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Domingos Ribeiro◦ Docente Universitário

◦ Pós Graduado em Fiscalidade

◦ Mestrando em Fiscalidade

◦ ROC Estagiário

◦ Técnico Oficial de Contas

Contactos: [email protected]

Carlos Plácido◦ Docente Universitário


◦ Pós-Graduado em Gestão de Bancos e Seguradoras

◦ Mestrando em Gestão


Contactos: [email protected]

2Carlos Plácido e Domingos Ribeiro

Domingos Ribeiro

◦ Docente Universitário


◦ Mestrando em Fiscalidade

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Carlos Plácido◦ Docente Universitário


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Comentários dúvidas e sugestões

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Bloco formativo I

o caso geral do dossier fiscal

Bloco formativo II

Situações novas e casos especiais

Bloco formativo III

Preços de transferência /métodos de determinação

Bloco formativo IV

Preços de transferência – preparação do dossier


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Bloco 1

O caso Geral do Dossier Fiscal

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A obrigação de preparar o Dossier Fiscal foi introduzida pelo DL 55/2000

Antes a informação (parte dela) era entregue à DGCI com a declaração mod/22

A seguir foi introduzida a regulamentação dos preços detransferência – a qual (quando for o caso) acarreta especiaisexigências de documentação a incluir no dossier


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Sujeitos passivos de IRC, com excepção de entidadesestatais e para-estatais isentas


Artigo 130º CIRC

1 - Os sujeitos passivos de IRC, com excepção dos isentos nos termos do artigo9º, são obrigados a manter em boa ordem, durante o prazo de 10 anos, umprocesso de documentação fiscal relativo a cada período de tributação, quedeve estar constituído até ao termo do prazo para entrega da declaração a quese refere a alínea c) do n.º 1 do artigo 117º, com os elementos contabilísticos efiscais a definir por portaria do Ministro das Finanças.

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Sujeitos passivos de IRS que possuam ou devam possuircontabilidade organizada - excluindo portanto os queestejam integrados no regime simplificado


art.º 129.ºdo CIRS“1 - Os sujeitos passivos de IRS que, nos termos deste Código, possuam ou sejamobrigados a possuir contabilidade organizada devem constituir, até ao termo doprazo para entrega da declaração a que se refere o artigo 113.º, um processo dedocumentação fiscal relativo a cada exercício, que deve conter os elementos a definirpor portaria do Ministro das Finanças.

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Na parte que respeita aos preços de transferência – estãoexcluídos os sujeitos passivos que no exercício anterior nãotenham atingido um volume de proveitos de € 3.000.000.


Mais a frente veremos com maior detalhe as entidades que estão obrigadas à sua Elaboração

Portaria 1446-C/2001, de 21/12Artigo 13.º

….

3 - Fica dispensado do cumprimento do disposto no n.º 1 o sujeito passivo que, noexercício anterior, tenha atingido um valor anual de vendas líquidas e outrosproveitos inferior a € 3.000.000.

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Há um conteúdo mínimo definido pela Portaria 359/2000 ediversas disposições legais dispersas pelos códigos fiscais

Exemplos:• No Código do IRC: art.º 38./n.ºs 3 e 6;art.º 63.º/n.º6; art.º 64.º/n.º5;

art.º66.º/n.º7; art.º 67.º/n.º6 e 7; art.º 78.º/n.ºs 2,3,4, 5 e 6;art.º49.º/n.º6;art.º 120.º/n.º7;

• No Código do IRS: art.129.º;

• No Código do IVA: art.º 78.º/n.º 16;

• No Decreto Regulamentar n.º 25.º/2009, de 14/09: art.º10.º/n.º2;

• Decreto Lei n.º159.º/2009, de 13 de Julho; Actualização código IRC SNC

• Portaria n.º 1446-C/2001, de 21/12: art.º13.º - Preços de Transferência

• Circular n.º 9/2005, da DSIRC; - Obrigações dos mecenas

• Instruções relativas ao preenchimento da declaração modelo 22 e da IES


portaria 359-2000.pdf



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Ainda que seja o órgão de gestão das empresas queresponde perante a Administração Fiscal – a organização epreparação do Dossier Fiscal faz parte das funções do TOC

Estatuto da OTOC Artigo 6º

1 - São atribuídas aos técnicos oficiais de contas as seguintes funções:

a) Planificar, organizar e coordenar a execução da contabilidade das entidades que possuam, …b) Assumir a responsabilidade pela regularidade técnica, nas áreas contabilística e fiscal, das entidades referidas na alínea anterior;…

3 - Entende-se por regularidade técnica, …., bem como o envio para as entidades públicas competentes, pelos meios legalmente definidos, da informação contabilística e fiscal definida na legislação em vigor”


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Apesar do conteúdo mínimo definido pela Portaria359/2000 e diversas disposições legais dispersas peloscódigos fiscais o dossier fiscal deve no entanto:

ser encarado como um espaço mais amplo de diálogo com aAF – para justificar práticas assumidas em situaçõesconcretas

Neste módulo tratamos apenas do conteúdo genérico doDossier – deixando para os módulos seguintes aspectos maisespecíficos e recentes





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Acta da reunião ou assembleia de aprovação de contas, quando legalmente exigida, ou declaração justificativa de não aprovação no prazo legal

Anexo ao balanço e demonstração de resultados

Balancetes sintéticos antes e após o apuramento dos resultados do exercício

Contratos ou outros documentos que definam as condições estabelecidas para os pagamentos efectuados a não residentes

Documentos comprovativos das retenções efectuadas ao sujeito passivo (n.º 3 do artigo 114.º do CIRS)

Documentos comprovativos dos créditos incobráveis

Listagem dos donativos atribuídos nos termos do Estatuto do Mecenato

Mapa de modelo oficial das mais-valias e menos-valias fiscais

Mapa de modelo oficial relativo aos contratos de locação financeira


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Mapa de modelo oficial das reintegrações e amortizações contabilizadas

Mapa de modelo oficial do movimento das provisões

Mapa demonstrativo da aplicação do artigo 19.º do CIRC

Mapa do apuramento do lucro tributável por regimes de tributação

Mapa dos ajustamentos de consolidação

Relatório e contas anuais de gerência e parecer do conselho fiscal ou do conselho geral e documento de certificação legal de contas, quando legalmente exigidos

Outros documentos mencionados nos Códigos ou em legislação complementar cuja entrega esteja prevista conjuntamente com a

declaração de rendimentos


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Guia de Controlo de Qualidade.

Capitulo 9 – Verificação Documental

1. Comprovativo da entrega da Modelo 22 e respectivo Anexo A

2. Comprovativo da entrega da IES e respectivos Anexos

3. Balanço

4. Demonstração dos Resultados por Naturezas

5. Demonstração dos Resultados por Funções

6. Demonstração dos Fluxos de Caixa e Anexo

7. Anexo ao Balanço e à Demonstração dos Resultados

8. Relatório de Gestão e Anexo

9. Acta de Aprovação das Contas

10. Certificação Legal das Contas

11. Relatório e Parecer do Conselho Fiscal / Fiscal Único


guia de controlo da qualidade da OTOC.pdf

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12. Balancetes antes do apuramento

13. Lançamentos de fim de exercício

14. Balancetes após o apuramento

15. É evidente e fiável o apuramento lucro tributável - IRC , Trib Autónomas, Etc• Mapa de Apuramento do Lucro Tributável

• Mapa de Calculo de das Tributações Autónomas

16. Mapas de amortizações

17. Mapas de provisões e ajustamentos

18. Mapa das mais e menos valias fiscais

19. Documento comprovativo de créditos incobráveis


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20. Discriminação dos donativos dedutíveis e não dedutíveis

21. Inventário das existências no final do exercício valorizado e assinado pelo órgão de gestão

22. Mapa discriminativo da imputação de rendimentos no caso de transparência Fiscal

23. Mapas das retenções efectuadas a terceiros (artº119º do CIRS) das diversas categorias, que permitem conferir o modelo 10

24. Fotocópia das guias dos pagamentos por conta e especial por conta

25. Fotocópia dos documentos comprovativos das retenções de I.R. efectuadas por terceiros

26. Cópias das notas de liquidação de IRC enviadas pela DGI


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Sugestão: Porque não incluir toda esta documentação no Dossier Fiscal ???

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Basicamente temos dois tipos de elementos a incluir no dossier Fiscal:

1. Elementos de Obrigatoriedade extra-fiscal

2. Elementos cuja obrigatoriedade existe por imposições fiscais


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1. Elementos de Obrigatoriedade extra-fiscal • Elaborados por motivos não (apenas) fiscais

• Apenas devem ser Reunidos e Incluídos no Dossier Fiscal

Exemplos:• Acta da Assembleia Geral

• Anexo ao Balanço e a Demonstração de Resultados

• Balanço e Demonstrações de Resultados

• Parecer do Conselho Fiscal

• Certificação Legal de Contas

• Balancetes Sintéticos antes e após Resultados

• Inventario

• ….


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2. Elementos cuja obrigatoriedade existe por imposições fiscais

• Serão Alvo de uma Analise mais detalhada:

Neste Capitulo os mais genéricos

No Próximo Capitulo os mais específicos

Exemplos:• Pagamentos a Não Residentes

• Comprovativos de Retenções Efectuadas ao Sujeito Passivo

• Comprovativos dos Incobráveis

• Mapa de Mais/Menos Valias; Depreciações; Provisões

• Mapa Demonstrativo das obras Plurianuais.

• …


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Devido à maior dificuldade de controlo pela InspecçãoTributária – exige-se mais sustentação quanto às operaçõescom não residentes


Menor Controlo por Parte da Administração Tributária pode potenciar o Fraude e a Evasão fiscal

Defesa da Administração Tributária – maiores exigências documentais que visam garantir a efectiva

indispensabilidade destes custos

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Ainda que não seja verdade que a lei imponha a existência de contratoescrito em todas as operações com não residentes – devemos terpresente que incumbe aos sujeitos passivos demonstrar aindispensabilidade dos custos, nos termos do art.º 23.ºdo CIRC


Aquisição de mercadorias e outros Bens corpóreos

Indispensabilidade +/- fácil de demonstrar

Aquisição de Serviços

Indispensabilidade + difícil de demonstrar pelo que muitas

vezes a existência de um contrato pode ajudar a

demonstrar essa indispensabilidade

De notar que mesmo no relacionamento com residentes a componente imaterial dos serviços pode colocar em causa a

sua indispensabilidade, pelo que também nestes casos a existência de um contrato será importante

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O controlo das retenções na fonte que os sujeitos passivosinvocam a seu favor é hoje feito automaticamente por viado cruzamento da sua declaração de rendimentos, com osvalores declarados nas modelos 10 das entidades queefectuaram as retenções.

Porém, em caso de eventuais divergências – é importanteque possamos demonstrar o direito às retenções quelevamos em conta no apuramento do imposto a pagar

Parece que a referência ao art.º 114.ºdo CIRS estádesajustada do que efectivamente se pretende


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A regra geral vai no sentido de retenção na fonte de IRS ou de IRC a propósito do pagamento de uma grande variedade de rendimentos (relacionados com a prestação de serviços) efectuados a não residentes

Sendo que cabe sempre ao sujeito passivo demonstrar (se for o caso) por que motivos deixa de cumprir a regra geral de retenção, efectuando retenções reduzidas, ou não efectuando retenções.

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Através da activação de uma convenção pode o não residente ou ficar dispensado de retenções ou estar sujeito a uma retenção a uma taxa reduzida

Compete ao Sujeito passivo provar que o beneficiário dos pagamentos por si efectuados, cumprem os requisitos para a dispensa (ou redução) de

retenção na fonte,

Devendo esta prova ser efectuada com a inclusão no dossier fiscal dos modelos RFID relativos a situação em causa

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A lei prevê a consideração fiscal dos créditos cujaincobrabilidade decorra de processo de insolvência, deprocesso de execução ou de PEC – pelo que importadocumentar essas situações

Já no anterior regime das provisões a Administração Fiscalentendia que a anulação de créditos incobráveis antesintegralmente provisionados não dependia da préviaverificação das condições necessárias para oreconhecimento directo da incobrabilidade.

Importa levar em conta as regras de periodização do lucrotributável: o reconhecimento deve ser feito no exercício daocorrência dos factos


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Artigo 36.º do CIRC

Perdas por imparidade em créditos

1 — Para efeitos da determinação das perdas por imparidade previstas na alínea a)do n.º 1 do artigo anterior, consideram-se créditos de cobrança duvidosa aqueles emque o risco de incobrabilidade esteja devidamente justificado, o que se verifica nosseguintes casos:

a) O devedor tenha pendente processo de insolvência e de recuperação de empresas ouprocesso de execução;

b) Os créditos tenham sido reclamados judicialmente;

c) Os créditos estejam em mora há mais de seis meses desde a data do respectivovencimento e existam provas objectivas de imparidade e de terem sido efectuadasdiligências para o seu recebimento.

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Artigo 36.º do CIRC

Perdas por imparidade em créditos…

2 — O montante anual acumulado da perda por imparidade de créditosreferidos na alínea c) do número anterior não pode ser superior àsseguintes percentagens dos créditos em mora:

a) 25% para créditos em mora há mais de 6 meses e até 12 meses;

b) 50% para créditos em mora há mais de 12 meses e até 18 meses;

c) 75% para créditos em mora há mais de 18 meses e até 24 meses;

d) 100% para créditos em mora há mais de 24 meses.


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Perdas por imparidade em créditos


Atenção que apenas devem ser reconhecidas imparidades, se existirem fundados indícios de imparidade (ou seja de

incobrabilidade)

Assim sendo, enquanto em POC, bastava como prova para a aceitação fiscal destas “imparidades” a prova da efectivação de diligencias de cobrança, agora passa a ser obrigatório provar e

documentar os indícios de imparidade (no dossier fiscal)

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A sociedade A, Lda possui na sua contabilidade, entre outros, os seguintes débitos de clientes em 31 de Dezembro de 2010:

Além destas informações, a entidade possui a informação que o cliente a iniciou um processo de insolvência, em relação ao cliente c existe um processo em tribunal de reclamação do credito, e em relação ao cliente b, o atraso que se verifica nos pagamento, foi fruto de uma fase complexa pelo qual ele passou, no entanto já ultrapassada e os seus prazos de pagamento já têm vindo a diminuir nos últimos meses.

Proceda ao tratamento contabilístico e fiscal da situação, considerando que até 2012 nada se alterou.


Cliente 6 < mora < 12 12 < mora < 18 18 < mora < 24 > 24 meses

Cliente a 10.000,00 € 15.000,00 € - € - €

Cliente b 10.000,00 € 10.000,00 € 10.000,00 € 10.000,00 €

Cliente c 5.000,00 € - € 10.000,00 € - €

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Contabilisticamente Imparidade a Reconhecer:


Cliente Imparidade a reconhecer

Cliente a 25.000,00 €

Cliente b 0 €

Cliente c 15.000,00 €

Exercício Descrição Contabilisticamente Fiscalmente Quadro 07

2010 Imparidade reconhecida 40.000,00 18.750,00 + 21.250,00

2011 Imparidade reconhecida 0,00 18.750,00 - 18.750,00

2012 Imparidade reconhecida 0,00 2.500,00 - 2.500,00

Em relação ao cliente b nenhuma imparidade é reconhecida, pois não existem indícios objectivos de imparidade

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Quanto a mais-valias fiscais – importa reter que passaram aser consideradas as “DEPRECIAÇÕES E AMORTIZAÇÕESACEITES FISCALMENTE”, em vez das “REINTEGRAÇÕES EAMORTIZAÇÕES PRATICADAS

Quanto a depreciações e amortizações - devemos garantir ocruzamento dos mapas respectivos com a contabilidade ejustificar nos termos legais a prática de taxas diferentes dasconstantes das tabelas. Lembremos que agora podem serconsideradas fiscalmente amortizações superiores àscontabilizadas

Quanto às “Provisões” – ver regras dos ajustamentos eperdas por imparidade


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DEPRECIAÇÕES E AMORTIZAÇÕES

A sociedade “Amortizações Aceleradas, Lda” adquiriu em 2006, umdeterminado bem que se encontra registado na sua contabilidade comoactivo fixo tangível, pelo valor de 200.000,00.

A taxa máxima de depreciação do bem, prevista no respectivo DecretoRegulamentar, é 10%.

A sociedade amortizou o bem à taxa de 25%, durante os períodos de 2006a 2009.

Qual o valor fiscalmente dedutível de amortização deste bem no períodode tributação relativo a 2010?

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Depreciações

Exercício Descrição Contabilisticamente Fiscalmente Quadro 07

2006 Depreciação 50.000 20.000 +30.000

2007 Depreciação 50.000 20.000 +30.000

2008 Depreciação 50.000 20.000 +30.000

2009 Depreciação 50.000 20.000 +30.000

2010 Depreciação 0 20.000 -20.000

Normativos fiscais aplicados: artigo 34.º n.º1 alínea c) do CIRC e artigo 20.º do DR n.º 25/2009, de 14 de Setembro

Obviamente que todas estas correcções terão de estar documentalmente suportadas no dossier Fiscal da entidade, pelo

que o actual mapa de Depreciações e amortizações terá de ser substancialmente reformulado

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Está em causa o regime de apuramento do lucro tributávelquanto a CONTRATOS DE CONSTRUÇÃO

Passou a ser obrigatória a aplicação do método daPERCENTAGEM DE ACABAMENTO

Deve fazer-se ESTIMATIVA ANUAL dos gastos necessáriospara a conclusão do contrato

A impossibilidade de controlar a correcta aplicação do métodopode determinar AVALIAÇÃO INDIRECTA.


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Contratos de construção - Contabilisticamente

(IAS 11) NCRF 19 – Contratos de Construção:

O objectivo desta Norma é o de prescrever o tratamento contabilístico de réditose custos associados a contratos de construção (NCRF 19 § 1).

Por força da natureza da actividade subjacente aos contratos de construção, a dataem que a actividade do contrato é iniciada e a data em que a actividade éconcluída caem geralmente em períodos contabilísticos diferentes.

Por isso, o assunto primordial na contabilização dos contratos de construção é aimputação do rédito do contrato e dos custos do contrato aos períodoscontabilísticos em que o trabalho de construção seja executado


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Um contrato de construção pode ser negociado para a construção de umactivo único tal como uma ponte, um edifício, uma barragem, umaestrada, um navio ou um túnel.

Um contrato de construção pode também tratar da construção de umnúmero de activos que estejam intimamente relacionados ouinterdependentes em termos da sua concepção, tecnologia e função oudo seu propósito ou uso final, como por exemplo: construção derefinarias ou de outras partes complexas de fábricas ou deequipamentos.

NCRF 19 § 4


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A determinação dos resultados de contratos de construção cujo ciclo deprodução ou tempo de execução se inicie num período e tenha conclusãoem período diferente, é efectuada com base no critério da percentagemde acabamento (ou seja, é abandonado o critério de encerramento daobra). (NCRF 19 §22 e 25)

A percentagem de acabamento no final de cada período de tributaçãocorresponde à proporção entre os gastos suportados até essa data e asoma desses gastos com os estimados para a conclusão do contrato(artigo 19º CIRC nº 2)


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O método da percentagem de acabamento é aplicado numa baseacumulada em cada período contabilístico às estimativas correntes derédito do contrato e custos do contrato

Por isso, os efeitos de uma alteração na estimativa no rédito do contratoe nos custos do contrato, ou os efeitos de uma alteração na estimativa dodesfecho de um contrato, são contabilizados como uma alteração naestimativa contabilística (aplicando a IAS 8-NCRF 4), ficando assimcondicionados às normas de periodização do lucro tributável


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Contratos de construção - Fiscalmente


As regras constantes do artigo 19.º só têm aplicabilidade quando o ciclode produção ou tempo de construção seja superior a um ano

Assim sendo se a obra se iniciar em Setembro de n e terminar em Abril den+1 aplicamos a NCRF 19, mas não aplicamos o artigo 19º do CIRC

Face ao conceito de contratos de construção presente nos normativoscontabilísticos, há que afastar deste artigo as obras efectuadas por contaprópria vendidas fraccionadamente.


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Com efeito, a determinação de resultados nas obras efectuadas por contaprópria vendidas fraccionadamente é efectuada à medida que foremsendo concluídas e entregues aos adquirentes, ainda que não sejamconhecidos exactamente os custos totais das mesmas (artigo 18.º n.º 6 doCIRC).


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Por outro lado, a comparação entre a percentagem deacabamento e a percentagem de facturação (circular n.º5/90) não tem qualquer acolhimento em termoscontabilísticos, pelo que não pode ser mais utilizada paraefeitos fiscais

Não são dedutíveis as perdas esperadas relativas a contratosde construção correspondentes a gastos ainda nãosuportados (artigo 19º nº 3 do CIRC)


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Deixa de ser aceite o diferimento de 5% do réditopara fazer face a garantias contratuais, mas passa aser admitida uma dedução de provisões paragarantias a clientes ainda que sujeita a limites (alíneab) do n.º 1 do artigo 39.º do CIRC)


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CONTRATOS DE CONSTRUÇÃO

Em 2010, a sociedade X, Lda celebra um contrato com uma entidadepública para a construção de uma pequena ponte.

A construção vai ser efectuada durante o período de 2 anos. O preço devenda estabelecido com o cliente foi de € 1.000.000,00 e os custosestimados são de € 800.000,00.

No primeiro ano, os gastos incorridos ascenderam a € 320.000,00 e omontante facturado foi de € 350.000,00.

Quais os Gastos/Rendimentos imputáveis ao período de tributaçãoiniciado em 2010?

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CONTRATOS DE CONSTRUÇÃO – DADOS

RÉDITO DO CONTRATO: 1.000.000CUSTOS DO CONTRATO (ESTIMADOS): 800.000NORMATIVO: 19º Nº1

2010CUSTOS INCORRIDOS – 320.000MONTANTE FACTURADO – 350.000

Exercício

Descrição Contabilisticamente Fiscalmente Quadro 07

2010 Redito de Vendas –(40%*1.000.000)

400.000€ 400.000€ 0

2010 Gastos do período (800.000 * 40%)

320.000€ 320.000€ 0

% acabamento = 320.000/800.00 = 40%

Mais uma vez no dossier Fiscal da entidade, deverá ficar prova documental acerca da forma como foram obtidos os valores em

causa, nomeadamente acerca da comprovação do calculo da percentagem de acabamento utilizada

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Havendo sector(es) isento(s) e/ou com redução de taxa –importa que o sujeito passivo esclareça a repartição dascomponentes do lucro tributável pelos diferentes regimes

Quanto ao apuramento do resultado contabilístico, opróprio art.º 16.o CIRC determina que a contabilidade estejaorganizada de modo a distinguir claramente os resultadossegundo o respectivo regime

Importa que também esteja documentada (se for caso disso)a repartição dos benefícios fiscais e do reporte de prejuízos.


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O regime tem em vista evitar que os lucros sejam tributadosduas (ou mais) vezes: uma aquando da geração desseslucros e outra na altura da sua distribuição aos accionistas

O art.º 121.º/7 do CIRC obriga à documentação no DossierFiscal da condição de residente na UE (quando for o caso) daentidade que distribui os lucros, mas será conveniente quese documentem outros aspectos, como, por exemplo, otempo de detenção das partes sociais e a respectivapercentagem do capital social

Deve atender-se a que a “eliminação” da dupla tributaçãopode ficar-se por uma “atenuação” correspondente a 50%


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O art.º 78.º/16 do CIVA dispõe que “Os documentos,certificados e comunicações a que se referem os n.ºs 8 a 11do presente artigo devem integrar o processo dedocumentação fiscal…”

Trata-se da verificação dos pressupostos quanto aosprocessos de insolvência e outros, bem como quanto aoscasos de certificação pelo ROC

Deve lembrar-se a obrigação de demonstrar a comunicaçãoprevista no n. 11: “No caso previsto no n.º 7 e na alínea d) don.º 8 é comunicada ao adquirente do bem ou serviço, queseja um sujeito passivo do imposto …”


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Se a dissolução e liquidação de uma sociedade não foremsimultâneas – devem considerar-se dois períodos detributação dentro do mesmo ano: até à dissolução e depoisda dissolução

Considerando que em termos declarativos vai tudo namesma declaração mod/22 – Há que explicar os valores aíinscritos

Lembremos que, em princípio, todo o período de liquidaçãoserá tomado a final como um único período de tributação,mesmo que superior a um ano


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Tratando-se de correcções não especificamente previstas no

quadro 7 da declaração modelo 22- devem ser explicadas e

documentadas no Dossier Fiscal, como decorre das

instruções

Porventura será conveniente esclarecer e documentar

mesmo outras correcções cujo montante não decorra

directamente de leitura da contabilidade


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Lucro Tributável sem Benefícios 150.850€Benefícios

art.º 17º EBF - Criação emprego para jovens 48.650,00€

dec-lei 26/2004 - Mecenato Cientifico 3.580,00€

…. - €

Acréscimos de Reintegrações Resultantes de Reavaliações 18.650,00€

Realizações de Utilidade Social (art.º 40 CIRC) 7.650,00€

Total dos Benefícios Fiscais utilizados 78.530,00€

Lucro Tributável com Benefícios 72.320,00€

Taxa Aplicável 25,00%

IRC que seria Liquidado Sem Benefícios 37.712,50€

Limite de 60% previsto no artigo 92º CIRC 22.627,50€

IRC Liquidado com Benefícios 18.080,00€

A Acrescer Campo 371 da modelo 22 4.547,50€

Será aconselhável construir um mapa demonstrativo de todas as correcções efectuadas ao resultado contabilístico, no cálculo do lucro tributável, especialmente as que não resultam directamente da contabilidade

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Está em causa o apuramento da matéria tributável quanto asujeitos passivos não empresariais

Os custos comuns (que tenham a ver com actividadessujeitas a tributação e com actividades não sujeitas ouisentas) devem ser repartidos por uma e outras.

Em princípio a repartição faz-se na proporção dosrespectivos rendimentos, mas pode processar-se de formadiferente, com base em critérios que devem ser aceites pelaDGCI e documentados no Dossier Fiscal


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O anexo em causa refere-se a entidades com benefíciosfiscais

De acordo com as instruções de preenchimento, deve ser

incluída no Dossier Fiscal documentação que suporte as

deduções relativas a Despesas de Investigação e

Desenvolvimento, a Investimento em Protecção Ambiental,

a Lucros Comerciais, Industriais e Agrícolas Reinvestidos

(Decreto Leg. Regional 6/2000/M, de 28/2).


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As instruções de preenchimento destes quadros referem-se

à inclusão no Dossier Fiscal, quanto a sujeitos passivos de

IRC e de IRS, da documentação relativa aos preços de

Transferência – questão que será analisada mais á frente


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Será interessante incluir no Dossier outros elementos, comosejam:

• Notificações e outras correspondência da DGCI, por exemploquanto ao pedido do envio do próprio dossier, masprincipalmente quanto a actos de inspecção do próprioexercício e correcções eventualmente resultantes;

• justificação e documentos relativos aos ajustamentos eminventários, considerando que devem estar fundamentados

• Perdas por imparidade em créditos de cobrança duvidosa,considerando as exigências legais em matéria de prova dacondição de “duvidosos”


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• Resumos de quantificação das tributações autónomas, paragarantir e documentar os valores considerados

• Quanto a casos em que possa ser questionável aindispensabilidade dos gastos, demonstração daefectividade dos consumos e da sua justificação naperspectiva empresarial

• Documentos quanto à dispensa de retenção na fonte, comosejam os formulários relativos a não residentes e ascomunicações de não obtenção de limites mínimos derendimento (residentes)


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• Cômputo e justificação dos subsídios associados a activosnão correntes a incluir no lucro tributável nos termos doart.º22.º do IRC

• Documentos relativos à eliminação da dupla tributaçãojurídica internacional

• Mapa dos prejuízos fiscais dedutíveis, pelo menos nos casosem que seja preciso levar em conta correcções a exercíciosanteriores processadas pelas Administração Fiscal


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• Cômputo do limite global dos benefícios fiscais – tendo emconta que dispõe o art.º 92.ºdo CIRC

• Relações do TOC com o cliente – pelo menos nos casos deprestação de serviços em regime de profissão livre, pararegistar troca de informações relevantes

• Relações do TOC com a DGCI – para demonstrar ocumprimento das suas obrigações quanto a cada cliente


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Segundo o n.º1 do art.º 130 – o dossier “deve estarconstituído até ao termo do prazo para entrega dadeclaração a que se refere a alínea c) do n.º 1 do artigo117.º “(IES)

Não obstante o Dossier só possa ser legalmente exigido, pornorma, a partir de 15 de Julho – a sua constituição criteriosasairá beneficiada se ao longo do exercício forem sendoincluídos na pasta os elementos que entretanto vão sendonaturalmente produzidos ao longo do exercício por razõeslegais que lhes digam especificamente respeito, bem comoaqueles que possam ir sendo preparados, porventura comvantagem, na própria lógica de organização do Dossier.


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Segundo o n.º2 do artigo 130º – “deve estar centralizado emestabelecimento ou instalação situada em territórioportuguês … ou nas instalações do representante fiscal …. “

E segundo o n.º 3 – “Os sujeitos passivos que integrem ocadastro especial … e as entidades a que seja aplicado oregime especial de tributação dos grupos de sociedades sãoobrigados a proceder à entrega … conjuntamente com adeclaração anual referida na alínea c) do n.º 1 do artigo117.º”.


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Afasta desde logo a aplicação de qualquer sanção contra-ordenacional prevista para a sua falta.

Num quadro em que, por exemplo, cabe ao sujeito passivo, nos termos do art.23.ºdo CIRC, demonstrar a indispensabilidade dos custos para a formação dos proveitos – se estiverem em causa documentos para fazer essa prova e que devem estar incluídos no Dossier Fiscal, e não estejam, será porventura caso de se considerar que a prova não está feita ou de surgirem dificuldades adicionais de a fazer.

Um Dossier Fiscal bem e prontamente organizado constituirá com certeza um bom cartão de apresentação perante a Administração Fiscal e contribuirá para facilitar a adequada demonstração dos factos que os sujeitos passivos devam demonstrar mesmo que não obrigatoriamente por via do Dossier.


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Bloco 2

SITUAÇÕES NOVAS E CASOS ESPECIAIS


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Por um lado, a eliminação de “intromissões do fisco nacontabilidade” obriga a prestar informações adicionais paraefeitos fiscais.

Exemplos:

◦ amortizações fiscais diferentes das contabilísticas;

◦ valor patrimonial tributário dos imóveis

◦ não separação na contabilidade do valor do terreno nocaso de imóveis

Por outro lado, o surgimento de maiores diferenças entrefiscalidade e contabilidade (p.e. adopção do modelo dojusto valor) determina também necessidade de maisexplicações quanto ao regime fiscal.


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Em caso de desvalorizações excepcionais – podem serconsideradas as “perdas por imparidade contabilizadas nomesmo período de tributação ou em períodos de tributaçãoanteriores”

Para tanto – O sujeito passivo deve obter a aceitação daDGCI, mediante exposição devidamente fundamentada aapresentar até ao fim do primeiro mês do período detributação seguinte àquele em que se verificaram as causasdas perdas”

Estão em causa as perdas por imparidade em activos fixostangíveis, em activos intangíveis, em activos biológicos nãoconsumíveis e em propriedades de investimento


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Comprovação do abate … através de auto, comidentificação e comprovação dos factos

Descrição dos bens, incluindo ano de aquisição, custo deaquisição, valor líquido contabilístico e valor líquido fiscal

Comunicação ao Serviço de Finanças com antecedência de15 dias (Caso do Abate Resulto um Gasto)

No caso de abate físico em exercício posterior ao exercícioda desafectação ao exercício da actividade – as condiçõesdevem ser cumpridas ao tempo do abate físico


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Imparidades – Breve Resumo

(§7.22 NCRF-PE e NCRF 12)


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A entidade deverá avaliar se um item do activo fixotangível está ou não com imparidade usando para oefeito as disposições da NCRF 12 – Imparidade deActivos.

Carlos Plácido e Domingos Ribeiro

Nesta matéria a Norma PE pura e simplesmente reencaminha para a norma que trata a imparidade

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Esta norma não se aplica a :

◦ Activos não correntes detidos para Venda

◦ Activos cujo método de mensuração é o da quantia revalorizada

NCRF-PE e NCRF 7 =» NCRF 12

A NCRF 12 - “Imparidade de activos” é a norma prevista pelo SNCpara abordar a temática da imparidade de alguns activos. Estanorma tem origem na IAS 36.

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Quantia Escriturada > Quantia Recuperável Imparidade

Maior de entre

Justo Valor menos os custos de Vender

Valor de Uso

Valor de venda obtido numatransacção entre partesconhecedores e dispostas a isso,menos os custos com a alienação(ex. gastos legais, taxas, gastos deremoção do activo e outrosgastos para o colocar emcondições de venda).

Valor presente dos fluxos de caixafuturos que se espera que surjamdo uso continuado de um activoou unidade geradora de caixa(UGC) e da sua alienação no finalda vida útil.

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Tratamento Contabilístico

Descrição Conta a débito Conta a Crédito Valor

Pela perda de Imparidade 655X 439X Imparidade

Modelo do Custo


Pela Perda por Imparidade do activo revalorizado

439X Imparidade

Pela diminuição do excedente de revalorização

589 Valor do excedente revalorização excedente

Pelo valor remanescente 655X Valor Remanescente

Modelo da Revalorização

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Fonte: Anotações ao SNC

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Se houver uma alteração nas estimativas usadas para determinar a quantia recuperável do activo desde que a

ultima perda por imparidade foi reconhecida

Reversão da Imparidade

A quantia escriturada do activo deve ser aumentada até à sua quantia recuperável, não devendoexceder a quantia escriturada que teria sido determinada (líquida de depreciações) se nenhumaperda por imparidade tivesse sido reconhecida no activo em anos anteriores.(NCRF 12, § 59)

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Descrição Conta a débito

Conta a Crédito

Valor

Pela Reversão da Imparidade 439X 7625X Valor da reversão

Modelo do Custo


Pela reversão da Perda por Imparidade do activo revalorizado

439X Valor da Reversão

Pela anulação da perda por imparidade reconhecida como gasto

7625 Valor da imparidade já reconhecida em resultados

Pelo valor remanescente 589 Valor Remanescente

Modelo da Revalorização

A reversão da perda por imparidade de activo tangível revalorizado deve ser tratada como um acréscimo de revalorização (isto e, creditada directamente no capital próprio, excepto pela parte da reversão da perda por imparidade anteriormente reconhecida em resultados)

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Revisões da Depreciação

Após reconhecimento de:ImparidadeReversão de Imparidade

O valor da depreciação do activo tangível deve ser ajustado nos períodos futuros, de modo a imputar a quantia escriturada revista do activo (menos o valor residual, caso exista) numa base sistemática durante a vida útil remanescente (NCRF 12 , §31 e 61).

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Enunciado:

A entidade SNC, Lda. adopta o modelo do custo na mensuração subsequente dos activos fixos tangíveis.Durante o ano N-1, a entidade testou a imparidade de um equipamento produtivo, porque temconhecimento interno que o equipamento evidencia piores desempenhos do que inicialmente previra. Oactivo foi adquirido em N-3 por 500.000,00€, e estava a ser depreciado pelo método da linha recta duranteum período de vida útil de 5 anos.Este equipamento é muito específico e não é possível determinar o seu justo valor (menos custos devender). Deste modo a empresa efectuou o cálculo do seu valor de uso, através do desconto dos cash-flowsestimados referentes aos benefícios económicos futuros gerados por esse equipamento. A estimativa dovalor de uso obtida foi de 180.000,00€. Para resolver o problema de desempenho do equipamento, aempresa alterou a equipa que estava a operar o activo, por outra mais especializada, o que irá permitiraumentar o valor dos benefícios económicos futuros gerados por esse activo. Durante o N, a empresa testaa imparidade do equipamento, tendo obtido uma estimativa da quantia recuperável no valor de115.000,00€.

Pedidos:

1. Registo a realizar no ano N-1, na sequência do teste de imparidade do activo2. Registo da depreciação do período N3. Registo a realizar no ano N, na sequência do teste de imparidade do activo4. Registo da depreciação do período N+1

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DadosValor do custo = 500.000€Depreciações acumuladas até N-1 = (500.000€ / 5) * 3 anos = 300.000€Quantia escriturada = 500.000€ - 300.000€ = 200.000€Quantia recuperável = 180.000€Deste modo, a entidade, no ano N-1, Deve reconhecer uma perda por imparidade de 20.000€


Resolução

1. Registo a realizar no ano N-1, na sequência do teste de imparidade do activo

Havendo indicação de que um activo fixo tangível possa estar com imparidade, a entidadedeve efectuar o correspondente teste, comparando a sua quantia escriturada com aquantia recuperável (que corresponde ao maior valor entre o valor de uso e o justo valormenos custos de vender).

Descrição Conta a debito Conta a credito Valor

Pela perda por Imparidade 6553 – Perdas por Imparidade 4393 – Perdas Imparidade Acumuladas 20.000€

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2. Registo da depreciação do período N

Após o reconhecimento de uma perda por imparidade, o valor da depreciação do activo fixotangível deve ser ajustado nos períodos futuros, de modo a imputar a quantia escrituradarevista do activo numa base sistemática durante a vida útil remanescente (§ 31, NCRF 12).


Depreciação do ano n 6423 – Depreciações Exercício 4383 – Depreciações Acumuladas 90.000€

Depreciação período =Quantia depreciável

=Custo – Depreciações Acumuladas – Imparidades Acumuladas

Vida Útil remanescente 2 anos

Depreciação período =500.000€ - 300.000 - 20.000€

=180.000€

= 90.000€2 2

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3. Registo a realizar no ano N, na sequência do teste de imparidade do activo

À data de relato, a entidade deve avaliar se há qualquer indicação de que a perda por imparidade reconhecida no períodoanterior possa já não existir ou possa ter diminuído. Uma perda por imparidade de um activo fixo tangível deve serrevertida se, e apenas se, houver uma alteração nas estimativas usadas para determinar a quantia recuperável do activodesde que a última perda por Imparidade foi reconhecida.

DadosValor do custo = Custo inicial = 500.000€Depreciações acumuladas = Depreciações acumuladas (até N-1) + Depreciação (ano N) = 300.000€ + 90.000€ = 390.000€Perdas por imparidade acumuladas = 20.000€

Quantia escriturada ano N = (Valor do custo - Depreciações acumuladas - Perdas por imparidade acumuladas)= 500.000,00,00 € - 390.000€ - 20.000€ = 90.000,€

Quantia recuperável = 115.000,00 €

A quantia escriturada do activo deve ser aumentada até à sua quantia recuperável, sendo este aumento uma reversão de uma perdapor imparidade. Contudo, tal aumento não deve exceder a quantia escriturada que teria sido determinada (líquida de depreciações) senenhuma perda por imparidade tivesse sido reconhecida no activo em anos anteriores (§ 59, NCRF 12).

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3. Registo a realizar no ano N, na sequência do teste de imparidade do activo (cont)

Ou seja: se não tivesse havido perda por imparidade, a quantia escriturado do activo seria:

Quantia escriturada ano N = (Valor do custo - Depreciações acumuladas ) = 500.000 € - 400.000€ = 100.000€

Valor do custo = Custo inicial = 500.000€

Depreciações acumuladas (até N) = (500.000€ / 5) * 4 anos = 400.000€

Deste modo, o aumento na quantia escriturada deve ter como limite os 100.000,00 €. A reversão da perda por imparidadeé de: 100.000,00 € - 90.000,00 € = 10.000,00 €


Reversão parcial da Imparidade 4393 – Imparidades Acumuladas

7625 – Reversão de Imparidades 10.000€

Ajustamento nas depreciações acumuladas 4393 – Imparidades Acumuladas

4383 – depreciações acumuladas 10.000€

Ao fazer este registo, as subcontas deste activo passariam a evidenciar o seguinte saldo (fazendo com que a quantia escriturada do activoseja de 100.000,00 €): Subconta 433: 500.000,00€; Subconta 4383: 400.000,00€; Subconta 4393: zero. Ou seja, deixa de existir perda porimparidade e a conta 438 passaria a evidenciar o valor de depreciações acumuladas que o activo deveria ter caso não tivesse sidoreconhecida qualquer perda por imparidade.

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Resolução

4. Registo da depreciação do período N+1

Após o reconhecimento de uma reversão de uma perda por imparidade o valor dadepreciação do activo fixo tangível deve ser ajustado nos períodos futuros, de modo aimputar a quantia escriturada revista do activo numa base sistemática durante a vida útilremanescente (§ 31, NCRF 12).


Depreciação do ano n+1 6423 – Depreciações Exercício 4383 – Depreciações Acumuladas 100.000€

Depreciação

período =Quantia Escriturada

=100.000€

= 100.000€Vida útil remanescente 1

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Resumo

Exercício

Descrição Contabilisticamente Fiscalmente Quadro 07

N-1 Imparidade -20.000€ 0 A 20.000€

N Amortização -90.000€ -90.000€ 0€

N Amortização Fiscal da imparidade(20.000 / 2)

€ -10.000€ D 10.000€

N Reversão da Imparidade +10.000 0€ D 10.000€

N+1 Depreciação 100.000€ 100.000€ 0

Obviamente que todas estas correcções terão de estar documentalmente suportadas no dossier Fiscal da entidade, pelo

que o actual mapa de Depreciações e amortizações terá de ser substancialmente reformulado

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Imparidades aceites fiscalmente

(artigo 38º nº 3 CIRC)

Condições:Autorização previa da DGCI(Desvalorizações excepcionais)

Em caso de abatesComprovação do abateRelação dos bens abatidosComunicação Prévia

Documentação a ser incluída no dossier Fiscal

Hipótese 1

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Imparidades não aceites fiscalmente

(artigo 35º nº 4 CIRC)

são consideradas como gastos, em partes iguais, durante o período de vida útil restante desse activo

Documentação e controlo a ser incluída no dossier Fiscal

Hipótese 2

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Mapa de depreciações e amortizações

Requerimentos à AT

Reconhecimentos da AT de imparidades

Documentação de abates

Outros documentos:◦ Documentos de suporte do custo histórico e da data de

aquisição

◦ Documentação das perdas por imparidade

Documentação da determinação da imparidade

Mapa de Controlo de utilização fiscal de imparidades não aceites


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Perdas por imparidade (alínea b) do n.º 1 do artigo 39.º CIRC):

Passa a ser aceite fiscalmente uma provisão para garantias a clientes quese destina a fazer face a encargos com garantias a clientes que seencontrem previstas em contratos de venda e de prestações de serviços

Esta provisão é calculada em função do peso que os encargos derivadosde garantia a clientes efectivamente suportados nos últimos três anosrepresentam no somatório das vendas e prestações de serviços efectuadasdurante esse período


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Uma empresa que comercializa electrodomésticos apurou 2007, 2008 e 2009, osseguintes montantes em termos de vendas e de custos de garantia:

Vendas Custos com garantias

2007 € 110.000 € 5.500

2008 € 70.000 € 3.500

2009 € 120.000 € 6.000

Sabendo que em 2010, as vendas ascenderam a €180.000 e que efectuou umaprovisão para garantias de clientes de €10.000, será que a empresa terá deproceder a alguma correcção para efeitos de determinação do lucro tributável?

Exemplo


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Somatório das vendas Somatório dos custos de garantia

300.000 15.000

Provisão fiscalmente aceite em n

15.000 / 300.000 = 5%

180.000 * 5% = 9.000

Provisão contabilizada = 10.000

Acresce 1.000 no Quadro 07 da declaração modelo 22

RESOLUÇÃO


No dossier Fiscal da entidade deve estar documentado, quer a forma como a mesma calculou a provisão, bem como os cálculos do valor

fiscalmente aceite e das eventuais correcções

Mapa de Provisões

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Segundo art.º18.º CIRC

Os ajustamentos decorrentes da aplicação do justo valor

podem ser considerados para efeitos fiscais se respeitarem a

“instrumentos financeiros reconhecidos pelo justo valor

através de resultados, desde que, tratando-se de

instrumentos do capital próprio, tenham um preço formado

num mercado regulamentado e o sujeito passivo não

detenha, directa ou indirectamente, uma participação no

capital superior a 5% do respectivo capital social”


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E segundo o art. 49.º/1

“Concorrem para a formação do lucro tributável, salvo osprevistos no n.º 3, os rendimentos ou gastos resultantes daaplicação do justo valor a instrumentos financeirosderivados, ou a qualquer outro activo ou passivo financeiroutilizado como instrumento de cobertura restrito àcobertura do risco cambial”

Porém, não se consideram operações de cobertura:

”As operações que não sejam devidamente identificadas edocumentalmente suportadas no processo dedocumentação fiscal”


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As empresas têm a possibilidade de alterar o seu perfil derisco, quase instantaneamente, através da tomada de certasposições de cobertura, especulação e arbitragem emcontratos de swaps de taxas de juro ou de câmbio, emcontratos forward e de futuros e no mercado de opções.

Com a globalização dos mercados financeiros, o elevadocrescimento do comércio internacional, a sofisticação dosmecanismos de gestão de risco e dos sistemas deinformação, a utilização de novos produtos derivados comcustos bastante competitivos para a gestão do risco e paraaumentar a rendibilidade dos activos tornou-se umaprática corrente na vida de muitas empresas.

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Surge a necessidade de regular e uniformizar os critérios dereconhecimento, mensuração e divulgação dos instrumentosFinanceiros.


IASB

IAS 32 - Instrumentos Financeiros:

Apresentação

IAS 39 - Instrumentos Financeiros:

Reconhecimento e Mensuração

IFRS 7 - Instrumentos Financeiros:

Divulgações.

CNC

NCRF 27 – Investimentos Financeiros

NCRF – PE – Parágrafos 17.1 a 17.25

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A NCRF 27 tem por base as seguintes Normas internacionais de Contabilidade:

◦ IAS 32 – Instrumentos Financeiros: Apresentação;

◦ IAS 39 – Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensuração;

◦ IFRS 7 – Instrumentos Financeiros: Divulgação de Informações.


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Contabilisticamente

Instrumento financeiro

contrato que dê origem a um activo financeiro numa empresa e simultaneamente a um passivo financeiro ou um instrumento de capital numa outra empresa

Activos Financeiros


Activos (ou passivos) financeiros pelo justo valor por via dos resultados

Investimentos detidos até à maturidade

Empréstimos concedidos e contas a receber

Activos disponíveis para venda Activos

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Contabilisticamente

Mensuração

Activos (ou passivos) financeiros pelo justo valor por via dos resultados Justo valor, sendo os ganhos ou as perdas reconhecidos em resultados

Investimentos detidos até à maturidade Custo amortizado, método juro efectivo

Empréstimos concedidos e contas a receber Custo amortizado, método juro efectivo

Activos disponíveis para venda Justo valor, sendo os ganhos ou as perdas reconhecidos em capital próprio


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Para os instrumentos financeiros mensurados ao justo valor

É aceite o modelo do justo valor quando os ganhos e as perdas são reflectidos em resultados

Excepção:

As partes de capital em sociedades que ultrapassem 5% do capital social

As perdas registadas em instrumentos de capital próprio que não estejam admitidos à negociação em mercado regulamentado

◦ É mantido o princípio da realização quando os ganhos ou as perdas são reconhecidos em capital próprio

Para os instrumentos financeiros mensurados ao Custo Amortizado

Aceita-se o método do custo amortizado para apuramento dos rendimentos ou gastos decorrentes da aplicação da taxa de juro efectiva


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Contabilisticamente

Mensuração – Operações de Cobertura

Cobertura de justo valor◦ O ganho ou a perda do instrumento coberto e do instrumento de cobertura

são reconhecidos em resultados

Cobertura de fluxo de caixa◦ A parte do ganho ou perda resultante de um instrumento de cobertura que

seja determinada como uma cobertura eficaz deve ser reconhecida directamente no capital próprio

◦ A parte restante deve ser reconhecida em resultados


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Fiscalmente

Mensuração – Operações de Cobertura

Cobertura de justo valor◦ São aceites os ganhos e perdas resultantes do justo valor do instrumento de

cobertura e do instrumento coberto de modo a garantir a neutralidade destasoperações

Cobertura de fluxo de caixa◦ É mantido o regime do diferimento dos ganhos ou perdas gerados pelo

instrumento de cobertura – na parte considerada eficaz – até ao momento emque os gastos ou rendimentos do elemento coberto concorram para aformação do lucro tributável


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Tratamento Fiscal em muitos casos divergente do tratamento contabilístico


Origina muitas correcções Fiscais que obviamente devem ser documentadas no

dossier fiscal da entidade

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Contabilidade de Cobertura


Artigo 49º CIRC 6 - Não são consideradas como operações de cobertura:a) ….

b) As operações que não sejam devidamente identificadas e documentalmente suportadas no processo de documentação fiscal previsto no artigo 130.º, no que se refere ao relacionamento da cobertura, ao objectivo e à estratégia da gestão de risco da entidade para levar a efeito a referida cobertura”

Ou seja no caso da contabilidade de cobertura, a não conformidade do dossier fiscal, acarreta a desconsideração fiscal dos gastos registados

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Activos não correntes detidos para venda: NCRF 8

Uma entidade deve classificar um activo não corrente (ou um grupo para alienação)como detido para venda se a sua quantia escriturada é recuperada principalmenteatravés de uma transacção de venda em lugar de o ser pelo uso continuado.

Ou seja se:

◦ O Activo está disponível para venda imediata no seu estado actual; e

◦ A Venda é altamente provável.


“Grupo para alienação” pode ser:

Grupo de unidades geradoras de caixa

Uma unidade geradora de caixa

Parte de uma unidade geradora de caixa

Mais pequeno grupo

identificável de activos

que seja gerador de influxos

de caixa a partir do uso

continuado e que sejam em

larga medida independentes

dos influxos de caixa de outros

activos ou grupos de activos.

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Activos não correntes detidos para venda:

NCRF 8

Mensuração

O activo não corrente detido para vendadeve ser mensurado pelo menor valor entrea sua quantia escriturada e o justo valormenos os custos de vender; (§15 da NCRF 8)


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NCRF 8

Os activos não correntes detidos para vendarepresentam uma categoria de activos que não estáprevista no POC.

Logo, o Código do IRC não previa qualquertratamento fiscal para estes activos


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NCRF 8

Tendo em conta que estes activos vão permanecer naempresa durante um prazo muito reduzido, não vaiser criado um regime fiscal específico para eles

Isto significa que, para efeitos fiscais, continuam amanter a classificação anterior, ou seja, se eramactivos fixos tangíveis, apura-se, na data da suaalienação, a mais-valia fiscal como se apuraria seeles não tivessem sido reclassificados.


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NCRF 8

No entanto:

No DR 25/2009, estabelece-se que o regime dasquotas mínimas não é aplicável aos activos nãocorrentes detidos para venda, os quais, por seremreconhecidos ao justo valor, não são passíveis dedepreciação


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Assim sendo, sempre que no final de um exercício, estiver incluído na contabilidade um destes activos, qualquer resultado gerado pelo seu reconhecimento deve ser expurgado em termos fiscais.

Simultaneamente os itens integrantes desse activo serão aquando da alienação tratados com os valores que tinham na contabilidade, antes do reconhecimento como activo

não corrente detido para venda


Necessário, no dossier fiscal, demonstrar a classificação destes itens como activos detidos para venda, bem como demonstrar todos os cálculos

efectuados, nomeadamente perdas/ganhos reconhecidas contabilisticamente e não aceites fiscalmente; bem como eventuais perdas/ganhos fiscais que

foram reconhecidos contabilisticamente noutros períodos

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propriedades de investimento (artigo 29.º CIRC) NCRF 11 IAS 40:

Propriedade de investimento é uma propriedade(terreno ou um edifício - ou parte de um edifício - ouambos) detida (pelo dono ou pelo locatário numalocação financeira) para obter rendas ou paravalorização do capital ou para ambas as finalidades,e não para: (§ 5, NCRF 11)◦ a) uso ou na produção ou fornecimento de bens ou serviços

ou para finalidades administrativas (Consultar NCRF 7 -"Activos Fixos Tangíveis”)

◦ b) venda no curso ordinário do negócio (Consultar NCRF 18- "Inventários”)


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Mensuração:

Opção entre (§ 30, NCRF 11):

O modelo do justo valor

O modelo do custo.

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Mensuração:

O modelo do justo valor

Uma entidade que adopte o modelo do justo valor, deverá generalizar asconsequências dessa opção a toda e qualquer propriedade de investimento,devendo os ganhos ou as perdas resultantes de quaisquer variações serreconhecidos nos resultados do período (§§ 35 e 37, NCRF 11).

Nota: Neste modelo os imóveis não são depreciados

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Mensuração:

O modelo do CustoSe uma entidade optar pelo modelo do custo para a mensuraçãosubsequente das propriedades de investimento, deverá levar em conta aNCRF 7 – Activos fixos tangíveis…

Mensuração subsequente:

Custo – Depreciações Acumuladas – Perdas por imparidade acumuladas

Nota: Neste modelo os imóveis são depreciados e a depreciação é custo Fiscal

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ResumoAs empresas podem optar pelo modelo do custo ou pelomodelo do justo valor, devendo o critério escolhido seraplicado a todas as propriedades de investimento

Os ajustamentos decorrentes da adopção do justo valor,reconhecidos em resultados, não são fiscalmente relevantes

Com efeito, as propriedades de investimento mensuradas ajusto valor não são objecto de depreciação, seja ela fiscal oucontabilística.


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FISCALMENTEFiscalmente é aceite apenas o modelo do custo histórico paraa sua mensuração, dada a incerteza que envolve amensuração pelo justo valor.

Assim, o tratamento das depreciações e perdas porimparidade é o mesmo dos activos fixos tangíveis (NCRF 7)

Passa a ser aplicável a estas propriedades o regime dereinvestimento o qual consta agora no artigo 48.º do CIRC


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Sempre que a opção Contabilística for por mensurar estes itens ao justo valor existiram diferenças substanciais entre o tratamento contabilístico e o fiscal, originando diferenças que obviamente devem ser evidenciadas no dossier fiscal


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Anteriormente – para que o VPT fosse considerado (noadquirente) a lei fiscal impunha a sua contabilização

Agora – é preciso que o Dossier Fiscal preste a respectivainformação.

Por outro lado, no caso de edifícios construídos, acontabilidade deixou de registar em separado o valor doterreno; a informação tem de ser prestada no dossier.


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Correcção ao valor de transmissão de direitos reais sobre bens imóveis

(artigo 64.º CIRC):

Procede-se a uma revisão das regras do antigo artigo 58.º-A do

CIRC, na perspectiva do adquirente, o qual deixa de poder

registar o imóvel pelo VPT, inscrevendo essa informação no

dossier fiscal, a qual é relevante para a determinação de

qualquer resultado tributável em IRC, nomeadamente para

efeitos de cálculo da mais-valia fiscal numa futura transmissão


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Correcção ao valor de transmissão de direitos reais sobre bens imóveis

(artigo 64.º CIRC):

Por força do regime de transição estipulado na NCRF 3, a

aplicar na abertura da contabilidade do exercício de 2010

(primeiro período ao qual as normas são aplicáveis), os

sujeitos passivos poderão ter de proceder a alterações no

valor dos imóveis constantes da contabilidade, quando tenha

sido aplicado o disposto na anterior redacção da alínea b) do

n.º 3 do artigo 58.º-A do CIRC de forma a os mensurar pelo

Custo.


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correcção ao valor de transmissão de direitos reais sobre bens imóveis para

efeitos de IRC

O artigo 58.º-A do CIRC pode ser analisado

segundo duas perspectivas

alienante adquirente

correcção contabilística com

consequências fiscais


correcção com consequências

fiscais

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correcção ao valor de transmissão de direitos reais sobre bens imóveis para

efeitos de IRC

O artigo 64.º do CIRC continua a ter as duas perspectivas mas com

tratamentos fiscais iguais

alienante adquirente

correcção com consequências

fiscais

correcção com consequências fiscais


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O sujeito passivo “Já Comprei Imóvel, SA”, adquiriu em 2007, um imóvel pelo valor de

€200.000,00. Em Janeiro de 2009, foi notificado do resultado da avaliação:

€260.000,00.

Procedimento adoptado pelo sujeito passivo:

Nos exercícios de 2007 e 2008, praticou amortização de 3.000,00 ( 2% X 200.000,00 X

0,75).

No exercício de 2009, contabiliza a diferença de € 60.000,00 por contrapartida de uma

Reserva (variação patrimonial positiva não tributada). Neste exercício contabiliza

também a amortização de € 5.700,00 ( 2% X 260.000,00 X 0,75 + 2 X 900,00, de 2007

e 2008), fiscalmente aceite.

Quais os procedimentos a efectuar em 2010?

Exemplo


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Valor de aquisição: 200.000VPT: 260.000

Amortizações praticadas (sobre o VPT) e fiscalmente aceites:

2007, 2008 e 2009: 11.700

Amortizações calculadas sobre o valor de aquisição:

2007, 2008 e 2009: 9.000

Valor a corrigir:

11.700 – 9.000 = 2.700

RESOLUÇÃO:


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Esta correcção ao valor das amortizações acumuladas é efectuada nos

movimentos de transição para os novos normativos e concorre para a

formação do lucro tributável, em partes iguais, no período de tributação

em que se adoptam aqueles normativos e nos quatro períodos seguintes

(5 anos) ????

Há também lugar à correcção do valor pelo qual o imóvel se encontra

registado na contabilidade, com a concomitante anulação da reserva

então constituída, a qual contudo não tem consequências fiscais, por não

ter sido tributada antes

RESOLUÇÃO:


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Dispõe o art.º 5.º do DL 159/2009 que

“Os efeitos nos capitais próprios decorrentes da adopção,pela primeira vez, das normas internacionais decontabilidade …. concorrem, em partes iguais, para aformação do lucro tributável do primeiro período detributação em que se apliquem aquelas normas e dos quatroperíodos de tributação seguintes.

Todavia

“Os ajustamentos a que se referem os números anterioresdevem ser devidamente evidenciados no processo dedocumentação fiscal previsto no artigo 130.º do Código doIRC, de acordo com a renumeração introduzida”


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Estão em causa variadas situações de efeitos nos capitaispróprios decorrentes da aplicação do SNC

Como exemplo, pode referir-se, quanto ao sector daconstrução civil e obras públicas,

a anulação das provisões para “custos de garantia”constituídas nos termos da circular 5/90 para; a par da

constituição das provisões “que se destinem a fazer facea encargos com garantias a clientes previstas emcontratos de venda e de prestação de serviços”,conforme art.º 39.º/1/b) do CIRC


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Processo de transição do POC para o novo SNC:

As quantias referentes ao exercício de 2009 incluídas nas

demonstrações financeiras referentes a esse exercício apresentadas

com base nas regras do Plano Oficial de Contabilidade e Directrizes

Contabilísticas, deverão ser reconvertidas considerando as regras da

NCRF


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Esta reconversão implica a preparação de um Balanço de Abertura, a 1

de Janeiro de 2010, que será a reclassificação do Balanço de 31 de

Dezembro de 2009.

Para proceder à reconversão haverá que considerar procedimentos de:

reclassificação,

reconhecimento,

desreconhecimento e

mensuração.


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O procedimento de reclassificação consiste na transferência dos saldos

das contas existentes por força da utilização do POC, para as contas

definidas no código de contas SNC.

Os procedimentos de reconhecimento e desreconhecimento referem -

se à inclusão ou eliminação de rubricas de Balanço por força da

aplicação das NCRF aplicáveis


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Os registos contabilísticos relativos a reconhecimentos e

desreconhecimentos de activos e passivos acima referidos, devem ter

como contrapartida a rubrica de resultados transitados


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Regime transitório

Atendendo a que a adopção pela primeira vez dos novos normativos

contabilísticos vai produzir efeitos nos capitais próprios das empresas,

por força do estipulado na NCRF 3 e na IFRS 1, está previsto um regime

transitório a aplicar em sede de IRC


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Regime transitório

Segundo o regime transitório, os efeitos nos capitais próprios que

resultem do reconhecimento ou desreconhecimento de activos ou

passivos ou das alterações na sua mensuração, que sejam considerados

fiscalmente relevantes nos termos do Código do IRC e de legislação

complementar, concorrem para a formação do lucro tributável, em

partes iguais, no período de tributação em que se adoptam aqueles

normativos e nos quatro períodos seguintes ( 5 anos)


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Regime transitório

Todos os ajustamentos que forem efectuados no

ano da transição, bem como as correcções fiscais

efectuadas em cada ano, por força do regime

transitório, têm de ficar evidenciados no dossier

fiscal


Impõe-se, desta forma, que façamos o estudo dos impactos fiscais em causa e que explicitemos e documentemos adequadamente os cálculos conducentes aos acréscimos e deduções que façamos nas

declarações modelos 22 a propósito desta questão, quer no ano de transição quer nos anos seguintes

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A norma prevê que, verificadas as condições da Directiva

90/435/CEE, haja isenção a propósito da distribuição de

lucros a entidades da EU ou da Confederação Suíça

• Mas o mesmo artigo 14.º exige que seja feita prova do

reenchimento das condições de que decorre a isenção

• Ainda que a Lei não o diga – parece que o melhor lugar para

arquivar essa prova será o Dossier Fiscal


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Para as instituições financeiras, a portaria 359/2009 prevêainda que o Dossier integre:

◦ Balancetes analíticos antes e após apuramento do resultadodo Banco doméstico, das sucursais e consolidado

◦ Inventário de títulos e participações financeiras

◦ Mapa de provisões (Anexo à Instrução n.º 91/96 …)

◦ Nota explicativa com a definição do critério de imputação decustos comuns à sucursal no exterior


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Para as instituições seguradoras, a portaria 359/2009 prevêainda que o Dossier integre:

◦ Balancetes analíticos antes e após apuramento do resultadoda seguradora doméstica, das sucursais e consolidado

◦ Inventário de títulos e participações financeiras


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Presentemente não existe regime de tributação pelo lucroconsolidado, mas antes um regime especial de tributaçãodos grupos de sociedades

Esse regime não recorre propriamente a ajustamentos deconsolidação, limitando-se a considerar, dentro de certoslimites, como matéria tributável do grupo a soma algébricada matéria tributável das sociedades integrantes e adesconsiderar as distribuições de lucros internas

Assim, a elaboração de um mapa adequado para o efeitopode ser conveniente, mas a designação da Portaria359/2000 de “Mapa dos ajustamentos de consolidação”parece inadequada


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Conforme vem desenvolvido no manual do curso, oart.º66 do CIRC prevê um regime de transparênciafiscal para as sociedades residentes em paraísosfiscais com participação de sociedades portuguesas.


Inclusão no lucro tributável da empresa mãe dos resultados das participadas localizadas em “paraísos Fiscais” , independentemente

da sua distribuição

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Condições necessárias á aplicação do regime de transparência fiscalpara as sociedades residentes em paraísos fiscais com participação desociedades portuguesas.


Subjectivas:

Participação > 25%

Ou

Participação > 10 –desde que mais de 50% do capital seja detido por residentes

Objectivas:

Participada localizada em “Paraíso Fiscal”

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Sendo os rendimentos tributados no exercício da sua obtenção pela participada, obviamente que não serão tributados aquando da sua distribuição


Controlo a ser documentado no Dossier Fiscal

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Para possibilitar o controlo das situações, o mesmo art.º66 estabelece

que o Dossier Fiscal integre os seguintes elementos:

•As contas devidamente aprovadas pelos órgãos sociais competentesdas sociedades não residentes a que respeita o lucro a imputar

•A cadeia de participações directas e indirectas existentes entreentidades residentes e a sociedade não residente

•A demonstração do imposto pago pela sociedade não residente e doscálculos efectuados para a determinação do IRC que seria devido se asociedade fosse residente em território português, nos casos em que oterritório de residência da mesma não conste da lista aprovada porportaria do Ministro das Finanças


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No caso de endividamento excessivo para com entidadesnão residentes na EU, com as quais o sujeito passivo possuirelações especiais – há limitações à consideração fiscal dosjuros (art.º67.ºdo CIRC)


Com o endividamento excessivo pode-se transformar rendimentos que originariamente seriam dividendos, logo não incluídos no cálculo do lucro tributável, em juros, logo

incluídos no cálculo do lucro tributável

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Condições:

Existência de Relações Especiais

Remissão para o numero 4 do artigo 58º do CIRC (Analisado mais à frente)

Endividamento Excessivo

Montante de Suprimentos superior ao dobro da participação de Capital

Residente num País Terceiro

Desconsideração Fiscal dos Juros

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O regime pode ser afastado, (não sendo caso deendividamento para com entidades residentes emparaísos fiscais) se o contribuinte provar que as condiçõesdo financiamento são normais

A prova deve constar do Dossier Fiscal


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Concentração de actividades empresariais (artigo 74.º CIRC –IFRS 3 que substituiu a IAS 22) NCRF 14:

Estes normativos estabelecem que todas as concentrações deactividades empresariais devem ser contabilizadas pelaaplicação do método da compra.

Por isso, a sociedade adquirente reconhece os activos,passivos e passivos contingentes identificáveis da sociedadeadquirida pelos seus justos valores à data da aquisição


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Mantém-se o regime de neutralidade fiscal mas comalterações

Substitui-se a identidade contabilística constante do antigo n.º3 do artigo 68.º do CIRC, pela integração no dossier fiscal doselementos necessários para salvaguardar a tributação posteriornuma futura transmissão.


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O método de compra considera a concentração de actividadesempresariais na perspectiva da entidade concentrada que éidentificada como a adquirente. A adquirente compra activoslíquidos e reconhece os activos adquiridos e os passivos epassivos contingentes assumidos, incluindo aqueles que nãotenham sido anteriormente reconhecidos pela adquirida. Amensuração dos activos e passivos da adquirente não éafectada pela transacção, nem quaisquer activos ou passivosadicionais da adquirente são reconhecidos como consequênciada transacção, porque não são o objecto da transacção. (§11NCRF 14)

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A aplicação do método de compra envolve osseguintes passos:

◦ Identificar uma adquirente;

◦ Mensurar o custo da concentração de actividadesempresariais; e

◦ Imputar, à data da aquisição, o custo da concentração deactividades empresariais aos activos adquiridos e passivos epassivos contingentes assumidos.

§ 12 da NCRF 14

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A adquirente é a entidade concentrada que obtém o controlosobre as outras entidades ou actividades empresariaisconcentradas.

Indícios:

◦ A entidade que detém o maior JV é provavelmente a adquirente

◦ A entidade que cede caixa ou outros activos na CAE é provavelmente a adquirente

◦ A entidade que dominar a selecção da equipa de direcção é provavelmente a adquirente

§ 13 E 14 da NCRF 14

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Carlos Plácido e Domingos Ribeiro153

A adquirente deve mensurar os activos e passivos ao justovalor à data da concentração. Qualquer diferença positivaentre o custo da concentração e o justo valor dos activos,passivos e passivos contingentes identificáveis à data daconcentração deve ser contabilizada como Goodwill. (§33)

O Goodwill deve ser reconhecido como um activo e após oreconhecimento inicial deve ser mensurado pelo custo menosqualquer perda por imparidade acumulada. (não deve seramortizado) (§34 e 35)

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Goodwill Se o justo valor dos activos, passivos e passivos contingentes

identificáveis exceder o custo da concentração, a adquirentedeve reavaliar os activos e passivos identificáveis. Qualquerexcesso remanescente após a reavaliação, deve serreconhecido em resultados. (Goodwill negativo)◦ A ideia subjacente à reavaliação dos activos e passivos da adquirida

prende-se ao facto de não ser expectável que alguém venda umasociedade abaixo do seu valor de mercado. No caso em concreto seriamais vantajoso para o vendedor realizar os activos e satisfazer ospassivos da sociedade individualmente do que vender a sociedade.

§36 da NCRF 14

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Método da Compra

Sujeito a testes de Imparidade

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Concentração de actividades empresariais (artigo 68.º CIRC – IFRS 3 que substituiu a IAS 22) NCRF 14:

Com efeito, uma vez que a identidade contabilística não se compatibilizacom o método da compra, deixa de ser exigido às sociedades beneficiáriaso registo contabilístico dos bens transferidos pelos mesmos valores porque estavam contabilizados na sociedade fundida ou cindida

No entanto, a aplicação do regime especial de neutralidade fiscal continuaa exigir que a sociedade beneficiária mantenha, para efeitos fiscais, oselementos patrimoniais transferidos pelos mesmos valores que tinhamna sociedade fundida ou cindida


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Para permitir o controlo da determinação dos resultadosinerentes aos elementos patrimoniais transferidos, asociedade beneficiária deve integrar no seu dossier fiscal asdemonstrações financeiras da sociedade fundida ou cindidaanteriores à operação de fusão ou cisão, bem como a relaçãodesses bens, com a indicação dos valores pelos quais elesestavam inscritos na contabilidade da sociedade fundida oucindida e dos valores pelos quais a sociedade beneficiária osregistou na sua contabilidade.


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Deve também evidenciar, no dossier fiscal, as depreciações eamortizações, as perdas por imparidade, as provisões e osajustamentos em inventários que se encontravam registadosna sociedade fundida ou cindida.

A sociedade beneficiária tem de ir actualizando o referidodossier com os valores relativos a esses bens, até que osmesmos sejam vendidos, transferidos ou extintos.

As perdas por imparidade relativas ao goodwill reconhecidono activo não são fiscalmente aceites


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CONTABILISTICAMENTE

Na adquirente a concentração de actividades empresariais deve ser contabilizada pelo método da compra (é como se comprasse um conjunto de activos).

Os activos e os passivos identificáveis da adquiridasão reconhecidos pelos seus justos valores à data daaquisição

O goodwill é reconhecido no activo e vai sendotestado quanto à imparidade, NÃO SENDODEPRECIADO

O goodwill negativo é de imediato reconhecido emresultados (ganho)


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FISCALMENTE

Principio da neutralidade Fiscal mantém-se

A identidade contabilística prevista no n.º3 do art.º68.ºdo CIRC éabandonada, ou seja a adquirente deixa de ter que integrar na suacontabilidade os activos/passivos pelos valores que os mesmosconstavam na contabilidade da adquirida.

Integração no dossier fiscal dos elementos necessários para salvaguardar atributação posterior no momento da respectiva realização, ou seja apesarde passar a contabilizar activos/passivos pelos seus justos valores, e umavez que a base fiscal continua a ser os valores da adquirida, mantém estesvalores no dossier fiscal.

Não se aceitam as perdas por imparidade do goodwill


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Anteriormente, o CIRC impunha como condição doregime que os bens e direitos transitassem para associedades de destino pelos valores contabilísticospor que estavam registados nas sociedades deorigem. Com o DL 159/2009, passou a exigir-seapenas que no destino fossem respeitados paraefeitos fiscais, os valores que os bens e direitostinham na origem para efeitos fiscais


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Para controlar as situações, o art. 78. exige que o DossierFiscal da sociedade que transfere os bens incorpore:

Declaração passada pela sociedade para a qual os elementossão transmitidos de que respeitará, para efeitos fiscais, osvalores que os bens detinham na sociedade de origem

Quando for o caso de envolvimento de sociedades com sedenoutro EM da UE - declaração autenticada pelasautoridades do outro Estado de que são aí residentes asentidades envolvidas e de as mesmas cumprem as condiçõesda Directiva 90/434/CEE

Se for caso de um estabelecimento estável situado da UE – éexigida declaração adaptada à situação


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Para controlar as situações, o art. 78. exige que o DossierFiscal da sociedade que recebe os bens incorpore:

As demonstrações financeiras das sociedades quetransferem os bens

A relação dos elementos patrimoniais adquiridos quetenham sido incorporados na contabilidade por valoresdiferentes dos aceites para efeitos fiscais na sociedadetransmitente, evidenciando ambos os valores, bem como asdepreciações e amortizações, provisões, ajustamentos eminventários, perdas por imparidade e outras correcções devalor registados antes da realização das operações, fazendoainda o respectivo acompanhamento enquanto não foremalienados, transferidos ou extintos


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Por sua vez

“os sócios das sociedades fundidas ou cindidas devemintegrar no processo de documentação fiscal, a que se refereo artigo 130.º, uma declaração donde conste a data,identificação da operação realizada e das entidadesintervenientes, número e valor nominal das partes sociaisentregues e recebidas, valor fiscal das partes sociaisentregues e respectivas datas de aquisição, quantia emdinheiro eventualmente recebida, nível percentual daparticipação detida antes e após a operação de fusão oucisão”


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E os sócios das sociedades adquiridas devem integrar noDossier Fiscal:

Declaração donde conste descrição da operação de permutade partes sociais, data em que se realizou, identificação dasentidades intervenientes, número e valor nominal daspartes sociais entregues e das partes sociais recebidas, valorfiscal das partes sociais entregues e respectivas datas deaquisição, quantia em dinheiro eventualmente recebida,resultado que seria integrado na base tributável se não fosseaplicado o regime previsto no artigo 77.º e demonstração doseu cálculo


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E os sócios das sociedades adquiridas devem integrar noDossier Fiscal:

• Declaração da sociedade adquirente de como, em resultadode permuta de acções, ficou a deter a maioria dos direitosde voto da sociedade adquirida;

• Se for caso disso, declaração comprovativa, confirmada eautenticada pelas respectivas autoridades fiscais de outroEstado membro da União Europeia de que são residentes asentidades intervenientes na operação, de que se encontramverificados os condicionalismos de que a Directiva n.º90/434/CEE, de 23 de Julho, faz depender a sua aplicação eou de que o sócio é residente desse Estado”


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A Portaria n.º 359/2000 manda incluir no Dossier a listagemdos donativos atribuídos

Segundo a circular n.º 9/2005, de 11 de Agosto, os sujeitospassivos devem dispor ainda dos seguintes elementos:

• cópia do despacho conjunto que reconhece a qualidadede entidade beneficiária

• Recibo daquela entidade beneficiária ou documentoque justifique a atribuição efectiva do donativo àquelaentidade e, caso aplicável, com a menção a que fim,acção ou programa se destina o donativo


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Segundo a circular n.º 9/2005, de 11 de Agosto, os sujeitospassivos devem dispor ainda dos seguintes elementos:

• Documento constante do "Dossier Fiscal", onde seevidencie o cálculo do benefício fiscal (montante dodonativo e respectiva majoração), de modo a justificar osvalores inscritos no Anexo F da declaração anual.

• Declaração da entidade beneficiária de que o donativo foiconcedido sem contrapartidas, nos termos do artigo 1º, n.º2 do Decreto-Lei n.º 74/99, de 16 de Março, conforme ainterpretação que lhe é dada pela Circular n.º 2/2004, de 20de Janeiro de 2004, da DGCI”.


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Ainda que a circular apenas se refira expressamente à

inclusão no “Documento constante do Dossier Fiscal”, dos

cálculos do benefício – afigura-se claramente conveniente

que num separador do dossier se integrem, para além da

lista de donativos, todos elementos que devem justificar a

inclusão nessa lista, ou seja, no mínimo, os elementos

acima elencados


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Benefícios dos empregados - Resumo

(artigo 23.º e 43.º CIRC – IAS 19) NCRF 28:


CONTABILISTICAMENTE

Benefícios de curto prazo

Benefícios pós-emprego

Outros benefícios de longo prazo

Benefícios de cessação de emprego

O gasto é reconhecido quando os serviços sãoprestados e não quando o empregado tem direito aorecebimento da retribuição Benefícios

REGRA BASE

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FISCALMENTE

Para os benefícios de curto prazo

(ordenados, contribuições para a SS, férias, subsídio de férias, gratificações, casa, carro,... )

É mantido o princípio de que os gastos com o pessoal que sejam consideradosrendimentos de trabalho dependente tributáveis sejam dedutíveis em sedede IRC

Os gastos com pagamentos de participação nos lucros e de gratificaçõesbeneficiam de regime semelhante ao das actuais variações patrimoniaisnegativas.

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FISCALMENTE

Para os benefícios pós-Emprego (após a vida activa – reforma)

(Benefícios de reforma e seguros de vida pós-emprego)

Os encargos das respectivas responsabilidades

São gasto fiscal aquando da efectiva realização dascontribuições ou dotações destinadas a cobrir essasresponsabilidades e não quando são reconhecidos comogasto.

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FISCALMENTE

Para outros benefícios de longo prazo e benefícios de cessação de emprego

Que o benefício só seja custo fiscal

no exercício em que efectivamente se verifique e nãoquando é reconhecido em termos contabilísticos

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Benefícios dos empregados


Os benefícios que se encontram abrangidos pelo antigo artigo 40.º doCIRC (actual 43.º) mantêm o regime fiscal aí estabelecido.

Se não estiverem abrangidos pelo novo artigo 43.º do CIRC e não foremconsiderados rendimentos de trabalho dependente, os gastos relativos abenefícios de cessação de emprego, benefícios de reforma e outrosbenefícios pós emprego ou a longo prazo dos empregados só sãoconsiderados gasto fiscal no período de tributação em que asimportâncias sejam pagas ou colocadas à disposição dos respectivosbeneficiários.


Situação a ser documentada no dossier Fiscal, nomeadamente quanto ao cumprimento dos requisitos elencados no artigo 43º

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Os gastos relativos à participação nos lucros (gratificações de balanço) passam aconcorrer para formação do lucro tributável do período a que os lucrosrespeitam, (deixam de ser variações patrimoniais negativas), embora semantenham as regras e condições previstas no antigo artigo 24.º do CIRC, agoraincluídas nas alíneas m e n do nº 1 do artigo 45º do CIRC.


Situação a ser documentada no dossier Fiscal, nomeadamente quanto ao cumprimento dos requisitos exigidos pelo CIRC

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O conceito de participação nos lucros subjacente à aplicação da NCRF 28 éo do estabelecimento de objectivos que uma vez atingidos proporcionamaos empregados este benefício.

Uma empresa deve reconhecer o custo esperado dos pagamentos departicipação nos lucros e gratificações quando, e só quando:

a empresa tenha uma obrigação presente legal ou construtiva de fazer

tais pagamentos em consequência de acontecimentos passados e

possa ser feita uma estimativa fiável da obrigação



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Uma empresa pode não ter obrigação legal de pagar uma gratificação,Não obstante, em alguns casos, uma empresa tem a prática de pagargratificações, nesses casos, a NCRF 28 considera que a empresa tem umaobrigação construtiva porque a mesma não tem alternativa realista senãopagar a gratificação (§20 NCRF 28)


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Uma empresa pode fazer uma estimativa fiável da sua obrigação legal ouconstrutiva segundo um plano de participação nos lucros ou degratificações quando, e só quando:

os termos formais do plano contenham uma fórmula para determinar aquantia do benefício;

a empresa determine as quantias a serem pagas antes dasdemonstrações financeiras serem aprovadas para emissão; ou

a prática passada dê evidência clara da quantia da obrigaçãoconstrutiva da empresa

§21 da NCRF 28


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Exemplo:um plano de participação nos lucros requer que uma empresa pague umaproporção específica do seu lucro líquido relativo ao ano, aos empregadosque a serviram durante esse período. Se nenhum dos empregados sairdurante o ano, o total dos pagamentos de participação nos lucros será de3% do lucro líquido. No entanto, a empresa estima que a rotação depessoal reduzirá os pagamentos a 2,5% do lucro líquido.

Procedimento a adoptar: a empresa reconhece um passivo e um gasto de2,5% do lucro líquido


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Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável:

Os gastos relativos à participação nos lucros por membros de órgãossociais e trabalhadores da empresa, quando as respectivas importânciasnão sejam pagas ou colocadas à disposição dos beneficiários até ao fimdo período de tributação seguinte (artigo 45º nº1 alínea m)


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Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável:

Os gastos relativos à participação nos lucros por membros de órgãossociais, quando os beneficiários sejam titulares, directa ouindirectamente, de partes representativas de, pelo menos, 1 % do capitalsocial, na parte em que exceda o dobro da remuneração mensal auferidano período de tributação a que respeita o resultado em que participam.(artigo 45º nº1 alínea n)

(é de manter a interpretação constante da circular n.º 8/2000, de 11 de Maio, sobre o conceito de remuneração mensal média)


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quando as respectivas importâncias não sejam pagas ou colocadas àdisposição dos beneficiários até ao fim do período de tributação seguinte:

ao valor do IRC liquidado relativamente ao período de tributação seguinteadiciona-se o IRC que deixou de ser liquidado em resultado da deduçãodas importâncias que não tenham sido pagas ou colocadas à disposiçãodos interessados no prazo indicado, acrescido dos juros compensatórioscorrespondentes

(ou seja, a correcção continua a ser efectuada no campo 363 do Quadro 10 da declaração modelo 22)



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Uma dada empresa pretende reconhecer como gasto do período de 2010 e com basenuma estimativa fiável, a sua obrigação construtiva relativa aos benefícios dosempregados, a título de participação nos lucros, fundamentando-se na práticapassada.

A estimativa aponta para um valor de 3% dos lucros.

Efectuados os cálculos do valor a atribuir a cada empregado, com base na experiênciado passado, constatou-se que o valor da gratificação a receber pelo gerente é€5.500,00.

Este beneficiário é também titular de 2% do capital social da empresa e a suaremuneração mensal é € 2.100,00.

Quais as correcções fiscais a efectuar?

Exemplo


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Valor da gratificação a atribuir ao gerente: 5.500€

(a ser pago ou colocado à disposição até ao fim de 2011)

Remuneração mensal média do gerente: 2.100 X 14 : 12 = 2.450

Contabilisticamente:

reconhece como gasto do período: 5.500€

Fiscalmente:

acresce no Q. 07 da modelo 22: 600€ (5.500 – 4.900)

RESOLUÇÃO:



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Não concorrem para os limites estabelecidos nos n.º 2 e 3 do artigo 43.º doCIRC (15% / 25% das despesas com o pessoal):

as contribuições suplementares para fundos de pensões e equiparáveisdestinadas à cobertura de responsabilidades com benefícios de reformaque resultem da aplicação das NIC adoptadas pela União Europeia ou doSNC, consoante os casos, sendo consideradas como gastos, em partesiguais, no período de tributação em que se aplique pela primeira vez umdestes novos referenciais contabilísticos e nos quatro períodos detributação subsequentes

Nota: benefício abrangido pela limitação prevista no artigo 92.º do CIRC (antigo 86.º)



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Bloco 3PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA (METÓDOS DE DETERMINAÇÃO)


Definições e Conceitos

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• Globalização dos negócios

• Aumento do peso das multinacionais nos negócios mundiais

• Os impostos como Um custo

• A competitividade fiscal entre os países


Passou a ser possível a uma multinacional, presente em muitos países, através da manipulação dos preços entre as suas sucursais colocar os seus rendimentos nos países onde eles seriam tributados de forma

mais generosa.

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No plano internacional existem diversos espaços fiscais sujeitos a diferente carga fiscal

Em cada País as empresas estão sujeitas a diferentes regimes de tributação

A globalização facilita a domiciliação das empresas e/ou das suas sucursais em função das conveniências fiscais

Neste contexto – as relações especiais permitem aproveitamentos fiscais que prejudicam os interesses tributários dos Estados


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Problemática de Âmbito essencialmente Internacional


No entanto também será importante em termos nacionais,

quando estivermos perante partes sujeitas a diferentes níveis de

tributação

Este âmbito internacional levou a que seja a OCDE a entidade que mais estuda este problema, e que sejam a suas recomendações sobre esta

matéria a génese da globalidade das legislações sobre preços de transferência

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Evolução histórica (Em Portugal)

◦ Introduzida em Portugal pelo DL 45.977 de 19/10/1964

Aditamento ao código da contribuição Industrial do artigo 51-A

Inicialmente apenas com aplicação às relações entre residentes e não residentes, posteriormente em 1976, pelo DL 503/B/76 o seu âmbito de aplicação é alargado às relações entre residentes

◦ Com o DL 442-B/88, e a consequente abolição da contribuição industrial, esta matéria passa a ser regulada no artigo 57º do CIRC

◦ Lei 30-G/2000 reformula o artigo 57º do CIRC conferindo-lhe uma redacção muito semelhante á actual

◦ DL 198/2001 renumera o CIRC passando a ser o artigo 58º


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Evolução histórica (Em Portugal)

◦ Portaria 1446-C/2001 – Regulamenta a questão dos preços de Transferência (artigos 13º a 16º - Dossier Fiscal)

◦ Lei 107-B/2003, entretanto alterada pela lei 60-A/2005 introduz a alínea h ao numero 4

◦ Lei n.º 67-A/2007 aditou ao CIRC o artigo 128º-A que regula os denominados acordos prévios sobre PT

◦ Portaria 620-A/2008 – regulamenta os acordos Prévios sobre Preços de Transferência

◦ DL 159/2009 renumera o CIRC passando esta matéria a estar regulada no artigo 63º e os acordos prévios no artigo 138º


portaria 1446-c.pdf

portaria 1446-c.pdf

portaria 1446-c.pdf

portaria 620-A de 2008 regulamenta APPT.pdf



artigo 63� CIRC -pre�os transferencia.pdf

artigo 138� CIRC - acordos previos pre�os transferencia.pdf

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devendo “ser contratados … termos ou condições … idênticos aos

que ….. seriam contratados, aceites e praticados entre entidades

independentes em operações comparáveis” (Art. 63º nº1 do CIRC)

... efectuadas entre um sujeito passivo e qualquer outra

entidade, sujeita ou não a IRC, com a qual esteja em situação

de relações especiais”

O regime aplica-se a operações comerciais, incluindo,

designadamente, operações ou séries de operações sobre bens,

direitos ou serviços, bem como as operações financeiras ...


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“O termo «operações» abrange as operações financeiras e, bem assim, as operações comerciais, incluindo qualquer operação ou série de operações que tenha por objecto bens corpóreos ou incorpóreos, direitos ou serviços, ainda que realizadas no âmbito de um qualquer acordo, designadamente de partilha de custos e de prestação de serviços intra-grupo, ou de uma alteração de estruturas de negócio, em especial quando esta envolva transferência de elementos incorpóreos ou compensação de danos emergentes ou lucros cessantes; (artigo 1º nº3 da portaria 1446-C)

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Requisitos de Aplicação da norma anti-abuso


Entidades Relacionadas

Preços Praticados diferentes do que seriam praticados entre entidades

independentes (Preços de mercado)

Correcções motivadas pelo principio da armt´s Length (plena

concorrência

Sempre que existam relações

especiais compete ao Sujeito passivo

demonstrar no dossier de Preços de Transferência,

ou a adequação dos preços praticados, ou das correcções

efectuadas

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G 1

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Listagem enumerativa no numero 4º do artigo 63º do CIRC


Artigo 63º do CIRC….4 - Considera-se que existem relações especiais entre duas entidadesnas situações em que uma tem o poder de exercer, directa ou indirectamente, uma influência significativa nas decisões de gestão da outra, o que se considera verificado, designadamente, entre:



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Participações no capital e/ou direitos de voto;

Identidade dos membros dos órgãos sociais;

Existência de contratos de subordinação;

Relações de domínio (contas consolidadas)

Dependência no exercício da actividade

Relacionamento com entidades residentes em paraísos fiscais

CRITÉRIOS DE INCIDÊNCIA SUBJECTIVA (nº4 do artigo 63º)


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As características dos bens, direitos ou serviços;

Considerando, essencialmente

O MAIS ELEVADO GRAU DE COMPARABILIDADE dos “preços de mercado”

A posição no mercado

A situação económica e financeira

A estratégia do negócio …

As funções desempenhadas pelas empresas

Os activos utilizados

A repartição do risco


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Operações , segundo uma ANÁLISE INDIVIDUALIZADA, produto a

produto, e operação a operação

Excepto quando não deva ser o caso, especialmente:

Fornecimento continuado de bens ou serviços

Cedência do direito de exploração de elementos

incorpóreos acompanhada de outras prestações

Fixação dos preços de bens com complementaridade

funcional ou identidade tipológica (inseridos em linha

de produtos)


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OPERAÇÕES VINCULADAS

São as operações realizadas entre entidades relacionadas

OPERAÇÕES NÃO VINCULADAS

São as operações realizadas entre entidades independentes


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ENTIDADES RELACIONADAS

ENTIDADES RELACIONADAS são todas as entidades entre as

quais existem relações especiais nos termos do nº. 4 do art.

63º. do CIRC

ENTIDADES PERTENCENTES AO MESMO GRUPO

São todas as entidades relacionadas, menos as que o sejam em

razão das alíneas g) e h) do nº. 4 do art. 63º. do CIRC


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Operações vinculadas realizadas entre entidades residentes em

território português sujeitos passivos de IRS ou de IRC

Operações vinculadas realizadas entre um sujeito passivo de IRS

ou de IRC e um entidade não residente

Operações realizadas entre uma entidade não residente e um seu

estabelecimento estável situado em território português (nº 9 do

artigo 63º do CIRC)


Determinação dos Preços de Transferência

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• Preço comparável de mercado;

• Peço de revenda minorado

• Custo majorado

Se anteriores não puderem ou não deverem ser aplicados

Em primeira linha e segundo a ordem indicada

• Fraccionamento do lucro• Margem líquida da operação

METODOS TRANSACCIONAIS

METODOS DAS ENTIDADES


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“Considera-se como método mais apropriado para cada operação ou série de operações aquele que é susceptível de fornecer a melhor e mais fiável estimativa dos termos e condições que seriam normalmente acordos, aceites ou praticados numa situação de plena concorrência, devendo ser feita a opção pelo método mais apto a proporcionar o mais elevado grau de comparabilidade entre as operações vinculadas e outras não vinculadas e entre as entidades seleccionadas para a comparação, que conte com melhor qualidade e maior quantidade de informação disponível para a sua adequada justificação e aplicação e que implique o menor número de ajustamentos para efeitos de eliminar as diferenças existentes entre os factos e as situações comparáveis”.


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Factores a considerar na opção pelo melhor método

Optar pelo método que permita o mais elevado grau de comparabilidade:◦ entre operações vinculadas e não vinculadas e

◦ entre as entidades envolvidas,

Optar pelo método que conte com a melhor qualidade e maior quantidade de informação e

Optar pelo método que implique o menor número de ajustamentos para efeitos de eliminar as diferenças entre os factos e as situações comparáveis.

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De notar no entanto que para comparar-mos o preço de duas operações é necessário que as operações em causa sejam comparáveis, i.e.:

as suas características económicas e financeiras relevantessão análogas ou suficientemente similares de tal modo queas diferenças existentes entre as operações ou entre asempresas nelas intervenientes não são susceptíveis deafectar de forma significativa os termos e condições que sepraticariam numa situação normal de mercado ou, sendo-o, é possível efectuar os necessários ajustamentos queeliminem os efeitos relevantes provocados pelasdiferenças verificadas.

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Exemplo de situações que podem afectar a comparabilidade, mas que podem ser ajustadas:

•Eventuais descontos de quantidade nas

•Eventuais descontos fruto da inexistência de risco de credito para com as Entidades Relacionadas

•…

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Exemplo – pagina 60 do Manual (adaptado)Empresa A com sede em Portugal vende móveis a comerciantes em Portugale noutros EM´s, nas vendas para o mercado português faz a entrega dos seusprodutos nas lojas dos clientes, enquanto nos outros casos são os clientesque vêm carregar os artigos na fábrica de A;Simultaneamente vende a B (entidade relacionada) com sede e actividadeem França, porém, em relação a este cliente a sociedade A suporta otransporte de Portugal para França dos artigos que lhe vende. Acresce que,enquanto os restantes clientes pagam as suas aquisições a 30 dias, aSociedade B beneficia de um crédito de seis meses concedido por A.Será que, nestas circunstâncias, as operações de venda realizadas por A a Bsão comparáveis com as que A realiza para os seus restantes clientes deFrança? ou seja, será que a Sociedade A pode justificar perante a AF ospreços praticados para a Sociedade B (com quem mantém relaçõesespeciais) com base nos preços que pratica para os outros clientes deFrança?

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Seria possível determinar a parcela do preço correspondente ao transporte e á dilação dos

prazos de pagamento


Resposta:

Efectivamente as operações em causa não são comparáveis pois:

• As características das operações são “susceptíveis de afectar de formasignificativa os termos e condições que se praticariam numa situaçãonormal de mercado”

No entanto:

È possível efectuar os ajustamentos necessários para as tornar comparáveis:

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SP – SUJEITO PASSIVO

ER – ENTIDADE RELACIONADA

EG – ENTIDADE DO GRUPO

EI – ENTIDADE INDEPENDENTE

CP- CONCORRÊNCIA PLENA

OV –OPERAÇÃO VINCULADA

ONV –OPERAÇÃO NÃO VINCULADA

MLL – MARGEM DE LUCRO LÍQUIDA


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Requisitos Prévios:

• Elevado grau de comparabilidade das operações em causa

Situações nas quais deve ser preferencialmente utilizado:

• O SP realiza as mesmas operações com ER e com EI

• EI realizam entre si operações comparáveis às operações praticadas pelo SP

Nota: a comparabilidade pode ser directa ou ajustada


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SP EROV

EI EI

OU

SP EI

Conhecemos o preço praticado em

ONV

Comparamos o preço Praticado na OV com o das ONV


ONV

ONV

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Comparação entre preço das OV e das ONV (preço de mercado)

Preço praticado nas OV é semelhante ao

das ONV

Preço praticado nas OV difere do das ONV

Nada a fazer, apenas documentar a situação

no dossier

Efectuar Correcções e documentar situação

no dossier fiscal

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ER SPPr. Grossista ?

EI100EI

ou ER

EIPr. Rev

100

10%

90

Partimos de um preço em

operação ONV

Procuramos a margem de lucro do retalhista

em ONV

Encontramos o preço de

transferência a considerar em OV


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Comparação entre preço praticado nas OV e preço de mercado (transferência) determinado

Preço praticado nas OV é semelhante ao determinado para

ONV

Preço praticado nas OV difere do

determinado para as ONV


no dossier


no dossier fiscal

Novamente!!

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De notar no entanto que para comparar-mos o preço de uma OV com uma ONV é necessário que as operações em causa sejam comparáveis:

as suas características económicas e financeiras relevantes sãoanálogas ou suficientemente similares de tal modo que asdiferenças existentes entre as operações ou entre as empresasnelas intervenientes não são susceptíveis de afectar de formasignificativa os termos e condições que se praticariam numasituação normal de mercado ou, sendo-o, é possível efectuar osnecessários ajustamentos que eliminem os efeitos relevantesprovocados pelas diferenças verificadas.

Novamente!!

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Quando as operações não são substancialmente comparáveis em todos os aspectos considerados relevantes e as diferenças têm efeito significativo sobre a margem bruta, o sujeito passivo deve fazer os ajustamentos necessários para eliminar tal efeito, por forma a determinar a cobertura de custos e uma margem de lucro ajustada correspondente à de operação não vinculada comparável (nº4 artigo 7º da Portaria 1446-C)


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SP ERPreço na OV ?

EI ou ER

EI

margem de lucro em ONV ?

Custos - 100

Conhecemos os custos de

100

15%

Procuramos a margem de

lucro em ONV

115


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Comparação entre preço das OV e preço determinado para as ONV (preço de mercado)

Preço praticado nas OV é semelhante ao determinado para as

ONV

Preço praticado nas OV difere do

determinado para das ONV


no dossier


no dossier fiscal

Novamente!!

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Sempre que as operações não sejam comparáveis em todos os aspectos considerados relevantes e as diferenças produzam um efeito significativo sobre a margem de lucro bruto, o sujeito passivo deve fazer os ajustamentos necessários para eliminar tal efeito, por forma a determinar a margem bruta ajustada correspondente à de operação não vinculada comparável. (nº3 artigo 8º da Portaria 1446-C)


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ER SP

EIEI

EIPreço de

mercado Não existe ONV comparável

ER1 SP

EIEI

ER2

ER3

Lucro 100

EI

Lucro global realizado pelo conjunto das ER

Forma como EI repartiriam o lucro

REPARTE-SE O LUCRO ENTRE AS ER,

SEGUNDO O MESMO CRITÉRIO


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Fraccionamento do lucro entre as ER têm em consideração:

valor relativo da contribuição de cada ER para a realização das operações considerando: Funções exercidas

Os activos utilizados

Riscos assumidos


tomando como referência dados externos fiáveis que indiquem como é que entidades

independentes exercendo funções comparáveis, utilizando o mesmo tipo de

activos e assumindo riscos idênticos teriam avaliado as suas contribuições.

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Em alternativa ao esquema anterior

Operações realizadas por cada entidade

Comparação com casos de EI

Segundofunçõesexercidas…/…outrométodo

Atribuição duma fracção do lucro global

Dep

ois

Prim

eiro

Valor relativo de cada contribuição, tendo em conta ...

Funções exercidas, Activos utilizados Riscos assumidos e...

Considerando comportamento de EI

Repartição do lucro ou do prejuízo residual


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Comparação entre o resultado obtido nas OV e resultado obtido através do fraccionamento do

lucro

Resultado obtido nas OV semelhante ao

determinado pelo fraccionamento do lucro

Resultado obtido nas OV difere do determinado

pelo fraccionamento do lucro


no dossier


no dossier fiscal

Novamente!!

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SP EROV

EI EI

EI

A PARTIR DA MLL EM OPERAÇÕES DO SPCOM EI OU ENTRE DUAS EI, APURA-SE A MLLA CONSIDERAR NA OV


ONVONV

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Comparação entre o resultado obtido nas OV e resultado obtido através do método da MLL

Resultado obtido nas OV semelhante ao

determinado pelo método da MLL

Resultado obtido nas OV difere do determinado pelo método da MLL


no dossier


no dossier fiscal

Novamente!!

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ER 1 ER 2

ER 3ER4

PROJECTOCOMUM

ACORDO DE PARTILHA DE CUSTOS


O forma como são partilhados estes custos também é alvo de uma

analise sobre a lógica da plena concorrência

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ER 1 ER 2

ER 3ER4

PROJECTOCOMUM



Em principio os custos deste

projectos devem ser imputados em função

dos Benefícios que futuramente cada uma das entidades retirará do projecto

Comum

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ER 1 ER 2

ER 3ER4

PROJECTOCOMUM



Particularidades:

•Se uma das entidades adquirir bem/serviço para o projecto comum, deve imputar esse bem/serviço às outras entidades adicionando ao seu custo uma margem que lhe permita cobrir os seus custos de estrutura

•Se no final os benefícios do projecto forem repartidos de forma distinta, devem os custos ser redistribuídos

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Contribuições totais impostas a cada participante

Quota parte atribuída nas vantagens

Deve haver equivalência ou ser estabelecida uma compensação

PARA DETERMINAÇÃO

DO LUCRO TRIBUTÁVEL

As contribuições são tratadas de acordo com oregime que seria aplicável se o SP desenvolvessedirectamente a actividade, ou ...

... Se adquirisse, numa operação não vinculadacomparável, bens, direitos ou serviços idênticos ...


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Os custos globais objecto de partilha devem ser calculados

líquidos de subsídios, não sendo aplicável aos mesmos custos

qualquer majoração por aplicação de margens de lucro

No caso de aquisição conjunta de bens, direitos ou serviços –

o débito do custo de aquisição deve ser acrescido da margem

adequada aos custos de estrutura da entidade adquirente


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Comparação entre os custos atribuídos a cada entidade e os que seriam numa situação de

plena concorrência

Montante de Custos atribuídos semelhante aos

que seriam atribuídos

Montante de Custos atribuídos difere dos que

seriam atribuídos


no dossier


no dossier fiscal

Novamente!!

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EG1EG 2

EG 3 EG4

preço

ACORDO DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS INTRA-GRUPO


Os preços Praticados as diferentes entidades são

comparáveis? E as operações em causa são comparáveis???

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O método do custo majorado é mais apropriado quando não for

adequada a utilização do preço comparável de mercado …

O serviço deve ter um valor económico que justifique um preço …

O método do preço comparável de mercado é o mais apropriado…

O preço deve incluir uma margem de lucro …

Sempre que os custos sejam individualizáveis, o preço deve ser

estabelecido especificamente para cada serviço (método directo)


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Comparação entre os preços praticados pelo grupo e os que seriam praticados em plena

concorrência

Os “preços” praticados foram semelhantes aos que seriam praticados em situações de

plena concorrência

Os “preços” praticados divergem dos que seriam

praticados em situações de plena concorrência


no dossier


no dossier fiscal

Novamente!!

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Se na utilização de qualquer método existirem particularidadesde que resulte não comparabilidade total das operações

Com EFEITOS nos nas condições do negócios

Devem isolar-se essas PARTICULARIDADES e esses EFEITOS,

comparar as operações /situações assim despidas de

distorções e

Levar adicionalmente em conta tais EFEITOS


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Se os valores determinados fruto da aplicação dométodo inicialmente seleccionado como o“preferível” suscitarem desconfiança, devem serdeterminados novos preços de mercado através dautilização de outro método que contorne as duvidasentretanto levantadas.


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Bloco 4

PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA

(PREPARAÇÃO DO DOSSIER)


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Introduzida no normativo nacional, no actual artigo 63º do CIRC pela Lei 30-G/2000


Em consonância com o proposto pela OCDE e um pouco em simultâneo com a globalidade das jurisdições fiscais dos membros desta

Organização que de 2000 a 2010 quase todos implementaram esta obrigação

Artigo 63º CIRC…

6 - O sujeito passivo deve manter organizada, nos termos estatuídos para o processo de documentação fiscal a que se refere o artigo 130.º, a documentação respeitante à política adoptada em matéria de preços de transferência…

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Introduzida no normativo nacional, no actual artigo 63º do CIRC pela Lei 30-G/2000 regulamentado depois no numero 1 da portaria 1446-C


Portaria 1446-CArtigo 13º

1 - O sujeito passivo deve dispor, nos termos do n.º 6 do artigo 58.º do Código do IRC, de informação e documentação respeitantes à política adoptada na determinação dos preços de transferência…

Portaria 1446-CArtigo 13º

3 - Fica dispensado do cumprimento do disposto no n.º 1 o sujeito passivo que, no exercício anterior, tenha atingido um valor anual de vendas líquidas e outros proveitos inferior a (euro) 3.000.000.

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• O Que deve constituir o Dossier de Preços de Transferência?

– O suficiente para provar:

• a paridade com o mercado dos termos e condições aceites com as ER ou a correcta quantificação das correcções efectuadas.

• a bondade do método escolhido


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Fase I Identificação do conjunto das ER

Fase IIIdentificação das operações objecto

das relações especiais

Fase IIIIdentificação do mercado de CP

(listagens de comparáveis)

Fase IVIdentificação e justificação do método

escolhido

Fase V Arquivo Documental

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– 1. APRESENTAÇÃO DA EMPRESA

Constituição societária

Evolução histórica (qb)

Cadeia de Valor no estado actual

Principais produtos (qb)

Processos produtivos

– 2. ENQUADRAMENTO DO Nº 4 DO ARTº 58, SE

POSSÍVEL, EM FORMA DE ORGANIGRAMA

Vertente jurídica

Vertente negocial

Vertente funcional


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Listagem dos produtos /por ER, em quantidade, preço unitário praticado, valor total, nos 3 últimos exercícios

Por cada produto e por ER, decomposição do custo industrial do produto

Por cada produto e por ER, identificação do ciclo de vida e a estratégia de mercado para o produto

Por cada produto e por ER, identificação dos os termos e condições do negócio, direitos adquiridos, riscos assumidos


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• Listagem dos possíveis preços comparados encontrados

• Explicação acerca da eventual recusa de alguns dos preços encontrados

• Explicitação dos Ajustes de comparabilidade eventualmente efectuados

• Particular enfoque na demonstração da adequabilidade do preço de mercado escolhido para servir de comparação


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Escolha do método

Justificação

Explicação do funcionamento

Aplicação

Identificação das diferenças


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Além da documentação resultante das outras fases, seria de todo conveniente adicionar ao dossier a seguinte documentação:

•Escritura de constituição e de alterações•Evidenciação de patentes, franchising, Royalties, I&D•Evidenciação dos contractos com as Entidades relacionadas•Actas da Administração, estudos feitos por entidades públicas e privadas, Estatísticas do INE•Listas de cotações de bens, consultas ao mercado, cartas a indagar por preços e condições•OUTROS ELEMENTOS, CONFORME ART. 15º. DA PORTARIA


Exemplo de Aplicação da Elaboração de um dossier de Preços de Transferência

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O grupo Calçado Universal desenvolve a produção, adistribuição e a venda ao público de calçado, com a actividadedistribuída por três tipos de entidades, a saber(i) fábricas localizadas na índia e no Paquistão, que aqui

designaremos por “Produtoras – P ”,(ii) uma empresa sediada em Portugal, que define a estratégia

do grupo e distribui os produtos pelos locais de venda, quedesignaremos por “Distribuidora - D” e

(iii) uma rede de lojas de venda ao público localizadas emvários países da Europa e nos USA, a que chamaremos de“Lojas - L”.

SITUAÇAO GENERICAMENTE ASSIM CARACTERIZADA:


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escolhido


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COSTAS, SGPS

P3

100%

L160%

P290%

TERCEIROS

DISTRIBUIDORA D

100%

P190%

L260%

L360%

L460%

L5 L6

FRANCISCO COSTA

50%

MANUEL COSTA

50% 85%

15% 15%

FILHO DE FRANCISCO

COSTA


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Com base em quadros como os que se apresentam deseguida e/ou no manual (ou outras vias adequadas) dar aconhecer as entidades envolvidas, quanto ao tipo deentidade jurídica, indicadores de dimensão, relaçõesestabelecidas no interior do grupo e com entidadesindependentes

e outros elementos relevantes em função das circunstâncias


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SGPS

P1

P2

P3

D

L1

L2

L3

L4

L5

L6

SociedadesData de

constituição

Balanços das sociedades (Ano n-1)

A P SL

Volume de negócios e resultados

Ano n-1 Ano n-2 Ano n-3

SOCIEDADES DO GRUPO

SOCIEDADES DO GRUPO

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P3

L1

P2

DISTRIBUIÇÃO

P1

L2 L3 L4 L5 L6

PRODUÇÃO

VENDA AO PÚBLICO


Índia e Paquistão

Portugal

Outro EMUSA

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P3

L1

P2P1

L2 L3 L4 L5 L6

não produzem e nunca produziram para E I

antes de produzir só para D, produzia para o mercado, em

concorrência

vendem apenas produtos fabricados por p1, p2 e p3 e

distribuídos por D

Além de produtos de D, vendem produtos comprados a E I

D

distribui apenas produtos fabricados por p1, p2 e p3 e vendidos por l1 ….l6


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Com base em quadros como os que se apresentam no manual

e/ou outras formas adequadas – dar a conhecer as relações de

facto estabelecidas entre as diversas entidades relacionadas,

com quantificação por produtos (por exemplo, volume de

negócios dos últimos três exercícios)


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OPERAÇOES REALIZADAS ENTRE AS PRODUTORAS (P)

E A DISTRIBUIDORA (D)

SOCIEFDADES PRODUTORAS N-1 N-2 N-3

EXERCÍCIOS

P1

PRODUTOS

X1

X2

X3

P2

X1

X2

X3

P3

X1

X2

X3

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OPERAÇOES REALIZADAS ENTRE A DISTRIBUIDORA (D) E AS LOJAS (L)

LOJASN-1 N-2 N-3

EXERCÍCIOS

L1

PRODUTOS

X1

X2X3

L2X1X2

X3

L3X1X2

X3

L4X1X2X3

L5X1X2X3

L6

X1

X2X3

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Com base em quadros como os que se apresentam no manual

o e/ou outras formas adequadas – dar a conhecer as funções

desempenhadas, os activos utilizados e os riscos assumidos

por cada entidade (GASTOS DE PUBLICIDADE, MARKTING,

PROPRIEDADE DAS MARCAS, STOCAGEM, ETC. )


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PRODUTORAS

DISTRIBUIDORA

LOJAS

EMPRESASCONCEPÇÃ

O

FUNÇÕES

PRODUÇÃO

MARKETING

PUBLICIDADE

TRANSPORTE

STOCKS EXCEDENTE

S

PRAZO DE PAGAMENT

O

X

X X X X X 30 DIAS

X x 120 DIAS

A Distribuidora assume a função e os custos de publicidade numa perspectiva de mercado global, enquanto as lojas respondem pela publicidade na perspectiva específica do seu mercado

A Distribuidora responsabiliza-se pelo fornecimento das Lojas nos termos dos planos acordados para cada colecção e aceita a devolução, ao seu preço de venda, de 90% dos stocks não vendidos em cada estação

A Distribuidora concede às Lojas um crédito de 120 dias, mas paga às produtoras a 30 dias

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PRODUTODAS

(P1…P3)

VOL. NEG.IMOBILIZAD

O CORPOREO

IMOBILIZADO INCORPÓREO

DISTRIBUIDORA

LOJAS

(L1…L6)

RENDAS PAGAS

TOTAL POR M2

O conhecimento das rendas pagas pode ter interesse, por exemplo,para decidir se, por causa de eventuais grandes diferenças de custo,será de ter o aspecto em conta no estabelecimento dos preços de vendada Distribuidora para as Lojas

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PORQUE SE TRATA DE ELEMENTO IMPORTANTE DE ANÁLISE E PORQUE,

NO NOSSO CASO, SERÁ INTERESSANTE UTILIZAR O MÉTODO DO CUSTO

MAJORADO – DESENVOLVIMENTO, POR PRODUTOS, DOS CUSTOS DAS

EMTIDADES PRODUTORAS, POR EXEMPLO EM QUADROS DO TIPO DO

SEGUINTE


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PRODUTOS

x1

x2

x3

x4

CUSTOS UNITÁRIOS

Matéria Prima

M. Obra Directa

Outros c. directos

Custos ind.

Total


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Em síntese, teríamos apresentado, ainda que resumidamente:

◦ o nível de envolvimento das empresas em transacções no interior do grupo,

◦ a sua dimensão de cada ER em termos de alguns indicadores (por exemplo o volume de negócios e os activos utilizados)

◦ e os custos suportados com as funções desempenhadas por cada ER


Os elementos de que decorre a informação supra referida(demonstrações financeiras das empresas, detalhes de dos custos deprodução, etc.) fariam parte da documentação a arquivar na partequinta do dossier de PT.

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escolhido


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Depois de caracterizarmos o grupo, nas perspectivas dasrelações estabelecidas entre as diversas entidades que ocompõem, das funções desempenhas por cada uma e dosactivos, riscos e custos assumidos por cada uma, teríamos deprocurar no mercado de concorrência, os factores decomparabilidade a, à luz do artº. 5 da Portaria 1446-C

E temos dois problemas distintos: por um lado, os preços aconsiderar nas transacções entre as Produtoras e aDistribuidora, por outro lado, os preços entre a Distribuidorae as Lojas.


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• As características específicas dos bens

• As funções desempenhadas pelas ER, tendo em consideração os activos utilizados e os riscos assumidos por cada uma delas

• Os termos e condições contratuais que definem, o modo como se repartem as responsabilidades, os riscos e os lucros entre as ER

• As circunstâncias económicas prevalecentes nos mercados em que as ER operam

• A estratégia das empresas

• Outras características relevantes quanto à operação em causa ou às empresas envolvidas


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escolhido


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Em primeira linha deveríamos questionar-nos sobre a

possibilidade de utilizar o método do preço comparável de

mercado:

•Procurando no mercado produtos comparáveis

•Tomando como base as ONV anteriormente praticadas por

P1


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No entanto porventura, seria de abandonar a hipótese de

utilizar o método do preço comparado de mercado tendo em

conta a diferenciação dos produtos:


A distribuidora (entidade portuguesa) é responsável quase exclusivamente pela

concepção, marketing e publicidade

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Nas condições do caso, afigura-se que um possível enfoque

seria pelo lado do preço de revenda minorado para a

determinação dos preços a considerar entre a Distribuidora

e as Lojas e pelo lado do custo majorado para a

determinação dos preços a levar em conta nas transacções

entre as Produtoras e a Distribuidora.


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A utilizar nas relações entre a distribuidora e as Produtoras

Quanto às Produtoras cuidaríamos de conhecer quais as

margens de lucro sobre o custo com que produtores

semelhantes vendem os seus produtos e identificaríamos os

elementos de diferenciação a ter em conta no nosso caso;


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A margem a aplicar deve tomar em consideração: Diminuindo á margem encontradaO Facto de as nossas produtoras terem asseguradas as

vendas da sua produçãoNão terem custos de concepção dos produtos,

publicidade e pessoal vendedorAumentando á margem encontrada O Risco que as produtoras correm em termos de

eventual produção futura para outros clientes, com a ausência do mercado (falta de contactos comerciais com outros clientes).


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Porventura, o estudo da actividade de P3 anterior ao contrato com a nossa Distribuidora, as próprias condições do contrato e as negociações subjacentes seriam elementos importantes para o nosso estudo.


De notar no entanto que P3 é uma entidade detida totalmente por 3ºs pelo que algumas desta informações poderiam ser-nos recusadas

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A utilizar nas relações entre a distribuidora e as Lojas

Quanto às Lojas cuidaríamos de conhecer as margens de lucro

com que, em cada mercado, normalmente trabalham

empresas semelhantes e identificávamos também os efeitos a

ter em conta por causa das particularidades do nosso caso.


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A utilizar nas relações entre a distribuidora e as Lojas

Eventuais particularidades a tomar em consideração

• Localização das lojas em zonas nobres, logo com mais custos, mas

também possibilitando margens superiores

• Credito concedido pela distribuidora (120 dias) provavelmente superior

á media de mercado

• Assumpção pela distribuidora do risco pelas sobras

• Comercialização exclusiva (L 3, 4, 5 e 6) versus a não exclusiva ( L 1 e 2)

• Existência em algumas lojas de interesses de terceiros (L 5 e 6)

• Nível de maturação dos mercados das diferentes lojas


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Seria necessário e justificar a aplicação dos métodos do custo majorado (para as relações entre as Produtoras e a Distribuidora) e do preço de venda minorado (para as relações entre a Distribuidora e as Lojas), cuidando de simultaneamente justificar a inadequação do método do preço comparado de mercado pela diferenciação dos produtos.


Documentando no dossier todos os elementos que nos levaram a tomar a decisão

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Em face do estudo anterior, cuidaríamos agora de aplicar

os métodos, começando por estimar as majorações e

minorações a utilizar (decorrentes de aspectos específicos

dos negócios do grupo) que podíamos resumir em quadros

do tipo dos seguintes


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PRODUTOS

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Taxa de majoração do custo

Média do mercado

Coef. Aument.

Coef. diminutivo

A considerar

x1

x1

x1


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PRODUTOS

x1

Taxa de minoração do preço de revenda

Média do mercado

Coef. aument

Coef. Dimin.

A considerar

x1

x1

x1


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Para além do confronto com eventuais resultados de outros

métodos (por exemplo, no caso, o método do preço

comparável de mercado ) seria conveniente proceder à

análise dos efeitos finais dos métodos utilizados:

• resultados das diversas entidades vistos no quadro do

grupo e no contexto dos diversos mercados em que

operam

• Outros elementos


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Na eventualidade de fruto da aplicação do método

seleccionado determinarmos lucros substancialmente

distintos da media de mercado, convém no caso de existirem

justificações para tal de as mesmas serem documentadas no

dossier.


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Nesta parte dossier estaria em causa a demonstração da autenticidade e da fiabilidade dos elementos em que alicerçamos as análises processadas nas fases anteriores, bem como as justificações, se for o caso, de não utilização de outras outros elementos e outras fontes em teoria possíveis e interessantes, invocando, por exemplo, a sua indisponibilidade ou a sua irrelevância no caso concreto.


O art. 15º. da Portaria nº. 1446-C/2001 dá-nos uma desenvolvida ideia da documentação porventura relevante

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Documentação Relativa a acordos intra-grupos

◦ Apesar de não analisarmos esta questão em particular, convém não esquecer que também esta questão deve ser devidamente documentada no dossier de preços de Transferência


O art. 16º. da Portaria nº. 1446-C/2001 dá-nos uma desenvolvida ideia da documentação porventura relevante

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Documentação Relativa a acordos Prévios de Preços de Transferência

◦ Outra matéria que apesar de não ter merecido um tratamento particular neste curso, também não convém esquecer que também esta questão deve ser devidamente documentada no dossier de preços de Transferência


O art. 138º. Do CIRC e a Portaria nº 620-A de 2008 regulam quer os procedimentos desta temática quer a documentação

a incluir acerca da mesma no dossier fiscal


FIM

Obrigado pela Atenção dispensada

Apresentação disponível para download em:

http://domribeiro.webnode.com.pt

Comentários duvidas e sugestões

http://domribeiro.webnode.com.pt/

domingos ribeiro - salajeronimos.files.wordpress.com · pós graduado em fiscalidade mestrando em...

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