MBA em Contabilidade Tributária e Fiscal
Impostos sobre Circulação de Mercadorias
ICMS
Professor: Alexandre Henrique Salema Ferreira
Campina Grande
Setembro/2016
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SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL
Tributos dos Estados e do Distrito Federal
– impostos
• art. 155, da CF
– taxas
– contribuição de melhoria
– contribuição previdenciária
• art. 149, par. ún., CF
ICMS
Imposto sobre operações relativas à circulação de
mercadorias e sobre prestação de serviços de
transporte interestadual e intermunicipal e de
comunicação (ICMS)
– antigo imposto federal sobre energia elétrica
– antigo imposto federal sobre combustíveis líquidos e
gasosos
– antigo imposto federal sobre minerais
– imposto sobre prestação de serviços de
• transporte interestaduais e intermunicipais
• comunicação
– imposto sobre operações de circulação de mercadorias
ICMS
Previsão constitucional– imposto sobre operações relativas à circulação de
mercadorias e sobre prestação de serviços de transporteinterestadual e intermunicipal e de comunicação (ICMS)• competência dos Estados e do Distrito Federal
– não-cumulativo• isenção e não-incidência não geram crédito, salvo
determinação em contrário
– poderá ser seletivo em função da essencialidade doproduto
– alíquotas aplicáveis• Senado Federal
– facultado estabelecer a mínima e a máxima
– obrigado a estabelecer a interna e interestaduais
– não incidirá em operações para o exterior
ICMS
Natureza jurídica
– tributo não-vinculado
• Imposto sobre o consumo
– função fiscal e extrafiscal
• 1 tributo em arrecadação
– R$ 384 bilhões em 2014
• política de desenvolvimento regional
– guerra fiscal
– imposto real e indireto
– imposto não-cumulativo
• múltiplos fatos geradores
– plurifásico
• múltiplas competências tributárias
ICMS
Não-cumulatividade
– ICMS incide sobre o valor agregado em cada
operação
• afasta o ônus tributário anterior
– compensação do tributo pago nas operações
anteriores
• = ICMS operação atual – ICMS operações anteriores
ICMS
Hipótese de incidência
– núcleo
• ato jurídico
– circulação de bens, produtos e mercadorias
– circulação (prestação) de serviços
» comunicação
» transporte interestadual e interurbano
» outros não previstos na competência dos Municípios
– circulação jurídica circulação física
– circulação jurídica receita
ICMS
Aspecto quantitativo
– base de cálculo
• produtos importados
– valor da operação, acrescido do II, IPI, IOF (operações de
câmbio) e demais das taxas aduaneiras e dos encargos cambiais
• produtos nacionais
– o valor da operação
– alíquota• fração ou parte que o Estado retira para si do valor
econômico manifestado pelo fato jurídico tributário– interestadual
– interna
ICMS
– Alíquota– Até 2015
– Interestaduais
» Sul/Sudeste, exceto e Espírito Santo → 7%
» Norte/Nordeste/ Centro-oeste e Estado do EspíritoSanto → 12%
» Importação → 4%
– internas
» em geral → 17%
» supérfluos → 25%
» energia → 25%
» gasolina → 25%
» comunicação: 28%
ICMS
– Alíquota
– A partir de 2016
– art. 10 da lei n° 10.507/2015– Interestaduais
» Sul/Sudeste, exceto e Espírito Santo → 7%
» Norte/Nordeste/ Centro-oeste e Estado do EspíritoSanto → 12%
» importação → 4%
– internas
» geral → 18%
» álcool → 23%
» supérfluos: 25%
» energia → 25%
» gasolina → 27%
» comunicação: 28%
» fumo, cigarro e demais artigos de tabacaria → 35%
ICMS
Aspecto pessoal– sujeito passivo
• contribuinte
– relação pessoal e direta com fato gerador
» importador ou a ele equiparado
» industrial ou a ele equiparado
» comerciante ou prestador do serviço
» arrematante de produtos apreendidos ou abandonados
• responsável
– atribuição a terceira pessoa da responsabilidade de cumprir aobrigação tributária
» relação indireta com o fato gerador
– impossibilidade de cumprimento da obrigação tributária pelocontribuinte
» por razões de conveniência ou de necessidade
– decorre de disposição expressa em lei
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ICMS
Sujeito Passivo 1
Sujeito Passivo 2
Sujeito Passivo n
Consumidor
Final
Operação própria
BC1 BC2 BCn
Contribuintes Contribuinte de fato
Base econômica de incidência: valor da operação, arbitrado ou fixado
Operações Próprias Ocorrência do Fato
Gerador
Pagamento do ICMS da operação
própria
Operação própria Operação própria
Empresa A
ICMS=70,00
Empresa B Empresa C Consumidor
Final
1.000,00 (7%)
1.500,00 (17%)
1.300,00 (12%)
C=156,00 D=255,00
C=70,00 D=156,00
D=70,00 SP RN PE
ICMS=99,00 ICMS=86,00 CT ICMS=255,00
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ICMS
Lançamento tributário
– ato declaratório
• não cria direito
• apura monetariamente a obrigação tributária
– torna exigível o crédito tributário
– atividade administrativa de lançamento é
vinculada e obrigatória
– lançamento reporta-se à legislação em vigor na
data da ocorrência do fato gerador
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ICMS
Lançamento por homologação
– apuração e pagamento do tributo devido
• atribuídos ao sujeito passivo
• sem prévio exame da autoridade administrativa
– ocorre a homologação em etapa posterior
• tácita ou expressa
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ICMS
Lançamento por homologação
– o objeto da homologação não é o pagamento,
mas a apuração do tributo
– o pagamento antecipado extingue o crédito sob
condição resolutória
• fica sujeito a evento futuro que pode retirar a eficácia
do ato
– o mero pagamento não rompe a relação jurídico-
obrigacional tributária
• exemplos
– ICMS e IPI
PRESUNÇÃO E ARBITRAMENTO
Como desvendar os elementos
estruturantes da obrigação tributária?
– presunção da ocorrência do fato gerador
– arbitramento da base de cálculo
PRESUNÇÃO
Presunção da ocorrência do fato gerador
– possibilidade de chegar-se a um fato
desconhecido a partir de um outro fato
conhecido
• indício
• presunção
PRESUNÇÃO
Prova indiciária
– indício
• fato conhecido que sugere a ocorrência de fato
desconhecido
– fato conhecido
» por exemplo, a aquisição de um veículo
– fato desconhecido
» sugere uma disponibilidade financeira
• relação de causa-efeito entre o fato conhecido e o fato
desconhecido
– a aquisição de um veículo sugere uma disponibilidade de
renda
PRESUNÇÃO
Prova indiciária– presunção
• a existência de um efeito indica a existência de umacausa (o contrário também é verdade)
– efeito (fato conhecido)
» por exemplo, a manutenção no passivo de obrigaçãojá paga ou inexistente
– causa (fato desconhecido)
» indica saídas de mercadorias tributadas sempagamento do imposto
• o fato desconhecido é revelado a partir de um fatoconhecido e provado
• na seara tributária
– presunção é sempre legal
PRESUNÇÃO
Manutenção no passivo de obrigações já pagas ou inexistentes (passivo
fictício)
Outros fatos
Saída de mercadorias sem
registro
Perdas ou extravio
das duplicatas
Erro na
escrituração
Mercadorias
tributadas
Fato Conhecido
(Efeito)
Fato Desconhecido
(Causa)
Indício Presunção Legal
Mercadorias isentas ou sujeitas
à substituição tributária
ARBITRAMENTO
Métodos de apuração da riqueza tributável– espécies
• direto
– existência de elementos econômicos, formais oumateriais, coincidentes com a descrição legal (abstrata)da base de cálculo
• indireto
– ausência ou imprecisão de elementos econômicos,formais ou materiais
– existência de elementos indiretos que se relacionam comos descritos abstratamente na norma
ARBITRAMENTO
Subfaturamento
Mercadorias
desaconpanhadas de NF
Comportamentos ilícitos do
Sujeito Passivo
Declarações inexatas
Regimes simplificados de
tributação
Pauta fiscal
Arbitramento da
Base de Cálculo
Conveniência e necessidade do
Sujeito Ativo
Substituição tributária
Não exibição de livros e
documentos
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ICMS
Sujeito Passivo 1
Sujeito Passivo 2
Sujeito Passivo n
Consumidor
Final
Operação própria
BC1 BC2 BCn
Contribuintes Contribuinte de fato
Base econômica de incidência: valor da operação, arbitrado ou fixado
Operações Próprias Ocorrência do Fato
Gerador
Pagamento do ICMS da operação
própria
Operação própria Operação própria
Empresa A
ICMS=70,00
Empresa B Empresa C Consumidor
Final
1.000,00 (7%)
1.500,00 (17%)
1.300,00 (12%)
C=156,00 D=255,00
C=70,00 D=156,00
D=70,00 SP RN PE
ICMS=99,00 ICMS=86,00 CT ICMS=255,00
SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA
Base de cálculo na substituição tributária
– operações subsequentes
• preço fixado
• preço sugerido
• valor arbitrado
SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA
Base de cálculo na substituição tributária
– preço sugerido
• água mineral
• bebidas
• combustíveis e lubrificantes
• massas, biscoitos e demais derivados de farinha de
trigo
• sorvete
• trigo em grão de farina de trigo
SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA
Base de cálculo na substituição tributária
– Decreto nº 34.335/2013
• Dispõe sobre a substituição tributária, nas operações
interestaduais com auto peças, e dá outras
providências
– Art. 2°, § 1º. Inexistindo os valores de que trata o “caput”,
a base de cálculo corresponderá ao montante formado
pelo preço praticado pelo remetente, acrescido dos
valores correspondentes a frete, seguro, impostos e
outros encargos transferíveis ou cobrados do
destinatário, adicionado da parcela resultante da
aplicação, sobre o referido montante, do percentual de
margem de valor agregado ajustada (“MVA ajustada”),
calculada segundo a fórmula “MVA ajustada = [(1+ MVA-
ST original) x (1 - ALQ inter) / (1- ALQ intra)] -1” …
SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA
Base de cálculo na substituição tributária
– operações subsequentes
• valor arbitrado
– cimento
– ração para pets
– lâmpadas e pilhas
– tintas e vernizes
– autopeças
– etc.
SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA
Base de cálculo na substituição tributária
– para obtenção da base de cálculo serão
considerados:
• valor da operação própria
• seguro, frete e outros encargos cobrados ou
transferidos aos adquirentes
• margem de valor agregado
SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA
Base de cálculo na substituição tributária
– valor arbitrado
• + Valor da operação
• + frete
• + seguro
• + outras despesas
• x (1 + MVA)
• = BC ST
• x Alíquota Interna
• – ICMS Normal (destacado)
EC N° 87/2015
Conceitos necessários para discutir a EC n°
87/2015
– ICMS imposto sobre o consumo
• Princípio do destino
– O ICMS é devido ao Estado onde se localiza o
consumidor
– E-commerce é uma relevante base econômica
• Perdas de receitas públicas para os Estados
consumidores
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EC N° 87/2015
Emenda Constitucional n° 87/2015
– Altera os incisos VII e VIII, do § 2º do art. 155 da
Constituição Federal
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EC N° 87/2015
Emenda Constitucional n° 87/2015
– Altera os incisos VII e VIII, do § 2º do art. 155 da
Constituição Federal
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CONVÊNIO ICMS 93/2015
Sujeito Passivo
Consumidor
Final
BC = R$ 1.000,00
Operação Própria
Operação para consumidor final
BC
Contribuinte e substituto
Recolhimento do ICMS devido ao Estado de
destino na condição de substituto tributário
Valor da operação
Operação Própria
Contribuinte
Operação para consumo final
Substituto tributário
Recolhimento do ICMS devido ao
Estado de origem na condição de contribuinte
Empresa A Consumidor
Final
SP PB
ALQ inter = 7% ALQ intra = 18%
ICMS origem = R$ 70,00
ICMS destino = R$ 110,00
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EXEMPLO
Aspectos relevantes
– ICMS Normal
• BC = R$ 629,80
• Alíq intra = 7%
• ICMS = R$ 44,08
– ICMS Diferencial
• BC = R$ 629,80
• Alíq inter = 18%
• ICMS DIFAL = R$ 69,28
– ICMS DIFAL PB = R$ 27,72 (40%)
– ICMS DIFAL SP = R$ 41,56 (60%)
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