, mquinas e equipamentos, do custo da direo e administrao da fbrica e outros vinculados ao processo produtivo.Em perodos de baixa produo na fbrica, o custo de ociosidade ser apurado e levado ao resultado em rubrica especfica.Gastos com pesquisa e desenvolvimento de produtos futuros e juros no so geralmente considerados necessrios para colocar os estoques em sua condio e localizao atuais.H entidades que concedem regularmente frias coletivas a seus empregados. Nesses perodos no haver produo, mas haver custos fixos, que devero ser atribudos aos custos dos onze meses anteriores em que houve produo normal. Por esta razo, recomenda-se a constituio de proviso para o registro mensal dos custos fixos estimados do ms de frias coletivas. O mesmo deve ser aplicado nos casos de revises ou reformas peridicas que exigem paradas de produo. Os eventuais ajustes dos custos provisionados mensalmente em relao ao custo efetivo do perodo em que ocorreu a parada devem ser lanados em rubrica especfica do custo dos produtos (ou mercadorias) vendidos naquele mesmo perodo.11 - ATIVOS INTANGVEIS: CONCEITO, MENSURAO E DIVULGAO

De acordo com a Lei 11.638/07, CPC 04, as entidades devem seguir as novas definies para o novo tratamento contbil dos ativos intangveis, seguir os critrios para seu o reconhecimento e mensurao, bem como analisar e efetuar as divulgaes especficas referentes a esses ativos. Esta norma estabelece que uma empresa reconhea um ativo intangvel somente se determinados critrios forem atendidos, alm de especificar como devem ser avaliados e quais so as divu