S2C2T1Fl.786

1

785

S2C2T1 MINISTRIODAFAZENDACONSELHOADMINISTRATIVODERECURSOSFISCAISSEGUNDASEODEJULGAMENTO

Processon 18470.728514/201466

Recurson Voluntrio

Acrdon 2201003.7482Cmara/1TurmaOrdinriaSessode 05dejulhode2017

Matria IRPF

Recorrente DARIOLEONARDOCONCA

Recorrida FAZENDANACIONAL

ASSUNTO:IMPOSTOSOBREARENDADEPESSOAFSICAIRPFExerccio:2011,2012

DIREITO DE IMAGEM. ASPECTO PATRIMONIAL. POSSIBILIDADEDECESSO

O direito imagem decorre do direito personalidade, esse sim,intransmissvel e irrenuncivel. J aquele, o direito de imagem, direitodecorrente do direito de personalidade, pode em seu aspecto positivo,patrimonial ser transmitido,exploradoporpessoa jurdicaconstitudaparaestefim.

RENDIMENTOSDOEXTERIOR.CHINA.

Os tratados e as convenes internacionais revogam ou modificam alegislaotributriainterna,eseroobservadospelaquelhessobrevenha.

Vistos,relatadosediscutidosospresentesautos.

Acordamosmembrosdocolegiado,pormaioriadevotos,emdarprovimentoaorecursovoluntrio.VencidososConselheirosCarlosAlbertodoAmaralAzeredoquedavaprovimentoparcialeDioneJesabelWasilewski,DanielMeloMendesBezerraeJosAlfredoDuarteFilho,quedavamprovimentoparcialemmaiorextenso.DesignadopararedigirovotovencedoroConselheiroCarlosHenriquedeOliveira.

(assinadodigitalmente)

CarlosHenriquedeOliveiraPresidenteeRedatordesignado.

(assinadodigitalmente)

CarlosAlbertodoAmaralAzeredoRelator.

ACR

DO

GERA

DO N

O PG

D-CA

RF PR

OCES

SO 18

470.7

2851

4/201

4-66

Fl. 786DF CARF MF

18470.728514/2014-66 2201-003.748 SEGUNDA SEO DE JULGAMENTO Voluntrio Acrdo 2 Cmara / 1 Turma Ordinria 05/07/2017 IRPF DARIO LEONARDO CONCA FAZENDA NACIONAL Recurso Voluntrio Provido Crdito Tributrio Exonerado CARF Relator 2.0.4 22010037482017CARF2201ACC Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Fsica - IRPF Exerccio: 2011, 2012 DIREITO DE IMAGEM. ASPECTO PATRIMONIAL. POSSIBILIDADE DE CESSO O direito imagem decorre do direito personalidade, esse sim, intransmissvel e irrenuncivel. J aquele, o direito de imagem, direito decorrente do direito de personalidade, pode - em seu aspecto positivo, patrimonial - ser transmitido, explorado por pessoa jurdica constituda para este fim. RENDIMENTOS DO EXTERIOR. CHINA. Os tratados e as convenes internacionais revogam ou modificam a legislao tributria interna, e sero observados pela que lhes sobrevenha. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento ao recurso voluntrio. Vencidos os Conselheiros Carlos Alberto do Amaral Azeredo que dava provimento parcial e Dione Jesabel Wasilewski, Daniel Melo Mendes Bezerra e Jos Alfredo Duarte Filho, que davam provimento parcial em maior extenso. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Carlos Henrique de Oliveira. (assinado digitalmente) Carlos Henrique de Oliveira - Presidente e Redator designado. (assinado digitalmente) Carlos Alberto do Amaral Azeredo - Relator. EDITADO EM: 19/07/2017 Participaram da sesso de julgamento os conselheiros: Carlos Henrique de Oliveira, Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Dione Jesabel Wasilewski, Jos Alfredo Duarte Filho, Marcelo Milton da Silva Risso, Carlos Alberto do Amaral Azeredo, Daniel Melo Mendes Bezerra e Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim. Trata o presente da Auto de Infrao de Imposto sobre a Renda da Pessoa Fsica, relativo ao exerccio de 2011 e 2012, fl. 425/440, pelo qual a Autoridade Administrativa lanou crdito tributrio, consolidado, em outubro de 2014, no valor de R$ 23.816.618,34, incluindo multa por lanamento de ofcio de 75%.No Termo de Verificao e Constatao Fiscal de fl 412 a 424 possvel identificar os motivos em que se baseou a Autoridade Fiscal para promover o lanamento, dentre os quais merecem destaque:- que a fiscalizao teve origem em supostas irregularidades identificadas em diligncia fiscal levadas a efeito no Fluminense Football Club e Unimed-Rio Cooperariva de Trabalho Mdico do Rio de Janeiro;- que o sujeito passivo foi intimado a apresentar documentao comprobatria dos rendimentos isentos e no tributveis, declarados para os exerccios de 2011 e 2012, recebidos de Dario L Conca Emp Esportivos Ltda;- que, em resposta, foram apresentados:a) contrato preliminar de patrocnio e outras avenas firmado entre o Sr. Dario Leonardo Conca e So Paulo Alpargatas S.A.;b) contrato firmado entre a Dario L Conca Empreendimentos Esportivos Ltda e Evergrande Real Estate Group;c) guias de impostos recolhidos na China;d) livros dirios da empresa Dario L Conca Empreendimentos esportivos para o perodo.- que aps termos de intimao, pode-se afirmar que no houve contrato definitivo com a So Paulo Alpargatas, foi comprovado pagamento de impostos na China e no houve compensao ou restituio de imposto pago no exterior-- que nos exerccios de 2011 e 2012, o fiscalizado declarou rendimentos isentos e no tributveis recebidos de Dario L Conca Empreendimentos Desportivos Ltda na ordem de R$ 1.900.000,00, em 2011, e R$ 34.900.000,00, em 2012;- que os rendimentos em tela decorrem de contrato de licenciamento de direitos de uso de nome, voz e imagem do atleta e devem ser tributados na pessoa fsica;- que a nica finalidade de interposio da pessoa jurdica entre o efetivo executor de obrigao personalssima e o contratante foi mascarar a remunerao para ao profissional e assim esquivar-se de tributao mais gravosa incidente sobre rendimentos das pessoas fsicas;- que embora o contrato "preliminar" com a So Paulo Alpargatas ter sido celebrado, corretamente, com a pessoa fsica do atleta, a remunerao recebida foi constituiu receita da pessoa jurdica;- que no obstante s informaes prestada fiscalizao de transferncia para China, em 2011, o contribuinte apresentou declaraes de rendimentos normais para os exerccios de 2011 e 2012, no apresentou declarao da sada definitiva do pas e no permaneceu na China por perodo superior a 183 dias, o que configura manuteno de sua condio de residente no pas, o que importa tributao, no Brasil, dos valores recebidos de fontes no exterior;- que tal qual ocorrido no Brasil, na China, houve a celebrao de contrato de trabalho de jogador de futebol, firmado entre o prprio atleta e o Guang Zhou Evergrande Football Clube e um contrato de cesso de direitos de uso do nome e imagem firmado entre a Evergrade Real Estate Group e a Dario L Conca Empreendimentos Desportivos Ltda.- que os valore pagos pela cesso de direito de uso de nome e imagem so lquidos e seriam depositados em conta bancria de Agncia do CITYBANK sediada no Rio de Janeiro/RJ;- que os valores recebidos pelo contrato de jogador teriam sido tributados no exterior;- que, para fins de apurao da matria tributvel, a Fiscalizao reajustou o rendimento bruto, adicionando o imposto retido na China e efetuando a compensao do imposto pago no exterior (clculos em fl. 422);- que sobre os rendimentos recebidos do exterior, foram lanadas multas isoladas pelo no recolhimento do carn leo.Ciente do lanamento em 10 de outubro de 2014, fl. 458, inconformado, o contribuinte apresentou, tempestivamente, a Impugnao de fl. 497 a 533, onde apresentou os argumentos que entendia lastrear o pleito de cancelamento do Auto de Infrao.Em julgamento de 1 Instncia, fl. 602 a 622, assim a Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento Relatou os argumentos do impugnante:O contribuinte foi cientificado do lanamento em 10/10/2014 (fls. 458) e apresentou, em 10/11/2014, a impugnao de fls. 497/533, por intermdio de mandatrio (fls. 535), na qual teceu, em sntese, os seguintes argumentos:- o entendimento de que a pessoa jurdica Dario L Conca Empreendimentos Esportivos Ltda. no poderia explorar o direito de imagem do interessado improcedente, conforme legislao em vigor;- parte dos valores pagos pela UNIMED se refere, na verdade, cesso de direitos econmicos no atrelados imagem ou a quaisquer outros direitos personalssimos do impugnante, razo por que no se aplicam a essa parte os motivos alegados pela fiscalizao para fundamentar a lavratura do auto de infrao;- o direito ao uso da imagem, por ter natureza patrimonial, pode ser cedido a terceiros, inclusive a pessoa jurdica;- o art. 980-A, pargrafo 5, do Novo Cdigo Civil, deixa clara a possibilidade de o direito patrimonial de uso de imagem de pessoa fsica ser atribudo a uma EIRELI, que nada mais do que uma pessoa jurdica, passando ela a ser a efetiva titular das receitas advindas da explorao econmica do referido direito;- cita o disposto no art. 87-A da lei n 9.615, de 24/03/1998, includo pela Lei n 12.395, de 16/03/2011, que estabelece que "O direito ao uso da imagem do atleta pode ser por ele cedido ou explorado, mediante ajuste contratual de natureza civil e com fixao de direitos, deveres e condies inconfundveis com o contrato especial de trabalho desportivo.";- o fato de os contratos de cesso do direito de uso de imagem firmados pela pessoa jurdica Dario L Conca Empreendimentos Esportivos Ltda. envolverem obrigao de natureza personalssima por parte de um de seus scios no suficiente para deslocar os rendimentos da pessoa jurdica para o impugnante, conforme entendeu a fiscalizao;- a Lei n 11.196, de 2005, no art. 129, instituiu a possibilidade de o servio de carter personalssimo do scio ser prestado pela pessoa jurdica da qual participa e ser nela tributado;- no existe fundamento legal para a desconsiderao dos contratos firmados pela pessoa jurdica Dario L Conca Empreendimentos Esportivos Ltda.;- os valores pagos por Evergrande Real Estate Group no estariam sujeitos tributao no Brasil pelo fato de ter-se mudado para a China no ano-calendrio 2011, em carter permanente;- para fins de cumprimento do acordo destinado a evitar a dupla tributao firmado entre Brasil e China, o impugnante deve ser considerado residente na China, e no no Brasil;- parte dos pagamentos efetuados pela UNIMED refere-se contraprestao paga a Dario L Conca Empreendimentos Esportivos Ltda. pela cesso definitiva da totalidade dos direitos econmicos de atleta que a referida empresa detinha, e no do direito de imagem;- os direitos econmicos cedidos pela Dario L Conca Empreendimentos Esportivos Ltda. a UNIMED no esto diretamente vinculados ao impugnante, nem decorrem de direito personalssimo a ele atribuvel;- os direitos econmicos consistem numa expectativa de receita futura do clube empregador do atleta em razo de eventual cesso do direito federativo para outro clube, de modo que os direitos econmicos apenas existiro se o referido atleta for negociado de um clube para o outro durante a vigncia do seu contrato de trabalho;- devem ser excludos da base de clculo do imposto os valores pagos pelos direitos econmicos de atleta cedidos pela Dario L Conca Empreendimentos Esportivos Ltda. UNIMED;- no caso de manuteno da infrao, deve ser efetuada a compensao dos tributos recolhidos pela pessoa jurdica Dario L Conca Empreendimentos Esportivos Ltda. com os valores apurados no auto de infrao;- a multa lanada isoladamente, no percentual de 50%, descabida, pois aplicada concomitantemente com a multa proporcional de 75%, o que caracteriza bis in idem;- no procede a cobrana de juros sobre as multas lanadas no auto de infrao, uma vez que a legislao em vigor no prev tal possibilidade.O contribuinte cita, ainda, em diversos pontos de sua impugnao, entendimentos da doutrina, decises judiciais e decises administrativas de rgos colegiados para justificar o seu entendimento.Diante de tais argumentos, aps elencar suas razes e fundamentos legais, o Colegiado de 1 Instncia julgou, por unanimidade, improcedente a impugnao, externando as concluses abaixo resumidas:Da omisso de rendimentos do trabalho sem vnculo empregatcio - Do direito de imagem(...) Dessa forma, dado todo o exposto, entendo que se encontra sobejamente comprovado que, em relao aos rendimentos auferidos com base nos supostos contratos de cesso de uso de imagem, formalmente celebrados entre as pessoas jurdicas Dario L Conca Empreendimentos Esportivos Ltda., UNIMED-Rio e So Paulo Alpargatas, a verdadeira relao jurdico-tributria se estabeleceu materialmente entre a pessoa fsica do impugnante e tais empresas, no se aplicando situao do interessado o disposto nos arts. 129 da Lei n 11.196/2005 e 980-A, pargrafo 5, da Lei n 10.406, de 10 de janeiro de 2002 (Cdigo Civil).Dos direitos econmicos(...) No caso, como no foi apresentado contrato de cesso de direitos econmicos entre o contribuinte, titular originrio dos direitos econmicos pertencentes ao atleta, e a Dario L Conca Empreendimentos Esportivos Ltda., bem como o contrato de fls. 574/581 no pode ser oposto ao Fisco por falta de comprovao de assinatura, data do negcio e registro pblico, no h como afastar a tributao do contribuinte quanto aos rendimentos a ele vinculados.Dessa forma, diante da inexistncia de comprovao de cesso/transferncia dos direitos econmicos pertencentes ao atleta a pessoa jurdica, os argumentos do contribuinte no podem ser acatados pelo Fisco para justificar a tributao na pessoa jurdica, em detrimento da tributao na pessoa fsica.Da omisso de rendimentos recebidos de fontes no exterior(...) Dessa forma, uma vez que o interessado manteve a sua condio de residente no Brasil no ano-calendrio 2011, e j esclarecido que, em relao aos rendimentos auferidos com base no suposto contrato de cesso de uso de imagem, a verdadeira relao jurdico-tributria se estabeleceu materialmente entre a pessoa fsica do impugnante e o Evergrande, h de ser mantido o lanamento desta infrao.Da falta de recolhimento do IRPF devido a ttulo de carn-leo. Multa Isolada(...) Logo, como o contribuinte omitiu valores recebidos do exterior no campo referente a rendimentos tributveis de sua declarao de rendimentos, bem como deixou de recolher tempestivamente o imposto devido a ttulo de carn-leo sobre os valores recebidos, cabvel a aplicao das duas multas: a isolada, que deve incidir sobre o valor do imposto que deixou de ser pago em cada ms do ano-calendrio, e a proporcional, incidente sobre o imposto suplementar apurado no ajuste anual.Dos juros sobre multas(...) Assim, tem plena previso legal a incidncia de juros moratrios sobre as multas aplicadas, haja vista estas comporem o crdito tributrio. No entanto, ressalto que no demonstrativo de juros e multa constante do auto de infrao, no h, ainda, o acrscimo dos juros sobre a parcela referente s multas, mas to-somente sobre o imposto de renda, tal acrscimo ser apurado a partir da data do vencimento das multas.Dessa forma, no procede a alegao da interessada de que no existe previso legal para a cobrana de juros SELIC sobre as multas lanadas de ofcio.Citaes doutrinrias, decises judiciais e administrativas(...)Contudo, as decises administrativas trazidas ao processo pela contribuinte no se constituem em normas gerais, razo pela qual seus julgados no se aplicam a qualquer outra ocorrncia, seno quela objeto da deciso. Cumpre esclarecer que a eficcia de tais decises limita-se especificamente ao caso julgado e s partes inseridas no processo de que resultou a deciso.(...)Quanto s citaes doutrinrias, deve ser esclarecido que no compete ao rgo Julgador Administrativo apreciar alegaes mediante juzos subjetivos, como as doutrinas trazidas ao processo pela contribuinte, uma vez que a atividade administrativa deve ser exercida de forma plenamente vinculada, sob pena de responsabilidade funcional.Do pedido de compensaoNo que concerne ao pedido de compensao dos tributos recolhidos pela pessoa jurdica Dario L Conca Empreendimentos Esportivos Ltda., h de ser esclarecido que eventuais recolhimentos indevidos de tributos efetivados pela pessoa jurdica em razo do negcio jurdico que se comprovou simulado devem ser objeto de postulao especfica por parte daquela sociedade e, portanto, no podem ser aproveitados neste processo administrativo para compensar tributos devidos em razo da relao jurdica dissimulada que tem por sujeito passivo o impugnante. (...)Ciente do Acrdo da DRJ, ainda inconformado, a contribuinte apresentou, tempestivamente, o Recurso Voluntrio de fl. 628 a 686, no qual reitera os argumentos j expressos em sede de impugnao, os quais sero tratados no curso do voto a seguir.A partir de fl. 713 a 737, foram inseridas nos autos as Contrarrazes da Procuradoria da Fazenda Nacional, onde foram evidenciados os argumentos da representao da Fazenda para fazer valer seu entendimento sobre a necessidade de manuteno da exigncia. o relatrio necessrio. Conselheiro Carlos Alberto do Amaral Azeredo - RelatorPor ser tempestivo e por preencher as demais condies de admissibilidade, conheo do Recurso Voluntrio e passo a sua anlise estruturando o presente voto nos mesmos moldes em que foi estruturada a defesa.Das Consideraes preliminaresAps breve histrico da lide administrativa, antes de entrar propriamente nas razes do recurso, o recorrente apresenta consideraes que entende relevantes, as quais podem ser assim resumidas:- que jogador de futebol internacionalmente conhecido e que, alm da atuao profissional propriamente dita, tem sua imagem comercializada e explorada em publicidade e artigos para venda;- que os servios de jogador foram objeto de contrato com vnculo empregatcio e que o direito de imagem, foi explorado pela Dario L Conta Empreendimentos Desportivos Ltda (DLC);- que o licenciamento do direito de uso da imagem no se confunde com a atividade de jogador de futebol, conforme reconhecido pela Fiscalizao e pela deciso recorrida;- o que no poderia ser diferente, j que o art. 87-A da lei 9.615/98 (Lei Pel) estabelece expressamente que o direito de uso da imagem pode ser cedido ou explorado, mediante ajuste contratual de natureza civil com fixao de direitos, deveres e condies inconfundveis com o contrato especial de trabalho desportivo;- que mesmo aps deixar de jogar futebol a explorao de sua imagem continua, o que confirma a distino entre tal explorao e a atividade de jogador;- que o que se discute a possibilidade de o direito de uso de imagem de determinada pessoa fsica ser explorada por uma pessoa jurdica;- que embora a Fiscalizao tenha afirmado que todos os valores pagos pela Unimed seriam relativos autorizao e explorao do uso de imagem, parte dos montantes pagos se referem a cesso de direitos econmicos.DA POSSIBILIDADE DE UMA PESSOA FSICA CEDER A QUALQUER PESSOA JURDICA O DIREITO PATRIMONIAL DE USO DE SUA IMAGEM PARA POSTERIOR EXPLORAO ECONMICAAps resumir o entendimento da Fiscalizao e da deciso recorrida, o contribuinte reconhece que o direito imagem uma espcie do direito personalidade, que assegurado pela prpria Constituio Federal, no art. 5, incisos X e XXVIII "a", mas afirma que, ao contrrio do que conclui a Fiscalizao e o Julgador de 1 instncia, o art. 11 do Cdigo Civil no veda a possibilidade de o direito de uso da imagem, em seu aspecto patrimonial, ser cedido a terceiros, inclusive pessoas jurdicas, com vistas explorao econmica.Para corroborar tal concluso, cita precedente judicial, artigo da lavra de ex-membro deste CARF e entendimentos doutrinrios que reconhecem duplo contedo em relao ao direito de imagem, um relacionado ao aspecto moral, este sim intransfervel, e outro relacionado ao aspecto patrimonial e passvel de explorao econmica.Sustenta que o Art. 980-A, 5 do mesmo Cdigo Civil, prev de forma clara e expressa a possibilidade do titular do direito (imagem, nome, marca ou voz) ced-lo a uma EIRELI para explorao econmica.Em razo da afirmao da DRJ de que a previso citada no pargrafo precedente no se aplicaria DLC, por esta no configurar uma EIRELI, alega o recorrente que no haveria motivos para se concluir que a atribuio do direito patrimonial de uso de imagem estivesse restrito a esse tipo societrio. Argumenta que o que se pretendeu demonstrar na impugnao que direitos de imagem so transmissveis, do contrrio, restaria sem fundamento o art. 980-A, 5 do Cdigo Civil.Aduz que o prprio Poder Executivo, ao pretender aumentar a carga tributria incidente sobre as receitas advindas da explorao de direitos de imagem por pessoas jurdicas que optaram por ser tributadas com base no lucro presumido (MP 690/2015 - no convertida em lei), reconheceu a possibilidade de pessoa jurdicas explorarem direitos patrimoniais de uso de imagem.Argumenta que o fato de os contratos firmados pela DLC envolverem obrigao de natureza personalssima no suficiente para deslocar os rendimentos para o recorrente.Alega que a legislao tributria h muito prev a possibilidade e a licitude de prestao de servios de natureza estritamente pessoal por pessoa jurdica, o que restaria indiscutvel com a redao art. 129 da lei 11.196/2005, segundo o qual, os rendimentos decorrentes de servios personalssimos prestados por scios devem ser tributados de acordo com a legislao aplicvel s pessoas jurdicas.A ttulo de argumentao, afirma que, ainda que se pudesse afirmar que a autorizao de direito de uso de imagem no estaria abrangida pelo citado art. 129, no h razo para se concluir que apenas os servios personalssimos de carter intelectual poderiam ser prestado por pessoa jurdica, pois o referido dispositivo apenas evidenciou o que sempre foi permitido pela legislao.Por sua vez, a representao da Fazenda Nacional sustenta que inaplicvel ao caso em tela os termos do art. 87-A da Lei 9.615/98, j que tal redao foi dada pela Lei 12.395/11, com vigncia a partir de 17 de maro de 2011.Afirma que, da mesma forma, o art. 980-A, 5 do Cdigo Civil somente entrou em vigor em janeiro de 2012. Ademais, inaplicvel, ainda, ao caso sob apreo, por ser norma dedicada a Empresa Individual de Responsabilidade Ltda e no s pessoa jurdicas em geral.Aduz que o art. 129 da lei 11.196/2005 se refere prestao de servios intelectuais, inclusive de natureza cientfica, artstica ou cultural, o que no o caso da cesso de direitos de imagem. Citando alguns entendimentos doutrinrios e ressalta a dvida sobre a natureza se servio prestado da cesso de direitos de imagem.Alega que os compromissos contratados so assumidos pela pessoa fsica, de modo que a pessoa jurdica no teria como cumpri-los. Alem disso, afirma que o proveito econmico foi auferido diretamente pela pessoa fsica e que somente ela poderia ser sujeito da relao jurdico-tributria.Em seguida faz algumas consideraes especificamente em relao ao contrato firmado com a So Paulo Alpargatas, o qual teria sido firmado diretamente pelo atleta.Diante de todas as relevantes contribuies para o tema, sejam elas trazidas pelo recorrente, sejam as colacionadas pelos demais partcipes do presente processo (Fiscalizao, DRJ e PFN), entendo relevante, inicialmente, destacar a concluso a que o prprio recorrente chegou em certo estgio de suas argumentaes. Concluso esta que me parece unnime: o direito de imagem uma e espcie do direito de personalidade que assegurado pela prpria Constituio Federal.A partir da, penso que posso trazer a minha contribuio para a lide administrativa.Historicamente, o advento de uma nova Constituio representa a instaurao de um novo ordenamento jurdico e, embora permanecendo vigente a legislao ordinria naquilo que no colidir com a nova Carta, temos, como regra, uma ruptura com a ordem vigente anterior. O nossa atual Constituio Federal fruto de um desses momentos, em que o descontentamento com o regime instaurado em 1967, bastante alterado em 1969, levou promulgao da conhecida como Constituio Cidad, que, naturalmente, em contraponto maior rigidez verificada no regime anterior, caracteriza-se por ser amplamente democrtica, em particular pela grande preocupao com a dignidade da pessoa humana.Neste novo ordenamento, ainda que no tenha sido o Brasil quem inaugurou essa tendncia, os direitos personalidade so considerados inatos humanidade, so direitos absolutos, irrenunciveis e oponveis a todos, conforme bem preceitua o art. 11 da Lei 10.406/2002 - Cdigo Civil. Portanto, devem ser protegidos de forma absolutamente diferenada. Tal proteo deve ser observada por todos os ngulos, servindo de baliza para legislador constitucional reformador, para o legislador ordinrio, para a edio de normas infra-legais, para o aplicador do Direito e para o prprio titular do direito tutelado.No identifico no caso em tela nenhuma dificuldade em reconhecer que, de fato, h duas vertentes distintas em relao ao direito de imagem. Uma relacionada ao aspecto moral e outra ao aspecto patrimonial. Reconheo, ainda, a possibilidade de explorao econmica do direito de imagem de cunho patrimonial, mas com limites claros na rigorosa baliza a que se submete o direito de personalidade. Como dito alhures, mesmo o legislador constitucional reformador est limitado ao dispor sobre tal direito fundamental, no podendo inovar o ordenamento jurdico de forma que possa macular o cuidado com que a Constituio Federal tratou do tema.Assim, no mbito da aplicao do Direito, matria afeta a esta Corte, necessrio interpretar os textos legais e regulamentares vigentes de modo a identificar, em cada norma, o seu esprito, que, naturalmente, deve estar alinhado ao normativo Maior.No se trata de negar validade a um texto legal, mas to s identificar a interpretao, lcida, que melhor encarna os valores que, decerto, deram-lhe causa.Passemos anlise dos comandos normativos utilizados pela defesa para lastrear suas razes:Lei 10.406/2002 - Cdigo CivilArt. 11. Com exceo dos casos previstos em lei, os direitos da personalidade so intransmissveis e irrenunciveis, no podendo o seu exerccio sofrer limitao voluntria.Como se nota, apenas nos casos previstos em lei que pode ocorrer alguma relativizao do direito personalidade, no bastando a inexistncia de vedao. Pelo contrrio, necessrio a existncia de permissivo legal expresso.Alega o recorrente que a legislao, h muito, prev a possibilidade e a licitude de prestao de servios de natureza estritamente pessoal por pessoa jurdica, o que restaria indiscutvel com a redao art. 129 da lei 11.196/2005:Art. 129. Para fins fiscais e previdencirios, a prestao de servios intelectuais, inclusive os de natureza cientfica, artstica ou cultural, em carter personalssimo ou no, com ou sem a designao de quaisquer obrigaes a scios ou empregados da sociedade prestadora de servios, quando por esta realizada, se sujeita to-somente legislao aplicvel s pessoas jurdicas, sem prejuzo da observncia do disposto no art. 50 da Lei no 10.406, de 10 de janeiro de 2002 - Cdigo Civil.Ora, no h que se confundir a cesso do direito imagem com a prestao pessoal de servios intelectuais, pois, servio intelectual aquele que se contrape ao servio braal, em regra prestado por quem est preparado intelectualmente, academicamente ou no. H situaes que tal preparo tamanho que distingue o prestador dentre os demais, resultando em interesse do contratante de que o servio adquirido seja prestado pessoalmente pelo prprio profissional. Portanto, no tem amparo ftico a pretenso do recorrente de equiparar os dois institutos absolutamente diversos. Ademais, no h que se falar que tal regra s veio para reafirmar algo que j era permitido, pois, como j vimos, apenas nos casos previstos em lei que pode ocorrer alguma relativizao do direito personalidade. Vejamos agora o que prev a Lei 9.615/98 ( Lei Pel):Art. 87-A. O direito ao uso da imagem do atleta pode ser por ele cedido ou explorado, mediante ajuste contratual de natureza civil e com fixao de direitos, deveres e condies inconfundveis com o contrato especial de trabalho desportivo. (Includo pela Lei n 12.395, de 2011).Pargrafo nico. Quando houver, por parte do atleta, a cesso de direitos ao uso de sua imagem para a entidade de prtica desportiva detentora do contrato especial de trabalho desportivo, o valor correspondente ao uso da imagem no poder ultrapassar 40% (quarenta por cento) da remunerao total paga ao atleta, composta pela soma do salrio e dos valores pagos pelo direito ao uso da imagem. (Includo pela Lei n 13.155, de 2015)No caso em comento, entendo que as limitaes j expressas que incidem sobre o direito personalidade so suficientes para atestar a impossibilidade de aplicao retroativa dos preceitos acima. Em relao aos eventuais perodos lanados constantes do ano -calendrio de 2011 e, portanto, j dentro da vigncia do texto legal, nada muda, pois o que se v s a confirmao da regularidade do lanamento.Quando a lei, em seu novo texto, traz a previso de que o direito ao uso da imagem do atleta pode ser por ele cedido ou por ele explorado, identifico exatamente o que aconteceu no caso ora sob anlise. Pois o contribuinte cedeu seus direitos de imagem Unimed-Rio Cooperariva de Trabalho Mdico do Rio de Janeiro; cedeu seus direitos de imagem So Paulo Alpargatas S.A.; e, ainda, cedeu seus direitos de imagem Evergrande Real State Group.Embora haja contratos de cesso de imagem em que a DLC tenha participado na condio de cedente, sempre o fez, no mximo, juntamente com o recorrente, que figura em todos instrumentos, seja na condio de contratado seja na condio de anuente, o que depreende dos documentos juntas em fl. 287, 293, 398, 402, 443 e 445, Escapa compreenso tanta discusso em relao a uma suposta cesso Dario L Conta Empreendimentos Desportivos, pois no h nos autos qualquer elemento comprobatrio que esse contrato tenha sido firmado. Pelo que se tem, a questo discutida se d apenas em tese. Ou seja, no foi demonstrado nos autos que o titular do direito tenha, efetivamente, cedido tal direito DLC. Esta sim, aparece em contratos com terceiros intitulada de cedente e titular dos direitos de imagem, nome e voz ao atleta, mas no demonstra a forma de obteno de tal direito.Vale ressaltar que o Julgador de 1 instncia, em fl. 614, j havia alertado para a inexistncia de comprovao de tal contrato entre o recorrente e a DLC, mesmo assim, sequer em sede de Recurso Voluntrio o citado instrumento foi apresentado, o que parece corroborar tal concluso.E mais, dentro daquele esprito Constitucional de resguardar o direito personalidade, inclusive, contra as investidas do seu prprio titular, entendo que, para o recorrente, o melhor que ele fez foi no fazer.Explica-se: embora qualquer contrato que estipulasse uma clusula ilegal pudesse ser revisto no judicirio, os documentos juntados nos autos evidenciam que a constituio da DLC ocorreu em 2008, figurando como scio o recorrente, titular de 99,97% das quotas sociais. J a Sra. Sueli Ventura da Silva, detinha apenas 0,03% da sociedade.No obstante sua modesta participao, a Sra. Suely figurou como nica administradora da PJ, cujos atos constitutivos contavam com clusula de excluso de scio quotista (Clusula dcima primeira - fl. 274), o que penderia-nos levar inslita situao de um direito to caro, como o da personalidade, ser formalmente desconectado da pessoa. Talvez, em uma viso catastrfica, seria uma espcie de escravido dos tempos modernos, ou seja, a retorno a um perodo histrico em que as pessoas tinham dono. Portanto, parece-me que foi mais adequado no fazer esse tal contrato com a DLC. bem verdade que alteraes posteriores melhoraram o texto do Contrato Social em tela, mas, ao contrrio do que afirma o recorrente, ainda hoje, no tem poderes formais de administrao sobre a sociedade.De forma absolutamente alinhada aos preceitos at aqui discutidos, em particular ao previsto no seu prprio art. 11, a Lei 10.406/2002 - Cdigo Civil, com a redao dada ela Lei 12.441/11, dispe: DA EMPRESA INDIVIDUAL DE RESPONSABILIDADE LIMITADAArt. 980-A. A empresa individual de responsabilidade limitada ser constituda por uma nica pessoa titular da totalidade do capital social, devidamente integralizado, que no ser inferior a 100 (cem) vezes o maior salrio-mnimo vigente no Pas. 1 O nome empresarial dever ser formado pela incluso da expresso "EIRELI" aps a firma ou a denominao social da empresa individual de responsabilidade limitada. (Includo pela Lei n 12.441, de 2011) 2 A pessoa natural que constituir empresa individual de responsabilidade limitada somente poder figurar em uma nica empresa dessa modalidade. 3 A empresa individual de responsabilidade limitada tambm poder resultar da concentrao das quotas de outra modalidade societria num nico scio, independentemente das razes que motivaram tal concentrao. 4 ( VETADO) 5 Poder ser atribuda empresa individual de responsabilidade limitada constituda para a prestao de servios de qualquer natureza a remunerao decorrente da cesso de direitos patrimoniais de autor ou de imagem, nome, marca ou voz de que seja detentor o titular da pessoa jurdica, vinculados atividade profissional. 6 Aplicam-se empresa individual de responsabilidade limitada, no que couber, as regras previstas para as sociedades limitadas. Portanto, identifico aqui um permissivo para que o titular de direitos de imagem, nome, marca ou voz possa tributar os rendimentos decorrentes em Empresa Individual constituda nos termos do caput. Mas veja que a preocupao do legislador continua, pois tal empresa , por natureza, integramente do seu titular, que detm 100% das quotas.Definitivamente, no o caso em comento, seja por no ser a DLC uma EIRELI, seja por inexistir contrato de cesso de direitos com a DLC, seja por conta da vigncia de tal preceito ter iniciado em 180 dias contados da data da publicao da lei 12.441/11, ou seja, janeiro de 2012, fora portanto de qualquer dos fatos geradores aqui lanados.E nem se diga que, em razo dos preceitos que constaram no texto originrio da MP 690/2015 e que no foram convertidos em lei, o Poder Executivo reconheceu a possibilidade de pessoa jurdicas explorarem direitos patrimoniais de uso de imagem. Ora, tal instrumento foi editado em 2015, quando j havia tal permissivo legal restrito s EIRELI. O que observo foi a tentativa de alterar base de calculo do tributo nos casos de valores recebidos em razo de cesso de direitos de imagem. Afinal, a sistemtica do Lucro Presumido em percentual de 32% para prestadores de servio, todos ho de convir, mostra-se pouco razovel para receitas dessa natureza, que se apresenta quase que totalmente como lucro, por no importar em despesas para sua consecuo.Portanto, em relao ao tema em discusso e suas conseqncias em relao ao presente lanamento, entendo que no merecem prosperar as alegaes recursais.DA INEXISTNCIA DE FUNDAMENTO LEGAL PARA A DESCONSIDERAO DOS CONTRATOS CELEBRADOS POR DLCAlega o recorrente que a possibilidade da Autoridade Administrativa desconsiderar negcios jurdicos com base no nico do art. 116 da Lei 5.172/66 carece de lei ordinria que regulamente o procedimento a ser adotado. Alm disso, sustenta que no poderia o Fisco se valer do art. 50 do Cdigo Civil para desconsiderar os contratos firmados pela DLC sem a necessria autorizao judicial.J a representao da Fazenda aduz que no se trata de desconsiderao de personalidade jurdica, mas simples identificao do sujeito passivo.Ainda que desnecessrias maiores consideraes sobre o tema, pois, como visto acima, a despeito de tudo que tratamos sobre a impossibilidade jurdica de qualquer cesso de direitos de personalidade para explorao por terceiros, a DLC no comprovou qualquer titularidade de direito que pudesse ser cedido s contratantes, o fato que a atividade fiscal manteve-se integralmente dentro dos preceitos legais que regem a matria.No foram desconsiderados contratos celebrados pela DLC. O que houve foi a constituio do crdito tributrio nos exatos termos do art. 142 da Lei 5.172/66, mediante verificao da ocorrncia do fato gerador, determinao da matria tributvel, clculo do tributo devido, identificao do sujeito passivo e aplicao da penalidade aplicvel.O fato da DLC ter figurado formalmente em alguns dos contratos, os quais se apresentam como meras convenes particulares, no tem o condo de transferir para ela, a DLC, a condio de contribuinte do imposto, j que as obrigaes assumidas esto pessoal e diretamente relacionadas ao recorrente, que o adquirente da disponibilidade econmica ou jurdica necessria ocorrncia do fato gerador do IR (art. 43, 45 e 123 da Lei 5.172/66).Assim, nada a prover.DA IMPOSSIBILIDADE DE TRIBUTAO DOS RENDIMENTOS PAGOS POR FONTE SITUADA NA CHINA AINDA QUE FOSSE POSSVEL ATRIBU-LOS AO RECORRENTESustenta o recorrente que os valores pagos pela Evergrande Real State, caso mantida sua atribuio pessoa fsica, no estariam sujeitos tributao no Brasil, em particular por conta de acordo celebrado entre o Brasil e a China.Alega que no se discute a sua caracterizao, ou no, como residente no Brasil, mas o fato de ter se estabelecido, com nimo definitivo, na China e l esteve sujeito ao recolhimento de imposto de renda, conforme comprovantes de recolhimentos juntados aos autos.A deciso a quo no enfrentou o tema, limitando-se a asseverar que, com relao ao acordo destinado a evitar a dupla tributao, citado pelo interessado, j esclareceu a fiscalizao que os art. 14 e 15 do Decreto n 762, de 19/02/1993, autorizam a tributao no Brasil dos rendimentos produzidos na China.J a Procuradoria da Fazenda Nacional afirma que o critrio para se identificar se o Brasil pode ou no tributar a renda obtida no exterior se o beneficirio ou no residente no pas, nos termos definidos pelo Art. 16 do Decreto 3000/99 (RIR):Art. 16. Os residentes ou domiciliados no Brasil que se retirarem em carter definitivo do territrio nacional no curso de um ano-calendrio, alm da declarao correspondente aos rendimentos do ano-calendrio anterior, ficam sujeitos apresentao imediata da declarao de sada definitiva do Pas correspondente aos rendimentos e ganhos de capital percebidos no perodo de 1 de janeiro at a data em que for requerida a certido de quitao de tributos federais para os fins previstos no art. 879, I, observado o disposto no art. 855 (Lei n 3.470, de 28 de novembro de 1958, art. 17). (...) 3 As pessoas fsicas que se ausentarem do Pas sem requerer a certido negativa para sada definitiva do Pas tero seus rendimentos tributados como residentes no Brasil, durante os primeiros doze meses de ausncia, observado o disposto no 1, e, a partir do dcimo terceiro ms, na forma dos arts. 682 e 684 (Decreto-Lei n 5.844, de 1943, art. 97, alnea "b", e Lei n 3.470, de 1958, art. 17).Nos termos do inciso VIII do art. 84 da Constituio Federal, compete privativamente ao Presidente da Repblica celebrar tratados, convenes e atos internacionais sujeitos a referendo do Congresso Nacional.Lastreado em tal competncia, por meio do Decreto n 762/93, foi promulgado o Acordo Destinado a Evitar a Dupla Tributao e Prevenir a Evaso Fiscal em matria de Imposto sobre a Renda, entre o Governo da Repblica Federativa do Brasil e o Governo da Repblica Popular da China.Tal acordo aplica-se s pessoas residentes em um ou em ambos os Estados contratantes e abrange os tributo aqui em discusso (IR).Do Decreto em questo, merecem destaque os excertos abaixo:ARTIGO 32. Para a aplicao deste Acordo por um Estado Contratante, qualquer termo que no esteja a definido ter, a menos que seu contexto exija de forma diversa, o sentido dado pela respectiva legislao tributria, aplicvel aos impostos abrangidos por este Acordo.ARTIGO 4Residente1. Para os fins deste Acordo, a expresso "residente em um Estado Contratante" designa qualquer pessoa que, por fora da legislao daquele Estado Contratante, esteja, ali, sujeita a imposto em razo do seu domiclio, da sua residncia, da localizao de sua sede administrativa (gerncia afetiva) ou de qualquer outro critrio semelhante.2. Quando, por fora das disposies do pargrafo anterior, uma pessoa fsica for considerada residente em ambos os Estados Contratantes, sua situao ser definida de acordo com as seguintes regras:a) ser considerada residente no Estado Contratante em que disponha de habitao em carter permanente; se dispuser de habitao em carter permanente em ambos os Estados Contratantes, ser considerada residente naquele em que forem mais estreitas as suas relaes pessoais e econmicas (centro de interesses vitais);b) se no puder ser determinado o Estado Contratante onde tem o seu centro de interesses vitais ou se no dispuser de habitao em carter permanente, a pessoa fsica ser considerada residente no Estado Contratante em que permanecer habitualmente; (...)ARTIGO 14Trabalho sem Vnculo Empregatcio1. Os rendimentos obtidos por pessoa residente em um Estado Contratante, com o exerccio de profisso liberal ou de outra atividade independente, sero tributveis somente nesse Estado, exceto nos seguintes casos, em que tais rendimentos podem ser tributados tambm no outro Estado Contratante: (...)ARTIGO 15Trabalho com Vnculo Empregatcio1. Ressalvado o que dispem os Artigos 16, 18, 19, 20 e 21, os salrios, os ordenados e outras remuneraes similares, obtidas por pessoa residente em um Estado Contratante, em razo de emprego, sero tributveis apenas nesse Estado Contratante, exceto se o trabalho for efetuado no outro Estado Contratante. Se o trabalho a efetuado, as remuneraes correspondentes so tributveis nesse outro Estado. (...)ARTIGO 17Artistas e Atletas1. No obstante o disposto nos Artigos 14 e 15, os rendimentos obtidos por pessoa residente em um Estado Contratante pela participao profissional em espetculos, tais como artistas de teatro, cinema, rdio ou televiso ou pelos msicos e atletas nas suas atividades pessoais exercidas no outro Estado Contratante, sero tributados nesse outro Estado Contratante.J a o Lei 5.172/66 (CTN) prev:Art. 98. Os tratados e as convenes internacionais revogam ou modificam a legislao tributria interna, e sero observados pela que lhes sobrevenha.Considerando a traduo do Contrato de Trabalho de Jogador de Futebol Estrangeiro, fl. 137 e seguintes, possvel identificar que, a partir de 01 de julho de 2011, o recorrente passou a ter vnculo empregatcio com o Guang Zhou Football Clube, de quem recebeu, alm de salrio e bonificaes, residncia e bilhetes areos de ida e volta entre a Cidade de Guang Zhou e o Brasil, bem assim obrigou-se a participar de todos os jogos, treinamentos do time, discusses especiais de treinamento e de outras ativididades exigidas pelo seu Tcnico.Assim, identifico como inconteste que, nos termos do Acordo internacional celebrado celebrado, a condio de residente do recorrente na China, pois ainda que se considere que este tambm manteve habitao em carter permanente no Brasil, no h dvidas de que, no curso do contrato em tela, na China que o atleta mantm estreitas relaes pessoais e econmicas.Tal fato corroborado, inclusive, pelo contrato de cesso de direito de uso de nome e imagem firmado com a Evergrande Real State Group, fl. 49 a 52, cujos rendimentos podem ser considerados como rendimentos sem vnculo empregatcio.Assim, sejam os rendimentos decorrentes ou no de vnculo empregatcio, considerando que o Acordo para evitar bitributao celebrado entre o Brasil e a China revoga ou modifica a legislao interna, entendo que merece acolhida o pleito recursal, pois h que se reconhecer a condio de residente na China no curso do contrato celebrado, o que afasta a tributao no Brasil dos rendimentos oriundos do exterior.DA RETIFICAO DA BASE DE CLCULO DO AUTO PARA DELA EXCLUIR OS RENDIMENTOS PAGOS POR UNIMED A DLC A TTULO DE CESSO DE DIREITOS ECONMICOS DE ATLETAAlega o contribuinte que parte dos rendimentos recebidos pela DLC, relativos ao contrato celebrado pela Unimed e includos na base de clculo da tributao, decorrem da cesso definitiva da totalidade dos direitos econmicos, os quais, por no guardarem carter personalssimo, no estando, portanto, sujeitos aos mesmos limites impostos sobre o direito de personalidade.Sustenta, ainda, que no sendo decorrente do direito de imagem, a autuao teria apresentado motivao equivocada, j que no se lastreou em cesso de direitos econmicos.J a representao da Fazenda alega que no consta dos autos a comprovao da transferncia dos direitos econmicos do atleta DLC, alm de no ter sido assinado e registrado o contrato com a Unimed juntado s fl. 574 a 581.A despeito da aparente falta de formalizao do contrato juntado s fl. 574 a 581, a qual afastada pelo recorrente com a complementao do documento, o fato que, conforme j dito acima em relao suposta cesso do direito de imagem do atleta DLC, no h nos autos nada que demonstre que os direitos econmicos tenham sido cedidos.Ademais, o contrato com a Unimed contido em fl. 574/581 foi apresentado apenas em sede de impugnao, razo pela qual a fiscalizao lastreou a origem dos rendimentos na cesso do direito de imagem, nome e voz, conforme contratos apresentados no curso do procedimento fiscal e juntados aos autos a partir de fl. 287.Assim, no pode o contribuinte apresentar comportamento contraditrio ao no apresentar os documentos solicitados em sua integralidade e, aps, buscar proveito pessoal beneficiando-se da prpria torpeza.Por outro lado, pelo Princpio da instrumentalidade das formas, temos que a existncia do ato processual no um fim em si mesmo, mas instrumento utilizado para se atingir determinada finalidade. Assim, ainda que com vcio, se o ato atinge sua finalidade sem causar prejuzo s partes, no se declara sua nulidade.Desta forma, mesmo considerando essa aparente impropriedade da descrio dos fatos, no vislumbro a ocorrncia de qualquer prejuzo ao recorrente, que foi o real beneficirio dos rendimentos em tela, tenham eles origem na cesso de direito de imagem ou econmicos, e se defendeu adequadamente da imputao fiscal.Portanto, nada a prover neste tema.DA DEDUO, DO IRPF EXIGIDO NO AUTO, DOS TRIBUTOS PAGOS POR DLCAdmitido, a ttulo de argumentao, que as receitas auferidas pela DLC possam ser atribudas ao recorrente, entende que somente seria exigvel o valor do IRPF apurado aps a deduo dos tributos pagos pela DLC.Sustenta que, a medida que a Autoridade desloca a tributao para a Pessoa Fsica, deveria, de ofcio, deduzir os tributos pagos pela DLC e contesta a deciso recorrida que entendeu que a questo deveria ser objeto de postulao especfica da empresa.Colaciona precedentes administrativos deste Conselho que entendem devida a compensao de tributos pagos pela pessoa jurdica em decorrncia de atividade considerada personalssima.Neste tema a Procuradoria da Fazenda Nacional sustenta a mesma tese da deciso recorrida, entendendo inexistir previso legal para atendimento do pleito, bem assim por considerar indispensvel que a apresentao de Pedidos Eletrnicos de Restituio, caso o recolhimento efetuado configure crdito para o contribuinte.Embora tenha alguma razo lgica o recorrente pretender ver aproveitados os recolhimentos efetuados pela DLC como deduo ao tributo apurado na pessoa fsica, certo que no h amparo legal para tanto. J que o art. 74 da lei 9.430/96 enftico ao prever que a possibilidade de utilizao de crdito decorrente de pagamento indevido ou a maior exclusiva do prprio contribuinte que o apura.Ademais, no caso em tela, o que temos que a Dario L Conca Empreendimentos desportivos LTDA, alm de ter como objeto social a cesso de direito de uso de nome, voz e imagem, trata da realizao e/ou participao em eventos e empreendimentos desportivos, tanto dos seus cotistas, dentre os quais o recorrente, quanto de atletas amadores ou profissionais.A anlise das Notas Fiscais juntadas aos autos emitidas em razo dos rendimentos recebidos, fl. 297 e seguintes, embora demonstrem que algumas so emitidas seqencialmente, h outras que no o so, o que, alinhado ao objeto social citado, nos leva a crer que a atividade da empresa no se restringiu a receber valores decorrentes das receitas aqui tributadas. Desta forma, impossvel, em julgamento em 2 instncia, aferir a parcela dos recolhimentos efetuados pela PJ que seria, de fato, relacionada aos valores considerados como rendimentos do recorrente.Decerto que essa apurao pode evidenciar crdito passvel de restituio ou de compensao, mas sua apurao e utilizao deve ser providenciada pelo prprio responsvel pelo eventual recolhimento efetuado a maior ou indevidamente, mediante utilizao dos instrumentos para tanto definidos ela legislao.Portanto, neste tema, nada a prover.DO DESCABIMENTO DA MULTA ISOLADA DE 50% EXIGIDA PELO AUTOInsurge-se o contribuinte contra a aplicao concomitante de multa exigida isoladamente e multa de ofcio, alegando bis in idem j que ambas incidem sobre a mesma base de clculo e em decorrncia de uma mesma infrao. Aduz que a multa isolada deve ser absorvida pela multa de ofcio, em razo do Princpio da Consuno e cita precedentes administrativos que ratificam seu entendimento.Por fim, questiona a deciso recorrida por no ter se manifestado sobre o argumento da defesa de que multas isoladas devem ser objeto de autos especficos, cuja inobservncia acarretaria nulidade da autuao.A representao da Fazenda sustenta a aplicabilidade de ambas as multas, isolada e de ofcio, por considerar que o dispositivo que as prev no faz nenhuma ressalva sobre sua aplicao concomitante. Ademais, afirma que tais penalidades no incide sobre o mesmo fato. certo que, nos termos do art. 8 da lei 7.713/88, fica obrigado ao recolhimento mensal do Imposto sobre a Renda da Pessoa Fsica o contribuinte que receber rendimentos tributveis de outra pessoa fsica. Tal recolhimento se d a ttulo de antecipao do devido no exerccio.Assim dispe a Lei 9.430/96"Art. 44. Nos casos de lanamento de ofcio, sero aplicadas as seguintes multas: (Vide Lei n 10.892, de 2004) (Redao dada pela Lei n 11.488, de 2007)I de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferena de imposto ou contribuio nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declarao e nos de declarao inexata; (Vide Lei n 10.892, de 2004) (Redao dada pela Lei n 11.488, de 2007) II de 50% (cinqenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: (Redao dada pela Lei n 11.488, de 2007) a) na forma do art. 8 da Lei n o 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de ser efetuado, ainda que no tenha sido apurado imposto a pagar na declarao de ajuste, no caso de pessoa fsica; (Redao dada pela Lei n 11.488, de 2007) b) na forma do art. 2 desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuzo fiscal ou base de clculo negativa para a contribuio social sobre o lucro lquido, no ano-calendrio correspondente, no caso de pessoa jurdica. (Redao dada pela Lei n 11.488, de 2007)"Portanto, resta evidente que a falta de pagamento ou recolhimento do tributo apurado mediante lanamento de ofcio est sujeita ao percentual de multa vinculada de 75%. J a falta de recolhimento do valor mensal da antecipao a que est sujeita a pessoa fsica nos termos do art. 8 da Lei 7.713/88, sujeita-se multa exigida isoladamente no percentual de 50%. Frise-se, ainda que no tenha sido apurada imposto a pagar na declarao de ajuste.Embora seja incomum, possvel que o valor a pagar no ajuste anual seja exatamente o mesmo que deixou de ser recolhido a ttulo de carn-leo, mas tal identidade estaria limitada aos nmeros e no base de incidncia, pois a multa de 75% incide sobre a totalidade ou diferena de imposto ou contribuio nos casos de falta de pagamento ou recolhimento do tributo apurado mediante lanamento de ofcio. J a multa isolada de 50% incide sobre a falta de recolhimento da antecipao devida quando se recebe rendimentos de pessoas fsicas ou de fontes do exterior.Portanto, entendo que, ao contrrio do que alega o contribuinte, no h dupla penalizao sobre a mesma base de incidncia. O que identifico so suas penalidades distintas. O que se tem, no caso do carn-leo, uma obrigao de antecipar o tributo de modo a prover recursos para manter o funcionamento da mquina estatal. Naturalmente, no ajuste anual, pode-se chegar concluso de que tais recolhimentos nem seriam necessrios, importando em restituio total ou parcial do que foi recolhido durante o perodo, mas resta explcito que o legislador no se preocupou com o que ocorrer no ajuste, ao afirmar que a penalidade isolada devida ainda que no seja apurado imposto a pagar no final do exerccio.H quem defenda a inaplicabilidade da multa isolada pelo no recolhimento do carn-leo de forma cumulativa com a multa de ofcio, seja por acarretar bis in idem, seja por considerar a lgica da consumao penal, pela qual a infrao mais grave abrange a menos grave que lhe seja preparatria ou subjacente. Para estes, tal multa isolada somente seria possvel se aplicada no curso do ano calendrio, antes de findo o exerccio.No obstante, no me filio a tal entendimento, em particular por entender o texto legal que prev a multa isolada, ao estabelecer que esta seria devida mesmo se no fosse apurado imposto a pagar na declarao, j denota que o momento de seu lanamento pode sim ocorrer aps o trmino do perodo de apurao. Acatar a compreenso de que tal exigncia somente seria possvel no curso do ano calendrio, seria, na prtica, extirpar todo a fora normativa do texto legal, j que, como regra, no h procedimento fiscal instaurado no curso do ano-calendrio a que se refere. Ademais, se assim entendssemos, estaramos colocando em risco o interesse pblico que motivou a elaborao da norma, pois poderamos chegar ao extremo de no fiscalizar dentro do ano e todos pararem de efetuar os recolhimentos mensais a ttulo de antecipao, j que os resultados seriam exatamente os mesmos.Contudo, a despeito dos argumentos acima expostos, que guardam relao com a fundamentao legal do lanamento da exigncia isolada ora discutida, entendo pertinente fazer um cotejo com a legislao pretrita, em particular por corresponder ao fundamento utilizado por alguns dos precedentes administrativos que lastreou a defesa. Assim, oportuno rememorarmos os preceitos outrora vigentes da mesma lei 9.430/96:Art. 44. Nos casos de lanamento de ofcio, sero aplicadas as seguintes multas, calculadas sobre a totalidade ou diferena de tributo ou contribuio:I - de setenta e cinco por cento, nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, pagamento ou recolhimento aps o vencimento do prazo, sem o acrscimo de multa moratria, de falta de declarao e nos de declarao inexata, excetuada a hiptese do inciso seguinte; II - cento e cinqenta por cento, nos casos de evidente intuito de fraude, definido nos arts. 71, 72 e 73 da Lei n 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabveis. 1 As multas de que trata este artigo sero exigidas: (...)III - isoladamente, no caso de pessoa fsica sujeita ao pagamento mensal do imposto (carn-leo) na forma do art. 8 da Lei n 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de faz-lo, ainda que no tenha apurado imposto a pagar na declarao de ajuste.Como se v, a matria sofreu profunda alterao em 2007, em particular com a edio da MP 351/2007 e da Lei 11.488/2007. No texto anterior, no havia duas penalidades. Apenas uma. Tanto assim que este Conselho emitiu a Smula CARF n 105, com a qual concluiu que a multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lanada com fundamento no art. 44 1, inciso IV da Lei n 9.430, de 1996, no pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofcio por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofcio.Portanto, poca da ocorrncia dos fatos geradores em discusso, 2010 e 2011, a concomitncia das penalidades isoladas e de ofcio est plenamente amparada pelo texto vigente do art. 44 da lei 9430/96. Assim, temos as seguintes situaes:1) no caso de lanamento exclusivamente de multa isolada pelo no recolhimento do carn-leo, independentemente do perodo a que se refere, deve-se aplicar a penalidade nova (50%), em homenagem retroatividade benigna de que trata alnea "c", inciso II do art. 106 da lei 5172/66 (CTN);2) no caso de lanamento de multa isolada pelo no recolhimento do carn-leo concomitantemente com a exigncia de ofcio incidente sobre a diferena apurada de IRPF, deve-se excluir a penalidade isolada se o lanamento se refere a perodos de apurao at 2006, mantendo-se a exigncia de ofcio. Caso se refiram a perodos de apurao de 2007 e posteriores, devida a manuteno concomitante das penalidades isoladas e de ofcio.Por fim, em relao a questo da alegada necessidade de autuao em Autos de Infrao distintos, vejamos a legislao que ampara as razes do contribuinte:Decreto n 70.235/72"Art. 9 A exigncia do crdito tributrio e a aplicao de penalidade isolada sero formalizados em autos de infrao ou notificaes de lanamento, distintos para cada tributo ou penalidade, os quais devero estar instrudos com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensveis comprovao do ilcito."Decreto n 7.574/11"Art. 38. A exigncia do crdito tributrio e a aplicao de penalidade isolada sero formalizados em autos de infrao ou notificaes de lanamento, distintos para cada tributo ou penalidade."Ora, no ha nenhuma vedao autuao isolada nos mesmo auto de infrao em que exige um crdito tributrio. O texto claro ao prever que o crdito exigvel e a penalidade isolada devem ser formalizados em autos de infrao e notificaes distintos para cada tributo ou penalidade. o que se observa no caso presente, pois o auto de infrao s trata de Imposto sobre a Renda da Pessoa Fsica, estando todos os crditos constitudos relacionados ao mesmo tributo.Assim, deve ser mantida a aplicao da penalidade isolada pelo no recolhimento do carn-leo.DO DESCABIMENTO DE JUROS SOBRE A MULTAAlega o contribuinte que no h amparo legal para incidncia de juros sobre multa, e que tal fato corresponderia a uma majorao indireta da penalidade, tornando ilegal os juros sobre as multas aplicadas ao recorrente.A representao da Fazenda, por sua vez, defenda a absoluta legitimidade da incidncia de juros de mora sobre crdito tributrio, seja decorrente de principal ou de penalidade pecuniria.Vejamos o que diz a legislao sobre o tema o citado:Lei 5.172/66 (CTN)Art. 113. A obrigao tributria principal ou acessria. 1 A obrigao principal surge com a ocorrncia do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniria e extingue-se juntamente com o crdito dela decorrente.2 A obrigao acessria decorre da legislao tributria e tem por objeto as prestaes, positivas ou negativas, nela prevista no interesse da arrecadao ou da fiscalizao dos tributos.3 A obrigao acessria, pelo simples fato de sua inobservncia, converte-se em obrigao principal relativamente penalidade pecuniria.Lei n 9.430/96:Art. 5 O imposto de renda devido, apurado na forma do art. 1, ser pago em quota nica, at o ltimo dia til do ms subseqente ao do encerramento do perodo de apurao. (...) 3 As quotas do imposto sero acrescidas de juros equivalentes taxa referencial do Sistema Especial de Liquidao e Custdia - SELIC, para ttulos federais, acumulada mensalmente, calculados a partir do primeiro dia do segundo ms subseqente ao do encerramento do perodo de apurao at o ltimo dia do ms anterior ao do pagamento e de um por cento no ms do pagamento. (...)Art. 61. Os dbitos para com a Unio, decorrentes de tributos e contribuies administrados pela Secretaria da Receita Federal, cujos fatos geradores ocorrerem a partir de 1 de janeiro de 1997, no pagos nos prazos previstos na legislao especfica, sero acrescidos de multa de mora, calculada taxa de trinta e trs centsimos por cento, por dia de atraso. (...) 3 Sobre os dbitos a que se refere este artigo incidiro juros de mora calculados taxa a que se refere o 3 do art. 5, a partir do primeiro dia do ms subseqente ao vencimento do prazo at o ms anterior ao do pagamento e de um por cento no ms de pagamento.Nota-se, pelos textos acima, que o crdito decorrente de penalidade pecuniria tambm est contido no conceito de obrigao principal, cujo no pagamento d ensejo a acrscimos legais calculados a partir do primeiro dia do ms seguinte ao do respectivo vencimento.J em relao s questes relacionadas ilegalidade suscitada e da incidncia dos juros de mora com base na Selic, certo que os temas j foram objeto de reiteradas e uniformes manifestaes deste Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, tendo sido emitidas Smulas de observncia obrigatria, nos termos do art. 72 de seu Regimento Interno, aprovado pela Portaria do Ministrio da Fazenda n 343, de 09 de junho de 2015, cujos contedos transcrevo abaixo:Smula CARF n 2: O CARF no competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributria.Smula CARF n 4: A partir de 1 de abril de 1995, os juros moratrios incidentes sobre dbitos tributrios administrados pela Secretaria da Receita Federal so devidos, no perodo de inadimplncia, taxa referencial do Sistema Especial de Liquidao e Custdia - SELIC para ttulos federais.Desta forma, no merece acolhida os pleitos recursais.ConclusoTendo em vista tudo que conta nos autos, bem assim na descrio e fundamentos legais que integram o presente, conheo do Recurso Voluntrio e, no mrito, dou-lhe parcial provimento para excluir do lanamento os valores considerados omitidos oriundos de fontes sediadas no exterior, em razo de no estarem sujeitos a tributao no Brasil nos termos de convnio celebrado com a China.Naturalmente, tal excluso importa reconhecer os reflexos dela decorrentes, sejam os relativos a penalidade de ofcio, sejam os relativos a multa isolada por falta de recolhimento de carn leo.Carlos Alberto do Amaral Azeredo - Relator Conselheiro Carlos Henrique de Oliveira - Redator designado.Em que pesem os argumentos e a logicidade do voto do ilustre Relator, ouso com o devido pedido de licena, dele discordar, no tocante possibilidade de cesso dos direitos de imagem.O cerne de minha discordncia se d quanto interpretao das disposies dos artigo 11 e 20 do Cdigo Civil, Lei n 10.406/02. Recordemos:"Art. 11. Com exceo dos casos previstos em lei, os direitos da personalidade so intransmissveis e irrenunciveis, no podendo o seu exerccio sofrer limitao voluntria.(...)Art. 20. Salvo se autorizadas, ou se necessrias administrao da justia ou manuteno da ordem pblica, a divulgao de escritos, a transmisso da palavra, ou a publicao, a exposio ou a utilizao da imagem de uma pessoa podero ser proibidas, a seu requerimento e sem prejuzo da indenizao que couber, se lhe atingirem a honra, a boa fama ou a respeitabilidade, ou se se destinarem a fins comerciais." (destaquei)Uma leitura apressada das disposies do artigo 11 do Cdigo Civil pode ensejar a interpretao de que existe expressa disposio legal da impossibilidade de transmisso dos direitos de personalidade. Tal vedao s seria relativizada nos casos previstos em lei.Por outro lado, as disposies do artigo 20 apontam no sentido de que - havendo autorizao - a imagem de uma pessoa poderia ser divulgada para fins comerciais.Tal antinomia deve ser retirada do esprito da lei pelo interprete. Antinomia aparente, de plano, ressalto.Trata-se de antinomia aparente posto que, em verdade, os dispositivos codicistas regulam esferas distintas do direito do cidado imagem que ostenta. Explico.Jos Afonso da Silva, emrito constitucionalista e professor da Faculdade de Direito do Largo So Franciso, em sua cultuada obra Curso de Direito Constitucional Positivo (34 ed, E. Malheiros, pag.205), leciona:"A Constituio declara inviolveis a intimidade, a vida privada, a honra e a imagem das pessoas (art. 5, X). Portanto, erigiu, expressamente, esses valores humanos condio de direito individual, mas no o fez constar do caput do artigo. Por isso o estamos considerando-o um direito conexo ao da vida.Aps demonstrar que os direitos intimidade e privacidade so decorrncias do direito vida, expressos como direito a ser deixado tranquilo, o aclamado professor, assevera:"A honra, a imagem, o nome, e a identidade pessoal constituem, pois, objeto de um direito independente da personalidade" Importante a distino apontada pelo emrito Professor das Arcadas: a imagem objeto de um direito independente da personalidade, embora dela decorrente.Sobre os direitos de personalidade, Maria Helena Diniz (Curso de Direito Civil Brasileiro, 1 Vol, 13 ed. , Ed. Saraiva, pg.99), ensina:" O conjunto dessa situaes jurdicas individuais, suscetveis de apreciao econmica, designa-se patrimnio, que sem dvida, a projeo econmica da personalidade. Porm, a par dos direitos patrimoniais, a pessoa tem direitos de personalidade.Convm dizer uma palavra sobre os direitos de personalidade.Como pontifica Goffredo Telles Jr, a personalidade consiste no conjunto de caracteres prprios da pessoa. A personalidade no um direito, de modo que seria errneo afirmar que o ser humano tem direito personalidade. A personalidade que apia os direitos e deveres que dela irradiam, objeto de direito, e o primeiro bem da pessoa, que lhe pertence como primeira utilidade, para que possa ela ser o que , para sobreviver e se adaptar s condies do ambiente em que se encontra, servindo-lhe de critrio para aferir, adquirir e ordenar outros bens." (grifei)A lio do inesquecvel jurista, Prof. Goffredo, refora a distino acima apontada: o direito de imagem no se confunde com o direito de personalidade, posto que esse apia os direitos decorrentes da personalidade humana.Ora, nesse sentido a determinao da impossibilidade de renncia e transmisso dos direitos de personalidade, posto que estes como objeto de direito que so, no podem sofrer limitao. Porm, outras consideraes so necessrias.Escutemos as consideraes de Silvio de Salvo Venosa, sobre esse ponto determinante de nossa construo terica (Direito Civil, Parte Geral, 14 ed., Ed. Atlas, pg. 182):"Os direitos de personalidade so os que resguardam a dignidade humana. Desse modo, ningum pode, por ato voluntrio, dispor de sua privacidade, renunciar a liberdade, ceder seu nome de registro para utilizao por outrem, renunciar ao direito de pedir alimentos no campo de famlia, por exemplo. H, porm, situaes na sociedade atual que tangenciam a proibio. Na busca de audincia e sensacionalismo, j vimos exemplos de programas televisivos nos quais pessoas autorizam que seu comportamento seja monitorado e divulgado permanentemente; em que sua liberdade seja cerceada e sua integridade fsica seja colocada em situaes de extremo limite de resistncia etc.. Ora, no resta dvida de que, nesses casos, os envolvidos renunciam negocialmente a direitos em teses irrenunciveis. A situao retratada meramente contratual, nada tendo a ver com cesso de direitos da personalidade, tal como conceituado. Cuida-se de uma representao cnica, teatral, ou artstica, nada mais do que isso." (destaques meus)Tal distino, apoiada em senso comum, em mera observao da realidade das relaes cotidianas, encontra apoio terico, fundamental para a soluo da antinomia aparente existente nos dispositivos codicistas mencionados acima.Em tese de doutorado defendida nas Arcadas do Largo So Francisco, Jlio Csar Franceschet (http://www.teses.usp.br/teses/disponiveis/2/2131/tde-08122015-154405/pt-br.php), explica:"Os direitos da personalidade esto, portanto, diretamente associados ao uso e gozo daqueles bens essenciais e inerentes pessoa. Tratam-se de direitos que recaem sobre bens atuais e especficos, que dizem respeito ao modo de ser fsico e psquico da pessoa.(...) oportuno destacar, ademais, que ao longo dos anos, os direitos de personalidade foram estudados sobretudo, sob o aspecto negativo, ou seja, a partir dos instrumentos postos disposio de seu titular, visando coibir leso ou ameaa de leso.(...)Entretanto, a evoluo dos meios de comunicao, da tecnologia, da ciberntica e, sobretudo, a maior compreenso da pessoa sobre seu prprio corpo e os atributos de sua personalidade tem conduzido, nos dias atuais, efetiva fruio dos direitos de personalidade, alando-os categoria de liberdades positivas. Antes tutelados predominantemente sob o aspecto negativo, dos direitos de personalidade passam a ser exercidos de forma positiva, tornando-se, com frequencia, objeto de negcios jurdicos.No cenrio jurdico-social atual, os direitos de personalidade revelam dupla dimenso: uma negativa ou defensiva, voltada reparao dos danos decorrentes da injusta violao ou cessao da ameaa de leso, naqueles casos em que o dano efetivo ainda no foi causado; e outra positiva, caracterizada pelo aproveitamento, sobretudo econmico, dos bens que integram a personalidade" (destaques no constam da tese)Solucionada, com o necessrio apoio terico, a antinomia aparente entre as disposies dos artigos 11 e 20 do Cdigo Civil.O primeiro tutela os aspectos negativos dos direitos de personalidade, ou seja, impe vedao legal a renncia e transmisso dos direitos de personalidade, posto que em seu aspecto protetivo, tais direitos no podem sofrer limitao voluntria, salvo nos casos expressos em lei.Por outro lado, a disposies do artigo 20, embasam os aspectos positivo do exerccio dos direitos de personalidade, uma vez que - sob autorizao expressa - pode a pessoa fruir economicamente de seus bens que integram a personalidade.Essa mesma concluso permite a inferncia da deciso proferida pelo STJ no RE 74.473/RJ, de lavra do Min Salvio de Figueiredo Teixeira, mencionada pelo Recorrente, cuja ementa reproduzo:DIREITO AUTORAL. DIREITO IMAGEM. PRODUO CINEMATOGRFICA E VIDEOGRFICA. FUTEBOL. GARRINCHA E PEL. PARTICIPAO DO ATLETA. UTILIZAO ECONMICA DA CRIAO ARTSTICA, SEM AUTORIZAO. DIREITOS EXTRAPATRIMONIAL E PATRIMONIAL. LOCUPLETAMENTO. FATOS ANTERIORES S NORMAS CONSTITUCIONAIS VIGENTES. PREJUDICIALIDADE. RE NO CONHECIDO. DOUTRINA. DIREITO DOS SUCESSORES INDENIZAO. RECURSO PROVIDO. UNNIME.- O direito imagem reveste-se de duplo contedo: moral, porque direito de personalidade; patrimonial, porque assentado no princpio segundo o qual a ningum lcito locupletar-se custa alheia.- O direito imagem constitui um direito de personalidade, extrapatrimonial e de carter personalssimo, protegendo o interesse que tem a pessoa de opor-se divulgao dessa imagem, em circunstncias concernentes sua vida privada.III- Na vertente patrimonial o direito imagem protege o interesse material na explorao econmica, regendo-se pelos princpios aplicveis aos demais direitos patrimoniais.IV- A utilizao da imagem de atleta mundialmente conhecido, com fins econmicos, sem a devida autorizao do- titular, constitui locupletamento indevido ensejando a indenizao, sendo legtima a pretenso dos seus sucessores" Clarssima a deciso que, em tudo e por tudo, se coaduna com as afirmaes acima produzidas.O direito de imagem, em seus aspectos patrimoniais, em sua vertente positiva, passvel de fruio pela pessoa a quem pertence.A partir desta constatao, mister ressaltar que permitido pelo ordenamento jurdico a cesso do direito de imagem da pessoa fsica para pessoa jurdica, para que esta a explore, restando ao cedente, cumprir as obrigaes contratualmente assumidas, seja por meio da prpria pessoa, seja por meio de pessoa jurdica constituda para esse fim nos termos do artigo 129 da Lei n 11.196/05.Cedio que no houve, por parte da autoridade fiscal, nenhuma considerao sobre nenhuma fraude ou simulao na relao existente entre a DLC e o Recorrente, somente a afirmao da impossibilidade de cesso do direito de imagem e sobre o carter personalssimo do cumprimento dos contratos decorrentes da explorao de tal imagem (relatrio fiscal, fls. 416).A possibilidade de cesso j foi suficientemente examinada e quanto aos aspectos do carter personalssimo da prestao de servios por pessoa jurdica, argudos pela Autoridade Lanadora, a simples leitura das disposies do artigo 129 da Lei n 11.196/05 suficiente em face da clareza da permisso constante da lei tributria.Logo, cabe razo ao Recorrente, nessa parte.Assim, ao ressaltar minha aquiescncia com as demais consideraes do ilustre Relator, e ainda ao recordar que com a improcedncia do lanamento quanto ao direito de imagem, acima demonstrada, resta claro a improcedncia da multa isolada aplicada.ConclusoDiante do exposto e pelos fundamentos apresentados, voto por dar provimento ao recurso voluntrio.

Conselheiro Carlos Henrique de Oliveira

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EDITADOEM:19/07/2017

Participaram da sesso de julgamento os conselheiros: Carlos Henrique deOliveira,AnaCeciliaLustosadaCruz,DioneJesabelWasilewski,JosAlfredoDuarteFilho,Marcelo Milton da Silva Risso, Carlos Alberto do Amaral Azeredo, Daniel Melo MendesBezerraeRodrigoMonteiroLoureiroAmorim.

Relatrio

Trata o presente daAuto de Infrao de Imposto sobre aRenda daPessoaFsica,relativoaoexercciode2011e2012,fl.425/440,peloqualaAutoridadeAdministrativalanou crdito tributrio, consolidado, em outubro de 2014, no valor de R$ 23.816.618,34,incluindomultaporlanamentodeofciode75%.

No Termo deVerificao eConstatao Fiscal de fl 412 a 424 possvelidentificar os motivos em que se baseou a Autoridade Fiscal para promover o lanamento,dentreosquaismerecemdestaque:

queafiscalizaoteveorigememsupostasirregularidadesidentificadasemdiligncia fiscal levadasaefeitonoFluminenseFootballClubeUnimedRioCooperarivadeTrabalhoMdicodoRiodeJaneiro

que o sujeito passivo foi intimado a apresentar documentaocomprobatriadosrendimentosisentosenotributveis,declaradosparaosexercciosde2011e2012,recebidosdeDarioLConcaEmpEsportivosLtda

que,emresposta,foramapresentados:

a)contratopreliminardepatrocnioeoutrasavenasfirmadoentreoSr.DarioLeonardoConcaeSoPauloAlpargatasS.A.

b)contratofirmadoentreaDarioLConcaEmpreendimentosEsportivosLtdaeEvergrandeRealEstateGroup

c)guiasdeimpostosrecolhidosnaChina

d)livrosdiriosdaempresaDarioLConcaEmpreendimentosesportivosparaoperodo.

que aps termos de intimao, podese afirmar que no houve contratodefinitivocomaSoPauloAlpargatas,foicomprovadopagamentodeimpostosnaChinaenohouvecompensaoourestituiodeimpostopagonoexterior

que nos exerccios de 2011 e 2012, o fiscalizado declarou rendimentosisentoseno tributveis recebidosdeDarioLConcaEmpreendimentosDesportivosLtdanaordemdeR$1.900.000,00,em2011,eR$34.900.000,00,em2012

que os rendimentos em tela decorrem de contrato de licenciamento dedireitosdeusodenome,vozeimagemdoatletaedevemsertributadosnapessoafsica

que a nica finalidade de interposio da pessoa jurdica entre o efetivoexecutor de obrigao personalssima e o contratante foi mascarar a remunerao para ao

Fl. 787DF CARF MF

Processon18470.728514/201466Acrdon.2201003.748

S2C2T1Fl.787

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profissional e assim esquivarse de tributaomais gravosa incidente sobre rendimentos daspessoasfsicas

que embora o contrato "preliminar" com a So PauloAlpargatas ter sidocelebrado,corretamente,comapessoafsicadoatleta,aremuneraorecebidafoiconstituiureceitadapessoajurdica

quenoobstantesinformaesprestadafiscalizaodetransfernciaparaChina, em 2011, o contribuinte apresentou declaraes de rendimentos normais para osexerccios de 2011 e 2012, no apresentou declarao da sada definitiva do pas e nopermaneceu na China por perodo superior a 183 dias, o que configuramanuteno de suacondio de residente no pas, o que importa tributao, noBrasil, dos valores recebidos defontesnoexterior

quetalqualocorridonoBrasil,naChina,houveacelebraodecontratodetrabalho de jogador de futebol, firmado entre o prprio atleta e o Guang Zhou EvergrandeFootballClubeeumcontratodecessodedireitosdeusodonomeeimagemfirmadoentreaEvergradeRealEstateGroupeaDarioLConcaEmpreendimentosDesportivosLtda.

queosvalorepagospelacessodedireitodeusodenomee imagemsolquidoseseriamdepositadosemcontabancriadeAgnciadoCITYBANKsediadanoRiodeJaneiro/RJ

queosvaloresrecebidospelocontratodejogadorteriamsidotributadosnoexterior

que,parafinsdeapuraodamatriatributvel,aFiscalizaoreajustouorendimento bruto, adicionando o imposto retido na China e efetuando a compensao doimpostopagonoexterior(clculosemfl.422)

que sobre os rendimentos recebidos do exterior, foram lanadas multasisoladaspelonorecolhimentodocarnleo.

Cientedo lanamento em10 de outubro de 2014, fl. 458, inconformado, ocontribuinteapresentou,tempestivamente,aImpugnaodefl.497a533,ondeapresentouosargumentosqueentendialastrearopleitodecancelamentodoAutodeInfrao.

Emjulgamentode1 Instncia, fl.602a622,assimaDelegaciadaReceitaFederaldoBrasildeJulgamentoRelatouosargumentosdoimpugnante:

O contribuinte foi cientificado do lanamento em10/10/2014 (fls. 458) e apresentou, em 10/11/2014, aimpugnaodefls.497/533,porintermdiodemandatrio(fls. 535), na qual teceu, em sntese, os seguintesargumentos:

oentendimentodequeapessoa jurdicaDarioLConcaEmpreendimentosEsportivosLtda.nopoderiaexplorarodireitodeimagemdointeressadoimprocedente,conformelegislaoemvigor

Fl. 788DF CARF MF

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parte dos valores pagos pela UNIMED se refere, naverdade, cessodedireitos econmicosnoatreladosimagemouaquaisqueroutrosdireitospersonalssimosdoimpugnante,razoporquenoseaplicamaessaparteosmotivos alegados pela fiscalizao para fundamentar alavraturadoautodeinfrao

o direito ao uso da imagem, por ter naturezapatrimonial,podesercedidoaterceiros,inclusiveapessoajurdica

oart.980A,pargrafo5,doNovoCdigoCivil,deixaclara a possibilidade de o direito patrimonial de uso deimagemdepessoa fsicaseratribudoaumaEIRELI,quenadamais do que uma pessoa jurdica, passando ela aser a efetiva titular das receitas advindas da exploraoeconmicadoreferidodireito

cita o disposto no art. 87A da lei n 9.615, de24/03/1998,includopelaLein12.395,de16/03/2011,queestabeleceque"Odireitoaousodaimagemdoatletapodeserporelecedidoouexplorado,medianteajustecontratualde natureza civil e com fixao de direitos, deveres econdies inconfundveis com o contrato especial detrabalhodesportivo."

o fato de os contratos de cesso do direito de uso deimagem firmados pela pessoa jurdica Dario L ConcaEmpreendimentos Esportivos Ltda. envolverem obrigaodenaturezapersonalssimaporpartedeumdeseussciosno suficiente para deslocar os rendimentos da pessoajurdica para o impugnante, conforme entendeu afiscalizao

a Lei n 11.196, de 2005, no art. 129, instituiu apossibilidade de o servio de carter personalssimo doscioserprestadopelapessoajurdicadaqualparticipaesernelatributado

noexistefundamentolegalparaadesconsideraodoscontratos firmados pela pessoa jurdica Dario L ConcaEmpreendimentosEsportivosLtda.

osvalorespagosporEvergrandeRealEstateGroupnoestariamsujeitostributaonoBrasilpelofatodetersemudadoparaaChinanoanocalendrio2011,emcarterpermanente

parafinsdecumprimentodoacordodestinadoaevitaradupla tributao firmado entre Brasil e China, oimpugnantedeveserconsideradoresidentenaChina,enonoBrasil

Fl. 789DF CARF MF

Processon18470.728514/201466Acrdon.2201003.748

S2C2T1Fl.788

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partedospagamentosefetuadospelaUNIMEDreferesecontraprestaopagaaDarioLConcaEmpreendimentosEsportivos Ltda. pela cesso definitiva da totalidade dosdireitos econmicos de atleta que a referida empresadetinha,enododireitodeimagem

os direitos econmicos cedidos pela Dario L ConcaEmpreendimentos Esportivos Ltda. a UNIMED no estodiretamente vinculados ao impugnante, nem decorrem dedireitopersonalssimoaeleatribuvel

os direitos econmicos consistem numa expectativa dereceita futuradoclubeempregadordoatletaemrazodeeventual cessododireito federativoparaoutroclube,demodo que os direitos econmicos apenas existiro se oreferido atleta for negociado de um clube para o outroduranteavignciadoseucontratodetrabalho

devem ser excludos da base de clculo do imposto osvalorespagospelosdireitos econmicosdeatleta cedidospelaDario LConcaEmpreendimentos Esportivos Ltda. UNIMED

nocasodemanutenodainfrao,deveserefetuadaacompensao dos tributos recolhidos pela pessoa jurdicaDarioLConcaEmpreendimentosEsportivosLtda.comosvaloresapuradosnoautodeinfrao

amultalanadaisoladamente,nopercentualde50%,descabida, pois aplicada concomitantemente com amultaproporcionalde75%,oquecaracterizabisinidem

no procede a cobrana de juros sobre as multaslanadasnoautodeinfrao,umavezquealegislaoemvigornoprevtalpossibilidade.

O contribuinte cita, ainda, em diversos pontos de suaimpugnao,entendimentosdadoutrina,decisesjudiciaise decises administrativas de rgos colegiados parajustificaroseuentendimento.

Diantedetaisargumentos,apselencarsuasrazesefundamentoslegais,oColegiadode1Instnciajulgou,porunanimidade,improcedenteaimpugnao,externandoasconclusesabaixoresumidas:

Da omisso de rendimentos do trabalho sem vnculoempregatcio

Dodireitodeimagem

(...)Dessaforma,dadotodooexposto,entendoqueseencontrasobejamente comprovado que, em relao aos rendimentosauferidoscombasenossupostoscontratosdecessodeusode

Fl. 790DF CARF MF

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imagem, formalmente celebrados entre as pessoas jurdicasDario L Conca Empreendimentos Esportivos Ltda., UNIMEDRio e So Paulo Alpargatas, a verdadeira relao jurdicotributriaseestabeleceumaterialmenteentreapessoafsicadoimpugnante e tais empresas, no se aplicando situao dointeressadoodispostonosarts.129daLein11.196/2005e980A, pargrafo 5, da Lei n 10.406, de 10 de janeiro de 2002(CdigoCivil).

Dosdireitoseconmicos

(...) No caso, como no foi apresentado contrato de cesso dedireitos econmicos entre o contribuinte, titular originrio dosdireitos econmicos pertencentes ao atleta, e aDarioLConcaEmpreendimentosEsportivosLtda.,bemcomoocontratodefls.574/581nopodeseropostoaoFiscoporfaltadecomprovaodeassinatura,datadonegcioeregistropblico,nohcomoafastar a tributao do contribuinte quanto aos rendimentos aelevinculados.

Dessa forma, diante da inexistncia de comprovao decesso/transferncia dos direitos econmicos pertencentes aoatleta a pessoa jurdica, os argumentos do contribuinte nopodem ser acatados pelo Fisco para justificar a tributao napessoajurdica,emdetrimentodatributaonapessoafsica.

Daomissoderendimentosrecebidosdefontesnoexterior

(...) Dessa forma, uma vez que o interessado manteve a suacondio de residente no Brasil no anocalendrio 2011, e jesclarecidoque,emrelaoaosrendimentosauferidoscombaseno suposto contratodecessodeusode imagem,averdadeirarelaojurdicotributriaseestabeleceumaterialmenteentreapessoafsicadoimpugnanteeoEvergrande,hdesermantidoolanamentodestainfrao.

DafaltaderecolhimentodoIRPFdevidoattulodecarnleo.MultaIsolada

(...) Logo, como o contribuinte omitiu valores recebidos doexterior no campo referente a rendimentos tributveis de suadeclarao de rendimentos, bem como deixou de recolhertempestivamenteoimpostodevidoattulodecarnleosobreosvalores recebidos, cabvel a aplicao das duas multas: aisolada,quedeveincidirsobreovalordoimpostoquedeixoudeser pago em cada ms do anocalendrio, e a proporcional,incidentesobreoimpostosuplementarapuradonoajusteanual.

Dosjurossobremultas

(...) Assim, tem plena previso legal a incidncia de jurosmoratriossobreasmultasaplicadas,hajavistaestascomporemo crdito tributrio.No entanto, ressalto que no demonstrativodejurosemultaconstantedoautodeinfrao,noh,ainda,oacrscimo dos juros sobre a parcela referente s multas, mastosomente sobre o imposto de renda, tal acrscimo serapuradoapartirdadatadovencimentodasmultas.

Fl. 791DF CARF MF

Processon18470.728514/201466Acrdon.2201003.748

S2C2T1Fl.789

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Dessaforma,noprocedeaalegaodainteressadadequenoexistepreviso legalparaacobranade jurosSELICsobreasmultaslanadasdeofcio.

Citaesdoutrinrias,decisesjudiciaiseadministrativas

(...)Contudo, as decises administrativas trazidas ao processopela contribuinte no se constituem em normas gerais, razopela qual seus julgados no se aplicam a qualquer outraocorrncia,senoquelaobjetodadeciso.Cumpreesclarecerqueaeficciadetaisdeciseslimitaseespecificamenteaocasojulgado e s partes inseridas no processo de que resultou adeciso.

(...)Quanto s citaes doutrinrias, deve ser esclarecido queno compete ao rgo Julgador Administrativo apreciaralegaesmediantejuzossubjetivos,comoasdoutrinastrazidasao processo pela contribuinte, uma vez que a atividadeadministrativadeveserexercidadeformaplenamentevinculada,sobpenaderesponsabilidadefuncional.

Dopedidodecompensao

No que concerne ao pedido de compensao dos tributosrecolhidos pela pessoa jurdica Dario L ConcaEmpreendimentos Esportivos Ltda., h de ser esclarecido queeventuais recolhimentos indevidos de tributos efetivados pelapessoajurdicaemrazodonegciojurdicoquesecomprovousimulado devem ser objeto de postulao especfica por partedaquelasociedadee,portanto,nopodemseraproveitadosnesteprocesso administrativo para compensar tributos devidos emrazo da relao jurdica dissimulada que tem por sujeitopassivooimpugnante.(...)

CientedoAcrdodaDRJ,ainda inconformado,acontribuinteapresentou,tempestivamente, o Recurso Voluntrio de fl. 628 a 686, no qual reitera os argumentos jexpressosemsededeimpugnao,osquaisserotratadosnocursodovotoaseguir.

A partir de fl. 713 a 737, foram inseridas nos autos as Contrarrazes daProcuradoriadaFazendaNacional,ondeforamevidenciadososargumentosdarepresentaodaFazendaparafazervalerseuentendimentosobreanecessidadedemanutenodaexigncia.

orelatrionecessrio.

VotoVencido

ConselheiroCarlosAlbertodoAmaralAzeredoRelator

Porsertempestivoeporpreencherasdemaiscondiesdeadmissibilidade,conheodoRecursoVoluntrioepassoasuaanliseestruturandoopresentevotonosmesmosmoldesemquefoiestruturadaadefesa.

DasConsideraespreliminares

Fl. 792DF CARF MF

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Apsbrevehistricodalideadministrativa,antesdeentrarpropriamentenasrazesdorecurso,orecorrenteapresentaconsideraesqueentenderelevantes,asquaispodemserassimresumidas:

que jogador de futebol internacionalmente conhecido e que, alm daatuao profissional propriamente dita, tem sua imagem comercializada e explorada empublicidadeeartigosparavenda

que os servios de jogador foram objeto de contrato com vnculoempregatcioequeodireitodeimagem,foiexploradopelaDarioLContaEmpreendimentosDesportivosLtda(DLC)

queo licenciamentododireitodeusoda imagemnoseconfundecomaatividade de jogador de futebol, conforme reconhecido pela Fiscalizao e pela decisorecorrida

oquenopoderiaserdiferente,jqueoart.87Adalei9.615/98(LeiPel)estabelece expressamente que o direito de uso da imagem pode ser cedido ou explorado,mediante ajuste contratual de natureza civil com fixao de direitos, deveres e condiesinconfundveiscomocontratoespecialdetrabalhodesportivo

que mesmo aps deixar de jogar futebol a explorao de sua imagemcontinua,oqueconfirmaadistinoentretalexploraoeaatividadedejogador

queo que se discute apossibilidadede o direito de uso de imagemdedeterminadapessoafsicaserexploradaporumapessoajurdica

queemboraaFiscalizaotenhaafirmadoquetodososvalorespagospelaUnimed seriam relativos autorizaoe exploraodousode imagem,partedosmontantespagossereferemacessodedireitoseconmicos.

DA POSSIBILIDADE DE UMA PESSOA FSICA CEDER AQUALQUER PESSOA JURDICA O DIREITO PATRIMONIAL DE USO DE SUAIMAGEMPARAPOSTERIOREXPLORAOECONMICA

Aps resumir o entendimento da Fiscalizao e da deciso recorrida, ocontribuintereconhecequeodireitoimagemumaespciedodireitopersonalidade,queasseguradopelaprpriaConstituioFederal,noart.5, incisosXeXXVIII"a",masafirmaque,aocontrriodoqueconcluiaFiscalizaoeoJulgadorde1instncia,oart.11doCdigoCivilnovedaapossibilidadedeodireitodeusodaimagem,emseuaspectopatrimonial,sercedidoaterceiros,inclusivepessoasjurdicas,comvistasexploraoeconmica.

Paracorroborartalconcluso,citaprecedentejudicial,artigodalavradeexmembrodesteCARFeentendimentosdoutrinriosquereconhecemduplocontedoemrelaoao direito de imagem, um relacionado ao aspecto moral, este sim intransfervel, e outrorelacionadoaoaspectopatrimonialepassveldeexploraoeconmica.

SustentaqueoArt.980A,5domesmoCdigoCivil,prevdeformaclaraeexpressaapossibilidadedotitulardodireito(imagem,nome,marcaouvoz)cedloaumaEIRELIparaexploraoeconmica.

Em razo da afirmao da DRJ de que a previso citada no pargrafoprecedentenoseaplicariaDLC,porestanoconfigurarumaEIRELI,alegaorecorrentequenohaveriamotivosparaseconcluirqueaatribuiododireitopatrimonialdeusodeimagem

Fl. 793DF CARF MF

Processon18470.728514/201466Acrdon.2201003.748

S2C2T1Fl.790

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estivesse restrito a esse tipo societrio. Argumenta que o que se pretendeu demonstrar naimpugnao que direitos de imagem so transmissveis, do contrrio, restaria semfundamentooart.980A,5doCdigoCivil.

AduzqueoprprioPoderExecutivo,aopretenderaumentaracargatributriaincidentesobreasreceitasadvindasdaexploraodedireitosdeimagemporpessoasjurdicasqueoptaramporser tributadascombasenolucropresumido(MP690/2015noconvertidaemlei),reconheceuapossibilidadedepessoajurdicasexploraremdireitospatrimoniaisdeusodeimagem.

Argumenta que o fato de os contratos firmados pela DLC envolveremobrigao de natureza personalssima no suficiente para deslocar os rendimentos para orecorrente.

Alegaquealegislao tributriahmuitoprevapossibilidadeea licitudede prestao de servios denatureza estritamente pessoal por pessoa jurdica, o que restariaindiscutvel com a redao art. 129 da lei 11.196/2005, segundo o qual, os rendimentosdecorrentesde serviospersonalssimosprestadosporsciosdevemser tributadosdeacordocomalegislaoaplicvelspessoasjurdicas.

A ttulo de argumentao, afirma que, ainda que se pudesse afirmar que aautorizao de direito de uso de imagem no estaria abrangida pelo citado art. 129, no hrazoparaseconcluirqueapenasosserviospersonalssimosdecarterintelectualpoderiamserprestadoporpessoajurdica,poisoreferidodispositivoapenasevidenciouoquesemprefoipermitidopelalegislao.

Porsuavez,arepresentaodaFazendaNacionalsustentaqueinaplicvelaocasoemtelaos termosdoart.87AdaLei9.615/98, jque tal redaofoidadapelaLei12.395/11,comvignciaapartirde17demarode2011.

Afirmaque, damesma forma, o art. 980A, 5 doCdigoCivil somenteentrouemvigoremjaneirode2012.Ademais,inaplicvel,ainda,aocasosobapreo,porsernormadedicadaaEmpresaIndividualdeResponsabilidadeLtdaenospessoajurdicasemgeral.

Aduz que o art. 129 da lei 11.196/2005 se refere prestao de serviosintelectuais,inclusivedenaturezacientfica,artsticaoucultural,oquenoocasodacessodedireitosdeimagem.Citandoalgunsentendimentosdoutrinrioseressaltaadvidasobreanaturezaseservioprestadodacessodedireitosdeimagem.

Alegaqueoscompromissoscontratadossoassumidospelapessoafsica,demodo que a pessoa jurdica no teria como cumprilos. Alem disso, afirma que o proveitoeconmicofoiauferidodiretamentepelapessoafsicaequesomenteelapoderiasersujeitodarelaojurdicotributria.

Em seguida faz algumas consideraes especificamente em relao aocontratofi