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COMIT DE PRONUNCIAMENTOS CONTBEIS

INTERPRETAO TCNICA ICPC 11

Recebimento em Transferncia de Ativos dos Clientes

Correlao s Normas Internacionais de Contabilidade IFRIC 18

ndice Item

REFERNCIAS

ANTECEDENTES 13ALCANCE 47

QUESTES 8

CONSENSO 921

A definio de ativo alcanada? 910

Como um item transferido do imobilizado deve ser mensurado noreconhecimento inicial?

11

Como deve ser contabilizada a contrapartida de uma operao de

transferncia?

1213

Identificando os servios segregadamente identificveis 1417

Reconhecimento de Receita 18 - 20

Como a entidade deve contabilizar um transferncia de caixa de seu cliente? 21

EXEMPLOS ILUSTRATIVOS

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Referncias

Pronunciamento Tcnico Conceitual Bsico Estrutura Conceitual para aElaborao e Apresentao das Demonstraes ContbeisPronunciamento Tcnico CPC 23Polticas Contbeis, Mudana de Estimativa eRetificao de ErroPronunciamento Tcnico CPC 27Ativo ImobilizadoPronunciamento Tcnico CPC 30ReceitasPronunciamento Tcnico CPC 07Subveno e Assistncia GovernamentaisInterpretao Tcnica ICPC 01Contratos de Concesso

Antecedentes

1. No segmento de utilidades, uma entidade pode receber de seus clientes itens doativo imobilizado que tm de ser usados para conectar esses clientes a uma rede ecom isso prov-los com o acesso contnuo ao fornecimento desses servios, comopor exemplo o fornecimento de eletricidade, gs ou gua. Alternativamente, umaentidade pode receber recursos (caixa) de seus clientes para servir ao propsito daaquisio ou construo desses itens do imobilizado. Normalmente, esses clientesso compelidos a pagar montantes adicionais pela aquisio de bens ou servioscom base no uso.

2. Transferncia de ativos dos clientes podem ser observadas em outros segmentosalm do de utilidades. Por exemplo, uma entidade que terceirize seu departamentode tecnologia da informao (TI) pode transferir itens do imobilizado dessanatureza existentes para o prestador do servio terceirizado.

3. Em alguns casos, aquele que transfere o ativo pode no ser a entidade queeventualmente tenha o acesso contnuo ao fornecimento de bens e servios e ser obeneficirio desses bens e servios. Entretanto, por convenincia, estaInterpretao qualifica a entidade que transfere o ativo como sendo o cliente.

Alcance4. Esta Interpretao aplicvel contabilizao da transferncia de itens do

imobilizado pela entidade que recebe tais transferncias de seus clientes.

5. Acordos contemplados no alcance desta Interpretao so acordos atravs do quaisuma entidade recebe de seu cliente um item do imobilizado que a entidade tem de

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usar quer seja para conectar seu cliente a uma rede de fornecimento de bens eservios, quer seja para prover o cliente com o acesso contnuo ao fornecimento debens e servios, quer seja para ambos os propsitos.

6. Esta Interpretao tambm aplicvel a acordos atravs dos quais uma entidaderecebe caixa de um cliente que deve ser direcionado to-somente para construoou aquisio de um item do imobilizado quer seja para conectar seu cliente a umarede de fornecimento de bens e servios, quer seja para prover o cliente com oacesso contnuo ao fornecimento de bens e servios, quer seja para ambos ospropsitos.

7. Esta Interpretao no aplicvel a acordos cuja transferncia caracterizasubveno e assistncia governamentais, conforme definido no PronunciamentoTcnico CPC 07 - Subveno e Assistncia Governamentais, ou infra-estruturautilizada em um contrato de concesso de servios, que est dentro do alcance daInterpretao ICPC 01Contratos de Concesso.

Questes

8. Esta Interpretao disciplina as seguintes questes:

(a) a definio de um ativo alcanada?

(b)se a definio de um ativo alcanada, como um item transferido doimobilizado deve ser mensurado no reconhecimento inicial?

(c)se o item do imobilizado mensurado pelo valor justo no reconhecimentoinicial, como deve ser contabilizada a contrapartida desse lanamento?

(d)como a entidade deve contabilizar a transferncia de caixa de seu cliente?

Consenso

A definio de um ativo alcanada?

9. Quando a entidade recebe de um cliente uma transferncia de um item do ativoimobilizado, a sua administrao dever averiguar, atravs de julgamento, se esseitem se enquadra no conceito de ativo luz da Estrutura Conceitual para aElaborao e Apresentao das Demonstraes Contbeis. O item 49 (a) daEstrutura Conceitual orienta que ativo um recurso controlado pela entidade comoresultado de eventos passados e do qual se espera resultem futuros benefcioseconmicos para a entidade. Na maior parte das circunstncias, a entidade obtm odireito de propriedade para o item do imobilizado transferido. Entretanto, ao seaveriguar se existe um ativo, o direito de propriedade no essencial. Dessa forma,

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se o cliente continua a controlar o item transferido, no h enquadramento noconceito de ativo, muito embora tenha sido observada a transferncia depropriedade.

10. A entidade que controla um ativo usualmente pode dar a destinao que julgarconveniente para esse ativo. Por exemplo, a entidade pode trocar esse ativo poroutros ativos, empreg-lo na produo de bens ou servios, cobrar um preo peloseu uso por terceiros, utiliz-lo para liquidar passivos, mant-lo ou distribu-lo paraos proprietrios. A entidade que recebe de um cliente uma transferncia de umitem do imobilizado deve considerar todos os fatos e circunstncias relevantesquando for avaliar se o controle sobre o mesmo sofreu alterao. Por exemplo,muito embora a entidade precise utilizar o item transferido do imobilizado paraprover um ou mais servios aos seus clientes, ela pode ter a capacidade de decidircomo o item transferido do imobilizado deve ser operado e mantido e quando deveser reposto. Nesse caso, a entidade naturalmente iria chegar concluso de quecontrola o item transferido do imobilizado.

Como deve ser mensurado no reconhecimento inicial o item transferidodo imobilizado?

11. Se a entidade conclui que a definio de ativo alcanada, ela deve reconhecer oativo transferido como um item do imobilizado em linha com o disposto no item 7do Pronunciamento Tcnico CPC 27 Ativo Imobilizado e mensur-lo noreconhecimento inicial ao valor justo de acordo com o item 24 do aludidoPronunciamento do CPC.

Como deve ser contabilizada a contrapartida desse lanamento dereconhecimento?

12. A discusso seguinte parte da premissa de que a entidade beneficiada com o itemtransferido do imobilizado chegou concluso de que o item transferido deve serreconhecido e mensurado de acordo com os itens 9 a 11.

13. O item 12 do Pronunciamento Tcnico CPC 30Receitas orienta que Quando osbens ou servios forem objeto de troca ou de permuta, por bens ou servios quesejam de natureza e valor semelhantes, a troca no vista como transao que gerareceita. De acordo com os termos dos acordos contemplados no alcance destaInterpretao, a transferncia de um item do imobilizado seria considerada umatroca por bens ou servios de natureza distinta. Consequentemente, a entidadedever reconhecer uma receita, conforme previsto no Pronunciamento TcnicoCPC 30.

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Identificando os servios segregadamente identificveis

14. A entidade pode acordar em prestar um ou mais servios em troca do item do

imobilizado transferido, como por exemplo conectar o cliente a uma rede, prover ocliente com o acesso contnuo ao fornecimento de bens e servios, ou ambos. Deacordo com o item 13 do Pronunciamento Tcnico CPC 30, a entidade deveidentificar os servios segregadamente identificveis contemplados no acordo.

15. Caractersticas indicativas de que a conexo do cliente a uma rede um serviosegregadamente identificvel incluem:

(a)um servio de conexo prestado ao cliente e possui valor por si mesmo(stand-alone value) para o cliente;

(b)

o valor justo do servio de conexo pode ser mensurado confiavelmente.16. Uma caracterstica indicativa de que o ato de prover o cliente com acesso contnuo

ao fornecimento de bens e servios um servio segregadamente identificvelrepousa no fato de que, no futuro, o cliente, procedendo transferncia, ir teracesso contnuo aos bens ou servios, ou ambos, a um preo menor do que seriapraticado no fosse a transferncia do item do imobilizado.

17. Por outro lado, uma caracterstica indicativa de que a obrigao de prover o clientecom acesso contnuo ao fornecimento de bens e servios origina-se de termos deuma licena de operao da entidade ou de outra medida de regulao, muito mais

do que advinda de um acordo relativo transferncia de um item do imobilizado,repousa no fato de que o cliente que procedeu transferncia paga o mesmo preoque aqueles que assim no procederam, muito embora faam jus ao mesmo acessocontnuo de bens e servios, ou de ambos.

Reconhecimento de Receita

18. Se somente um servio identificado, a entidade dever reconhecer a receitaquando o servio for prestado de acordo com o item 20 do PronunciamentoTcnico CPC 30.

19. Se mais de um servio segregadamente identificvel for observado, o item 13 doPronunciamento Tcnico CPC 30 requer que o valor justo do total do objetonegocial recebido ou a ser recebido, com base no acordo, seja alocado a cadaservio e seja ento aplicado o critrio de reconhecimento do PronunciamentoTcnico CPC 30 a cada servio.

20. Se um servio contnuo identificado como parte de um acordo, o perodo sobre oqual a receita dever ser reconhecida pelo servio geralmente determinado pelos

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termos do acordo com o cliente. Se o acordo no especifica um perodo, a receitadever ser reconhecida para um perodo no excedente vida til do ativotransferido para ser utilizado na prestao contnua do servio.

Como a entidade deve contabilizar a transferncia de caixa de seucliente?21. Quando a entidade recebe uma transferncia de caixa de um cliente, ela dever

averiguar se o acordo est contemplado no alcance desta interpretao, em linhacom o item 6. Se assim est, a entidade dever averiguar se o item do imobilizadoconstrudo ou adquirido enquadra-se na definio de ativo, conforme itens 9 e 10.Se a definio de ativo alcanada, a entidade deve reconhecer o item doimobilizado ao seu custo conforme o Pronunciamento Tcnico CPC 27 e devereconhecer a receita de acordo com os itens 13 a 20 pelo montante de caixarecebido do cliente.

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Exemplos IlustrativosEstes exemplos acompanham, mas no so parte integrante da Interpretao ICPC 11.

Exemplo 1IE1 Uma companhia do ramo de construo civil est construindo residncias em uma

rea desprovida de rede de eletricidade. Com o propsito de acessar essa rede, acompanhia requerida a construir uma subestao de energia que entotransferida para a concessionria de energia eltrica responsvel pelo servio dedistribuio. A premissa deste exemplo que a concessionria de energia eltricachega concluso de que a subestao transferida enquadra-se no conceito deativo. A concessionria ento utiliza a subestao para conectar cada casa doempreendimento imobilirio residencial sua rede de energia eltrica. Neste caso,sero os proprietrios das residncias que iro eventualmente utilizar a rede para

suprimento de sua necessidade de energia eltrica, muito embora eles no tenhaminicialmente transferido a subestao. Admita-se que, por fora de regulao, aconcessionria de energia eltrica tem a obrigao de prover o acesso contnuo rede de energia a todos os seus usurios, pelo mesmo preo, independentemente dehaverem ou no transferido um ativo. Dessa forma, os usurios da rede de energiaque transferiram o ativo para a concessionria pagam, pelo uso contnuo da rede, omesmo preo que aqueles que assim no procederam. Admita-se tambm que osusurios da rede de energia eltrica tm a faculdade de adquirir eletricidade deoutras concessionrias prestadoras de servios de distribuio, alm da prpriaconcessionria responsvel pela rede, muito embora tenham de usar a rede paraterem suprido de modo contnuo o acesso energia eltrica.

IE2 Alternativamente, a concessionria responsvel pela rede pode construir asubestao e receber uma transferncia de um montante de caixa da companhia doramo de construo civil a ser aplicado nica e exclusivamente para tal fim. Omontante de caixa transferido necessariamente no equivaleria ao custo total dasubestao. assumido que a subestao remanesce como um ativo daconcessionria responsvel pela rede.

IE3 Neste exemplo, a Interpretao aplica-se a uma concessionria responsvel poruma rede de energia eltrica que recebe em transferncia uma subestao de umacompanhia do ramo de construo civil. A concessionria responsvel pela rede deenergia reconhece a subestao como um item do imobilizado e mensura-o aovalor justo no seu reconhecimento inicial (ou ao seu custo de construo nascircunstncias descritas no item IE2) de acordo com o Pronunciamento TcnicoCPC 27 Ativo Imobilizado. O fato de os usurios da rede de energia, quetransferiram um ativo para a concessionria responsvel, pagarem o mesmo preoque aqueles que assim no procederam, um indicativo de que a obrigao deprover acesso contnuo rede de energia no um servio segregadamenteidentificvel da transao. Ademais, conectar a casa rede de energia o nico

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servio a ser prestado em contrapartida subestao entregue. Portanto, aconcessionria responsvel pela subestao dever reconhecer a receita advinda datransao pelo valor justo da subestao (ou pelo montante de caixa recebido da

companhia do ramo de construo civil nas circunstncias descritas no item IE2)quando as casas forem conectadas rede, de acordo com o item 20 doPronunciamento CPC 30Receitas.

Exemplo 2

IE4 Um construtor de casas erige uma delas em uma regio reurbanizada de umaimportante cidade. Como parte do projeto de construo, o construtor instala umduto condutor de gua para fazer a ligao da casa ao duto central de gua quepassa em frente da casa. Admita-se que, em decorrncia de o duto construdolocalizar-se no terreno da casa, o proprietrio da casa pode restringir o acesso aomesmo. O proprietrio tambm responsvel pela manuteno do duto. Nesteexemplo, os fatos indicam que o conceito de ativo no alcanado para acompanhia concessionria de gua.

IE5 Alternativamente, um construtor erige mltiplas casas e instala um duto em umaregio do terreno compartilhada pelos proprietrios, ou em uma regio pertencente rea pblica, para conectar as casas ao duto central de gua. O construtor dascasas transfere a propriedade do duto para a companhia concessionria de gua queser responsvel pela sua manuteno. Neste exemplo, os fatos indicam que aconcessionria de gua controla o duto e deve reconhec-lo como um ativo.

Exemplo 3

IE6 Uma entidade ingressa em um arranjo contratual com um cliente envolvendo aterceirizao da rea de tecnologia da informao (TI) deste ltimo. Como parte doacordo, o cliente transfere a propriedade dos seus equipamentos de TI para aentidade. Inicialmente, a entidade precisa usar os equipamentos para prover oservio requerido por meio do acordo de terceirizao. A entidade responsvelpela manuteno dos equipamentos e por sua reposio quando assim resolverproceder. A vida til dos equipamentos estimada em trs anos. O acordo deterceirizao requer que o servio seja prestado por dez anos a um preo fixo que inferior ao preo que seria cobrado pela entidade caso os equipamentos de TI notivessem sido transferidos.

IE7 Neste exemplo, os fatos indicam que os equipamentos de TI so ativos para aentidade. Portanto, a entidade dever reconhecer os equipamentos de TI comoativos e mensur-los ao valor justo no momento inicial, de acordo com o item 24do Pronunciamento Tcnico CPC 27. O fato de o preo cobrado pela prestao doservio de terceirizao acordado estar abaixo do preo que a entidade usualmentepraticaria na ausncia da transferncia dos equipamentos de TI um indicativo deque o servio de terceirizao um servio segregadamente identificvel includo

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no bojo do acordo. Os fatos tambm indicam ser ele o nico servio a ser prestadoem contrapartida transferncia dos equipamentos de TI. Portanto, a entidadedever reconhecer a receita advinda da transao de troca medida que o servio

for sendo prestado, ou seja, ao longo dos 10 anos de vigncia do contrato deterceirizao celebrado.

IE8 Alternativamente, admita-se que, aps os trs primeiros anos, o preo que aentidade cobre pela terceirizao sofra um incremento para refletir o custo que elair incorrer para repor os equipamentos transferidos do cliente.

IE9 Nesse caso, o preo reduzido que cobrado pelos servios prestados, vis--vis ocontrato de terceirizao, reflete a vida til dos equipamentos transferidos. Por essarazo, a entidade deve reconhecer a receita advinda da transao de troca ao longodos trs primeiros anos do acordo.