substituiÇÃo tributÁria - normas gerais

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CONSELHO REGIONAL DE CONTABILIDADE DO ESTADO DO RIO DE JANEIRO

Cmara de Pesquisa e Desenvolvimento ProfissionalHome Page : www.crc.org.br E-mail : cursos@crcrj.org.br

SUBSTITUIO TRIBUTRIA NORMAS GERAIS

Expositor:

Leandro Tavares

Rio de Janeiro Atualizao: 10/09/2010

SUBSTITUIO TRIBUTRIA DO ICMS NORMAS GERAIS

1. CONSIDERAES INICIAIS.

Conforme prev o art. 128 da Lei n 5.172/66 - Cdigo Tributrio Nacional (CTN), a responsabilidade pelo pagamento do imposto pode ser atribuda a terceira pessoa vinculada ao fato gerador da respectiva obrigao tributria.

Dessa forma, o CTN permite que os Estados e o Distrito Federal excluam a responsabilidade pelo recolhimento do imposto do contribuinte e a transfira a outro contribuinte, instituindo, assim, o regime de substituio tributria do ICMS em relao s operaes e prestaes de servios sujeitos a este imposto.

O presente curso visa apresentar aos participantes os aspectos gerais do regime de substituio tributria no Estado do Rio de Janeiro, com base no Livro II do Decreto n 27.427/00 (RICMS-RJ) e alteraes posteriores.

2. HISTRICO O referido instituto foi criado e implementado pelas Unidades da Federao antes do advento da atual Constituio Federal, por intermdio de legislao infraconstitucional, ou seja, de Convnios e Protocolos celebrados entre os secretrios de fazenda estaduais. Durante muito tempo, a sua constitucionalidade e legitimidade foi argida em juzo pelos contribuintes, sob a alegao de falta de previso constitucional e de lei complementar para a sua implementao. Em face da eficincia desse instituto, uma vez que a sua aplicao fez diminuir a evaso fiscal e facilitou a fiscalizao, a atual Constituio Federal, no seu artigo 150, pargrafo 7, incorporou-o definitivamente e a Lei Complementar n 87/96 veio a legitim-la

3. CONCEITO O instituto da substituio tributria amplamente utilizado pelos Estados e pelo Distrito Federal, e caracteriza-se pelo fato de a legislao atribuir a uma terceira pessoa, vinculada ao fato gerador do

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ICMS, a responsabilidade pelo recolhimento do imposto que seria devido pelo contribuinte que deu sada mercadoria naquele momento. A aplicao da substituio tributria no representa somente um recolhimento antecipado do imposto, vez que tambm altera o responsvel pelo recolhimento do imposto. Ou seja, mesmo no tendo dado causa ocorrncia do fato gerador, o Fisco cobrar do responsvel tributrio o imposto que seria devido pelo contribuinte originrio. Por isso, o contribuinte que fica responsvel pelo imposto que seria devido por outro (substituto tributrio), deve estar atento, sobretudo no que diz respeito aos momentos em que ficar responsvel pelo recolhimento desse imposto, bem como em relao aos demais procedimentos contidos na legislao.

4. LEGISLAO PERTINENTE art. 150, 7 da Constituio Federal/88; art. 128, Cdigo Tributrio Nacional (Lei n. 5.172/66) Convnio ICMS 81/93 (Estatuto da Substituio Tributria) Ajuste SINIEF n. 04/93 ( Normas Comuns para o cumprimento de Obrigaes) Lei Complementar n 87/96 Livro II, Decreto n. 27.427/00 (Regulamento do ICMS do Rio de Janeiro) Resoluo SER n. 80/04 Resoluo SER n. 119/04

5. ANTECIPAO DO IMPOSTO

A substituio tributria das operaes subseqentes (substituio tributria pra frente), caracteriza-se pela cobrana antecipada do ICMS.

No regime de recolhimento normal do ICMS o contribuinte pratica o fato gerador do imposto, apura e recolhe o ICMS apenas das operaes e/ou prestaes que ele prprio realizar. Damos a essa sistemtica o nome de Operao Prpria.

J no regime de Substituio Tributria, o Estado atribui a determinado contribuinte, a responsabilidade pela reteno e recolhimento do ICMS incidente nas operaes que vierem a ser realizadas pelos

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prximos contribuintes da cadeia de comercializao com a mesma mercadoria, at que esta chegue ao consumidor final. Nessa hiptese, o contribuinte eleito como responsvel, a quem chamamos de Substituto Tributrio, alm de recolher o ICMS da chamada Operao Prpria reter dos demais contribuintes o ICMS devido pelos fatos geradores que vierem a ocorrer.

Temos ento que Substituio Tributria a atribuio, por fora de dispositivo legal, a determinado contribuinte do ICMS, da responsabilidade pela reteno e recolhimento do imposto que, regra geral, somente seria devido nas operaes subseqentes

6 SISTEMA PLUTRIFSICO AO MONOFSICO A substituio tributria um regime institudo no mbito Estadual e/ou interestadual com a finalidade de simplificar a fiscalizao do ICMS tambm conhecido como um tributo plurifsico, haja vista que sua incidncia ocorre a cada sada de mercadoria do estabelecimento comercial at que encerre a cadeia de comercializao com a sua venda para o consumidor final que poder ser contribuinte ou no. Nota-se que a aplicao do regime de substituio tributria implica na modificao de um sistema plurifsico, no qual o imposto cobrado e abatido em vrias etapas, para um sistema monofsico onde o imposto cobrado em uma nica etapa que a sada do estabelecimento responsvel pela reteno e recolhimento do imposto.

7 SUJEIO PASSIVA Para melhor entendimento das normas pertinentes ao regime de substituio tributria se faz necessrio tecermos comentrios sobre a sujeio passiva da substituio tributria, ou seja, quem considerado pelo regime como substituto tributrio e substitudo tributrio

7.1 SUBSTITUTO TRIBUTRIO Denomina-se substituto tributrio o contribuinte eleito como responsvel pela reteno e recolhimento do ICMS.

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o responsvel pelo clculo, reteno e recolhimento do imposto incidente em operaes subsequentes com a mesma mercadoria, inclusive do valor decorrente da diferena entre as alquotas interna e interestadual nas operaes e prestaes de destinem mercadorias e servios a consumidor final.

7.2 SUBSTITUDO TRIBUTRIO aquele que tem o imposto devido relativo s operaes e prestaes de servios pago pelo contribuinte substituto.

7.3 RESPONSVEL SOLIDRIO O contribuinte que receber, de dentro ou de fora do Estado, mercadoria sujeita substituio tributria, sem que tenha sido feita a reteno total na operao anterior, fica solidariamente responsvel pelo recolhimento do imposto que deveria ter sido retido. Na hiptese de responsabilidade tributria em relao s operaes ou prestaes antecedentes, o imposto devido pelas referidas operaes ou prestaes ser pago pelo responsvel quando: a) da entrada ou recebimento da mercadoria ou servio; b) da sada subsequente por ele promovida, ainda que isenta ou no-tributada; c) ocorrer qualquer sada ou evento que impossibilite a ocorrncia do fato determinante do pagamento do imposto.

8 - INAPLICABILIDADE DO REGIME DE SUBSTITUIO TRIBUTRIA

Existem situaes em que o regime de substituio tributria no ser aplicado. Tais situaes esto relacionadas no art. 38, do Livro II, do RICMS-RJ, so elas:

a) operao que destine mercadoria ao contribuinte eleito como substituto tributrio em relao mesma mercadoria;

b) operao de transferncia para outro estabelecimento do contribuinte substituto, desde que no seja varejista, hiptese em que a reteno e recolhimento ficaro sob a responsabilidade do estabelecimento que promover a sada das mercadorias recebidas em transferncia;

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Aplica-se a substituio tributria na hiptese de remessa de mercadoria a outro estabelecimento do mesmo titular em operaes internas e interestaduais com peas, partes e acessrios para veculos automotores de que trata os Anexos I e II deste Livro, exceto se o destinatrio for estabelecimento industrial, ainda que por equiparao, nos termos do 6. da clusula primeira do Protocolo ICMS 41/2008 (Redao do art. 39, acrescentada pelo Decreto n. 41.842/2009).

c) operao que destinar mercadoria para utilizao em processo de industrializao, exceto no caso de operao realizada com lcool para uso domstico, farmacutico ou industrial, posio - 22.07, da NBM/SH, hiptese em que poder ser adotada a regra do 2, do art. 29, do Livro II, do RICMS-RJ.

A remessa de mercadoria submetida ao regime de substituio tributria para outro sujeito passivo por substituio somente dispensa o contribuinte substituto originrio de fazer a reteno do imposto na hiptese de o destinatrio ser contribuinte substituto de produto da mesma marca e com caractersticas idnticas ao produto remetido (Resoluo SEF n. 2.764/97).

9 - HIPTESES DE APLICAO DO REGIME DE SUBSTITUIO TRIBUTRIA

O regime da sujeio passiva por substituio tributria aplica-se nas operaes internas e interestaduais em relao s operaes subsequentes a serem realizadas pelos contribuintes substitudos. Ressalte-se que, nas operaes interestaduais, em relao a algumas mercadorias, a sujeio ocorre, tambm, quanto s entradas para uso e consumo ou ativo imobilizado desde que o destinatrio das mercadorias seja contribuinte do ICMS e nestes casos no incidir na operao a margem presumida, pr-definida pelo Governo, na base de clculo do regime da ST. (Arts. 6 e 9, pargrafo 2, da Lei Complementar n 87/96)

9.1 OPERAES INTERNAS A lei estadual pode atribuir a contribuinte do ICMS ou a depositrio a qualquer ttulo a responsabilidade pela reteno e recolhimento por antecipao, hiptese em que esse contribuinte assumir a condio de substituto tributrio.

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art. 150, 7 , Constituio Federal/88

A atribuio de responsabilidade dar-se- em relao a mercadorias previstas em lei de cada Estado. Portanto, nas operaes internas pode o Estado atribuir a responsabilidade pelo recolhimento do ICMS a ttulo de substituio tributria sobre qualquer mercadoria ou servio. O importante que haja expressa previso em lei nesse sentido, inclusive sendo desde logo fixada a margem de lucro (Margem de Valor Agregada MVA) para fins de determinao da base de clculo do imposto. O Estado do Rio de Janeiro disciplina a regra bsica de aplicao de substituio tributria de acordo com