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GLINGANI, Nathalia Soares. Relatório Gerencial Para Tomada De Decisão Em Uma Cooperativa Agrícola: Proposta De

Um Modelo. Revista Científica Eletrônica Uniseb. N. 3. Ano 2. Ribeirão Preto, janeiro-julho, 2014 p. 127-139.

RELATÓRIO GERENCIAL PARA TOMADA DE DECISÃO EM UMA

COOPERATIVA AGRÍCOLA: PROPOSTA DE UM MODELO

Nathalia Soares Glingani - Bacharel em Ciências Contábeis, Centro Universitário Uniseb –

[email protected]

RESUMO

Buscando auxiliar na vantagem competitiva, destaque e otimização de resultados de

uma cooperativa agrícola, este trabalho tem como objetivo geral analisar quais os ganhos de

informação que uma cooperativa agrícola pode ter com o uso de um relatório gerencial para

auxílio nas tomadas de decisão, aumentando as chances de o setor obter continuidade ao

contribuir cada vez mais aos seus cooperados de maneira democrática, uma vez que ela é o

elo responsável entre os cooperados e o mercado auxiliando o primeiro de maneira social,

uma vez que eles podem ter relatórios mais claros sobre o desempenho da operação,

facilitando as decisões acerca do negócio. Este trabalho tem características de pesquisa

bibliográfica, tendo por finalidade aproximar o pesquisador do que foi escrito em relação ao

tema do estudo, abrangendo parte da bibliografia que já foi escrita em relação a ele, mas

também contém característica de pesquisa de campo, pois consiste na coleta de dados e

observação de fatos e fenômenos que se presumem relevantes, além da elaboração de um

modelo inicial de referência que auxiliará a conclusão do objetivo da pesquisa. Ao ingressar

na etapa do estudo de caso, foi realizada uma entrevista com a cooperativa acerca da

utilização das ferramentas gerenciais para tomada de decisão, cuja resposta obtida foi a sua

não aplicabilidade. Desta forma deu-se início a elaboração do relatório preterido, com

informações sobre pontos de equilíbrio (contábil, financeiro e econômico), margem de

segurança, retorno operacional sobre o imobilizado líquido – informações estas que não

estavam disponíveis em outros relatórios da cooperativa, que só elaborava os relatórios

contábeis obrigatórios. Finalizado o relatório, feito à partir de informações fornecidas pela

cooperativa e colhidas nos relatórios contábeis da mesma, o trabalho foi concluído com as

análises dos gráficos obtidos à partir da aplicação das ferramentas gerenciais no relatório

elaborado, demonstrando, portanto, os ganhos de informação que a empresa teria com a

aplicação do relatório elaborado pelos autores.

Palavras-chave: contabilidade gerencial, custos, tomada de decisão, ferramentas gerenciais.

1. Introdução

Com o advento da globalização, a concorrência cresce constantemente, fazendo com que

as entidades procurem por vantagens competitivas que significam estar à frente das demais,

em uma posição estruturada e lucrativa, buscando pela sua continuidade. Uma das formas de a

empresa garantir essa vantagem é por meio de informações contábeis claras e ordenadas de

modo a garantir a melhor tomada de decisão aos usuários internos.

Nesse sentido, vale ressaltar que há dois tipos de tomada de decisão: a) as rotineiras, que

exigem um baixo esforço intelectual e b) as complexas, que exigem sensibilidade ímpar

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quanto aos passos a seguir, denominada de decisão estratégica, com embasamento nas

informações colhidas e dados congêneres (SANTOS; WAGNER, 2007).

Para evitar riscos como perda de posição no mercado, queda nas vendas e aumento

significativo nas despesas que possam comprometer a lucratividade, a tomada de decisão pode

e deve ser auxiliada pela Contabilidade de Custos em um primeiro momento, mas em um

segundo momento, em busca de informações mais robustas, a administração da empresa deve

se respaldar na Contabilidade Gerencial. Isso porque a contabilidade de custos, conforme

Martins (2010), é importante para o controle e auxílio na tomada de decisão, enquanto que a

contabilidade gerencial orienta funções diversificadas de uma organização, como controle

operacional, custeio de produto e cliente, controle gerencial, operacional e controle

estratégico, fornecendo informações sobre o desempenho competitivo a longo prazo

(ATKINSON et al, 2008).

Buscando auxiliar na vantagem competitiva, destaque e otimização de resultados da

cooperativa, este trabalho busca responder e analisar quais os ganhos de informação que uma

cooperativa agrícola pode ter com o uso de um relatório gerencial para auxílio nas tomadas de

decisão.

Assim, a finalidade do estudo é aumentar as chances do setor obter continuidade

contribuindo cada vez mais aos seus cooperados de maneira democrática, uma vez que ele é o

elo responsável entre o cooperado e o mercado auxiliando o primeiro de maneira social, uma

vez que eles podem ter relatórios mais claros sobre o desempenho da operação, facilitando as

decisões acerca do negócio.

Isso porque, qualquer problema, como uma tomada de decisão baseada em informações

que não a sustenta como deixar de produzir uma linha que na verdade deveria ter sua venda

incentivada, pode romper este elo (cooperado-cooperativa-mercado), causando transtornos em

ambos os lados, tanto para o cooperado, pois não conseguirá escoar seus produtos, quanto

para o mercado, que não conseguirá um acesso tão fácil ao cooperado como era antes com a

intermediação da cooperativa.

Além disso, pode o presente trabalho ser utilizado para outras entidades visando

contribuir para sua administração por meio do uso da Contabilidade Gerencial em

contrapartida da utilização apenas das demonstrações contábeis. Além das demonstrações

contábeis de caráter relevante, para a obtenção de todo o aparato que será vislumbrado por

usuários externos, é necessário que internamente todo o processo esteja em sincronia, com o

auxílio da Contabilidade Gerencial que será fator preponderante para as informações

exteriorizadas. Portanto, as decisões emanadas pelos responsáveis pelas entidades, as

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denominadas de complexas são frutos de análises, e com o auxílio de um relatório

diferenciador revelará importantes características da entidade que poderão acarretar em passos

a seguir de acordo com a situação vigente.

2. Materiais e Métodos

Método, do latim methodu, se traduz como o conjunto dos meios dispostos

convenientemente para alcançar um fim e especialmente para chegar a um conhecimento

científico ou comunicá-lo aos outros.

Para uma abordagem mais ampla, são utilizados os métodos específicos, concedendo aos

procedimentos etapas mais concretas e menos abstratas da investigação, com a finalidade de

explicação geral dos fenômenos. Esses métodos são classificados em histórico, comparativo,

monográfico, estatístico, tipológico, funcionalista, estruturalista, etnográfico e clínico. Este

trabalho classifica-se no método monográfico, por apresentar um exame do tema escolhido e

abranger, ao invés de um único aspecto, um conjunto de atividades (MARCONI; LAKATOS,

2010).

Há a classificação dos métodos em qualitativo e quantitativo. Aquele tem caráter

exploratório, estimula o sujeito a expressar-se livremente sobre um determinado tema, objeto

ou conceito, enquanto este tem como base critérios estatísticos rígidos, os quais servem como

parâmetro para definição do universo da pesquisa em questão, adequando-se o presente

trabalho no método quantitativo.

Com relação às técnicas de pesquisa:

Existem diversas espécies de pesquisa científica. Quando um problema é pouco

conhecido, ou seja, quando as hipóteses ainda não foram claramente definidas,

estamos diante de uma pesquisa exploratória (...). A pesquisa teórica tem por

objetivo ampliar generalizações, definir leis mais amplas, estruturar sistema e

modelos teóricos, relacionar-se e enfeixar hipóteses numa visão mais unitária do

universo e gerar novas hipóteses por força de dedução lógica (...). A pesquisa

aplicada toma certas leis ou teorias mais amplas como ponto de partida, e tem por

objetivo investigar, comprovar ou rejeitar hipóteses sugeridas pelos modelos

teóricos (RUIZ, 2011, p. 50)

Este trabalho contém característica de pesquisa de campo, pois consiste na coleta de

dados e observação de fatos e fenômenos que se presumem relevantes, além da elaboração de

um modelo inicial de referência que auxiliará a conclusão do objetivo da pesquisa

(MARCONI; LAKATOS, 2010). É um estudo exploratório-descritivo combinado.

Conforme Gil (2008, p. 138), é também um estudo de caso instrumental que pode

assim ser definido: “aquele que é desenvolvido com o propósito de auxiliar no conhecimento

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ou redefinição de determinado problema. O pesquisador não tem interesse específico no caso,

mas reconhecer que pode ser útil para alcançar determinados objetivos”.

O estudo de caso auxilia, por meio da aplicação de um estudo minucioso com

características científicas, as mais diversas áreas do conhecimento. A partir de sua intensa

exploração, pode-se adquirir conhecimento da matéria estudada.

O foco do estudo de caso é a realidade de modo complexo e contextualizado, com o

intuito de investigar as características relevantes do objeto de estudo (VENTURA, 2007).

Após a formulação do problema de pesquisa, que busca responder quais os ganhos de

informações para uma cooperativa agrícola com a utilização de um relatório gerencial, foi

definido que a unidade caso de estudo será apenas uma unidade empresarial do ramo. As

informações serão obtidas, conforme protocolo (o qual aumenta a confiabilidade do estudo de

caso) por meio de procedimentos de campo, buscando-as com acesso aos dados da

organização e informantes.

A coleta de dados dar-se-á por meio da análise dos relatórios da cooperativa, além de

troca de informações com os responsáveis por cada departamento a ser estudado ou da

empresa como um todo e a análise e interpretação dos dados obtidos permitirá a criação do

relatório gerencial que se pretende expandir para as empresas do ramo, podendo auxiliar o

controle gerencial de todas.

Serão utilizados os conceitos de contabilidade de custos e gerencial, como custos

variáveis, margem de contribuição, ponto de equilíbrio unitário e para múltiplos produtos,

visto que a empresa tem oito produtos finais e o objeto do estudo será o processo de compra,

desde a entrada do produto até a sua utilização no processo produtivo.

3. Resultado e Discussões

Ao ingressar na etapa do estudo de caso, foi realizada uma entrevista não estruturada

com a cooperativa acerca da utilização das ferramentas gerenciais para tomada de decisão,

cuja resposta obtida foi a sua não aplicabilidade. Desta forma deu-se início a elaboração do

relatório preterido.

Serão expostas sucintamente todas as análises e procedimentos aplicados na busca do

presente relatório, que será útil para auxiliar na tomada de decisão na esfera interna da

Cooperativa e a utilização maciça das ferramentas da Contabilidade Gerencial.

Este relatório está embasado na subdivisão dos produtos identificados pelos códigos

8100, 8101, 8102, 8103, 8106, 8107, 8109 e 8110. Por meio dos dados compreendidos no

período do ano de 2012, foram analisadas as vendas, custos, dispêndios, margem de

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contribuição e outros componentes, que são incontestavelmente objetivos e concretos acerca

da informação reportada àqueles interessados em sua análise e posterior tomada de decisão.

Inicialmente foi empregada a separação entre dispêndios e custos, estes relacionados

diretamente com a produção e aqueles com os esforços dispendidos pela entidade na inclusão

da produção no mercado. Além destes exemplos, há relevante subdivisão entre dispêndios e

custos fixos, ambos não variando conforme a produção ou venda, e dispêndios e custos

variáveis, relacionados à variação da quantidade produzida e vendida.

Há a classificação em custos diretos e indiretos. Os custos diretos são inteiramente

alocados aos produtos por meio de medida locativa, pois são identificáveis em quantidade e

valor utilizado para cada produto. Os custos indiretos, com características opostas, não podem

ser alocados aos produtos diretamente, portanto dependem de um critério de rateio. Segundo

esta classificação, o único custo direto do trabalho foi a matéria prima, utilizada, inclusive,

como critério de rateio.

O critério e forma de rateio são temas de discussões, devido seus diversos

procedimentos conhecidos e por possuir característica subjetiva e arbitrária, podendo acarretar

na apropriação de maior ou menor custo a determinado produto, tornando-o superavitário ou

deficitário. Diante do exposto, o critério escolhido foi a quantidade de matéria prima utilizada

em cada produto, por se tratar da essência deste e por possuir um grande fator de relevância,

ou seja, repassa o real e verdadeiro “nascimento” do produto, ocasionando assim os valores

próprios do início de sua fabricação.

Finalizando a introdução acerca do estudo de caso, apresentar-se-á na tabela 1 o

relatório gerencial proposto, seguido pelas análises que podem ser feitas a partir do mesmo:

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GLINGANI, Nathalia Soares. Relatório Gerencial Para Tomada De Decisão Em Uma Cooperativa Agrícola: Proposta De Um Modelo. Revista Científica Eletrônica Uniseb. N. 3. Ano 2. Ribeirão Preto, janeiro-julho, 2014 p. 127-139.

Tabela 1: Relatório Gerencial Proposto – Julho / 2012

Produto 8100 8101 8102 8103 8106 8107 8109 8110

Qtd Vendida 935 6334 1495 9574 10 14 39 21

Ingressos R$ 87.495,09 R$ 2.389,80 R$ 32.196,40 R$ 3.844,89 R$ 47.930,30 R$ 255,70 R$ 98,00 R$ 507,00 R$ 273,00

(-) Custos Variáveis -R$ 56.319,88 -R$ 1.331,17 -R$ 21.339,60 -R$ 2.301,01 -R$ 31.135,41 -R$ 51,39 -R$ 20,23 -R$ 43,76 -R$ 97,32

(=) Custeio Variável R$ 31.175,21 R$ 1.058,63 R$ 10.856,80 R$ 1.543,88 R$ 16.794,89 R$ 204,31 R$ 77,77 R$ 463,24 R$ 175,68

(-) ICMS, PIS, COFINS -R$ 11.800,91 -R$ 317,52 -R$ 4.279,62 -R$ 462,49 -R$ 6.557,06 -R$ 41,55 -R$ 15,92 -R$ 82,39 -R$ 44,36

(-) Comissões -R$ 1.749,90 -R$ 47,80 -R$ 643,93 -R$ 76,90 -R$ 958,61 -R$ 5,11 -R$ 1,96 -R$ 10,14 -R$ 5,46

(=) Marg. de Contribuição R$ 17.624,40 R$ 693,32 R$ 5.933,25 R$ 1.004,49 R$ 9.279,23 R$ 157,64 R$ 59,89 R$ 370,71 R$ 125,86

(=) MC Unitária R$ - R$ 0,74 R$ 0,94 R$ 0,67 R$ 0,97 R$ 15,76 R$ 4,28 R$ 9,51 R$ 5,99

(-) Custos Fixos -R$ 13.876,09 -R$ 325,63 -R$ 5.228,88 -R$ 564,07 -R$ 7.630,02 -R$ 12,59 -R$ 4,88 -R$ 82,60 -R$ 27,42

(=) Resultado 1 R$ 3.748,30 R$ 368,43 R$ 705,30 R$ 441,09 R$ 1.650,18 R$ 160,81 R$ 59,29 R$ 297,62 R$ 104,43

(-) Disp. com Pessoal -R$ 17.288,30

(-) Disp. com Materiais -R$ 1.741,42

(-) Disp. Administrativos -R$ 31.114,38

(=) Resultado Operacional -R$ 46.395,80

(+/-) Outros Ingressos R$ 800,00

(+/-) Resultado Financeiro R$ 308,55

(=) Resultado Final (LAIR) -R$ 45.287,25

Investimento R$ 777.262,28

Retorno sobre Imob Líq -5,97%

Ponto de Equilíbrio para Múltiplos Produtos e Margem de Segurança

PEC (R$) R$ 312.320,46 R$ 8.530,58 R$ 114.927,53 R$ 13.724,63 R$ 171.090,90 R$ 912,74 R$ 349,82 R$ 1.809,78 R$ 974,49

PEC (Unit.) 65.759 3.338 22.610 5.337 34.175 36 50 139 75

PEE (R$) R$ 808.763,47 R$ 22.090,19 R$ 297.608,38 R$ 35.540,36 R$ 443.045,16 R$ 2.363,57 R$ 905,87 R$ 4.686,47 R$ 2.523,48

PEE (Unit.) 170.284 8.643 58.549 13.819 88.498 92 129 360 194

PEF (R$) R$ 281.052,35 R$ 7.676,53 R$ 103.421,50 R$ 12.350,58 R$ 153.962,05 R$ 821,36 R$ 314,80 R$ 1.628,59 R$ 876,93

PEF (Unit.) 59.175 3.003 20.346 4.802 30.754 32 45 125 67

Marg. de Segurança (R$) -R$ 224.825,37 -R$ 6.140,78 -R$ 82.731,13 -R$ 9.879,74 -R$ 123.160,60 -R$ 657,04 -R$ 251,82 -R$ 1.302,78 -R$ 701,49

Marg. de Segurança (Unit) -47.337 -2.403 -16.276 -3.842 -24.601 -26 -36 -100 -54

Marg. de Segurança (%) -257%

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4. Margem de Contribuição

Almejando propiciar todo o aparato fornecido pela Contabilidade Gerencial, uma de

suas ferramentas utilizadas no relatório é a Margem de Contribuição, subdividida por

produtos e valor total. Logo de início o relevante indicador inserido no relatório nos revela

qual produto deve ter sua venda incentivada devido sua alta margem para galgar melhores

resultados.

O gráfico 1 refere-se ao mês de julho, sob a ótica dos ingressos, destacado como

melhor mês no ano em estudo:

Gráfico 1: Margem de Contribuição Unitária (Julho/2012, em reais)

Analisando o gráfico anterior, pode-se verificar que a margem de contribuição unitária

é maior que os custos e dispêndios variáveis para os produtos que tiveram a maior

representatividade nos ingressos. Em destaque, o produto 8106 apresenta a maior margem de

contribuição, uma vez que seus custos e dispêndios variáveis representam 38% do preço de

venda, enquanto que o produto 8102, que apresenta menor margem, possui para a mesma

análise 74%.

Ao analisar os produtos 8100, 8101, 8102 e 8103, todos com representatividade abaixo

dos demais, eles possuem custos e dispêndios variáreis representando entre 70% e 80% dos

preços de venda. Estes produtos de forma proporcional representam com seus custos e

dispêndios variáveis 93% da receita auferida, situação considerada de alerta, pois ao atingir os

100%, as receitas serão proporcionais aos custos e dispêndios variáveis, sem adicionar os

gastos fixos. Verificando-se assim que, para a cooperativa não obter prejuízo, os quatro

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produtos citados acima, deveriam ter seus custos e dispêndios variáveis abaixo dos 93%, uma

vez que estes estão contribuindo entre 20% e 30% para cobrir custos e dispêndios fixos.

Em tempo, os produtos 8100, 8101, 8102 e 8103 compõem 99,50% da quantidade

vendida no período analisado, razão esta dos dispêndios e custos variáveis representarem

entre 70% e 80% do preço de venda, influenciando sobremaneira para este quadro passível de

alteração. Para alavancarem suas margens, há duas excelentes alternativas, que podem ser

realizadas conjuntamente: a elevação no preço de venda, devido sua pomposa aceitação no

mercado com elevadas vendas; e a diminuição dos custos ou dispêndios variáveis, pois a

produção e as vendas, representando a variação destes, não influenciariam com a elevação do

preço proposta para o objetivo preterido.

Além da destacada margem, o produto 8106, representa apenas, no mês analisado,

0,05% da quantidade de produtos vendidos, ou seja, o presente quadro pode ser otimizado

com aumento no preço de venda devido seus custos e dispêndios variáveis corresponderem a

38% do preço de venda. Esta opção poderá denotar risco, pois o preço de venda é superior aos

demais produtos do mix podendo acarretar na elevação dos produtos estocados, entretanto

como a máxima cita, quanto maior o risco, maior o retorno.

Um destaque negativo pode ser direcionado ao produto 8110, em que seus custos e

dispêndios variáveis estão acima da margem de contribuição, na parcela representada por

86%. Como a máxima de incentivo as vendas quando o produto possuir maior margem é

disseminada, quando o quadro for inverso, também será passível de análise para que o mesmo

se altere, neste caso saindo do enfraquecimento para a tranquilidade.

Este caso é determinado pela amplitude entre a produção e as vendas, ou seja,

diferença entre a quantidade produzida para com a quantidade vendida no período, pois

quando ela for menor, a margem de contribuição será maior e vice versa, desconsiderando a

possibilidade de valores iguais, isto é, quantidade produzida igual a quantidade vendida.

Relembrando que o critério de rateio nesta operação é a matéria prima que influenciará nos

custos variáveis e neste caso completamente na amplitude, pois a quantidade produzida está

intimamente ligada à alocação destes custos, que serão os responsáveis pela obtenção da

margem de contribuição. Portanto, neste mês de julho, a amplitude entre quantidade

produzida e a vendida se comparada ao produto destaque 8106 foi extremamente superior em

11,76%.

O gráfico 2 será analisado, referente a Margem de Contribuição do produto de

destaque 8106, da forma anual, unitária e em conluio com seu preço de venda:

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Gráfico 2: Margem de Contribuição versus Preço de Venda do Produto 8106 (2012, em reais)

Neste gráfico é visivelmente explícita a diferença relevante entre os meses de Julho e

Dezembro, os quais pelo fator preço de venda originaram essa otimização nesta comparação.

Além destes meses supramencionados, os meses de abril e maio são passíveis de

análise devido seu declínio e sua surpreendente ascensão, respectivamente. No mês de abril, a

margem de contribuição representou, de acordo com o gráfico, a menor do ano, sendo fruto de

uma baixa venda em contrapartida do mês hercúleo de maio, que mesmo com um declínio

superior nas vendas, ao elevar seu preço em 13,73% acarretou nesta considerável alteração da

margem.

Os meses em que houve declínio da margem, portanto, são firmemente referentes a

baixa nas vendas que são supridas pelos aumentos de preço que elevam a margem nos meses

subsequentes, entretanto sucessivos aumentos ocasionam consideráveis baixas para com o

mercado. Mesmo com os aumentos e baixas de preço, o produto, pela sua excelente margem

sempre se destacará dos demais pelo seu elevado preço e custo de matéria prima abaixo dos

outros produtos.

Esses picos observados de abril a maio e de julho a agosto perfazem-se pelo preço de

venda que acompanha as oscilações da margem, portanto a influência do preço sobre a

margem é extremamente eficaz como nos demonstra o gráfico e como foi explicitado desde o

início desta análise.

O critério de rateio, por sua subjetividade e arbitrariedade, é fator preponderante para

esta situação do produto. Os custos foram alocados pela base matéria prima e sua produção é

uma das maiores, ocasionando a elevação dos custos e por seu preço abaixo dos demais,

acarreta este quadro, que em conjunto com a interessante amplitude entre produção e vendas,

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faz com que este produto figure como o de menor margem e sem destaque para o incentivo de

vendas.

Mesmo que a máxima de incentivar os produtos com melhor margem seja verdadeira,

os produtos com margens inferiores não podem ser desprezados, pois com paliativas

alterações, pode ser invertida essa situação.

No gráfico 3, é possível observar a elevação da margem e diminuição dos custos e

dispêndios variáveis nos meses de setembro a outubro, pois como são proporcionais, é fato

que esta alteração ocorreria:

Gráfico 3: Margem de Contribuição versus Custos e Dispêndios Variáveis e Preço de Venda do Produto 8106

(2012, em reais)

Percebe-se que o preço de venda não sofreu alteração ao longo do ano, o que poderia

ser implementado pela excelente saída ao mercado do produto que está englobado na esfera

dos três produtos com maior quantidade vendida. Esta alternativa seria viável, pois

influenciaria em sua margem elevando-a em contrapartida dos custos e dispêndios variáveis

que não sofreriam alterações.

5. Pontos de Equilíbrio

A cooperativa, assim como uma grande parte das empresas brasileiras, utiliza-se de

um mix de produtos na sua estratégia de venda. Quando se depara com esta situação, o ponto

de equilíbrio deve ser calculado identificando quanto de cada produto deve-se vender com o

intuito de cobrir, no final, todos os gastos fixos dispendidos pela cooperativa e não obter

prejuízo. O ponto de equilíbrio neste caso vai ser maior para o produto que apresentar maior

participação na receita durante o período analisado.

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No mês de julho a cooperativa apresentou um resultado negativo de R$ 45.287,00,

concluindo-se que ela vendeu abaixo do valor necessário para cobrir os gastos fixos e não

obter perdas.

Gráfico 4: Ponto de Equilíbrio Contábil versus quantidade vendida (Julho/2012, em unidades - Base 10)

Neste mês nenhum produto alcançou o volume de vendas necessário para alcançar o

PEC, pelo contrário, foi observado que todos ficaram abaixo da metade desejada, o que pode

ser observado no gráfico acima.

Para o PEC, observando o mix total da cooperativa, esta precisaria vender um total de

65.759 unidades para não galgar perdas. Estes 65.759 unidades são distribuídas em razão da

participação de cada produto no total da receita e tal distribuição pode ser verificada no

gráfico acima, onde o produto 8103, por apresentar uma participação de 54% na receita do

mês, possui o maior PEC.

Gráfico 5: Ponto de Equilíbrio Econômico versus quantidade vendida (Julho/2012, em unidades - Base 10)

Pode-se obter também uma análise do quanto seria necessário vender para alcançar um

lucro-meta, que neste caso foi utilizado o valor de R$100.000,00. Neste caso a cooperativa

precisaria aumentar suas vendas em mais de 150 mil unidades, que seriam distribuídos de

acordo com o gráfico 5.

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Gráfico 6: Ponto de Equilíbrio Financeiro versus quantidade vendida (Julho/2012, em unidades - Base 10)

Por fim, para que a cooperativa obtenha um resultado que seja capaz de cobrir todos os

seus gastos desembolsáveis, ou seja, aqueles que vão representar uma saída de caixa,

precisaria vender 59.175 unidades, o que significa aumentar a quantidade vendida em mais de

40 mil unidades. O gráfico 6 mostra a distribuição dessas unidades, utilizando para o cálculo a

participação de cada produto no total de ingressos no mês.

Com a aplicação do CVL, que ressaltando, só é possível por meio da aplicação do

custeio variável, chega-se à conclusão de que a cooperativa esta vendendo muito abaixo do

que precisa. Pode-se chegar a esta conclusão após a análise do PEC, o que demonstra que a

empresa precisa estudar o aumento da quantidade vendida, verificar a política de seus preços

por produto ou estudar a diminuição dos seus gastos fixos. Vale ressaltar que o ponto de

equilíbrio deve ser analisado em conjunto com as outras ferramentas da contabilidade

gerencial, como por exemplo, a margem de contribuição.

Gráfico 7: Comparação das vendas versus pontos de equilíbrios (Julho e Dezembro/2012, em unidades)

Realizando uma comparação entre meses, pode-se verificar no mês de dezembro que

houve uma diminuição na quantidade necessária para não obter perdas. Tal redução deve-se a

maior participação da margem de contribuição, uma vez que os gastos variáveis diminuíram

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proporcionando um menor esforço da cooperativa, quando comparado a julho, de necessidade

de aumentar as vendas. O gráfico 7 compara os pontos de equilíbrio dos meses referenciados.

De acordo com o gráfico, nos dois meses a venda ficou abaixo do necessário para os

três pontos de equilíbrio, por consequência, o mês de dezembro também apresentou perdas no

valor de R$ 25.102,85 reais.

Nos gráficos 8 e 9, fazendo uma análise geral do ano considerando a empresa como

um todo e não apenas analisando cada produto, pode-se verificar que as vendas ficaram

abaixo do PEC não só nos meses de julho e dezembro, mas sim durante o ano todo, gerando,

consequentemente, um resultado negativo em todo o ano.

Gráfico 8: Ponto de equilíbrio contábil versus vendas (2012, em unidades)

Gráfico 9: Resultado Final (2012, em reais)

Aprofundando a análise, uma justificativa para a maior queda no resultado e os

maiores pontos de equilíbrio contábil nos meses de abril a setembro pode ser resultado da

maior participação dos gastos variáveis na relação com os ingressos, e consequentemente, a

uma redução da parte dos valores de ingressos destinados aos gastos fixos, uma vez que estes

também aumentaram neste período, conforme ilustrado no gráfico 10:

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Gráfico 10: Gastos fixos e variáveis versus vendas (2012, em reais)

Este gráfico mostra claramente um comparativo do comportamento das vendas, gastos

fixos e dos gastos variáveis, mostrando seus respectivos aumentos no período de abril a

setembro. Mostra ainda a representatividade dos gastos variáveis quando comparado aos

ingressos do período. Verifica-se que de abril a setembro houve um aumento deste indicador,

ou seja, mostra que os gastos variáveis aumentaram mais que os ingressos.

Gráfico 11: Gastos Variáveis sobre o valor dos ingressos (2012, em percentual)

O gráfico 11 mostra a representatividade dos gastos variáveis quando comparado aos

ingressos do período. Analisando os meses de abril a setembro verifica-se que houve um

aumento deste indicador, ou seja, mostra que os gastos variáveis aumentaram mais que os

ingressos.

Por último, o gráfico 12 demonstra a participação dos gastos fixos sobre os ingressos,

comparando este com o percentual de ingressos que sobraram depois de deduzido os gastos

variáveis, que irão contribuir para pagamento dos gastos fixos:

135



Gráfico 12: Gastos fixos versus sobra dos ingressos (2012, em percentual)

Verifica-se que em setembro precisaria sobrar 96% dos ingressos para cobri-los,

entretanto, houve a sobra de apenas 23%.

Com estes dados a cooperativa pode planejar sua estratégia para os próximos períodos,

a fim de identificar em qual variável ele poderá exercer uma maior força com o intuito de

melhorar o seu desempenho.

6. Margem de Segurança

Na análise da margem de segurança do mix de produtos da cooperativa, também fica

claro a obtenção de prejuízo nos períodos estudados. A margem de segurança tanto em valor

monetário quanto em quantidade ou em índice é negativo, significando que a cooperativa está

abaixo do volume efetivo que poderia reduzir as vendas sem que tenha prejuízo. Ora, se

anteriormente ficou provado pelos pontos de equilíbrio que a empresa está praticando

números abaixo do necessário para incorrer lucros, é latente que a margem de segurança, por

ser calculada a partir deles, também seria negativa.

No gráfico 13 é possível verificar a comparação entre os ingressos praticados pela

cooperativa no mês de julho, seu ponto de equilíbrio contábil e a margem de segurança:

136



Gráfico 13: Margem de segurança versus ponto de equilíbrio contábil e vendas (Julho/2012, em reais)

Verifica-se que os ingressos estão entre o ponto de equilíbrio contábil e a margem de

segurança, que está abaixo do eixo principal, mostrando-se, portanto, negativa. Analisando o

produto 8103, que obteve a menor margem no período, vê-se que seria necessário aumentar as

vendas em R$ 123.160,60 para atingir o ponto de equilíbrio e assim, não ocorrer em prejuízo.

Com destaque anual para o produto 8103, o gráfico 14 ilustra seu comportamento

durante todo o ano:

Gráfico 14: Pontos de equilíbrios versus margem de segurança e vendas, produto 8103 (2012, em quantidades)

137



Vê-se que o comportamento manteve-se inalterado, ou seja, a margem de segurança

permaneceu negativa, enquanto que os ingressos mantiveram-se abaixo do ponto de equilíbrio

necessário.

7. Retorno sobre o imobilizado líquido

Gráfico 15: Retorno sobre o Imobilizado líquido (2012, em percentual)

Classificam-se no imobilizado todos os bens da cooperativa destinados à sua atividade

operacional, ou seja, é no imobilizado que se concentram os seus investimentos com o

objetivo de alcançar resultados positivos.

O retorno sobre o imobilizado líquido mostra o retorno das atividades operacionais

sobre o imobilizado usado no setor de café. Observa-se que em todos os meses o retorno foi

negativo, ou seja, o valor investido não foi retornado, o que permite dizer que para cada real

investido no imobilizado da empresa, por exemplo, em junho, havia um retorno percentual de

-5,44%.

Pode-se concluir que a empresa não esta utilizando de forma adequada seu

imobilizado na geração do resultado operacional ou que o seu investimento foi além do que

era necessário.

8. Conclusões

A elaboração do relatório foi integralmente baseado nas ferramentas da contabilidade

gerencial, visando a utilização do mesmo para otimização dos resultados de uma cooperativa

agrícola em particular a área de café. Portanto, com a quantidade vasta de informações

disponíveis no relatório e gráficos elaborados a partir deste, decisões contundentes podem ser

aplicadas ao corroborar a relevância da contabilidade gerencial.

138



Além de auxiliar interna e posteriormente externamente a cooperativa, outros agentes

serão afetados positivamente, dentre eles: os cooperados, com sua política democrática social

e ajuda mútua; Balança Comercial, devido a importância do café na pauta de exportações;

PIB, propulsor na soma da riqueza do país, dentre outros nesta ramificação de beneficiados

por resultados frutíferos da cooperativa.

Com a aplicação do relatório, a análise sucinta por produto de cada ferramenta

utilizada além de favorecer as tomadas de decisão como elevação no preço de venda,

incentivo a determinado produto, diminuição de custos ou dispêndios, as demonstrações

contábeis também sofrerão modificações, figurando em destaque para os usuários externos,

como bancos, fornecedores, clientes, que apenas visualizam as informações exteriorizadas

pela entidade por meio das demonstrações contábeis fruto do trabalho interno.

Ao verificar a implementação deste relatório na cooperativa, outras também poderão

utilizá-lo visando as mesmas alterações positivas para a entidade. O fomento e alcance da

vantagem competitiva de uma cooperativa em contrapartida de entidades privadas auxiliam

famílias totalmente dependentes deste método laboral, auxílio este dever inerente ao Estado.

Por se tratar de uma cooperativa agrícola, o relatório também poderá ser aplicado aos outros

produtos de seu mix dentro de suas características e limitações. Além de auxiliar o segmento

do café com o relatório proposto, os outros produtos também poderão figurar afetando assim

positivamente seus resultados e análises.

Este relatório será de utilidade ímpar para a cooperativa, que atualmente não se utiliza

deste método, devido ao ganho de informações adicionais na esfera interna, tais como a

margem de contribuição, pontos de equilíbrio, representações de custos ou despesas de

determinado produto no total, dentre várias outras relacionadas. Sendo assim, inúmeras

análises podem ser realizadas para alavancar, alterar ou otimizar determinada situação de um

produto visando a posição estruturada e lucrativa da cooperativa além de prezar por sua

continuidade.

Sendo assim, este relatório dará maior embasamento às decisões da cooperativa,

visando sua vantagem competitiva e auxílio aos seus cooperados, parte relevante na

constituição e fomento de uma cooperativa. Além de internamente, na esfera exterior a

imagem da cooperativa com usuários externos será de destaque ao visualizarem eficientes

resultados ao desenvolver o produto tanto no mercado interno quanto externo afetando assim

de maneira positiva a economia do país, esta dependente dos recursos agrícolas, que se

destacam na pauta de exportações e criação de riqueza.

139



Com relação às limitações, a elaboração do trabalho foi pautada em analisar uma

cooperativa agrícola e dentre seu rol de produtos, o escolhido foi o café, produto de destaque

no Brasil e no mundo. Ademais, o processo de movimentação do café foi limitado a compra e

posterior torrefação em contrapartida da intermediação e devolução.

Foi logrado êxito no alcance dos objetivos, pois o relatório foi elaborado e disposto de

maneira simples para a compreensão de leigos. Com ele, o ganho de informações reportadas

aos usuários pertinentes é vasto, como o desempenho por produto, margem por produto,

pontos de equilíbrio, dentre outras informações antes não exploradas ao analisar se e de qual

maneira uma cooperativa se utiliza da contabilidade gerencial. Portanto, as informações

apuradas pelo relatório são extremamente relevantes sob o ponto de vista da continuidade,

lucratividade e vantagem competitiva da cooperativa, ao aplicar o mesmo de maneira paliativa

e minuciosa em seu cotidiano.

9. Referências

ATKINSON, Anthony et al. Contabilidade Gerencial. 2ª São Paulo: Atlas, 2008.

GIL, Antônio Carlos. Como elaborar projetos de pesquisa. 4ª ed. São Paulo, Atlas, 2008.

MARCONI, Marina de Andrade; LAKATOS, Eva Maria. Fundamentos de Metodologia

Científica. 7ª ed. São Paulo, Atlas, 2010.

MARTINS, Eliseu. Contabilidade de Custos. São Paulo: Atlas, 2010.

RUIZ, João Alvaro. Metodologia Científica – Guia para eficiência nos estudos. 6ª ed. São

Paulo, Atlas, 2011.

SANTOS, Luciana Pucci; WAGNER, Ricardo. Processo decisório e tomada de decisão: um

dualismo. Simpósio de Excelência em Gestão e Tecnologia, [s. L], p.1-15, 2007.

VENTURA, Magda Maria. O Estudo de Caso como Modalidade de Pesquisa. Revista

SOCERJ, Rio de Janeiro, v. 20, n. 5, p. 383-386, set/out, 2007.

relatÓrio gerencial para tomada de decisÃo em...

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