discursivas pacelli2014

© 2013, Elsevier Editora Ltda. Todos os direitos reservados e protegidos pela Lei no 9.610, de 19/02/1998.Nenhuma parte deste livro, sem autorização prévia por escrito da editora, poderá ser reproduzida outransmitida sejam quais forem os meios empregados: eletrônicos, mecânicos, fotográficos, gravaçãoou quaisquer outros. Copidesque: Adriana KramerRevisão: Tássia HallaisEditoração Eletrônica: SBNigri Artes e Textos Ltda.Epub: SBNigri Artes e Textos Ltda. Coordenador da Série: Sylvio Motta Elsevier Editora Ltda.Conhecimento sem FronteirasRua Sete de Setembro, 111 – 16o andar20050-006 – Centro – Rio de Janeiro – RJ – Brasil Rua Quintana, 753 – 8o andar04569-011 – Brooklin – São Paulo – SP – Brasil Serviço de Atendimento ao [email protected] ISBN: 978-85-352-7099-0ISBN (Versão Eletrônica): 978-85-352-7100-3

Muito zelo e técnica foram empregados na edição desta obra. No entanto, podem ocorrererros de digitação, impressão ou dúvida conceitual. Em qualquer das hipóteses, solicitamos acomunicação ao nosso Serviço de Atendimento ao Cliente, para que possamos esclarecer ouencaminhar a questão.Nem a editora nem o autor assumem qualquer responsabilidade por eventuais danos ou perdas apessoas ou bens, originados do uso desta publicação.

CIP-BRASIL. CATALOGAÇÃO-NA-FONTESINDICATO NACIONAL DOS EDITORES DE LIVROS, RJ

P115a

Pacelli, GiovanniAFO e contabilidade pública: questões discursivas / Giovanni Pacelli. – 1. ed. – Rio de Janeiro:Elsevier, 2013.272 p.; 17 x 24 cm – (Questões) ISBN 978-85-352-7099-0 1. Administração financeira. 2. Orçamento. 3. Contabilidade pública – Brasil. 4. Serviço público –Brasil – Concursos. 5. Responsabilidade fiscal – Brasil – Problemas, questões, exercícios. I. Título. II.Série.

13-00190

CDD: 658.15CDU: 658.15

Dedicatória

Dedico este livro primeiro a DEUS, senhor dos Exércitos, a Jesus Cristo, seu filho, e aoEspírito Santo, o consolador, por terem me guiado e abençoado nesta jornada.

Dedico a minha esposa, Danielle, a meu filho, João Pedro, a meus pais, Eugênio e Rosa, ameus irmãos, João Paulo e Nádia, e a minha sogra, Mazônia.

Dedico aos meus avós Costa (in memoriam) e Dolores, Dário (in memoriam) e Odete (inmemoriam).

Dedico também a Francisco (in memoriam) e Luiza.

Por fim, dedico a todos aqueles que me incentivaram no ofício do magistério, em especialmeus professores do Mestrado e Doutorado, e meus alunos de Brasília, Fortaleza, São Paulo e

Belo Horizonte.

O Autor

Giovanni Pacelli

É analista de finanças e controle da Controladoria Geral da União – CGU – e chefia aCoordenação de Técnicas, Procedimentos e Qualidade da Secretaria Federal de Controle.Professor de Contabilidade Pública e de Administração Financeira e Orçamentária em cursospreparatórios de Brasília, Belo Horizonte, São Paulo e Fortaleza. Lecionou Introdução àContabilidade no Departamento de Ciências Contábeis e Atuariais da UnB. Foi instrutor daESAF nos anos de 2011, 2012 e 2013 em capacitações promovidas pelo Ministério da Fazenda.É oficial da reserva do Exército Brasileiro. Foi aprovado no concurso da Controladoria Geral daUnião (Esaf), no concurso da ANTAQ (Cespe/UnB) e, em primeiro lugar, no concurso do Tribunalde Contas do Estado do Ceará (FCC). É bacharel em Ciências Militares, pela Academia Militar, eem Administração de Empresas, pela Universidade Estadual do Ceará, pós-graduado emOperações Militares e mestre em Ciências Contábeis pela UnB. Atualmente é doutorando emCiências Contábeis na UnB.

Prefácio

Em concursos de nível superior, costumeiramente exige-se nos editais a questão discursiva.Ressalta-se que se, por um lado, um bom desempenho na Discursiva consegue reverter por vezesum resultado mediano na prova Objetiva, por outro lado, um desempenho aquém do esperadopode por vezes eliminar o candidato.

Outro aspecto importante é que os materiais sobre essa fase de preparação são escassos.Assim, em regra, o estudante não dispõe de materiais consolidados nessa etapa obrigatória nosconcursos, valendo-se muitas vezes da própria experiência ou de dicas dos demais colegas.

Assim, esta obra busca contribuir na preparação da fase discursiva, sobretudo nos temasrelacionados às disciplinas Administração Financeira e Orçamentária (Orçamento Público) eContabilidade Aplicada ao Setor Público.

Como usar o livro

Cada capítulo corresponde a um grande tema (assunto). Dentro de cada capítulo constam ostemas selecionados para aperfeiçoamento do assunto. Assim, dentro de cada capítulo pode haverum ou mais temas de discursivas conforme a disponibilidade das bancas.

Para cada tema será apresentada a base normativa ou base acadêmica, para em seguida serapresentada a resolução. A fim de não me tornar repetitivo, nos casos em que a base normativada questão em resolução já tenha sido explorada em questão anterior, a mesma não é novamenteexplorada, sendo apresentada apenas referência anterior e a posterior resolução.

Ressalta-se que a “resolução padrão” considera na maioria dos casos: as correções de provasde alunos meus que obtiveram êxito ou a própria resolução da banca.

Ao final do livro constam dicas e modelos de recursos para provas discursivas.Bem-vindo a bordo!

Prof. M.Sc. Giovanni Pacelli

Distribuição de �uestões por CapítulosAFO

Capítulo Tema Questõesrelacionadas Órgãos e ano� Quantidade Percentual

1 PrincípiosOrçamentários 1 TCM/RJ (2008). 1 3%

2 Funções Clássicasdo Orçamento 2 IPEA (2008). 1 3%

3 Tipos deOrçamento 3 a 5 ANTAQ (2009); TCU (2007);

TCE/ES (2012). 3 8%

4 LegislaçãoOrçamentária 6 a 8 TCU (2011); ABIN (2011);

DETRAN/ES (2010). 3 8%

5

Instrumentos deplanejamento:PPA, LDO, LOAe créditosadicionais

9 a 14MPOG (2010); MPU (2010);TCM/RJ (2008); EPE (2008);TCE/TO (2008); TCU (2009).

6 17%

6 CicloOrçamentário 15 a 18

MPU (2010); ANTAQ(2009); Câmara dosDeputados (2012);TCE/RJ (2012).

4 11%

7 Receitas eDespesas 19 a 21 TCU (2009); ANEEL (2010);

TCE/PA (2012). 3 8%

8Lei deResponsabilidadeFiscal

22 a 36

STF (2008); TCM/RJ (2008);TCU (2008);SEFAZ/ES(2008);SAD/PE(2010); TRE/PA(2009); TCE/CE (2008);ABIN (2010); STM (2011);STM (2011); CGU (2012);

15 42%

TCE/PA (2012); EPE (2010);SECONT/PE (2010);SECONT/ES (2010).

Total 36 100%

� A enumeração dos órgãos segue a ordem das provas.

CASP

Capítulo Tema Questõesrelacionadas

Órgãose ano Quantidade Percentual

9

Conceitos ecampode aplicação daContabilidadeAplicada aoSetor Público

37 MPU (2010). 1 5%

10

Regime Contábilaplicado àContabilidadePública

38 a 40 STM (2011); TRT 17a Região(2009); STN (2008). 3 15%

11

PrincípiosContábeisaplicáveis aoSetor Público

41 Senado (2012). 1 5%

12Plano de ContasAplicado aoSetor Público

42 e 43 PGDF (2011); TCE/PA(2012). 2 10%

13 SubsistemasContábeis 44 e 45 INMETRO (2009); TCM/RJ

(2008). 2 10%

14

DemonstraçõesContábeis doSetor Público 46 a 53

STF (2008); TCE/PA (2008);TCE/CE (2008); TCM/RJ(2008); TCE/PR (2012);TJ/AL (2012); TCE/RJ 8 40%

(2012); TCE/RJ (2012).

15

Processo deConvergência àsNormasContábeisInternacionaisno Setor Público

54 e 55 MPU (2010); TRT 10a Região(2012). 2 10%

16 SIAFI 56 TCU (2007). 1 5%

Total 20 100%

� A enumeração dos órgãos segue a ordem das provas.

Sumário

Capítulo 1

Princípios Orçamentários

Questão 1 (FGV/TCM-RJ/Auditor/2008) Faça a distinção entre os princípios da unidade euniversalidade do orçamento, destacando a finalidade de cada um.Quantidade máxima de linhas: 15

Base Normativa e AcadêmicaO princípio da unidade está fundamentado pelo art. 2º da Lei nº 4320/1964:

Art. 2o A lei do orçamento conterá a discriminação da receita e despesa de forma aevidenciar a política econômica financeira e o programa de trabalho do governo,obedecidos os princípios de unidade, universalidade e anualidade.

Giacomoni (2011) estabelece que o orçamento deve ser uno; ou seja, que deve existir apenasum orçamento para cada exercício financeiro. Busca-se, com esse princípio, eliminar a existênciade orçamentos paralelos (fiscal, monetário e das estatais separados).

Dele deriva o princípio da totalidade, pois na verdade a LOA (lei orçamentária anual)consolida os seguintes orçamentos: Orçamento Fiscal, Orçamento da Seguridade Social eOrçamento de Investimento.

O princípio da universalidade também está suportado pelos arts. 2º, 3º e 4º da Lei nº4320/1964:

2o A lei do orçamento conterá a discriminação da receita e despesa de forma aevidenciar a política econômica financeira e o programa de trabalho do governo,obedecidos os princípios de unidade, universalidade e anualidade.Art. 3o A lei de orçamentos compreenderá todas as receitas, inclusive as operações decrédito autorizadas em lei.Parágrafo único: Não se consideram para fins deste artigo as operações de créditopara antecipação de receitas, as emissões de papel moeda e outras entradascompensatórias, no ativo e passivo financeiros.Art. 4o A lei de orçamento compreenderá todas as despesas próprias dos órgãos doGoverno e da administração centralizada, ou que, por intermédio deles se devamrealizar, observando o dispositivo no art. 2o. [grifo do autor]

Assim, observa-se que a LOA pelo princípio da universalidade deve conter todas as receitas edespesas orçamentárias. Ficam de fora, assim, as receitas e despesas extraorçamentárias que,

por sua natureza, provocam entradas (no caso das receitas extraorçamentárias) ou saídas (no casodas despesas extraorçamentárias) no ativo financeiro e passivo financeiro.

RESOLUÇÃO DA QUESTÃO 1

O princípio da unidade estabelece que o orçamento deve ser uno; ou seja, que deve existir umaúnica LOA (lei orçamentária anual) e não mais que um orçamento para cada exercíciofinanceiro. A finalidade desse princípio é eliminar a existência de orçamentos paralelos. Esseprincípio, prescrito inicialmente na Lei nº 4320/1964, foi reforçado pela Constituição Federal de1988, que determina que a LOA, que é única para cada exercício financeiro, é composta pelosorçamentos fiscal, da seguridade social e de investimento.

Já o princípio da universalidade determina que todas as receitas e todas as despesas constemna LOA. Esse princípio que está suportado pela Lei nº 4320/1964 possui exceções: as entradas esaídas compensatórias do ativo financeiro e passivo financeiro, ou seja, as receitas e despesasextraorçamentárias. A finalidade desse princípio é que todas as receitas e todas as despesasorçamentárias constem na LOA.

Capítulo 2

Funções Clássicas do Orçamento

Questão 2 (Cespe/IPEA/Técnico Superior em Orçamento/ 2008) Durante as últimas décadasdisseminou-se intensamente a ideia de que era essencial o recuo da intervenção doEstado na economia e de que, sobretudo, deveria diminuir a sua participação comoprovedor de bens e serviços, inclusive mediante as privatizações, reservando-se aoEstado um papel regulador das atividades econômicas e das relações entre osdiversos agentes desse cenário em que as leis do mercado tenderiam a produzir osajustes naturais, em benefício da maior eficiência na utilização e combinação dosrecursos e dos fatores de produção.Considerando que esse texto tem caráter unicamente motivador, redija um textodissertativo acerca do seguinte tema.DESAFIOS AO DESENVOLVIMENTO E PAPEL DO ESTADO.Ao elaborar o seu texto, aborde, necessariamente, os seguintes aspectos:→ Transição do Estado provedor para o regulador: características e consequências

(item 1);→ Falhas de mercado e a necessidade de intervenção do Estado (item 2);→ Perspectivas decorrentes da atual crise econômica internacional: causas e

consequências (item 3).Quantidade máxima de linhas: 30

Base Acadêmica para o item 1:Segundo Rezende (2001), após várias décadas de convivência com um Estado que absorvia

grande parte das responsabilidades pela provisão de bens e serviços, ganha corpo, em váriospaíses da América Latina, a proposta de reforçar sua função reguladora, em decorrência de novosdesafios impostos pelo avanço da privatização.

A rigor, a privatização é o fator novo que aviva o debate sobre a regulação, mas não é o únicoaspecto a ser considerado. Dentre os fatores que provocam a redefinição do Estado provedor parao Estado regulador estão: a globalização financeira, a abertura comercial, a formação de blocosregionais, o fortalecimento dos poderes locais (REZENDE, 2001).

Assim, a regulação não decorre apenas dos novos mercados que emergirão do processo deprivatização, mas também de regular outros aspectos da vida econômica, em particular osreferentes às relações internacionais. Nesse último aspecto busca-se evitar crises do mercadofinanceiro decorrente da alta volatilidade do mesmo (REZENDE, 2001).

No plano doméstico, a abertura comercial cria a necessidade de se repensarem osmecanismos de defesa da concorrência. Por um lado, a queda das barreiras tarifárias não

significa o fim de práticas restritivas, e, por outro, as exigências de competitividade exigem novapostura do Estado face aos processos de fusão e aquisição. Em ambas as situações, o Estado deveagir na Regulação (REZENDE, 2001).

Outro desafio na transição do Estado provedor para o regulador consiste na adoção de açõesmais transparentes por parte do Governo, pois, embora a privatização reduza o dispêndiopúblico, a regulação impõe custos sociais nem sempre facilmente percebidos (REZENDE, 2001).

Base Acadêmica para o item 2:No mundo real, mercados perfeitamente competitivos são raros, existindo erros de mercado

que justificam a intervenção do governo. São exemplos mais comuns de tais falhas: a existênciade bens públicos, de externalidades, de participantes do mercado com grau elevado de influênciasobre os preços e a quantidade produzida, além de assimetria de informações (REZENDE,2001).

Os bens públicos puros, por suas características (não rivalidade e a impossibilidade deexclusão pelo consumo), são insuficientemente ofertados pelo mercado, visto que não háincentivo para uma empresa ofertar um bem que pode ser consumido por qualquer um sempagamento. Por essa razão, bens públicos são geralmente ofertados pelo governo.

As externalidades implicam custo e benefícios sociais diferentes do custo e dos benefíciosprivados. O sistema de preços reflete apenas os custos e os benefícios privados, sendo necessáriaa presença do governo para incorporar as externalidades ao custo privado, mediante, porexemplo, a tributação ou o incentivo fiscal.

A existência de produtores e consumidores atomizados não é comum no mundo real, eestruturas com oligopólios e monopólios devem ter seu poder de mercado limitado pelo governomediante várias formas de regulação existentes: fixação de preço máximo, de lucro máximo eestímulo à concorrência, seja com incentivos diretos à instalação de competidores, seja pelalimitação de fusões.

Frequentemente há assimetria de informação no mercado entre fabricantes, vendedores eseus consumidores. Estes devem ser informados dos produtos que adquirem ou consomem. Opapel do governo é tentar mitigar a assimetria de informação por meio de lei e fiscalização deque todo consumidor deve dispor.

Base acadêmica para o item 3:A crise de 2008 envolveu os bancos que possuíam em suas carteiras “créditos imobiliários

podres”. Essa crise ficou conhecida também como a crise do subprime (BORÇA JUNIOR,TORRES FILHO, 2008).

Os diagnósticos mais pessimistas apontavam que a crise do subprime seria a mais grave eprofunda desde a Grande Depressão de 1929. Todavia, a atuação pragmática do FED e dosdemais Bancos Centrais, injetando liquidez nos mercados por meio dos mais variados tipos deinstrumentos, foi fundamental para dissipar, pelo menos inicialmente, as expectativas maiscatastróficas sobre a crise (BORÇA JUNIOR, TORRES FILHO, 2008).

O desenrolar dos acontecimentos, no entanto, mostrou que inúmeras instituições financeirasestavam com suas carteiras de crédito amplamente comprometidas, colocando os bancos e, emúltima instância, todo o sistema financeiro internacional sob forte pressão. A falência doLehman Brothers, ao potencializar a crise, provocou um amplo aumento da preferência pela

liquidez dos bancos, prejudicando, até mesmo, o funcionamento dos mercados interbancários.Com a redução da liquidez na economia, os impactos recessivos já se tornaram consensuais entreas projeções dos analistas de mercado (BORÇA JUNIOR, TORRES FILHO, 2008).

Ressalta-se que no dia seguinte à falência do Lehman Brothers, o governo americano mudousua postura. A maior companhia de seguros dos Estados Unidos – a American InteregionalGroup (AIG) – recorreu a um empréstimo do FED no valor de US$85 bilhões em função de suasnecessidades de liquidez. As implicações sistêmicas que uma possível falência da AIG geraria nojá combalido sistema financeiro norte-americano levaram a autoridade monetária a realizar aintervenção, modificando sua postura em relação ao caso do Lehman Brothers. De fato, o governonorte-americano assumiu o controle de quase 80% das ações da seguradora, bem como ogerenciamento de seus negócios (BORÇA JUNIOR, TORRES FILHO, 2008).

Por fim, há pelo menos duas lições importantes da crise. A primeira é que o arcabouçoregulatório em uso e em discussão – Basileia I e II, respectivamente – precisa ser repensado,particularmente no que diz respeito à capacidade de autorregulação do mercado. Os mecanismosde securitização dos créditos hipotecários por parte das instituições financeiras acabaram porgerar grandes níveis de alavancagem acompanhados de disseminação sistêmica de risco.Efetivamente, os instrumentos de regulação e supervisão disponíveis terão de ser inteiramentemodificados (BORÇA JUNIOR, TORRES FILHO, 2008).

A segunda lição é que haverá, certamente, maior intervenção do Estado na economia,especialmente no que tange ao funcionamento dos mercados e das instituições financeiras. Oprimeiro-ministro britânico, Gordon Brown, afirmou que o mundo precisa de uma novaarquitetura financeira internacional, ressaltando a necessidade de um novo Acordo de BrettonWoods.

No Brasil, a intervenção dos bancos públicos foi fundamental para suprir o mercadobrasileiro de crédito, amenizando, assim, os efeitos da crise na economia nacional.


Após várias décadas de convivência com um Estado que absorvia grande parte dasresponsabilidades pela provisão de bens e serviços, ganha corpo a proposta de reforçar sua funçãoreguladora. Essa transição teve como fatores que provocam a redefinição do Estado provedorpara o Estado regulador: a privatização, a globalização financeira, a abertura comercial, aformação de blocos regionais, o fortalecimento dos poderes locais. Assim, a regulação não decorreapenas dos novos mercados que emergirão do processo de privatização, mas também de regularnovamente outros aspectos da vida econômica, em particular os referentes às relaçõesinternacionais.

Haja vista serem raros mercados perfeitamente competitivos, as falhas de mercado justificama intervenção do governo. São exemplos mais comuns: a existência de bens públicos, deexternalidades, de participantes do mercado com grau elevado de influência sobre os preços e aquantidade produzida, além de assimetria de informações. Os bens públicos são geralmenteofertados pelo governo, pois são insuficientemente ofertados pelo mercado. Devido àsexternalidades, faz-se necessária a presença do governo para incorporar as mesmas ao custoprivado. Quanto ao poder de mercado, estruturas com oligopólios e monopólios devem ter seupoder de mercado limitado pelo governo. Por fim, o governo deve mitigar a assimetria de

informação por meio de lei e fiscalização de que todo consumidor deve dispor.A crise de 2008 envolveu os bancos que possuíam em suas carteiras “créditos imobiliários

podres”. Devido a esses “créditos podres” inúmeras instituições financeiras estavam com suascarteiras de crédito amplamente comprometidas, colocando os bancos e, em última instância,todo o sistema financeiro internacional sob forte pressão. A consequência principal é que ficaclara a necessidade de maior intervenção do Estado na economia, especialmente no que tange aofuncionamento dos mercados e das instituições financeiras.

Capítulo 3

Tipos de Orçamento

Questão 3 (Cespe/ANTAQ/Analista Administrativo – Qualquer Área de Formação/2009) Oorçamento público é caracterizado por possuir uma multiplicidade de aspectos.Seu conceito tem sofrido significativas mudanças ao longo do tempo, em decorrênciada evolução de suas funções, hoje marcadamente diversas daquelas que odistinguiam no passado.James Giacomoni. Orçamento Público. 13a edição, p. 65 (com adaptações).Considerando a importância da evolução do orçamento público, redija um textodissertativo sobre as espécies de orçamento, abordando, necessariamente, osseguintes aspectos:→ A função principal e a ênfase do orçamento tradicional (item 1);→ O orçamento de desempenho na evolução orçamentária (item 2);→ As principais características do orçamento-programa (item 3).Quantidade máxima de linhas: 30

Base Normativa e Acadêmica para o item 1:O orçamento tradicional, denominado “lei de meios”, possuía como objetivo principal ser um

instrumento de controle político. O aspecto econômico tinha posição secundária. As finançaspúblicas caracterizavam-se por sua “neutralidade”: o equilíbrio financeiro impunha-senaturalmente, e o volume do gasto público não chegava a pesar significativamente em termoseconômicos (GIACOMONI, 2010: 55).

Nesse tipo de orçamento o controle visa avaliar: a honestidade dos agentes do governo e alegalidade no cumprimento do orçamento. Seus principais critérios classificatórios são asunidades administrativas e os objetos/itens de despesa. As decisões tomadas com base nasnecessidades das unidades organizacionais (GIACOMONI, 2010: 55).

Conforme a STN, o orçamento tradicional é o processo orçamentário em que apenas umadimensão do orçamento é explicitada, qual seja, o objeto de gasto. Também é conhecido comoOrçamento Clássico.

Base Normativa e Acadêmica para o item 2:O foco do orçamento desempenho era ser um instrumento da administração. Ele era

orientado para instrumentalizar a ação gerencial; e já continha propósitos e objetivos(GIACOMONI, 2010: 55).

Além disso, esse tipo de orçamento considerava os custos dos programas propostos e os dadosquantitativos que medem realizações do desempenho organizacional (GIACOMONI, 2010: 55).

Apesar de ter avançado e ser considerado uma transição entre o orçamento tradicional e oorçamento programa, ainda não possui a vinculação a um instrumento central de planejamentodas ações de governo (GIACOMONI, 2010: 55).

Conforme a STN, esse tipo de orçamento consiste no processo orçamentário que secaracteriza por apresentar duas dimensões do orçamento: o objeto de gasto e um programa detrabalho, contendo as ações desenvolvidas. Toda a ênfase reside no desempenho organizacional,sendo também conhecido como orçamento funcional.

Base Normativa e Acadêmica para o item 3:Segundo a STN, o orçamento programa, denominado originalmente “sistema de

planejamento, programação e orçamentação”, foi introduzido nos Estados Unidos da América nofinal da década de 1950 sob a denominação de PPBS (Planning Programning BudgetingSystem). Suas principais características são: integração, planejamento, orçamento; quantificaçãode objetivos e fixação de metas; relações insumo-produto; alternativas programáticas;acompanhamento físico-financeiro; avaliação de resultados; e gerência por objetivos.

No Brasil o marco regulatório é o art. 7º do Decreto Lei nº 200/1967:

Art. 7o – A ação governamental obedecerá a planejamento que vise a promover odesenvolvimento econômico-social do País e a segurança nacional, norteando-sesegundo planos e programas elaborados, na forma do Título III, e compreenderá aelaboração e atualização dos seguintes instrumentos básicos:[...]c) orçamento programa anual; [...]

O Quadro 1 apresenta uma comparação entre o orçamento programa e o orçamentodesempenho.

Quadro 1: Comparação entre orçamento tradicional e orçamento programa

Orçamento Tradicional Orçamento Programa

O processo orçamentário é dissociado dos processos de planejamento eprogramação.

O orçamento é o elo entre o planejamento e as funções executivas daorganização.

Alocação de recursos visa aquisição de meios. Alocação de recursos visa à consecução de objetivos e metas.

As decisões orçamentárias são tomadas tendo em vista as necessidadesorganizacionais.

As decisões orçamentárias são tomadas com base em avaliações e análisestécnicas alternativas possíveis.

Na elaboração do orçamento são consideradas as necessidadesfinanceiras das unidades organizacionais.

Na elaboração do orçamento são considerados todos os custos dosprogramas, inclusive os que extrapolam o exercício.

A estrutura do orçamento dá ênfase aos aspectos contábeis da gestão.A estrutura do orçamento dá ênfase aos aspectos administrativos e deplanejamento.

Principal classificação do gasto: unidades administrativas e elementos. Principal critério de classificação: funcional-programático.

Inexistem sistemas de acompanhamento e medição dos trabalhos eresultados.

Utilização sistêmica de indicadores e padrões de medição dos trabalhos eresultados.

O controle visa avaliar a honestidade dos agentes governamentais e alegalidade no cumprimento do orçamento.

O controle visa avaliar a eficiência, a Eficácia e a Efetividade das açõesgovernamentais.

Fonte: Giacomoni (2011)

Por fim, Martner apud Giacomoni (2010) apresenta três limitações do orçamento-programa:– Há a necessidade de que os novos conceitos sejam conhecidos por todos os órgãos executores de

atividades e programas, bem como por todos os técnicos que elaboram e avaliam projetos eprogramas e por todas as autoridades que tomam decisões;

– As dificuldades em se identificar os produtos finais fazem com que sejam apressadamenteapontados como tal verdadeiros produtos intermediários ou de segunda linha quecertamente perderão na comparação com outros produtos finais, quando do cotejamento dosprogramas a serem contemplados com recursos;

– Certas atividades relevantes do Estado são intangíveis, seus resultados não se prestam amedições; um sistema orçamentário que valoriza sobremaneira a quantificação dos produtosfinais pode, nesses casos, acabar induzindo decisões de alocações de recursos grosseiramenteequivocadas.


O orçamento tradicional tinha como função principal ser um instrumento de controle político.O aspecto econômico tinha posição secundária, e as finanças públicas caracterizavam-se por suaneutralidade. A ênfase do orçamento tradicional era o objeto de gasto. Nesse tipo de orçamento ocontrole visa avaliar: a honestidade dos agentes do governo e a legalidade no cumprimento doorçamento. Seus principais critérios classificatórios são as unidades administrativas e oselementos de despesa. As decisões são tomadas com base nas necessidades das unidadesorganizacionais.

Na linha de evolução dos tipos de orçamento, considera-se que o orçamento desempenhoinsere-se entre o orçamento tradicional e o orçamento programa. A função principal doorçamento desempenho era ser um instrumento de administração. Esse tipo de orçamento eraorientado para instrumentalizar a ação gerencial; e se caracterizava por apresentar duasdimensões (ênfases) do orçamento: o objeto de gasto e um programa de trabalho, contendo asações desenvolvidas. Apesar de avanços, como a identificação dos custos dos programas propostose dos dados quantitativos que medem realizações do desempenho organizacional, ainda nãopossuía a vinculação a um instrumento central de planejamento das ações de governo.

O orçamento programa, denominado originalmente “sistema de planejamento, programaçãoe orçamentação”, foi introduzido nos Estados Unidos da América no final da década de 1950 soba denominação de PPBS. Suas principais características são: integração, planejamento,orçamento; quantificação de objetivos e fixação de metas; relações insumo-produto; alternativasprogramáticas; acompanhamento físico-financeiro; avaliação de resultados e gerência porobjetivos. Outra característica que o diferencia dos modelos anteriores é que o orçamento é o eloentre o planejamento e as funções executivas da organização. Essa característica é devida àinserção do conceito de programa que liga o planejamento de curto prazo com o de longo prazo.

Questão 4 (Cespe/Tribunal de Contas da União/Auditor Federal de Controle Externo/2007) Comoé sabido, há convergências e diferenças entre a gestão pública e a gestão privada.Entre os traços mais marcantes dessas diferenças, destacam-se o maior rigor e a

abrangência com que se devem tratar questões como a transparência naadministração pública, do mesmo modo que o controle social, cada vez maisassociado à própria ideia de cidadania.Dos meios de informação e comunicação mais importantes entre o governo e oscidadãos, ressalta-se o orçamento público, verdadeiro pacto que se estabelece entreo que é exigido do contribuinte e a contrapartida que se lhe oferece, considerando-se,de um lado, aquilo a que cada um está disposto a renunciar e, de outro, aquilo de quea coletividade não pretende abrir mão, tudo em uma perspectiva de prestação deserviços para o atendimento das necessidades da população.Considerando que esse texto tem caráter unicamente motivador, redija um textodissertativo acerca do seguinte tema:Orçamento público: características gerais e peculiaridades da experiênciabrasileira.Ao elaborar seu texto, aborde, necessariamente, os seguintes aspectos, com ênfasena experiência brasileira:→ Orçamento como expressão do programa de governo (item 1);→ Participação dos cidadãos na elaboração e execução do orçamento (item 2);→ Caráter impositivo ou autorizativo do orçamento (item 3).Quantidade máxima de linhas: 20.

Base Normativa e Acadêmica para o item 1:O modelo orçamentário adotado no Brasil é o orçamento programa. Nesse tipo de orçamento

o programa é o módulo integrador entre o planejamento de curto prazo e o de longo prazo(GIACOMONI, 2011).

No Brasil, o marco regulatório do orçamento programa é o art. 7º do Decreto Lei nº200/1967:

Art. 7o – A ação governamental obedecerá a planejamento que vise a promover odesenvolvimento econômico-social do País e a segurança nacional, norteando-sesegundo planos e programas elaborados, na forma do Título III, e compreenderá aelaboração e atualização dos seguintes instrumentos básicos:[...]c) orçamento programa anual; [...]

Ressalta-se que os programas reúnem um conjunto de ações orientadas ao alcance de umobjetivo politicamente declarado a partir de um problema, demanda da sociedade ouaproveitamento de uma oportunidade (Guia Metodológico).

Por fim, a CF determina que os programas constem todos na LOA:

Art. 167. São vedados:I – o início de programas ou projetos não incluídos na lei orçamentária anual;

Base Normativa para o item 2:O MCASP (3a edição) estabelecia que a etapa de controle e avaliação das despesas consiste na

avaliação e na verificação realizada pelos órgãos executores, controle e pela sociedade.

Por controle social entende-se a participação da sociedade no planejamento, naimplementação, no acompanhamento e verificação das políticas públicas, avaliando objetivos,processos e resultados.

A Lei de Responsabilidade Fiscal estabelece que:

Lei no 101/2000Art. 48. São instrumentos de transparência da gestão fiscal, aos quais será dada ampladivulgação, inclusive em meios eletrônicos de acesso público: os planos, orçamentos eleis de diretrizes orçamentárias; as prestações de contas e o respectivo parecer prévio;o Relatório Resumido da Execução Orçamentária e o Relatório de Gestão Fiscal; e asversões simplificadas desses documentos.Parágrafo único. A transparência será assegurada também mediante:I – incentivo à participação popular e realização de audiências públicas, durante osprocessos de elaboração e discussão dos planos, lei de diretrizes orçamentárias eorçamentos;II – liberação ao pleno conhecimento e acompanhamento da sociedade, em tempo real,de informações pormenorizadas sobre a execução orçamentária e financeira, em meioseletrônicos de acesso público; III – adoção de sistema integrado de administração financeira e controle, que atenda apadrão mínimo de qualidade estabelecido pelo Poder Executivo da União e ao dispostono art. 48-A.Art. 48-A. Para os fins a que se refere o inciso II do parágrafo único do art. 48, os entesda Federação disponibilizarão a qualquer pessoa física ou jurídica o acesso ainformações referentes a:I – quanto à despesa: todos os atos praticados pelas unidades gestoras no decorrer daexecução da despesa, no momento de sua realização, com a disponibilização mínimados dados referentes ao número do correspondente processo, ao bem fornecido ou aoserviço prestado, à pessoa física ou jurídica beneficiária do pagamento e, quando for ocaso, ao procedimento licitatório realizado;II – quanto à receita: o lançamento e o recebimento de toda a receita das unidadesgestoras, inclusive referente a recursos extraordinários.Art. 49. As contas apresentadas pelo Chefe do Poder Executivo ficarão disponíveis,durante todo o exercício, no respectivo Poder Legislativo e no órgão técnicoresponsável pela sua elaboração, para consulta e apreciação pelos cidadãos einstituições da sociedade (grifos do autor).

Base Acadêmica para o item 3:O modelo orçamentário no Brasil é de caráter autorizativo, e não impositivo. Essa afirmação

é embasada no fato de que o Executivo não cumpre os créditos autorizados na Lei OrçamentáriaAnual, seja por conta das despesas obrigatórias e discricionárias, seja por conta da flexibilidade,ou ainda por fatores impeditivos (atrasos decorrentes de licitações, questões judiciais ouambientais) (GIACOMONI, 2011).

Ressalta-se que a discussão se o orçamento deve ser impositivo ou facultativo não tem muitosentido em relação às despesas obrigatórias, tais como gastos com pessoal ativo e inativo e

demais obrigações constitucionais e legais, inclusive despesas com o pagamento do serviço dadívida pública (Art. 9º, § 2º da Lei Complementar nº 101/2000: Lei de Responsabilidade Fiscal– LRF). Assim, a discussão recai apenas sobre as despesas discricionárias.


O modelo orçamentário adotado no Brasil, estabelecido formalmente pelo Decreto-Lei nº200/1967, é o orçamento programa. Nesse tipo de orçamento o programa é o módulo integradorentre o planejamento de curto prazo e longo prazo. A CF/1988, por usa vez, estabelece que osprogramas, antes de serem iniciados, devem constar na Lei Orçamentária Anual. Ressalta-se queos programas se propõem a atender um problema ou uma demanda da sociedade.

O controle social consiste na participação da sociedade no planejamento, na implementação,no acompanhamento e verificação das políticas públicas, avaliando objetivos, processos eresultados. Essa intervenção pode ser dar por meio da participação popular e realização deaudiências públicas, durante os processos de elaboração e discussão dos planos, lei de diretrizesorçamentárias e orçamentos; por meio da interação da sociedade a partir do acesso ainformações da execução da despesa e da receita, no caso federal disponíveis no portal datransparência; pela consulta e apreciação das contas apresentadas pelo Chefe do PoderExecutivo.

O modelo orçamentário no Brasil é de caráter autorizativo e não impositivo. Essa afirmaçãoé embasada no fato de que o Executivo não cumpre os créditos autorizados na Lei OrçamentáriaAnual, seja por conta das despesas obrigatórias e discricionárias, da flexibilidade, seja por contade fatores impeditivos (atrasos decorrentes de licitações, questões judiciais ou ambientais).

Questão 5 (Cespe/Tribunal de Contas do Espírito Santo/ Auditor de Controle Externo – Área:Ciências Contábeis/2012) Definido fundamentalmente nos arts. 165 a 169 da CF, omodelo orçamentário brasileiro não estabelece a obrigatoriedade de se executar tudoo que seja definido no orçamento, sendo desnecessário pedir autorização aoCongresso Nacional para não implementar determinada despesa. Há os que atribuemà Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF) a responsabilidade de ter introduzido oorçamento impositivo no Brasil, pois o único caso que justificaria a nãoimplementação integral do orçamento seria o da dificuldade no alcance das metasfiscais. Nas demais situações, a execução dos créditos orçamentários seriaobrigatória.Tal entendimento, contudo, não é o que tem prevalecido. Na prática, não se observamalterações — desde o advento da LRF — no modo de proceder do Poder Executivocom relação à implementação, ou não, de determinados créditos orçamentários.Prevalece a interpretação de que o orçamento é meramente autorizativo e quedeterminado crédito orçamentário pode não ser executado por discricionariedade doPoder Executivo.Edilberto C. Pontes Lima. Algumas observações sobre o orçamento impositivo noBrasil. In: Planejamento e Políticas Públicas, no 26, Brasília: IPEA (com adaptações).Considerando o texto como meramente motivador, redija um texto dissertativo acercado seguinte tema.

O ORÇAMENTO PÚBLICO IMPOSITIVO NO BRASILAo elaborar seu texto, aborde, necessariamente, os seguintes aspectos:→ Mudanças institucionais necessárias para o orçamento impositivo (item 1); [valor:

3,50 pontos]→ Impacto sobre as relações existentes entre os Poderes da República (item 2);

[valor: 3,00 pontos]→ Repercussões sobre os processos de controle de contas (item 3). [valor: 3,00

pontos]Quantidade máxima de linhas: 30.

Base Acadêmica para o item 1:Para melhor compreender as implicações do orçamento impositivo, é importante analisar,

primeiramente, as características do chamado orçamento autorizativo, que, como o nome diz,traduz uma autorização para realizar os gastos públicos. Em essência, trata-se de umapermissão para que determinada programação seja executada, e não outra. Não pode, então, oPoder Executivo apresentar determinada programação ao Congresso e implementar umadiversa daquela. O ponto central, contudo, é que a programação é definida pelo Executivo, que,após a autorização parlamentar, a implementa. Não é, portanto, o parlamento que define emque e quanto se gastar, mas apenas autoriza que a programação seja feita.

Nos casos extremos, o parlamento diz apenas sim ou não. Era a situação brasileira antes daConstituição de 1988. Em casos intermediários, o parlamento pode ter algum poder de alterar aprogramação. O ponto central, contudo, é que o núcleo da programação é definido no âmbito doExecutivo. Deduz-se, pois, o papel secundário do Congresso em matéria orçamentária.

Com o orçamento impositivo, teria de haver uma mudança profunda de enfoque. Não hámuito sentido em se falar de orçamento impositivo sem mudar a responsabilidade pelaprogramação. Um Congresso que não faz a programação não tende a ter muito interesse emobrigar que ela seja integralmente cumprida. É natural que o Poder Executivo possa não acumprir integralmente por alguma razão superveniente.

Com efeito, adotar o orçamento impositivo implica, essencialmente, transferir a maiorresponsabilidade de programar o orçamento para o Congresso.

É a situação dos Estados Unidos, país exemplo de um parlamento que exerce o principalpapel no processo de destinação das despesas públicas. O seu parlamento é, de longe, o maisforte do mundo em matéria orçamentária (Organization for Economic Cooperation andDevelopment – OCDE, 1996).

É de se esperar, portanto, que quem programa o orçamento exija que ele seja cumprido, talcomo acontece nos Estados Unidos. Situação diversa é a dos demais países, em que aprogramação orçamentária é essencialmente uma peça do Poder Executivo. O parlamento,grosso modo, apenas toma conhecimento dela e a autoriza. As modificações que são feitas, emgeral pequenas, não alteram a essência da proposta do Executivo.

Tornar o orçamento impositivo, portanto, implica uma modificação ainda mais profunda quea exigência de implementação integral da programação aprovada. Implica a mudança sobrequem decide a programação, passando o eixo de decisão para o parlamento. Se a decisão sobre oque e quanto se gastar for tomada no âmbito do Executivo, cabendo ao Congresso apenas dar aautorização, retira-se substancialmente o incentivo de se exigir o implemento integral (LIMA,

2003).A legislação americana contempla a chamada rescission, em que se exige autorização

legislativa para anulação de crédito orçamentário, o que poderia – e deveria – ser adotadotambém no Brasil. De todo modo, somos de opinião que, sendo matéria orçamentária deiniciativa do Executivo, solicitações nesse sentido deveriam obedecer a prazos rígidos, de modoque as alterações não tivessem de ser feitas “por decurso de prazo”, ou para regularizar situaçõesconsumadas, como só acontece em nosso país. Como convém ao processo legislativo, a aprovação,rejeição ou modificação do projeto encaminhado pelo Executivo é de competência do Legislativo(PISCITELLI, 2003).

Muitos dos que defendem a imposição orçamentária o fazem com base principalmente naexperiência norte-americana, por ser uma República Federativa, com regime presidencialista,tal qual o brasileiro. Enumeram as duas figuras de que se pode valer o Chefe do Poder Executivopara deixar de executar determinadas programações: o deferral e o rescission (RIBEIRO, 2003).

No caso do deferral, o presidente pode solicitar que dotações aprovadas pelo Congresso sejamtornadas indisponíveis para comprometimento por determinado período de tempo. É algoparecido com o contingenciamento no Brasil, com a marcante diferença de que, nos EstadosUnidos, quem na verdade contingencia é o Congresso, quando aprova a solicitação do presidente(RIBEIRO, 2003).

Pelo rescission, o chefe do Poder Executivo propõe ao Congresso o cancelamento – total ouparcial – de dotações incluídas no orçamento, que se tornaram desnecessárias para oatingimento de certos objetivos ou para viabilização de programas. Se, no prazo de 45 dias,ambas as Casas do Congresso não se manifestarem pela homologação da proposta decancelamento, os recursos bloqueados serão tornados, de imediato, disponíveis (RIBEIRO,2003).

Base Acadêmica para o item 2:Para fins de raciocínio, considere a aprovação de um modelo intermediário de orçamento

impositivo, isto é, que exigisse a autorização do Congresso Nacional para que determinadocrédito orçamentário não fosse executado. De imediato, haveria fortalecimento do PoderLegislativo. Afinal, uma decisão que, hoje em dia, é tomada unilateralmente passaria adepender de autorização de outro Poder, o que envolveria, naturalmente, negociações. Emcontrapartida, haveria enfraquecimento do Poder Executivo, pois o orçamento autorizativoacaba por ser um forte instrumento de barganha nos momentos de votações importantes noCongresso, conforme noticiam amplamente os jornais do país (RIBEIRO, 2003).

Os parlamentares de oposição também seriam beneficiados, já que o Executivo não poderiamais decidir a implementação de uma obra de acordo com o apoio ou não de determinadoparlamentar. Assim, as emendas individuais seriam executadas independentemente do partidodo legislador. Como todos os parlamentares têm direitos a tais emendas, num valor fixo,independentemente de pertencerem à maioria ou à minoria, os direitos das minorias e daoposição estariam mais preservados (RIBEIRO, 2003).

Um resultado também importante é que os parlamentares de apoio ao governo perderiamvantagens de que ora desfrutam em relação aos de oposição (RIBEIRO, 2003).

Suponha dois deputados federais de um mesmo estado da Federação. No atual modelo,quem apoia o governo terá muito mais possibilidades de levar recursos federais para seu estado,

por meio de suas emendas. O de oposição, em contrapartida, terá mais dificuldades. Portanto, asobrevivência política do primeiro tende a ser mais fácil que a do segundo. Com efeito, a adoçãodo orçamento impositivo não é neutra dentro do parlamento. Se for verdade que o parlamentocomo um todo aumenta o seu poder, há parlamentares que perderão posição relativa a outrosparlamentares (RIBEIRO, 2003).

Em termos internacionais, o Brasil se tornaria um dos países em que o parlamento tem maisinfluência em matéria orçamentária, comparando-se aos Estados Unidos. Ter mais poder emmatéria orçamentária implica aumento de poder de uma forma geral. Assim, o Congressobrasileiro seria muito fortalecido (RIBEIRO, 2003).

Essas considerações permitem perceber as dificuldades para uma modificação institucionaldessa natureza. Tornar o orçamento impositivo implicaria profundas mudanças nas relações depoder entre Executivo e Legislativo, e no âmbito do próprio Legislativo. Parece improvável queos beneficiários do atual sistema apoiem mudanças que reduzam os mecanismos que lhesasseguram a prevalência no processo. Como eles detêm a maioria, é fácil antever as dificuldadesde aprovação no atual contexto (LIMA, 2003).

Base Acadêmica para o item 3:Com efeito, adotar o orçamento impositivo implicaria, essencialmente, transferir maior

responsabilidade de programar o orçamento para o Congresso. Seria de se esperar, portanto, quequem programe o orçamento venha a exigir que ele seja cumprido. Também exigiria maior rigordo Poder Legislativo no acréscimo de novas programações e na reestimativa da receita, de formaque o que venha a ser aprovado seja compatível com os parâmetros e projeções que indiquem aspossibilidades de dispêndio e de realização dos acréscimos de receita (SOUSA, 2008).

Haveria, ainda, necessidade de modificações no processo decisório de elaboração e decontrole do orçamento. Considerando-se que o Congresso teria mais poder, teriaobrigatoriamente mais responsabilidade na apuração de eventuais erros e omissões nas receitase despesas obrigatórias (RIBEIRO, 2003).

Também o processo de autorização para a anulação de determinado crédito teria de serrápido, sob pena de ficar sem efetividade a exigência. Suponha-se que o Executivo solicite talautorização. Naturalmente, não será possível cancelar o crédito até que o Congresso se posicione.Portanto, a demora de deliberação por parte do Congresso acabaria por implicar a não execução,conforme havia solicitado o Executivo. O projeto do senador Antônio Carlos Magalhães, porexemplo, prevê que a autorização para cancelamento seja automática caso o Congresso nãodelibere em 30 dias (RIBEIRO, 2003).

Assim, na medida em que se transferisse maior responsabilidade de programação para oLegislativo, este passaria a ter maior responsabilidade na prestação de contas. Assim, ojulgamento das contas de governo atribuiria maior relevância ao Legislativo que o processoatual.


O denominado orçamento autorizativo consiste no modelo em que o parlamento não defineem que e quanto se gastar, mas apenas autoriza que a programação seja feita. A primeiramudança institucional consistiria em atribuir maior responsabilidade pela programação ao

Congresso, pois aumentaria o interesse deste em obrigar que a mesma fosse integralmentecumprida. Outra mudança institucional seria a introdução dos mecanismos utilizados nosEstados Unidos como: o deferral e o rescission. No deferral, o presidente solicita que dotaçõesaprovadas pelo Congresso sejam tornadas indisponíveis por determinado período de tempo;enquanto no rescission, o chefe do Poder Executivo propõe ao Congresso o cancelamento dedotações incluídas no orçamento que se tornaram desnecessárias.

Com a introdução dos mecanismos anteriores, o primeiro impacto sobre as relações existentesentre os Poderes da República seria o fortalecimento do Poder Legislativo. Afinal, uma decisãoque, atualmente, é tomada unilateralmente passaria a depender de autorização de outro Poder, oque envolveria, naturalmente, negociações. Em contrapartida, haveria enfraquecimento do PoderExecutivo, pois o orçamento autorizativo acaba por ser um forte instrumento de barganha nosmomentos de votações importantes no Congresso.

Com efeito, adotar o orçamento impositivo exigiria maior responsabilidade do Congresso naprogramação, maior rigor no acréscimo de novas programações e na reestimativa da receita. UmLegislativo com maior poder implica necessariamente maior responsabilidade na apuração deeventuais erros e omissões nas receitas e despesas obrigatórias, assumindo, assim, maiorresponsabilidade na prestação de contas. Dessa forma, o julgamento das contas de governoatribuiria maior relevância ao Legislativo que o processo atual.

Capítulo 4

Legislação Orçamentária

Questão 6 (Cespe/Tribunal de Contas da União/ Auditor Federal de Controle Externo/2011)ESTADO ATUAL DA LEGISLAÇÃO CONCORRENTE EM MATÉRIA FINANCEIRA EORÇAMENTÁRIA NO BRASILAo elaborar seu texto, aborde, necessariamente, os seguintes aspectos:→ 1a Parte: Necessidade econômica da legislação federal a respeito de normas

gerais de orçamento;→ 2a Parte: Abrangência e limites da competência da União em matéria

orçamentária;→ 3a Parte: Possibilidade de exercício pleno da competência legislativa pelos estados

e municípios.Quantidade máxima de linhas: 30

Base Acadêmica e Normativa para o item 1:O objetivo de toda política orçamentária consiste na correção das falhas de mercado e

distorções com o intuito de manter a estabilidade, melhorar a distribuição de renda, alocarrecursos com eficiência. Assim, a função geral do orçamento seria regular mercado e proibirabusos, reduzindo falhas de mercado e externalidades negativas (REZENDE, 2001).

Em linhas gerais, a doutrina divide as funções econômicas do Estado em três: funçãoalocativa, função distributiva e função estabilizadora. De acordo com Giacomoni (OrçamentoPúblico, 2010, Atlas editora): Richard Musgrave propôs uma classificação das funçõeseconômicas do Estado, que se tornaram clássicas no gênero. Denominadas as “funções fiscais”, oautor as considera também como as próprias “funções do orçamento”, principal instrumento deação estatal na economia. São três as funções:(i) Promover ajustamentos na alocação de recursos (função alocativa);(ii) Promover ajustamentos na distribuição de renda (função distributiva);(iii) Manter a estabilidade econômica (função estabilizadora).

Figura 1: Funções de Governo/Atribuições Econômicas do Estado

Na função alocativa o Estado oferece bens e serviços (públicos puros), que não sejamoferecidos no mercado, ou seriam em condições ineficientes (meritórios ou semipúblicos), e criacondições para que bens privados sejam oferecidos no mercado, pelos produtores, porinvestimento, para corrigir imperfeições no sistema de mercado (oligopólios, monopólios eoutros), além de corrigir externalidades de mercado.

A função distributiva tem por finalidade tornar a sociedade menos desigual em termos derenda e riqueza, por meio de tributações e transferências financeiras, subsídios, incentivosfiscais e alocação de recursos em camadas mais carentes da população.

A função estabilizadora tem por finalidade ajustar o nível de preços, nível de emprego,estabilização da moeda, por meio de política monetária, fiscal e cambial, além de intervir emoutras medidas econômicas (controle de limites, leis).

Além das funções, existem os seguintes instrumentos para o governo intervir na Economia:(i) Política Fiscal; (ii) Política Monetária.

A política fiscal tem por objetivos: manter elevado o nível de emprego, manter aestabilidade nos níveis de preços, manter o equilíbrio no Balanço de Pagamentos, manter umataxa razoável taxa de crescimento econômico.

A política monetária busca controlar a oferta da moeda, as taxas de juro e o crédito em geralcom a finalidade de propiciar uma estabilidade nas relações econômicas entre os produtores e osconsumidores.

O Quadro 2 firma o entendimento sobre as formas de intervenção (política fiscal eestabilizadora) do Estado quando executa sua função estabilizadora.

Quadro 2: Formas de intervenção do Estado na Economia

Política Atuação Situação Recessiva Situação Expansiva

O Estado deve aumentar seus gastos em consumo ou O Estado deve diminuir seus gastos em consumo ou

Fiscal

Direta investimento, assim incentivando um aumento da demandaagregada.

investimento, assim incentivando uma redução da demandaagregada.

IndiretaO Estado deve reduzir sua alíquota de impostos, aumentando,dessa forma, o multiplicador de renda da economia.

O Estado deve aumentar sua alíquota de impostos, diminuindo,dessa forma, o multiplicador de renda da economia.

Monetária -O Estado deve reduzir as taxas de juros, estimulando oaumento dos investimentos e, consequentemente, ocrescimento da demanda agregada e da renda nacional.

O Estado deve aumentar as taxas de juros, desestimulando oaumento dos investimentos e, consequentemente, a redução dademanda agregada e da renda nacional.

Para que o Estado consiga atuar de forma consistente faz-se necessário que haja umalegislação compatível com as funções econômicas do orçamento.

A CF/1988 estabelece que:

Art. 165 [...]§ 9o – Cabe à lei complementar:I – dispor sobre o exercício financeiro, a vigência, os prazos, a elaboração e aorganização do plano plurianual, da lei de diretrizes orçamentárias e da leiorçamentária anual.

Ocorre que até a presente data não foi publicada a referida lei. Até que isso ocorra, utiliza-sea Lei nº 4320/1964 (formalmente ordinária) no que couber, haja vista a mesma ter sidorecepcionada pela CF/1988 como lei complementar.

Base Normativa para os itens 2 e 3:A CF/1988 estabelece que:

Art. 24. Compete à União, aos Estados e ao Distrito Federal legislar concorrentementesobre:[...]II – orçamento.[...]§ 1o – No âmbito da legislação concorrente, a competência da União limitar-se-á aestabelecer normas gerais.§ 2o – A competência da União para legislar sobre normas gerais não exclui acompetência suplementar dos Estados.§ 3o – Inexistindo lei federal sobre normas gerais, os Estados exercerão a competêncialegislativa plena, para atender a suas peculiaridades.§ 4o – A superveniência de lei federal sobre normas gerais suspende a eficácia da leiestadual, no que lhe for contrário.Art. 30. Compete aos Municípios:[...]II – suplementar a legislação federal e a estadual no que couber.[grifo meu]


Os objetivos da política orçamentária são alcançados na medida em que o Estado é capaz de

corrigir as falhas de mercado. Conforme a situação da economia, o governo pode ampliar oudiminuir a demanda agregada. Para tanto, faz-se necessária uma legislação compatível comtais atribuições. A Lei nº 4320 de 1964, apesar de estabelecer normas gerais de Direito financeiro,não atende o papel estabelecido no inciso I do § 9º do art. 165 da CF/1988. Dessa forma, existeuma lacuna na atual legislação orçamentária a fim de que o orçamento seja de fato uminstrumento efetivo da política fiscal.

Conforme dispõe o art. 24 da CF/1988, compete à União, aos Estados e ao Distrito Federallegislar concorrentemente sobre Direito tributário, financeiro, econômico e sobre o orçamento. Nacompetência concorrente, compete à União legislar sobre matéria orçamentária, conforme dispõeo art. 24 da CF/1988, e limitar-se a estabelecer normas gerais; enquanto aos Estados competelegislar de forma suplementar.

Apesar do prescrito no texto constitucional, caso inexista lei federal sobre normas gerais, osestados exercerão a competência legislativa plena, para atender a suas peculiaridades. Por fim, asuperveniência de lei federal sobre normas gerais suspende a eficácia da lei estadual, no que lhefor contrário. Assim, nos casos em que a União seja omissa na edição, os estados exercerãocompetência plena.

Tal competência pode ser aplicada de igual forma aos municípios devido ao amparoconstitucional do inciso II do art. 30 da CF/1998, o qual afirma competir aos municípiossuplementar a legislação federal e a estadual no que couber. Assim, devido a essa competênciaresidual, os estados também podem exercer a competência suplementar em matériaorçamentária.

Questão 7 (Cespe/ABIN/Oficial de Inteligência – Administração/2011) A Agência Brasileira deInteligência (ABIN) pretende criar um fundo especial de natureza contábil —denominado Fundo de Desenvolvimento das Atividades de Inteligência (FDAT) —para financiar as atividades de treinamento e preparação de seus oficiais e agentestécnicos de inteligência. Uma vez criado o fundo, ele deve constituir uma unidadeorçamentária independente do ponto de vista financeiro, embora ainda subordinadoadministrativamente à ABIN. Uma equipe de servidores da própria agência ficaráencarregada de elaborar as normas técnicas e legais necessárias à criação dessefundo.Considerando a situação hipotética apresentada, redija um texto a respeito da criaçãodo FDAT, abordando, necessariamente, os seguintes aspectos:→ Normas legais aplicáveis ao caso (item 1);→ Procedimentos necessários à criação do FDAT e sua inclusão no orçamento (item

2);→ Aspectos financeiros e orçamentários próprios dos fundos contábeis (item 3).Quantidade máxima de linhas: 30.

Base Normativa para os itens 1 e 2:Conforme consta no art. 71 da Lei nº 4320/1964, o fundo especial se constitui no produto de

receitas especificadas por lei que se vinculam à realização de determinados objetivos ou serviços,facultada a adoção de normas peculiares de aplicação.

Já o Decreto nº 93872/1986 estabelece que:

Art. 71. Constitui Fundo Especial de natureza contábil ou financeira, para fins destedecreto, a modalidade de gestão de parcela de recursos do Tesouro Nacional,vinculados por lei à realização de determinados objetivos de política econômica, socialou administrativa do Governo.

O Quadro 3 contém os conceitos dos dois tipos de fundos.

Quadro 3: Tipos de Fundos

Tipo de Fundo Característica

Fundos Especiais denatureza contábil

Os constituídos por disponibilidades financeiras evidenciadas em registros contábeis destinados a atender a saques a seremefetuados diretamente contra a caixa do Tesouro Nacional.

Fundos Especiais denatureza financeira

Os constituídos mediante movimentação de recursos de caixa do Tesouro Nacional para depósitos em estabelecimentos oficiaisde crédito, segundo cronograma aprovado, destinados a atender aos saques previstos em programação específica.

Então, basicamente no fundo de natureza contábil, o valor fica retido na conta única até omomento do saque (seria uma espécie de unidade orçamentária); enquanto no fundo denatureza financeira, o valor é depositado em estabelecimentos oficiais de crédito, segundocronograma aprovado.

Quanto aos fundos, a CF/1988 estabelece que:

165o [...]§ 9o – Cabe à lei complementar:[...]II – estabelecer normas de gestão financeira e patrimonial da administração direta eindireta bem como condições para a instituição e funcionamento de fundos.Art. 167. São vedados:IX – a instituição de fundos de qualquer natureza, sem prévia autorização legislativa.[grifo do autor]

Ressalta-se que a referida lei complementar não foi publicada. Porém, o STF na ADI-MC1726/DF de 1998 entende que os arts. 71 a 74 da Lei nº 4320/1964 cumprem essa finalidade.Assim, desde que esses artigos sejam atendidos, o Executivo pode criar fundos desde que sejamaprovados pelo legislativo.

O art. 72 da Lei nº 4320/1964 estabelece, por sua vez, que: a aplicação das receitasorçamentárias vinculadas a fundos especiais será realizada através de dotação consignada naLei de Orçamento ou em créditos adicionais.

Os Fundos Especiais pertencem ao orçamento fiscal e da seguridade social, conforme constana CF/1988 e na Lei complementar 101/2000:

CF/1988Art. 165 [...]§ 5o – A lei orçamentária anual compreenderá:I – o orçamento fiscal referente aos Poderes da União, seus fundos, órgãos e entidades

da administração direta e indireta, inclusive fundações instituídas e mantidas peloPoder Público;II – o orçamento de investimento das empresas em que a União, direta ouindiretamente, detenha a maioria do capital social com direito a voto;III – o orçamento da seguridade social, abrangendo todas as entidades e órgãos a elavinculados, da administração direta ou indireta, bem como os fundos e fundaçõesinstituídos e mantidos pelo Poder Público.LRFArt.1o [...]§ 2o As disposições desta Lei Complementar obrigam a União, os Estados, o DistritoFederal e os Municípios.§ 3o Nas referências:I – à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios, estão compreendidos:a) o Poder Executivo, o Poder Legislativo, neste abrangidos os Tribunais de Contas, oPoder Judiciário e o Ministério Público;b) as respectivas administrações diretas, fundos, autarquias, fundações e empresasestatais dependentes.

Assim, conclui-se que a legislação aplicável aos fundos é composta pela CF/1998, pela Lei nº4320/1964, pelo Decreto nº 93872/1986 e pela lei complementar 101/2000.

Base normativa para o item 3:Quanto aos aspectos orçamentários e financeiros próprios dos fundos contábeis, a Lei nº

4320/1964 estabelece que:

Art. 73. Salvo determinação em contrário da lei que o instituiu, o saldo positivo do fundoespecial apurado em balanço será transferido para o exercício seguinte, a crédito domesmo fundo.Art. 74. A lei que instituir fundo especial poderá determinar normas peculiares decontrole, prestação e tomada de contas, sem de qualquer modo, elidir a competênciaespecífica do Tribunal de Contas ou órgão equivalente.

Observa-se que o fundo especial deve ser criado por lei, para posteriormente ser consignadona lei orçamentária. Observa-se ainda que o saldo positivo do fundo especial apurado emBalanço Patrimonial permanece vinculado ao mesmo.

A LRF por sua vez estabelece que:

Art. 50. Além de obedecer às demais normas de contabilidade pública, a escrituraçãodas contas públicas observará as seguintes:I – a disponibilidade de caixa constará de registro próprio, de modo que os recursosvinculados a órgão, fundo ou despesa obrigatória fiquem identificados e escrituradosde forma individualizada;[...]III – as demonstrações contábeis compreenderão, isolada e conjuntamente, astransações e operações de cada órgão, fundo ou entidade da administração direta,

autárquica e fundacional, inclusive empresa estatal dependente; [grifo do autor]

Assim, conclui-se que a LRF determina que os recursos dos fundos sejam escriturados deforma individualizada.


As normas legais aplicáveis à criação de fundos especiais no sentido amplo são: aConstituição Federal, a Lei nº 4320/1964, a lei de responsabilidade fiscal e o Decreto nº93872/1986.

Para a criação do FDAT, faz-se necessário que haja autorização legislativa. Conforme constana Lei nº 4320/1964 e no Decreto nº 93872/1986, o fundo especial se constitui no produto dereceitas especificadas que, por lei, se vinculam à realização de objetivos de política econômica,social ou administrativa do Governo, facultada a adoção de normas peculiares de aplicação.

Diante do exposto, é necessário o envio de projeto de lei que crie o fundo para queposteriormente haja a consignação do FDAT na lei orçamentária anual.

Quanto aos aspectos financeiros e orçamentários, como, no caso em tela, se trata de fundoespecial de natureza contábil, suas disponibilidades financeiras são evidenciadas em registroscontábeis destinados a atender a saques a serem efetuados diretamente contra a caixa do TesouroNacional.

O FDAT integraria o orçamento fiscal e da seguridade social, e estaria vinculado à Abin.Conforme determina a LRF, as disponibilidades de caixa do fundo constariam de registropróprio, de modo que os recursos fiquem identificados e escriturados de forma individualizada;além disso, as demonstrações contábeis devem compreender, isolada e conjuntamente, astransações e operações do mesmo.

Os eventuais saldos positivos do fundo especial apurado em balanço serão transferidos para oexercício seguinte, a crédito do mesmo fundo. Por fim, a lei que instituir fundo especial poderádeterminar normas peculiares de controle, prestação e tomada de contas, sem, de qualquer modo,elidir a competência específica do Tribunal de Contas ou órgão equivalente.

Questão 8 (Cespe/DETRAN – Espírito Santo/Contador/2010) O Cartão de Pagamento do GovernoFederal (CPGF) foi criado para substituir o uso dos cheques na administraçãopública, eliminando, assim, várias etapas e processos de prestação de contas empapel. Com o CPGF, tudo é feito por meio eletrônico, tornando o processo maistransparente.Internet: Portal da Transparência do Governo Federal.Considerando o texto motivador transcrito, redija um texto dissertativo acerca doseguinte tema:VANTAGENS E DESVANTAGENS DO USO DO CPGF.Ao elaborar seu texto, aborde, necessariamente, os seguintes tópicos:→ Aspectos contábeis relevantes no uso do CPGF (item 1);→ Riscos inerentes ao uso do CPGF no caso de despesas sigilosas (item 2);→ Encargos devidos às administradoras do CPGF (item 3).Quantidade máxima de linhas: 20.

Base normativa para o item 1:O regime de adiantamento, suprimento de fundos, é aplicável aos casos de despesas

expressamente definidos em lei e consiste na entrega de numerário a servidor, sempreprecedido de empenho na dotação própria, para o fim de realizar despesas que, pelaexcepcionalidade, a critério do Ordenador de Despesa e sob sua inteira responsabilidade,não possam subordinar-se ao processo normal de aplicação, nos seguintes casos constantes noQuadro 4.

Quadro 4: Situações que ensejam suprimento de fundos

SituaçãoObservaçãoAdicional

1 Para atender despesas eventuais, inclusive em viagem e com serviços especiais, que exijam pronto pagamento. Não possuem umlimite.

2 Quando a despesa deva ser feita em caráter sigiloso, conforme se classificar em regulamento.

3Para atender despesas de pequeno vulto, assim entendidas aquelas cujo valor, em cada caso, não ultrapassar limite estabelecidoem Portaria do Ministro da Fazenda.

-

Os valores de um suprimento de fundos entregues ao suprido poderão relacionar-se a maisde uma natureza de despesa, desde que precedidos dos empenhos nas dotações respectivas,respeitados os valores de cada natureza.

A concessão de suprimento de fundos deverá ocorrer por meio do Cartão de Pagamento doGoverno Federal. Em caráter excepcional, em que comprovadamente não seja possível autilização do cartão, os órgãos dos Poderes Legislativo e Judiciário, do Ministério Público e dosComandos Militares poderão movimentar suprimento de fundos por meio de conta correntebancária. A Figura 2 ilustra as modalidades de adiantamento no Governo Federal.

Figura 2: Modalidades de uso do adiantamento no Governo Federal

Quanto aos aspectos contábeis propriamente ditos, a concessão de suprimento de fundosdeverá respeitar os estágios da despesa orçamentária pública: empenho, liquidação epagamento. O Decreto nº 5.335/2005 estabelece que:

Art. 3o Além de outras responsabilidades estabelecidas na legislação e na

regulamentação específica, para os efeitos da utilização do CPGF, ao ordenador dedespesa caberá:I – definir o limite de utilização e o valor para cada portador de cartão;II – alterar o limite de utilização e de valor; eIII – expedir a ordem para disponibilização dos limites, eletronicamente, junto aoestabelecimento bancário.Parágrafo único. O portador do CPGF é responsável pela sua guarda e uso.

A Figura 3 ilustra o ciclo do adiantamento no governo federal.

Figura 3: Ciclo do adiantamento do Governo Federal

Observa-se que, no governo federal, após a concessão, o Ordenador de Despesa pode estipularum prazo de até 90 dias para aplicar os recursos. Apesar desse prazo, o período de aplicação nãopode ultrapassar 31 de dezembro. A importância aplicada até 31 de dezembro será comprovadaaté 15 de janeiro do exercício seguinte da concessão.

A concessão de Suprimento de Fundos deverá ser classificada em função do objeto de gasto,respeitada a natureza de despesa e classificada como pagamento antecipado, que seráregistrada na liquidação. Assim, o Suprido ficará responsável por um valor que lhe é confiado,sendo, nesse momento, registrada sua responsabilidade pelo valor em sua guarda.

O Suprimento de Fundos será contabilizado e incluído nas contas do Ordenador comodespesa realizada; as restituições, por falta de aplicação, parcial ou total, ou aplicação indevida,constituirão anulação de despesa, ou receita orçamentária, se recolhidas após o encerramento doexercício.

É vedada a aquisição de material permanente por suprimento de fundos, ressalvados oscasos excepcionais devidamente reconhecidos pelo Ordenador de Despesa e em consonância comas normas que disciplinam a matéria.

De acordo com a IN/SRF 1234/2012, os pagamentos efetuados por meio de suprimento defundos à pessoa jurídica, por prestação de serviço ou aquisição de material de consumo, sãoisentos de retenção na fonte do imposto de renda e das contribuições de que trata o art. 64 daLei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996.1

A liquidação da despesa deverá ser anterior ao lançamento de limite de utilização no cartão,tanto para a sistemática de saques como para a de fatura.

Base normativa para o item 2:As despesas de caráter sigiloso, bem como o seu cadastramento no Centro de Custo do Auto

Atendimento do Banco do Brasil, deverão ser autorizadas pela autoridade de nível ministerial,mediante despacho fundamentado abrangendo os seguintes aspectos: (i) ações dispostas na LeiOrçamentária como sigilosas; (ii) dispositivos legais que reconhecem atividades específicas doórgão como de caráter sigiloso.

No momento da liquidação, em todas as situações, haverá o registro da responsabilidade dosuprido (CPF) nas contas “1.1.2.4.4.00.00- Adiantamento suprimento de fundos” e“1.9.9.1.1.06.00-Responsabilidade de Terceiros Suprimento de Fundos”. Caso o suprimento sejasigiloso, a conta corrente dessas contas será 999.

Assim, o primeiro risco é que, no suprimento de fundo sigiloso, não há a identificação do CPFdo responsável no SIAFI, ao contrário dos demais.

O segundo risco, relacionado ao item 1, é que no suprimento de fundo sigiloso não há umlimite, como ocorre nas despesas de pequeno vulto, o que pode distorcer o uso do mesmo.

Base normativa para o item 3:O Decreto nº 5.335/2005 estabelece que:

Art. 4o É vedada a aceitação de qualquer acréscimo no valor da despesa decorrente dautilização do CPGF.Art. 5o Não será admitida a cobrança de taxas de adesão, de manutenção, de anuidadesou de quaisquer outras despesas decorrentes da obtenção ou do uso do CPGF.Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica às taxas de utilização do CPGF noexterior e aos encargos por atraso de pagamento.[grifo do autor]

A Instrução Normativa STN nº 4/2002 estabelece que:

Art. 41. A BBCARTÕES, por força contratual, disponibilizará, até o dia 23 de cada mêsou no dia útil imediatamente subsequente, os demonstrativos mensais e as respectivascontas mensais, com detalhamento das transações lançadas, para fins de conferência,atesto e pagamento pelas Unidades Gestoras.Art. 42. O crédito relativo ao pagamento do valor integral da conta mensal,contemplando todas as despesas efetivamente devidas, deverá ocorrer até o dia 28 decada mês ou, caso não cumprido pela BBCARTÕES o prazo de que trata o caput do art.4 1 , até o quinto dia útil subsequente à data em que forem efetivamentedisponibilizadas as informações do respectivo demonstrativo mensal.§ 1o Caso o dia 28 não seja dia útil, o crédito será efetivado no primeiro dia útilsubsequente.§ 2o Será da inteira responsabilidade do Ordenador de Despesa o pagamento deeventuais encargos devidos à BBCARTÕES por descumprimento do prazo estabelecidopara pagamento da conta mensal, inclusive aqueles decorrentes de glosas indevidas.§ 3o Para efetivação do pagamento deverá ser emitida ordem bancária, no segundo diaútil anterior a data de efetivo crédito, tendo como favorecido o CNPJ da BBCARTÕES.[grifo do autor]


O regime de adiantamento, suprimento de fundos, consiste na entrega de numerário aservidor, sempre precedida de empenho, para o fim de realizar despesas que não possamsubordinar-se ao processo normal de aplicação. Para fins contábeis, o suprimento deve atender osseguintes requisitos: respeito a todos os estágios da despesa; quando da liquidação seráclassificado como Pagamento Antecipado; será incluído nas contas do Ordenador como despesarealizada; em regra, é vedada a aquisição de material permanente por esse instrumento; ospagamentos efetuados à pessoa jurídica são isentos de retenção na fonte do imposto de renda.

Quanto aos riscos inerentes ao uso do CPGF no caso de despesas sigilosas, destaca-se que,diferentemente da modalidade das despesas de pequeno vulto, não há um limite máximo, o quepode gerar o desvirtuamento no seu uso. Além disso, o CPF dos responsáveis não é registrado noSIAFI.

Quanto aos encargos devidos às administradoras do CPGF, a legislação federal não admitecobrança de taxas de adesão, de manutenção, de anuidades ou de quaisquer outras despesasdecorrentes da obtenção ou do uso do CPGF; exceto taxas de utilização do CPGF no exterior eencargos por atraso.

Capítulo 5

Instrumentos de planejamento: PPA, LDO, LOA ecréditos adicionais

Questão 9 (ESAF/Ministério do Planejamento/Analista de Planejamento e Orçamento/2010) “OPlano Plurianual – PPA é o instrumento de planejamento de médio prazo do GovernoFederal que estabelece, de forma regionalizada, as diretrizes, objetivos e metas daAdministração Pública Federal para as despesas de capital e outras delasdecorrentes e para as relativas aos programas de duração continuada” – MTO-2010.Considerando a conceituação do PPA listada, desenvolva um texto objetivo abordandoos seguintes aspectos dos instrumentos de planejamento do governo federal:

a) a estrutura e organização do PPA e seus principais elementos (item 1);b) a integração do PPA com a Lei de Diretrizes Orçamentárias – LDO e com a Lei

Orçamentária Anual – LOA (item 2);c) o alcance do PPA, como instrumento de planejamento, tendo em vista ser o Estado

composto de entes com vários graus de autonomia (item 3);d) sua limitação, tendo em vista a vinculação temporal à duração do mandato do Presidente

da República e o alto grau de vinculação das receitas públicas (item 4).Quantidade de linhas: mínimo de 45 (quarenta e cinco) e máximo de 60 (sessenta) linhas.

Base normativa para o item 1:Conforme consta na CF/1998, a lei que instituir o plano plurianual estabelecerá, de forma

regionalizada, as diretrizes, os objetivos e as metas da administração pública federal para asdespesas de capital e outras delas decorrentes e para as relativas aos programas de duraçãocontinuada.1

O PPA 2012-2015 contém os seguintes anexos: 2 (i) Anexo I – Programas Temáticos; (ii)Anexo II – Programas de Gestão, Manutenção e Serviços ao Estado; (iii) Anexo III –Empreendimentos Individualizados como Iniciativas.

O Quadro 5 apresenta as características dos dois tipos de programas.

Quadro 5: Tipos de programas no PPA 2012-2015

Programa Característica

Programa Temático Expressa e orienta a ação governamental para a entrega de bens e serviços à sociedade.

Programa de Gestão, Manutenção e Serviços aoEstado

Expressa e orienta as ações destinadas ao apoio, à gestão e à manutenção da atuaçãogovernamental.

Não integram o PPA 2012-2015 os programas destinados exclusivamente a operaçõesespeciais.3 O Quadro 6 apresenta as características dos programas temáticos.

Quadro 6: Atributos dos programas temáticos

Atributos Descrição

ObjetivosExpressa o que deve ser feito, reflete as situações a serem alteradaspela implementação de um conjunto de iniciativas e tem comoatributos: Órgão Responsável; Meta; Iniciativa.

Órgão Responsável: órgão cujas atribuições mais contribuempara a implementação do Objetivo.

Meta: medida do alcance do objetivo, podendo ser de naturezaquantitativa ou qualitativa

Iniciativa: atributo que declara as entregas de bens e serviços àsociedade, resultantes da coordenação de ações governamentais,decorrentes ou não do orçamento.

IndicadoresÉ uma referência que permite identificar e aferir, periodicamente, aspectos relacionados a um Programa, auxiliando o seu monitoramentoe avaliação.

ValorGlobal

É uma estimativa dos recursos orçamentários, necessários à consecução dos Objetivos, segregadas as esferas Fiscal e da Seguridade daesfera de Investimento das Empresas Estatais, com as respectivas categorias econômicas, e dos recursos de outras fontes.

Valor deReferência

É um parâmetro financeiro, estabelecido por Programa Temático, especificado pelas esferas Fiscal e da Seguridade e pela esfera deInvestimento das Empresas Estatais, que permitirá identificar, no PPA 2012-2015, empreendimento, quando seu custo total superaraquele valor.

Base normativa para o item 2:Quanto à integração do PPA com a Lei de Diretrizes Orçamentárias – LDO e com a Lei

Orçamentária Anual – LOA, a CF e a Lei Complementar nº 101/2000 estabelecem que:

CF/1988Art. 165.[...]§ 7o – Os orçamentos previstos no § 5o, I (Orçamento Fiscal) e II (Orçamento deInvestimentos), deste artigo, compatibilizados com o plano plurianual, terão entre suasfunções a de reduzir desigualdades inter-regionais, segundo critério populacional.

CF/1988Art. 166. [...]§ 3o – As emendas ao projeto de lei do orçamento anual ou aos projetos que omodifiquem somente podem ser aprovadas caso:I – sejam compatíveis com o plano plurianual e com a lei de diretrizes orçamentárias.§ 4o – As emendas ao projeto de lei de diretrizes orçamentárias não poderão seraprovadas quando incompatíveis com o plano plurianual.

Lei Complementar no 101/2000Art. 5o O projeto de lei orçamentária anual, elaborado de forma compatível com o planoplurianual, com a lei de diretrizes orçamentárias e com as normas desta LeiComplementar: [grifo do autor]

Diante do exposto, conclui-se que a LOA e a LDO devem sem compatíveis com o PPA tanto

na elaboração quanto nas etapas subsequentes.

Base normativa para o item 3:O PPA federal, como instrumento de planejamento, possui um alcance tanto regional quanto

nacional. A CF/1988 estabelece que:

CF/1988Art. 165. [...]§ 4o – Os planos e programas nacionais, regionais e setoriais previstos nestaConstituição serão elaborados em consonância com o plano plurianual e apreciadospelo Congresso Nacional.

Ressalta-se que compete à Comissão Permanente Mista de Planos e Orçamentos talverificação, conforme consta na CF/1988:

CF/1988Art. 166. [...]§ 1o – Caberá a uma Comissão mista permanente de Senadores e Deputados:I – examinar e emitir parecer sobre os projetos referidos neste artigo e sobre as contasapresentadas anualmente pelo Presidente da República;II – examinar e emitir parecer sobre os planos e programas nacionais, regionais esetoriais previstos nesta Constituição e exercer o acompanhamento e a fiscalizaçãoorçamentária, sem prejuízo da atuação das demais comissões do Congresso Nacionale de suas Casas, criadas de acordo com o art. 58.

Base normativa para o item 4:Tendo em vista a lei complementar prevista no inciso I do § 9 º do art. 165 da CF/1988, os

prazos estão firmados no ADCT.

ADCT CF/1988§ 2o – Até a entrada em vigor da lei complementar a que se refere o art. 165, § 9o, I e II,serão obedecidas as seguintes normas:I – o projeto do plano plurianual, para vigência até o final do primeiro exercíciofinanceiro do mandato presidencial subsequente, será encaminhado até quatro mesesantes do encerramento do primeiro exercício financeiro e devolvido para sanção até oencerramento da sessão legislativa;II – o projeto de lei de diretrizes orçamentárias será encaminhado até oito meses emeio antes do encerramento do exercício financeiro e devolvido para sanção até oencerramento do primeiro período da sessão legislativa;III – o projeto de lei orçamentária da União será encaminhado até quatro meses antesdo encerramento do exercício financeiro e devolvido para sanção até o encerramento dasessão legislativa.[grifo do autor]

O Quadro 7 resume os prazos dos instrumentos de planejamento.

Quadro 7: Instrumentos de planejamento e prazos para envio ao CN e devolução pelo CN

Instrumento Prazo de envio ao CN Prazo para devolução pelo CN

PPA 2012-2015 31/08/2011 22/12/2011

LDO para a LOA 2012 15/04/2011 17/07/2011

LOA 2012 31/08/2011 22/12/2011

Fonte: Brasil (1988)

Assim, observa-se que o PPA possui duração de quatro anos. Esse é mesmo período de ummandato presidencial. Apesar dessa coincidência quanto à duração, o período de vigência não é omesmo. A Figura 4 ilustra a relação entre o mandato presidencial de 2011-2014 e os PPAs2008-2011 e 2012-2015.

Figura 4: Relação entre o Plano Plurianual e o mandato do chefe do Poder Executivo

PPA 2008-2011 PPA 2012-2015

2011 2012 2013 2014 2015

Mandato Presidencial 2011-2014Mandato Presidencial

2015-2018

Fonte: Adaptado de Brasil (1988)

Se, por um lado, esse artifício permite que os programas de determinado governo sejammantidos no primeiro ano do próximo mandato presidencial, por outro lado, o alto grau devinculação das despesas orçamentárias restringe a flexibilidade do Executivo no orçamento.

Quanto ao tema despesas vinculadas, a grande maioria dos recursos orçamentários já temdestinação obrigatória, o que não deixa qualquer margem para quem faz a programaçãoorçamentária. A Tabela 1 ilustra esse fato. Observa-se que as despesas com transferências aestados e municípios, pessoal e encargos, benefícios previdenciários, abono e seguro-desemprego,Lei Orgânica da Assistência Social (Loas), transferências referentes à Lei Kandir, subsídios esubvenções e com o Sistema Único de Saúde (SUS) – despesas que o governo não tem comodeixar de fazer – abrangem quase 90% das despesas totais. Em outras despesas também seencontram itens de caráter obrigatório, tais como custeio dos ministérios e continuação de obrasiniciadas no passado, em que a interrupção causaria grandes prejuízos ao erário. Portanto, sobrapouca margem para dispêndios realmente discricionários.

Tabela 1: Orçamento da União – 2003

(Em R$ bilhões) (Em %)

DespesasTransferências a estados e municípiosPessoal e encargosBenefícios previdenciários

3225779

107

100182433

Abono e seguro-desempregoLoasLei KandirSubsídios e subvençõesSUSOutras despesas

Discricionárias

8546

2334

+–20

31127

116

Fonte: Lima (2003)


Conforme consta na CF/1998, a lei que instituir o plano plurianual estabelecerá, de formaregionalizada, as diretrizes, os objetivos e as metas da administração pública federal para asdespesas de capital e outras delas decorrentes e para as relativas aos programas de duraçãocontinuada.

O PPA 2012-2015 está estruturado pelos seguintes anexos: (i) Anexo I – ProgramasTemáticos; (ii) Anexo II – Programas de Gestão, Manutenção e Serviços ao Estado; (iii) Anexo III– Empreendimentos Individualizados como Iniciativas. Os Programas Temáticos expressam eorientam a ação governamental para a entrega de bens e serviços à sociedade; enquanto osProgramas de Gestão, Manutenção e Serviços ao Estado expressam e orientam as açõesdestinadas ao apoio,à gestão e à manutenção da atuação governamental. Não integram o PPA2012-2015 os programas destinados exclusivamente a operações especiais.

Quanto à integração do PPA com os demais instrumentos de planejamento, a CF/1988 e aLRF estabelecem que a Lei de Diretrizes Orçamentárias (LDO) e a Lei Orçamentária Anual(LOA) sejam elaboradas de forma compatíveis com o PPA. Além disso, os orçamentos Fiscal e deInvestimentos, compatibilizados com o plano plurianual, terão entre suas funções a de reduzirdesigualdades inter-regionais, segundo critério populacional.

Apesar de os três instrumentos serem introduzidos no ordenamento jurídico por meio de leisordinárias, o PPA está em nível estratégico e tático, enquanto a LDO e LOA estão em níveloperacional. Assim, a LDO e a LOA devem sempre ser compatíveis com o PPA.

O PPA federal, como instrumento de planejamento, possui um alcance tanto regional quantonacional. A CF/1988 estabelece que os planos e programas nacionais, regionais e setoriaisprevistos nesta Constituição serão elaborados em consonância com o plano plurianual eapreciados pelo Congresso Nacional.

Ressalta-se que compete à Comissão Permanente Mista de Planos e Orçamentos examinar eemitir parecer sobre os planos e programas nacionais, regionais e setoriais previstos nestaConstituição.

O PPA possui duração de quatro anos. Essa duração constitui inclusive uma inconsistênciano planejamento governamental, pois planos nacionais, regionais e setoriais que possuem umaduração superior a quatro anos, em alguns casos superam dez anos, devem ser compatibilizadoscom o PPA, que possui apenas quatro anos de duração.

O intervalo de duração do PPA é o mesmo intervalo de um mandato presidencial. Apesardessa coincidência quanto à duração, o período de vigência não é o mesmo. Isso porque o chefe doExecutivo deve no seu primeiro ano de mandato cumprir o último ano do PPA de seu antecessor.

Se, por um lado, esse artifício permite que os programas de determinado governo sejam

mantidos no primeiro ano do próximo mandato presidencial, por outro, o alto grau devinculação das despesas orçamentárias restringe a flexibilidade do Executivo no orçamento.

Quanto ao tema despesas vinculadas, a grande maioria dos recursos orçamentários (mais de90%) já tem destinação obrigatória, o que não deixa qualquer margem para quem faz aprogramação orçamentária. Portanto, sobra pouca margem para dispêndios realmentediscricionários por parte do Executivo.

Questão 10 (Cespe/MPU/Técnico de Apoio Especializado/Controle Interno/2010) As mudanças noprojeto da Lei de Diretrizes Orçamentárias (LDO) para 2011 sugeridas pelo relator doprojeto melhoram alguns pontos da proposta enviada pelo governo ao CongressoNacional em abril.Segundo uma das novas regras que o relator impõe para a execução orçamentária nopróximo ano, os investimentos públicos devem crescer mais que as despesas com amanutenção da máquina administrativa.Se isso de fato ocorrer em 2011, poderá ser o início de importante mudança natendência da política fiscal, marcada pelo crescimento contínuo dos gastos comcusteio e pela contínua redução proporcional dos investimentos, embora estes sejamessenciais para a expansão e a melhoria dos serviços públicos e da infraestruturaeconômica.O Estado de S. Paulo, 27/6/2010 (com adaptações).Considerando que o fragmento de texto tem caráter unicamente motivador, redija umtexto dissertativo acerca do seguinte tema.A IMPORTÂNCIA DA LEI DE DIRETRIZES ORÇAMENTÁRIAS PARA OPLANEJAMENTO DA GESTÃO PÚBLICAQuantidade máxima de linhas: 30.

Base NormativaA Lei de Diretrizes Orçamentárias (LDO) inicialmente introduzida no ordenamento jurídico

brasileiro pela CF/1998, compreende as metas e prioridades da administração pública federal,incluindo as despesas de capital para o exercício financeiro subsequente. Orientará a elaboraçãoda lei orçamentária anual, disporá sobre as alterações na legislação tributária e estabelecerá apolítica de aplicação das agências financeiras oficiais de fomento.4

Além dessas atribuições tradicionais, a lei complementar 101/2000 implementou outras:

Lei no 101/2000Art. 4o A lei de diretrizes orçamentárias atenderá o disposto no § 2o do art. 165 daConstituição e:I – disporá também sobre:a) equilíbrio entre receitas e despesas;b) critérios e forma de limitação de empenho, a ser efetivada nas hipóteses previstasna alínea b do inciso II deste artigo (vetado), no art. 9o (insuficiência de arrecadação) eno inciso II do § 1o do art. 31 (excesso de gastos da dívida consolidada);c) (VETADO)d) (VETADO)

e) normas relativas ao controle de custos e à avaliação dos resultados dos programasfinanciados com recursos dos orçamentos;f) demais condições e exigências para transferências de recursos a entidades públicase privadas. [grifo do autor]

Retornando à CF/1988, a LDO estabelece limites para a fixação da remuneração doLegislativo:

CF/1988Art. 51. Compete privativamente à Câmara dos Deputados:[...]IV – dispor sobre sua organização, funcionamento, polícia, criação, transformação ouextinção dos cargos, empregos e funções de seus serviços, e a iniciativa de lei parafixação da respectiva remuneração, observados os parâmetros estabelecidos na lei dediretrizes orçamentárias;Art. 52. Compete privativamente ao Senado Federal:[...]XIII – dispor sobre sua organização, funcionamento, polícia, criação, transformação ouextinção dos cargos, empregos e funções de seus serviços, e a iniciativa de lei parafixação da respectiva remuneração, observados os parâmetros estabelecidos na lei dediretrizes orçamentárias.

Ainda na CF/1988, a LDO estabelece limites para a elaboração das propostas orçamentáriasdo Poder Judiciário e do MPU:

Art. 99. Ao Poder Judiciário é assegurada autonomia administrativa e financeira.§ 1o – Os tribunais elaborarão suas propostas orçamentárias dentro dos limitesestipulados conjuntamente com os demais Poderes na lei de diretrizes orçamentárias.[...]§ 4o Se as propostas orçamentárias de que trata este artigo forem encaminhadas emdesacordo com os limites estipulados na forma do § 1o, o Poder Executivo procederáaos ajustes necessários para fins de consolidação da proposta orçamentária anual.Art. 127. O Ministério Público é instituição permanente, essencial à função jurisdicionaldo Estado, incumbindo-lhe a defesa da ordem jurídica, do regime democrático e dosinteresses sociais e individuais indisponíveis.[...]§ 3o – O Ministério Público elaborará sua proposta orçamentária dentro dos limitesestabelecidos na lei de diretrizes orçamentárias.[...]§ 5o Se a proposta orçamentária de que trata este artigo for encaminhada emdesacordo com os limites estipulados na forma do § 3o, o Poder Executivo procederáaos ajustes necessários para fins de consolidação da proposta orçamentária anual.

Por fim, a CF/1988 determina que a LDO estabeleça limites para a concessão de qualquer

vantagem ou aumento de remuneração:

Art. 169. A despesa com pessoal ativo e inativo da União, dos Estados, do DistritoFederal e dos Municípios não poderá exceder os limites estabelecidos em leicomplementar.§ 1o A concessão de qualquer vantagem ou aumento de remuneração, a criação decargos, empregos e funções ou alteração de estrutura de carreiras, bem como aadmissão ou contratação de pessoal, a qualquer título, pelos órgãos e entidades daadministração direta ou indireta, inclusive fundações instituídas e mantidas pelo poderpúblico, só poderão ser feitas:I – se houver prévia dotação orçamentária suficiente para atender às projeções dedespesa de pessoal e aos acréscimos dela decorrentes;II – se houver autorização específica na lei de diretrizes orçamentárias, ressalvadas asempresas públicas e as sociedades de economia mista.

Quanto à LRF, a mesma institui três anexos obrigatórios na LDO no caso federal e dois nocaso dos demais entes:

Art.4o[...]§ 1o Integrará o projeto de lei de diretrizes orçamentárias Anexo de Metas Fiscais, emque serão estabelecidas metas anuais, em valores correntes e constantes, relativas areceitas, despesas, resultados nominal e primário e montante da dívida pública, para oexercício a que se referirem e para os dois seguintes.§ 2o O Anexo conterá, ainda:I – avaliação do cumprimento das metas relativas ao ano anterior;II – demonstrativo das metas anuais, instruído com memória e metodologia de cálculoque justifiquem os resultados pretendidos, comparando-as com as fixadas nos trêsexercícios anteriores, e evidenciando a consistência delas com as premissas e osobjetivos da política econômica nacional;III – evolução do patrimônio líquido, também nos últimos três exercícios, destacando aorigem e a aplicação dos recursos obtidos com a alienação de ativos;IV – avaliação da situação financeira e atuarial:a) dos regimes geral de previdência social e próprio dos servidores públicos e doFundo de Amparo ao Trabalhador;b) dos demais fundos públicos e programas estatais de natureza atuarial;V – demonstrativo da estimativa e compensação da renúncia de receita e da margemde expansão das despesas obrigatórias de caráter continuado.§ 3o A lei de diretrizes orçamentárias conterá Anexo de Riscos Fiscais, onde serãoavaliados os passivos contingentes e outros riscos capazes de afetar as contaspúblicas, informando as providências a serem tomadas, caso se concretizem.§ 4o A mensagem que encaminhar o projeto da União apresentará, em anexoespecífico, os objetivos das políticas monetária, creditícia e cambial, bem como osparâmetros e as projeções para seus principais agregados e variáveis, e ainda as metasde inflação, para o exercício subsequente.


A Lei de Diretrizes Orçamentárias (LDO), inicialmente introduzida no ordenamento jurídicobrasileiro pela CF/1998, compreende as metas e prioridades da administração pública federal,incluindo as despesas de capital para o exercício financeiro subsequente, orientando a elaboraçãoda lei orçamentária anual, dispondo sobre as alterações na legislação tributária e estabelecendo apolítica de aplicação das agências financeiras oficiais de fomento.

A lei complementar 101/2000 determinou que a LDO disponha ainda sobre equilíbrio entrereceitas e despesas; critérios e forma de limitação de empenho; normas relativas ao controle decustos e à avaliação dos resultados dos programas financiados com recursos dos orçamentos;demais condições e exigências para transferências de recursos a entidades públicas e privadas.

Além disso, a LDO estabelece limites: para a fixação da remuneração do Legislativo Federal;para a elaboração das propostas orçamentárias do Poder Judiciário e do MPU; para a concessãode qualquer vantagem ou aumento de remuneração. Quanto à elaboração das propostas, caso asmesmas sejam encaminhadas em desacordo com os limites estipulados, o Poder Executivoprocederá aos ajustes necessários para fins de consolidação da proposta orçamentária anual.Quanto à concessão de qualquer vantagem ou aumento de remuneração, faz-se necessário queconste autorização específica na LDO, ressalvadas as empresas públicas e as sociedades deeconomia mista.

Por fim, a LRF institui três anexos na LDO: anexo de metas fiscais (AMF), anexo de riscosfiscais (ARF) e anexo específico para a União. No AMF serão estabelecidas metas anuais,relativas a receitas, despesas, resultados nominal e primário e montante da dívida pública, parao exercício a que se referirem e para os dois seguintes; no ARF serão avaliados os passivoscontingentes e outros riscos capazes de afetar as contas públicas; e no em anexo específico, osobjetivos das políticas monetária, creditícia e cambial.

Questão 11 (FGV/TCM-RJ/Auditor/2008) Na elaboração da Lei de Diretrizes Orçamentárias, eladeve conter o Anexo de Metas Fiscais. Esclareça, de forma sucinta, sua finalidade econteúdo.Quantidade máxima de linhas: 15

Base NormativaO Anexo de Metas Fiscais foi inserido no ordenamento jurídico pela LRF:

Lei Complementar no 101/2000§ 1o Integrará o projeto de lei de diretrizes orçamentárias Anexo de Metas Fiscais, emque serão estabelecidas metas anuais, em valores correntes e constantes, relativas areceitas, despesas, resultados nominal e primário e montante da dívida pública, para oexercício a que se referirem e para os dois seguintes.§ 2o O Anexo conterá, ainda:I – avaliação do cumprimento das metas relativas ao ano anterior;II – demonstrativo das metas anuais, instruído com memória e metodologia de cálculoque justifiquem os resultados pretendidos, comparando-as com as fixadas nos trêsexercícios anteriores, e evidenciando a consistência delas com as premissas e os

objetivos da política econômica nacional;III – evolução do patrimônio líquido, também nos últimos três exercícios, destacando aorigem e a aplicação dos recursos obtidos com a alienação de ativos;IV – avaliação da situação financeira e atuarial:a) dos regimes geral de previdência social e próprio dos servidores públicos e doFundo de Amparo ao Trabalhador;b) dos demais fundos públicos e programas estatais de natureza atuarial;V – demonstrativo da estimativa e compensação da renúncia de receita e da margemde expansão das despesas obrigatórias de caráter continuado.


O AMF conterá as metas anuais, em valores correntes e constantes, relativas a receitas,despesas, resultados nominal e primário e montante da dívida pública, para o exercício a que sereferirem e para os dois seguintes. Dessa forma, a LDO, que em princípio seria um instrumentode vigência bienal (o ano de elaboração da LOA e o ano de execução da LOA), passa a ser, a partirda criação do AMF, um instrumento trienal de planejamento.

Além disso, o AMF conterá: avaliação do cumprimento das metas relativas ao ano anterior;demonstrativo das metas anuais, comparando-as com as fixadas nos três exercícios anteriores;evolução do patrimônio líquido, destacando a origem e a aplicação dos recursos obtidos com aalienação de ativos; avaliação da situação financeira e atuarial; demonstrativo da estimativa ecompensação da renúncia de receita e da margem de expansão das despesas obrigatórias decaráter continuado.

Questão 12 (Cesgranrio/Empresa de Pesquisa Energética/Analista de Finanças eOrçamento/2008) O gestor de determinada autarquia federal necessita de recursosadicionais para viabilizar gasto público não previsto no orçamento inicial. Para tanto,solicitou a abertura de crédito adicional. Ao avaliar os recursos disponíveis, deparou-se com o seguinte:

– de uma receita prevista, até o mês de agosto, de R$140.000,00, já haviam sido arrecadadosR$180.000,00, mas estimou-se que, no restante do exercício, deixariam de serarrecadados R$20.000,00;

– já havia sido aberto um crédito extraordinário de R$7.000,00;– o balanço patrimonial do exercício anterior apresentou R$12.000,00 no passivo e R$25.000,00

de superávit financeiro;– está sendo reaberto um crédito especial de R$15.000,00, autorizado no mês de junho do

exercício anterior;– obteve-se um empréstimo de R$20.000,00 para fazer face às novas despesas;– R$10.000,00, em dotações não mais utilizáveis, foram anulados.

Com base no exposto,a) identifique o tipo de crédito adicional a ser utilizado (item 1);b) conceitue e identifique a finalidade das espécies de créditos adicionais previstos na

legislação pertinente (item 2);c) demonstre o cálculo e apresente o valor disponível para abertura do crédito adicional

solicitado no enunciado (item 3).Quantidade máxima de linhas: 30

Observação: Para fins didáticos, inverti na resolução as ordens dos itens 1 e 2.

Base Normativa para os 3 itensParte 1 – Créditos Adicionais

Os créditos adicionais são instrumentos retificadores do orçamento. Assim, considerando queo Orçamento possui quatro etapas: (i) Elaboração; (ii) Discussão, Votação e Aprovação; (iii)Execução Orçamentária e Financeira; (iv) Controle e Avaliação; e sabendo-se que as etapas 1 e 2ocorrem no ano anterior à execução (3a etapa) é razoável que durante a execução se disponhamde mecanismos para ajustar ou alterar o orçamento inicialmente proposto. Esses mecanismossão os créditos adicionais.

A Lei nº 4320/1964 conceitua os créditos adicionais como as autorizações de despesa nãocomputadas ou insuficientemente dotadas na Lei de Orçamento.5 O Quadro 8 mostra os tipos decréditos adicionais com suas respectivas características.

Quadro 8: Créditos Adicionais

Tipo deCrédito

Suplementar Especial Extraordinário

FinalidadeCréditos destinados ao reforço dedotação orçamentária.

Créditos destinados a despesas para asquais não haja dotação orçamentáriaespecífica.

Créditos destinados a despesas urgentes e imprevisíveis,em caso de guerra, comoção interna ou calamidadepública.

AutorizaçãoProjetos de Lei (PL).Pode decreto.

Projetos de Lei (PL)Não requer PL, atual Medida Provisória (MP) CF Art.

167 § 3o

Forma deabertura

Decretos do Poder Executivo, porém para o Executivo Federal pela Lei no

12.708/12 art. 38 § 15 está dispensada esta fase.

� Decreto do Poder Executivo: Estados,DF e Municípios

(Lei no 4320);� Medida Provisória: União (CF)

RecursosDepende da existência de recursos disponíveis para ocorrer a despesa e seráprecedida de exposição justificativa.

Não dependem da existência prévia de recursos.

VigênciaTerão vigência adstrita aoexercício financeiro em queforem abertos

Podem ser reabertos no Exercício seguinte se o ato de autorização for promulgado nos últimos quatromeses do Exercício.

Observamos que os créditos suplementares são para reforçar uma dotação previamenteexistente, ou seja, a despesa a ser reforçada já existia na LOA; enquanto os créditos especiais sedestinam a uma nova dotação, uma dotação que não estava prevista na LOA. Os créditosextraordinários se destinam a despesas imprevisíveis e urgentes.

Quanto à forma de abertura, os créditos suplementares e especiais serão autorizados por leie abertos por decreto. Essa regra é aplicada nos estados e municípios. Na União consideram-seestes créditos abertos quando da publicação da respectiva lei ordinária.

Ainda, quanto à forma de abertura, os créditos extraordinários são abertos diretamente pordecreto. Essa regra é aplicada nos estados e municípios. Na União, o instrumento para abrircréditos extraordinários é a Medida Provisória.

Quanto à fonte de recursos, a mesma será aprofundada na sequência. Neste primeiromomento, entenda que os créditos suplementares e especiais somente podem ser abertos seindicarem as fontes de recursos. Os créditos extraordinários não dependem para sua abertura deindicação das fontes de recursos. Porém, nada impede que quando da abertura dos créditosextraordinários o chefe do Poder Executivo indique os recursos.

Os créditos adicionais terão vigência adstrita ao exercício financeiro em que forem abertos,salvo expressa disposição legal em contrário, quanto aos especiais e extraordinários.6

Parte 2 – Fonte dos Créditos AdicionaisOs créditos adicionais integram a programação orçamentária e financeira. Vimos na Parte 1

que a abertura dos créditos suplementares e especiais depende da existência de recursosdisponíveis para ocorrer a despesa e será precedida de exposição justificativa. O Quadro 9contém as fontes de abertura de créditos adicionais previstas na Lei nº 4320/1964.

Quadro 9: Fontes de recursos para créditos adicionais na Lei no 4320/1964

O superávit financeiro apurado em balanço patrimonial do exercício anterior.

Os provenientes de excesso de arrecadação.

Os resultantes de anulação parcial ou total de dotações orçamentárias ou de créditos adicionais, autorizados em Lei.

O produto de operações de credito autorizadas, em forma que juridicamente possibilite ao poder executivo realizá-las.

Entende-se por superávit financeiro a diferença positiva entre o ativo financeiro e o passivofinanceiro, conjugando-se, ainda, os saldos dos créditos adicionais transferidos e as operações decredito a eles vinculadas. Lembro que esse superávit é obtido a partir do BALANÇOPATRIMONIAL do exercício anterior. A Figura 5 ilustra o cálculo.

Figura 5: Cálculo de Superávit Financeiro

Superávit Financeiro:

Ativo Financeiro (31 de Dez. de 2000)– Passivo Financeiro (31 de Dez. de 2000)= X

– Saldos de créditos especiais ou extraordinários abertos após 1o de setembro de 2000 sem operações de Crédito vinculadas aosmesmos.

= Superávit Financeiro de 2000 que pode ser utilizado em 2001 para abertura de créditos adicionais

Entende-se por excesso de arrecadação, para os fins desse artigo, o saldo positivo dasdiferenças acumuladas mês a mês entre a arrecadação prevista e a realizada, considerando-se,ainda, a tendência do exercício. Lembro que esse excesso é obtido a partir do BALANÇOORÇAMENTÁRIO do exercício corrente. A Figura 6 ilustra o cálculo.

Figura 6: Cálculo do Excesso de Arrecadação

>Excesso de Arrecadação:

Receita Arrecadada em 2001– Receita Estimada em 2001= X+ Tendência do Exercício– Créditos extraordinários abertos no exercício (2001)= Excesso de Arrecadação

Para a finalidade de apurar os recursos utilizáveis, provenientes de excesso de arrecadação,serão deduzidos os créditos extraordinários abertos no exercício.

Tome Nota!!!Do superávit financeiro devem ser deduzidos os créditos extraordinários e especiais REABERTOS no exercício.Do excesso de arrecadação devem ser deduzidos os créditos extraordinários ABERTOS no exercício.

Por fim, há mais duas fontes de aberturas de créditos adicionais não previstas na Lei nº4320/1964, mas que podem ser cobradas em prova: a reserva de contingência;7 os recursos que,em decorrência de veto, emenda ou rejeição do projeto de lei orçamentária anual, ficarem semdespesas correspondentes (nesse caso somente poderão ser utilizados mediante créditosespeciais ou suplementares, com prévia e específica autorização legislativa).8

As fontes são independentes. Assim, se uma fonte for negativa (déficit financeiro), ela não afeta as demais.Outro ponto é que não existem outras fontes além das citadas anteriormente.

Após a aprovação do crédito adicional, ocorre a alteração da LOA. Assim, não há uma LOAparalela, mas uma retificada que considera as alterações. Vejamos exemplos de créditosadicionais.

Figura 7: Exemplo de Crédito Extraordinário

LEI Nº 12.215, DE 11 DE MARÇO DE 2010Conversão da Medida Provisória nº 469, de 2009

Art. 1o Fica aberto crédito extraordinánio, em favor dos Ministérios da Saúde e dos Transportes, no valor global de R$2.168.172.000,00 (dois bilhões, cento e sessenta e oito milhões, cento e setenta e dois mil reais), para atender à programaçãoconstante do Anexo desta Lei.

Art. 2o Os recursos necessários à abertura do crédito de que trata o art. 1o decorrem de Superávit financeiro apurado no BalançoPatrimonial da União do exercício de 2008, sendo:I – R$ 2.000.000,00 (dois milhões de reais) de Recursos Ordinários;II – R$ 3.050.000,00 (três milhões e cinquenta mil reais) de Recursos Próprios Não Financeiros; eIII – R$ 2.163.122.000,00 (dois bilhões, cento e sessenta e três milhões, cento e vinte e dois mil reais) da Contribuição Socialsobre o Lucro Líquido das Pessoas Jurídicas.

Art. 3o Esta Lei entra em vigor na data de sua publicação.

Congresso Nacional, em 30 de outubro de 2009, 188o da Independência e 121o da República.

Figura 8: Exemplo de Crédito Especial

LEI Nº 12.185, DE 29 DE DEZEMBRO DE 2009

Art. 1o Fica aberto aos Orçamentos Fiscal e da Seguridade Social da União (Lei nº 11.897, de 30 de dezembro de 2008), emfavor da Câmara dos Deputados, do Senado Federal, das Justiças Federal, Eleitoral e do Trabalho, da Presidência da República,do Ministério Público da União e do Ministério da Pesca e Aquicultura, crédito especial no valor global de R$ 293.272.036,00(duzentos e noventa e três milhões, duzentos e setenta e dois mil, trinta e seis reais), para atender à programação constante doAnexo I desta Lei.

Art. 2o Os recursos necessários à abertura do crédito de que trata o art. 1o decorrem de:I – superávit financeiro apurado no Balanço Patrimonial da União do exercício de 2008, relativo a Recursos Ordinários, no valorde R$ 515.730,00 (quinhentos e quinze mil, setecentos e trinta reais);II – excesso de arrecadação de Recursos Próprios Não Financeiros, no valor de R$ 2.898.682,00 (dois milhões, oitocentos enoventa e oito mil, seiscentos e oitenta e dois reais); eIII – anulação de dotações orçamentárias, no valor de R$ 289.857.624,00 (duzentos e oitenta e nove milhões, oitocentos ecinquenta e sete mil, seiscentos e vinte e quatro reais), conforme indicado no Anexo II desta Lei.

Art. 3o O Plano Plurianual 2008-2011 passa a incorporar as alterações constantes do Anexo III desta Lei, em conformidade como art. 15, § 5º, da Lei nº 11.653, de 7 de abril de 2008.

Art. 4o Esta Lei entra em vigor na data de sua publicação.

Brasília, 29 de dezembro de 2009; 188o da Independência e 121o da República.

Figura 9: Exemplo de Crédito Suplementar por Decreto

DECRETO DE 09 DE MAIO DE 2012(publicado no DOU de 10/01/12, seção 1, página 01)

Abre aos Orçamentos Fiscal e da Seguridade Social da União, em favor do Ministério das Cidades,crédito suplementar no valor de R$ 974.070.894,00, para reforço de dotações constantes da LeiOrçamentária vigente.

A PRESIDENTE DA REPÚBLICA, no uso da atribuição que lhe confere o art. 84, caput, inciso IV, da Constituição, e

tendo em vista a autorização contida no art. 4o, inciso XVII, da Lei no 12.595, de 19 de janeiro de 2012.

DECRETA:

Art. 1o Fica aberto aos Orçamentos Fiscal e da Seguridade Social da União (Lei no 12.595, de 19 de janeiro de 2012), emfavor do Ministério das Cidades, crédito suplementar no valor de R$ 974.070.894,00 (novecentos e setenta e quatro milhões,setenta mil, oitocentos e noventa e quatro reais), para atender à programação constante do Anexo I.

Art. 2o Os recursos necessários à abertura do crédito de que trata o art. 1o decorrem de anulação parcial de dotaçõesorçamentárias, conforme indicado no Anexo II.


A Lei nº 4320/1964 conceitua os créditos adicionais como as autorizações de despesa nãocomputadas ou insuficientemente dotadas na Lei de Orçamento. Considera-se que os créditosadicionais são instrumentos retificadores do orçamento, pois permitem ajustar ou alterar oorçamento inicialmente proposto.

Existem na legislação três tipos de créditos adicionais: suplementares, especiais eextraordinários. Os créditos suplementares destinam-se a ao reforço de dotação orçamentária; os

créditos especiais destinam-se a despesas para as quais não haja dotação orçamentáriaespecífica; enquanto os créditos extraordinários destinam-se a despesas urgentes e imprevisíveis,em caso de guerra, comoção interna ou calamidade pública.

No caso em tela deve-se utilizar crédito especial, visto que se busca viabilizar gasto públiconão previsto no orçamento inicial. Não poderia ser utilizado o suplementar, pois este limita-se areforço de dotação; nem se poderia utilizar o extraordinário, pois não se caracterizou urgência eimprevisibilidade.

Quanto ao valor disponível é importante segregar por fontes: excesso de arrecadação,superávit financeiro, operações de crédito e anulação de dotações.

Quanto ao excesso de arrecadação obteve-se um valor de 13 mil [180 mil (receita executada) –140 mil (receita prevista) – 20 mil (tendência do exercício) – 7 mil (crédito extraordinárioaberto)].

Quanto ao superávit financeiro obteve-se um valor de 10 mil [25 mil (superávit financeiro) –15 mil (crédito especial reaberto)].

Quanto às operações de crédito obteve-se um valor de 20 mil; enquanto das despesasanuláveis obteve-se um valor de 10 mil.

Diante do exposto, o valor disponível para o crédito especial é de 53 mil [13 mil de excesso dearrecadação; 10 mil de superávit financeiro; 20 mil de operações de crédito; 10 mil de anulaçãode dotações].

Questão 13 (Cespe/TCE-TO/Analista de Controle Externo – Contabilidade/2008) SituaçõesAdversas e o Orçamento PúblicoOs recentes acontecimentos no Sul e no Sudeste brasileiro foram devastadores emdiversas cidades. As enchentes e seus reflexos desalojaram pessoas, destruíramplantações e, infelizmente, causaram diversas mortes. Mesmo com o auxílio dosdemais estados brasileiros, a situação ainda é grave e requer intervenção do Estado.Diversos municípios foram alagados, e a situação dos moradores encontra-seprecária.Tendo como referência inicial esse texto e considerando que tal situação não poderiaser prevista na elaboração do orçamento redija, de forma sucinta, um textodissertativo em que apresente a sequência lógica a ser adotada pelo Estado, em suasdiversas esferas, em uma situação como essa. No seu texto, aborde,necessariamente, os seguintes aspectos:→ características dos tipos de créditos adicionais, suas aplicações e previsões legais

(item 1);→ o tipo de crédito adequado para a situação apresentada (item 2);→ sua vigência, bem como sua inter-relação com o orçamento já previsto

anteriormente para a região (item 3).Quantidade máxima de linhas: 15

Observação: A base normativa dos itens 1, 2 e 3 desta questão foram comentadas na questão12, assim será apresentada diretamente a resolução.


Existem na legislação três tipos de créditos adicionais: suplementares, especiais eextraordinários. Os suplementares destinam-se a ao reforço de dotação orçamentária, os especiaisdestinam-se a despesas para as quais não haja dotação orçamentária específica; enquanto osextraordinários destinam-se a despesas urgentes e imprevisíveis e que, no caso federal, são abertospor medida provisória.

No caso em tela deve-se utilizar crédito extraordinário, visto que se busca viabilizar gastopúblico urgente e imprevisível especificamente calamidade pública provocada pelas enchentes,desalojamento e mortes.

Os créditos extraordinários deverão ser utilizados até o final do exercício caso o ato deautorização ocorra até 31 de agosto. Caso o ato de abertura ocorra a partir de 1º de setembro, ossaldos não utilizados podem ser reabertos no exercício seguinte.

Questão 14 (Cespe/TCU/Técnico Federal de Controle Externo/2009) Nos últimos anos, tem havidouma proliferação de medidas provisórias para a abertura de créditos extraordinários,o que gerou críticas de diferentes setores, inclusive do Tribunal de Contas da União. Apropósito, o Supremo Tribunal Federal chegou a conceder medida liminar em açãodeclaratória de inconstitucionalidade contra a abertura de um desses créditos, queestariam disfarçando créditos suplementares ou especiais.Considerando esse texto, redija um texto dissertativo que responda, necessariamente,aos seguintes questionamentos:→ A profusão da abertura dos citados créditos é sintoma de que características de

atuação por parte do Poder Executivo (item 1)?→ Por que motivos créditos suplementares ou especiais estariam disfarçados de

créditos extraordinários (item 2)?→ Que consequências a situação de que trata o texto provoca em termos de

recomposição orçamentária (item 3)?Quantidade máxima de linhas: 10

Observação: A base normativa dos itens 2 e 3 desta questão foram comentadas na questão 12,assim será apresentada inicialmente a base normativa do item 1 e posteriormente a resolução.

Base acadêmica e normativa para o item 1:Sob a ótica as funções típicas e atípicas dos Poderes, pode-se estabelecer para o Executivo as

seguintes funções:(i) função típica: prática de atos de chefia de Estado, chefia de Governo e atos de administração;(ii) função atípica de natureza legislativa: o Presidente da República, por exemplo, adota

medida provisória, com força de lei (art. 32 da CF/1988);(iii) função atípica de natureza jurisdicional: o Executivo julga, apreciando defesas e recursos

administrativos.

Sob a ótica orçamentária, o Quadro 10 mostra os tipos de orçamentos nas ConstituiçõesFederais.

Quadro 10 – Características dos Orçamentos nas Constituições Federais

ConstituiçãoFederal

Principal característicaTipo de

Orçamento*

1824O executivo elaborava a proposta orçamentária; a Assembleia Geral (Câmara dos Deputados e Senado) aprovava a leiorçamentária; A Câmara dos Deputados elaborava leis sobre impostos.

Misto

1891A elaboração da proposta orçamentária passou a ser função privativa do Congresso Nacional (iniciava pela Câmara dosDeputados).

Legislativo

1934A elaboração da proposta orçamentária passou a ser função privativa do Presidente da República; o Legislativoencarregava-se da votação do orçamento e do julgamento das contas do Presidente da República.

Misto

1937 O orçamento era elaborado e decretado pelo Chefe do Executivo. Executivo

1946O Executivo elaborava o projeto de lei de orçamento e o encaminhava para discussão e votação nas casas legislativas. Como instituto da emenda, os legisladores participavam da elaboração orçamentária.

Misto

1967Retirada de prerrogativas do Legislativo quanto à iniciativa de leis ou emendas que criem ou aumentem despesas, inclusiveemendas ao projeto de lei do orçamento.

Executivo

1988Devolução ao Legislativo da prerrogativa de propor emendas sobre despesa ao projeto de lei do orçamento; Exigência deenvio pelo Executivo ao Legislativo de projeto de lei das diretrizes orçamentárias.

Misto

Fonte: Giacomoni (2010:40-45)*Segundo a classificação de Arizio de Viana apud Giacomoni (2010)

Assim, o uso de medidas provisórias faz com que o orçamento seja mais hierarquizado,tornando-o mais Executivo e menos Colegial.

Nesse tipo de Orçamento, o Executivo desempenha um papel de ator principal enquanto oLegislativo desempenha um papel de ator coadjuvante (LIMONGI; FIGUEIREDO, 2005).


A profusão da abertura dos créditos extraordinários por meio de medida provisória contribuitanto para a função atípica de natureza legislativa do Executivo, quanto acentua o papel decoadjuvante do Legislativo no processo, tornando-o menos colegial.

O disfarce dos créditos suplementares e especiais em extraordinários pode ser atribuído tantopela facilidade e celeridade de os extraordinários serem disponibilizados quando da publicaçãoda medida provisória (celeridade), quanto pela demora na apreciação dos créditos suplementarese especiais pelo Legislativo.

Em termos de recomposição orçamentária, essa situação dos créditos extraordináriosprejudica em um primeiro momento, quando da abertura, o Excesso de Arrecadação; em umsegundo momento, quando da eventual reabertura, o Superávit Financeiro. Em ambos os casos,essas fontes, que deveriam passar pelo crivo do Legislativo nos demais créditos, ficamcomprometidas.

Capítulo 6

Ciclo Orçamentário

Questão 15 (Cespe/MPU/Analista de Orçamento/2010) Os senadores querem aprovar novo planode cargos e salários para os servidores. Um projeto de lei foi elaborado pelo conselhode administração da Casa, sob a supervisão da diretoria-geral. A proposta precisa serapreciada com pressa, se os senadores quiserem que ela seja implementada ainda noano de 2010, porque se ela não for incluída no orçamento do Senado dentro do prazo,ficará fora da Lei Orçamentária Anual (LOA), portanto, sem destinação de verba para aexecução. Em razão da proximidade do prazo, a equipe técnica deu prioridade àelaboração do projeto.Daniela Lima. Correio Braziliense. 27/8/2009 (com adaptações).Considerando o texto apresentado unicamente como motivador, redija um textodissertativo acerca do processo de elaboração da proposta orçamentária do governo,que se fundamenta em componentes do sistema de planejamento da administraçãopública. Em seu texto, aborde, necessariamente, os seguintes tópicos:→ Lei que institui o Plano Plurianual (PPA);→ Lei de Diretrizes Orçamentárias (LDO);→ Lei Orçamentária Anual (LOA).Quantidade máxima de linhas: 30

Dica 1: A questão pediu para discorrer sobre a elaboração e não sobre as demais etapas.Dica 2: Os alunos que não citaram os conceitos dos três instrumentos perderam pontos.

Base Acadêmica e Normativa:Inicialmente, apresento a Figura 10 e o Quadro 11 contendo respectivamente o ciclo

orçamentário da LOA e as interações entres os Poderes na LOA.

Figura 10: Ciclo Orçamentário da Lei Orçamentária Anual

Quadro 11: Etapas da LOA e relação entre os poderes

Etapa Atores principais Relação entre os Poderes

Elaboração Poder Executivo

Os Poderes Legislativo, Judiciário e MPU devem enviar suas propostas orçamentárias para a SOF até15/08/2011.

O Poder Executivo colocará à disposição dos demais Poderes e do Ministério Público, no mínimo 30 diasantes de 15/08/2011, os estudos e as estimativas das receitas para o exercício subsequente.

Caso as propostas enviadas pelos poderes e pelo MPU estejam em desacordo com os limites da LDO, oPoder Executivo pode efetuar os ajustes.

O Presidente da República deve enviar o PLOA até quatro meses antes do encerramento do exercíciofinanceiro.

Discussão,Votação eAprovação

Poder Legislativo

O Poder Legislativo efetua emendas ao PLOA.

O Poder Executivo pode enviar mensagem propondo alteração do PLOA desde que a parte a ser alteradaainda não tenha sido votada pela CMO.

O PLOA deve ser devolvido para sanção até o encerramento da sessão legislativa.

ExecuçãoOrçamentáriae Financeira

Todos os Poderes e oMPU

Os Poderes e o MPU deverão elaborar e publicar por ato próprio até 30 dias após a publicação da LOA ocronograma anual de desembolso mensal.

O Poder Executivo alertará aos demais Poderes e o MPU até 20 dias após o bimestre quando as metasbimestrais de arrecadação poderão não comportar o cumprimento das metas de resultado primário ounominal

O Poder Legislativo, o Poder Judiciário e o MPU, com base na informação do Poder Executivo editarão ato,até 30 dias após encerramento do respectivo bimestre, que estabeleça os montantes indisponíveis paraempenho e movimentação financeira.

Controle eAvaliação

O sistema de controleinterno de cada poder

Elabora a prestação de contas.

O sistema de controleexterno representado pelo

CN e pelo TCU

O Presidente da República deve enviar para o Congresso Nacional em até 60 dias após a abertura da sessãolegislativa a prestação de contas.

O TCU aprecia as contas do Presidente da República emitindo o parecer prévio.

O CN julga as contas do Presidente da República.

Fonte: Brasil (1988); Brasil (2000); Brasil (LDO, 2012).

Vimos até aqui o ciclo da LOA e as relações entre os poderes. Na sequência observaremos queos três instrumentos de planejamento estão integrados entre si. Para melhor compreensão dessaintegração foram elaborados o Quadro 12, que apresenta os prazos dos instrumentos deplanejamento, e a Figura 11, que apresenta o ciclo macro-orçamentário.

Quadro 12: Instrumentos de planejamento e prazos para envio ao CN e devolução pelo CN

Instrumento Prazo de envio ao CN Prazo para devolução pelo CN

PPA 2012-2015 31/08/2011 22/12/2011

LDO para a LOA 2012 15/04/2011 17/07/2011

LOA 2012 31/08/2011 22/12/2011


Apesar do prescrito no Quadro 15, na prática o único prazo que vem sendo cumprido é o daLDO, provavelmente devido à restrição imposta pela CF quanto ao recesso parlamentar. Em2011 a LOA foi publicada em 9 de fevereiro de 2011, enquanto o PPA 2008-2011 foi publicadoapenas em 7 de abril de 2008.

A Figura 11 ilustra o ciclo macro-orçamentário considerando o que já fora apresentado nociclo micro-orçamentário da Figura 10, referente à LOA 2012 e incorporando os demaisinstrumentos de planejamento.

A LOA 2012 propriamente dita será executada em 2012. No entanto, para que isso ocorrafaz-se necessário que o planejamento se inicie em 2011 com a etapa de elaboração do PLOA2012. Essa etapa se encerra com envio do PLOA pelo Presidente da República ao CongressoNacional até 31 de agosto de 2011.

Figura 11: Ciclo macro-orçamentário

Fonte: Elaboração própria

Nota-se que, no primeiro ano, o chefe do Executivo terá de elaborar, além do PLOA 2012, oPLPPA 2012-2015. Devido a isso, conclui-se que a LOA 2012 será elaborada em conformidadecom o PPA 2008-2011.1

Por fim, ressalta-se que o Sistema de Planejamento e de Orçamento Federal tem porfinalidade:2 (i) formular o planejamento estratégico nacional; (ii) formular planos nacionais,setoriais e regionais de desenvolvimento econômico e social; (iii) formular o plano plurianual, asdiretrizes orçamentárias e os orçamentos anuais; (iv) gerenciar o processo de planejamento eorçamento federal; (v) promover a articulação com os estados, o Distrito Federal e os municípios,visando a compatibilização de normas e tarefas afins aos diversos sistemas, nos planos federal,estadual, distrital e municipal.


O sistema de planejamento e orçamento federal tem como uma de suas finalidades formular:o plano plurianual (PPA), as diretrizes orçamentárias (LDO) e os orçamentos anuais (LOA).

O PPA consiste no nível mais abstrato do planejamento orçamentário e estabelece de formaregionalizada as diretrizes, os objetivos e as metas da administração pública federal para asdespesas de capital e outras delas decorrentes e para os programas de duração continuada. ALDO orientará a elaboração da LOA e compreenderá as metas e prioridades da administraçãopública federal, incluindo as despesas de capital para o exercício financeiro subsequente. A LOAestabelece em linhas gerais a despesa fixada e a receita estimada para um exercício financeiro, edeve ser elaborada em consonância com o PPA e a LDO.

A etapa de elaboração da LOA ocorre em sua maioria por parte do Poder Executivo, mas nãose limita a este, pois órgãos dos poderes Legislativo, Judiciário e do MPU encaminharão à SOFsuas respectivas propostas orçamentárias para fins de consolidação. Conforme disposto na

CF/1988, caso as propostas orçamentárias do poder Judiciário e do Ministério Público da Uniãoestejam em desacordo com os limites fixados na LDO, o poder executivo procederá aos ajustesnecessários para fins de consolidação do PLOA.

A elaboração não possui uma data de início constitucionalmente ou legalmente definida,porém o processo de elaboração orçamentária se inicia com a definição de parâmetroseconômicos: PIB, inflação, taxa de câmbio, realizados em meados de cada ano e que guardamrelação direta com o anexo de metas fiscais da LDO. A etapa de elaboração se encerra com o enviodo projeto de LOA (PLOA) ao Congresso Nacional, que deve ocorrer até 31 de agosto.

Dessa forma, os dispositivos constitucionais e legais estabelecem uma ligação entre oplanejamento de médio prazo: PPA e o planejamento de curto prazo: LOA.

Questão 16 (Cespe/ANTAQ/Analista Administrativo – Especialidade –Contabilidade/2009) Hábastante tempo, vem-se discutindo a viabilidade e a conveniência da adoção dochamado orçamento impositivo na administração pública, em contraposição aosistema hoje em vigor no país, caracterizado como meramente autorizativo. Nosmoldes atuais, o Poder Legislativo, não obstante todas as prerrogativas asseguradaspela Constituição de 1988, transforma-se em uma espécie de figurante no processoorçamentário, praticamente controlado pelo Poder Executivo.Considerando que o texto tem caráter unicamente motivador, redija um textodissertativo acerca do seguinte tema:ORÇAMENTO AUTORIZATIVO: algumas consequências e alternativas.Ao elaborar seu texto, aborde, necessariamente, os seguintes aspectos:→ a profusão de créditos suplementares, que alteram os montantes e a composição

da lei orçamentária inicialmente aprovada (item 1);→ a liberalidade dos contingenciamentos e a discricionariedade da programação

financeira (item 2);→ a prática da negociação para a execução do orçamento nas relações entre os

poderes Executivo e Legislativo (item 3).Em todas essas situações, proponha mecanismos ou instrumentos paraeliminação/minimização das possíveis distorções.Quantidade máxima de linhas: 30

Observação: Para fins didáticos, os comentários da base acadêmica e normativa seguirão aseguinte ordem: 2, 3 e 1. Porém, na resolução da questão será observada a ordem solicitada.

Base Acadêmica e Normativa para o item 2:No Brasil são encontradas algumas fragilidades no ciclo orçamentário: ausência da lei

complementar que deveria regular o processo orçamentário;3 4 baixa alocação de recursos emdespesas de investimentos; interpretação enviesada de dispositivos constitucionais; nãoobservância de normas constitucionais; cultura centralizadora e fisiológica dos poderes daRepública. Ressalta-se que, apesar do registro de quase 20 anos, todas essas fragilidadescontinuam atuais (SERRA, 1993).

Albuquerque, Medeiros e Silva (2008) trazem outras fragilidades de cunho mais operacionale técnico ao processo orçamentário: as superestimativas de receitas, a inversão de prioridades, as

janelas orçamentárias e o excesso de vinculação de receitas.As superestimativas das receitas ocorrem devido à ausência de mecanismos sólidos que

garantam a elaboração de receitas seguras e precisas (ALBUQUERQUE; MEDEIROS; SILVA,2008). O Legislativo, a quem compete refazer essas estimativas na segunda etapa da LOA,realiza as realocações de recursos em um ambiente em que paira o conflito alocativo devido àsintervenções dos grupos de interesse. Assim, a tendência é a de que o legislativo adoteestimativas de receitas que acomodem os diversos conflitos alocativos (ALBUQUERQUE;MEDEIROS; SILVA, 2008).

A inversão de prioridades consiste na prática do gestor em priorizar despesas de seuinteresse em detrimento de despesas inevitáveis ou obrigatórias. Posteriormente, quando asdespesas obrigatórias ou inevitáveis se apresentam, não resta outra saída senão a abertura decréditos adicionais para ajustar o orçamento inicialmente aprovado (ALBUQUERQUE;MEDEIROS; SILVA, 2008).

As janelas orçamentárias consistem na alocação de uma pequena parcela de despesa,suficiente apenas para iniciar a condução de um projeto ou programa, para torná-lo irreversívelno futuro, de forma a criar uma situação que force a alocação de recursos para sua continuidadeou conclusão (ALBUQUERQUE; MEDEIROS; SILVA, 2008).

Por fim, uma das maiores fragilidades já levantadas em estudos anteriores de Giacomoni(2010), Souza (2008), Aguiar (2008), Santos, Machado e Rocha (1997) é o caráter autorizativo enão imperativo do orçamento que podem torná-lo um instrumento ficcional: o Presidente daRepública não tem a obrigação de executar o orçamento aprovado pelo CN, mas sim estáautorizado a executar o orçamento aprovado. Na visão dos autores, o Presidente da Repúblicaquando da publicação do Decreto de Programação Orçamentária e Financeira, podecontingenciar ou deixar de contingenciar recursos que sejam ou não de seu interesse, relegando aoCN um papel complementar e tornando as duas primeiras etapas do orçamento federal umaficção.

Base Acadêmica e Normativa para os itens 3 e 1:Diversos autores defendem, e o enunciado da questão indica, que durante o ciclo

orçamentário ocorre o jogo orçamentário. A análise desse jogo será analisada dentro de cadaetapa da LOA.

Nesta primeira etapa da LOA (elaboração) há dois pontos de decisão que potencializam asnegociações entre o Executivo e o Legislativo: a escolha dos membros da CMO5 da LOA, cujaarena de disputa ocorre no CN, e a preparação do PLOA pelo Executivo, cuja arena de disputaocorre nos Ministérios e na SOF.

A escolha dos membros da CMO é objeto de intensa disputa entre os partidos6 e, dentro dasbancadas, entre os próprios parlamentares, já que existe a clara percepção de que a participaçãona comissão é uma forma de influenciar a destinação de recursos para seus redutos eleitorais.

Na segunda etapa da LOA (discussão, votação e aprovação do PLOA) predomina no jogo alógica do Legislativo, obrigando o Executivo a negociar na CMO os projetos de seu interesse(SANTOS; MACHADO; ROCHA, 1997). No entanto, além do Poder Executivo, que se fazpresente por intermédio de seus Ministros e articuladores institucionais, outros atores seapresentam nesta arena de convergência neste momento: os burocratas, os prefeitos, osgovernadores, as empreiteiras (empresas de construção civil), grupos organizados da sociedade

civil, organizações não governamentais.Na terceira etapa da LOA (Execução Orçamentária e Financeira) o Executivo vira o jogo.

Apesar das complicadas disputas no âmbito da CMO, o acordo alocativo dos recursos públicos émodificado em função da lógica de compressão dos gastos públicos (contingenciamento ecronograma de liberação das dotações orçamentárias)7 e do controle de recursos adicionais(créditos suplementares e controle de caixa). Embora com alguma margem de negociação, oLegislativo assume um papel complementar frente ao Executivo (SANTOS; MACHADO;ROCHA, 1997).

Entretanto, mesmo decidindo em última instância sobre o conflito distributivo, o Executivonão é soberano absoluto, sendo obrigado a negociar os vetos, os cortes, os créditos adicionais emtroca de apoio parlamentar para aprovar outras políticas prioritárias da agenda governamental(SANTOS; MACHADO; ROCHA, 1997).

Um fator importante que desequilibra o jogo orçamentário na terceira etapa da LOA é aabertura de créditos adicionais. Apesar das tentativas do Legislativo de restringir a quantidadede créditos adicionais, o grande número dos pedidos enviados ano a ano e a forma fragmentadacom que são encaminhados dificultam a visão global do Legislativo quanto à real execução dadespesa, ao mesmo tempo em que a distribuição desse considerável montante de recursos nãorecebe a mesma atenção da CMO despendida na segunda etapa da LOA (SANTOS; MACHADO;ROCHA, 1997). O Quadro 13 mostra a quantidade de projetos de créditos adicionaisencaminhados ao CN desde 1989.

Quadro 13: Quantidade de projetos de créditos adicionais encaminhados ao CN

Ano Quantidade de projetos de créditos suplementares e especiais Quantidade de créditos extraordinários Total de créditos adicionais

1989 105 Não disponível 105






1995 Não disponível Não disponível Não disponível






2001 122 3 125

2002 95 21 116

2003 53 5 58

2004 109 10 119

2005 64 18 82

2006 45 27 72

2007 58 22 80

2008 82 7 89

2009 92 5 97

2010 81 8 89

2011 18* 3* 21*

Fonte: Costa (2011)8

* até 4 de agosto de 2011

Durante a elaboração do Quadro 13 observou-se a procedência da afirmação de Santos,Machado e Rocha (1997) de que a distribuição desse considerável montante de recursos nãorecebe a mesma atenção da CMO despendida na segunda etapa da LOA. Por exemplo, o PLOA2011 sofreu 10.040 emendas, ao passo que mais de 95% dos créditos especiais e suplementaresem 2010 sofreram menos de duas emendas por projeto (COSTA, 2011).

Ressalta-se que não constam no Quadro 12 os créditos suplementares abertos por Decreto doExecutivo ou atos dos demais Poderes. Tal possibilidade encontra guarida na CF/1988 e naLDO:

CF/1988Art. 165 [...] § 8o- A lei orçamentária anual não conterá dispositivo estranho à previsãoda receita e à fixação da despesa, não se incluindo na proibição a autorização para aabertura de créditos suplementares e contratação de operações de crédito, ainda quepor antecipação de receita, nos termos da lei.

LDO – Lei no 12.708/2012Art. 39. As propostas de abertura de créditos suplementares autorizados na LeiOrçamentária de 2012, (exceção ao princípio da exclusividade) ressalvado o disposto no§ 1o e 9o deste artigo, serão submetidas ao Presidente da República, quando for o caso,acompanhadas de exposição de motivos que inclua a justificativa e a indicação dosefeitos dos cancelamentos de dotações sobre a execução das atividades, projetos,operações especiais, e respectivos subtítulos e metas, observado o disposto no § 8o doart. 38 desta Lei.

§ 1o Os créditos a que se refere o caput deste artigo, com indicação de recursoscompensatórios dos órgãos dos Poderes Legislativo e Judiciário e do MPU, nos termosdo art. 43, § 1o, inciso III, da Lei no 4.320, de 1964 (cancelamento de dotação), SERÃOABERTOS, no âmbito desses Poderes e Órgão, observadas as normas estabelecidaspela Secretaria de Orçamento Federal do Ministério do Planejamento, Orçamento eGestão e o disposto no § 2o deste artigo, por atos:I – dos Presidentes da Câmara dos Deputados, do Senado Federal e do TCU;

II – dos Presidentes do Supremo Tribunal Federal, do Conselho Nacional de Justiça, doConselho da Justiça Federal, do Conselho Superior da Justiça do Trabalho, dosTribunais Superiores e do Tribunal de Justiça do Distrito Federal e dos Territórios; eIII – do Procurador-Geral da República e do Presidente do Conselho Nacional doMinistério Público.

Tópico extra: Outra visão sobre as negociações entre Legislativo e Executivo.Observou-se no tópico anterior que a existência de um “jogo orçamentário”, entre a liberação

de recursos para execução das dotações previstas nas emendas individuais e o apoio ao Executivoem votações nominais, é sugerida com insistência por parte da comunidade acadêmica(ELWOOD, PATASHNIK, 1993; SANTOS, MACHADO, ROCHA, 1997).

Buscando evidenciar empiricamente tais suposições, Limongi e Figueiredo (2005)realizaram estudo empírico entre as emendas, realizadas na segunda etapa da LOA, e ocontingenciamento dessas emendas quanto da publicação do Decreto de ProgramaçãoOrçamentária e Financeira, que ocorre na terceira etapa da LOA.

Os autores concluíram que as emendas individuais não são privilegiadas pelo próprioLegislativo na etapa de Discussão, Votação e Aprovação do PLOA, pois os regulamentos internosdo Congresso garantem às emendas coletivas e às relatorias a apropriação da maior parcela dosrecursos alocados. As emendas individuais que são os projetos “pork barrel”9 brasileirosrepresentam uma pequena parcela da intervenção legislativa na alocação final dos recursos(pouco mais de 15% do total das emendas).

O detalhe deste arranjo anterior estabelecido pelo Legislativo é que ocorre sem aintervenção do ator Executivo. Assim, como se trata de uma decisão interna do próprio PoderLegislativo, tal fato coloca sob suspeição a noção de que o processo orçamentário é orientadobasicamente para atender interesses locais ou particularistas de clientelas dos parlamentares.

Limongi e Figueiredo (2005) constataram empiricamente que a despeito da tese de quevotos são trocados por execução de emendas, não é possível estabelecer a relação causalpretendida; uma vez que emendas são executadas sem que os votos esperados sejam dados, evotos são dados sem que a contrapartida (a liberação de verbas) ocorra. Há deputados deoposição com emendas executadas sem a esperada retribuição em plenário, enquanto hádeputados da base de apoio do governo que se comportam “adequadamente” e não veemexecutados os recursos que alocam. Os autores testaram essas relações de troca considerando arotatividade dos membros do Legislativo e o ciclo orçamentário.

Dessa forma, se a corrente teórica que acredita na existência do jogo estivesse correta, asemendas individuais apresentadas e aprovadas no último ano da legislatura do parlamentar(ano da elaboração da LOA do ano seguinte) tenderiam a não serem executadas no ano seguintecaso tais parlamentares estejam fora da arena política no ano seguinte. No entanto, Limongi eFigueiredo (2005) constataram que não é isso o que acontece, uma vez que as taxas de execuçãodas emendas de deputados e senadores ausentes da arena política na nova legislatura, mesmo daoposição, não são nulas.

Existem casos de deputados e senadores que tomam posse na nova legislatura e que, por nãoterem feito parte da legislatura anterior, não apresentaram emendas no PLOA (já assumem alegislatura com a LOA em execução). Para esses casos seria de esperar, segundo a corrente quedefende a existência do jogo orçamentário, que esses deputados federais e senadores não

apoiassem o Executivo na mesma proporção que o fazem os que apresentaram emendas no anoanterior e se reelegeram. Limongi e Figueiredo (2005) mostraram que não há consistênciaempírica nessa suposição.

Por fim, os autores alertam que o problema da tese das emendas como “moedas de troca”está em seus pressupostos, pois parte-se da premissa de que os interesses comuns dosparlamentares são tomados como contrários aos interesses do Executivo, e que os dois Poderesestariam imersos em uma relação conflituosa, um jogo de soma zero.

O que Limongi e Figueiredo (2005) mostram é que o Poder Executivo, ao executar recursosalocados por parlamentares mediante emendas individuais, não está cedendo a pressões edeixando de executar a sua agenda porque a alocação de recursos feita pelos legisladores écomplementar, e não contrária, à do Executivo.

Dessa forma, o Poder Executivo é capaz de canalizar as demandas dos parlamentares eacomodá-las no interior dos programas por ele definidos como prioritários. Ao executar emendasde parlamentares que não o apoiam, o Executivo está simplesmente executando a sua agenda. Ocontrole do processo pelo Executivo é de tal ordem que nem mesmo os parlamentares daoposição têm como propor emendas que constituam uma agenda alternativa à proposta pelogoverno (LIMONGI; FIGUEIREDO, 2005).

Assim, o que se permite aos parlamentares é basicamente a oportunidade de complementara agenda definida pelo governo (LIMONGI; FIGUEIREDO, 2005). Diante do exposto, oExecutivo desempenha um papel de ator principal, enquanto o Legislativo desempenha umpapel de ator coadjuvante no processo orçamentário.


O modelo orçamentário, denominado “orçamento autorizativo” no caso brasileiro, éagravado pela profusão de créditos suplementares. Esses créditos podem ser abertos tanto poratos próprios dos poderes se estiverem enquadrados na flexibilidade conferida na LOA ou por leiordinária. O fato é que a distribuição desse considerável montante de recursos constante nãorecebe a mesma atenção da Comissão Mista de Orçamento despendida na segunda etapa daLOA. A situação se agrava mais ainda caso seja utilizada como fonte de recursos anulação dedotações reconfigurando o orçamento já aprovado pelo Legislativo. Como medida mitigadora,sugere-se a implementação de restrições quanto ao uso da fonte e quanto à anulação de dotaçõesnos créditos suplementares.

Quanto à liberalidade dos contingenciamentos e a discricionariedade da programaçãofinanceira, no caso federal, cada poder publica o seu, sendo que a maior materialidade daspolíticas públicas está no Decreto do Executivo. No modelo atual, o Presidente da República podecontingenciar ou deixar de contingenciar recursos que sejam ou não de seu interesse, relegando aoCN um papel complementar e tornando as duas primeiras etapas do orçamento federal umaficção. Como medida mitigadora sugere-se que o Decreto de Programação Financeira seja único eque haja maior participação do Legislativo nessa fase.

Quanto à prática da negociação no orçamento nas relações entre os poderes, parte dacomunidade acadêmica sugere que há relação entre a liberação de recursos para execução dasdotações previstas nas emendas individuais e o apoio ao Executivo em votações nominais. Outrosautores indicam que o Poder Executivo, ao executar recursos alocados por parlamentares

mediante emendas individuais, não está cedendo a pressões, pois a alocação de recursos feitapelos legisladores é complementar, e não contrária,à do Executivo. Como medida mitigadorasugere-se a adoção de critérios mais técnicos na proposição de emendas.

Questão 17 (Cespe/Câmara dos Deputados/Analista Legislativo/2012) Projeto de lei orçamentáriaanual enviado à Câmara dos Deputados pelo Poder Executivo federal sofreu emendaparlamentar que implicou aumento de despesa. A liderança do governo na Casaalegou que a referida emenda era inconstitucional de acordo com disposição previstana Constituição que veda a apresentação de emendas parlamentares a projetos de leide iniciativa do presidente da República que ensejem aumento de despesa pública.Em face dessa situação hipotética, redija um texto dissertativo que responda aosquestionamentos a seguir, justificando, necessariamente, suas respostas à luz dotexto constitucional.→ A lei orçamentária deve, obrigatoriamente, ser da iniciativa do chefe do Poder

Executivo? [item 1 – valor: 30,00 pontos]→ Em qualquer caso, os parlamentares estão impedidos de apresentar emenda que

implique aumento de despesa em projeto de lei de iniciativa do presidente daRepública? [item 2 – valor: 52,50 pontos]

Quantidade máxima de linhas: 30

Dica: Quem não citou todas as condições para se aprovar uma emenda parlamentar à LOAperdeu pontos.

Base Normativa para o item 1:Quanto à iniciativa da LOA, a CF/1988 estabelece que:

Art. 84. Compete privativamente ao Presidente da República:XXIII – enviar ao Congresso Nacional o plano plurianual, o projeto de lei de diretrizesorçamentárias e as propostas de orçamento previstos nesta Constituição.

Base Normativa para o item 2:Quanto ao aumento de despesa, a CF/1988 estabelece que:

Art. 63. Não será admitido aumento da despesa prevista:I – nos projetos de iniciativa exclusiva do Presidente da República, ressalvado odisposto no art. 166, § 3o e § 4o;II – nos projetos sobre organização dos serviços administrativos da Câmara dosDeputados, do Senado Federal, dos Tribunais Federais e do Ministério Público.

Art. 166. Os projetos de lei relativos ao plano plurianual, às diretrizes orçamentárias, aoorçamento anual e aos créditos adicionais serão apreciados pelas duas Casas doCongresso Nacional, na forma do regimento comum.

§ 3o – As emendas ao projeto de lei do orçamento anual ou aos projetos que omodifiquem somente podem ser aprovadas caso:

I – sejam compatíveis com o plano plurianual e com a lei de diretrizes orçamentárias;II – indiquem os recursos necessários, admitidos apenas os provenientes de anulaçãode despesa, excluídas as que incidam sobre:a) dotações para pessoal e seus encargos;b) serviço da dívida;c) transferências tributárias constitucionais para Estados, Municípios e DistritoFederal; ouIII – sejam relacionadas:a) com a correção de erros ou omissões; oub) com os dispositivos do texto do projeto de lei.§ 4o – As emendas ao projeto de lei de diretrizes orçamentárias não poderão seraprovadas quando incompatíveis com o plano plurianual.

A LRF por sua vez também dispõe sobre o tema:Art. 12. As previsões de receita observarão as normas técnicas e legais, considerarão osefeitos das alterações na legislação, da variação do índice de preços, do crescimentoeconômico ou de qualquer outro fator relevante e serão acompanhadas dedemonstrativo de sua evolução nos últimos três anos, da projeção para os doisseguintes àquele a que se referirem, e da metodologia de cálculo e premissasutilizadas.§ 1o Reestimativa de receita por parte do Poder Legislativo só será admitida secomprovado erro ou omissão de ordem técnica ou legal.


A situação hipotética descrita caracteriza a segunda etapa do ciclo orçamentário em que ochefe do poder executivo federal envia o Projeto de Lei Orçamentária Anual ao CongressoNacional.

Conforme consta na CF/1988, compete privativamente ao Presidente da República enviar aoCongresso Nacional o plano plurianual, o projeto de lei de diretrizes orçamentárias e aspropostas de orçamento. Assim, não resta dúvida de que o projeto de lei orçamentária anual deveser enviado pelo Presidente da República ao Congresso Nacional.

Sobre a possibilidade de emendas que aumentem o valor da despesa originalmente prevista, aregra geral é da não admissibilidade. A ressalva reside justamente nas emendas à LOA e à LDO.

O constituinte estabeleceu restrições sobre as emendas ao PLOA. Para ser aprovada pelaCMO, uma emenda deve obrigatoriamente estar compatível com o PPA e com a LDO. Além disso,deve necessariamente indicar a fonte de recursos. Quanto a esse último requisito, o textoconstitucional faz duas considerações.

A primeira consideração é que não podem ser indicados recursos decorrentes de anulação dedespesas provenientes de: dotações para pessoal e seus encargos; serviço da dívida; transferênciastributárias constitucionais para estados, municípios e Distrito Federal.

A segunda consideração é que os recursos podem advir da correção de erros ou omissões; oucom os dispositivos do texto do projeto de lei. Quanto a essa última consideração, a mesma foireforçada pela LRF, que afirma que a reestimativa de receita por parte do Poder Legislativo só

será admitida se comprovado erro ou omissão de ordem técnica ou legal.Assim, conclui-se que, caso o Poder Legislativo deseje acrescentar uma despesa na proposta

orçamentária, usar como fonte a reestimativa da receita desde que se comprove a existência deerro ou omissão de ordem técnica ou legal no cálculo efetuado pelo Poder Executivo.

Questão 18 (FEMPERJ/TCE-RJ/Analista de Controle Externo – Área de Controle Externo –Ciências Contábeis/2012) Tendo o Chefe do Poder Executivo encaminhado projeto delei orçamentária até quatro meses antes do término do exercício financeiro, o projetonão foi promulgado tempestivamente pelo Parlamento e, por conseguinte, não foisancionado pelo Executivo até o encerramento da sessão legislativa. Nesses termos,como serão realizadas as despesas do próximo exercício financeiro, enquanto nãoaprovada a lei orçamentária anual? Justifique sua resposta.Linhas: 15 (quinze) linhas no mínimo e 60 (sessenta) linhas no máximo.

Dica: Na base normativa da questão 15 existem conceitos importantes que auxiliam a melhorcompreensão dos comentários da questão 18.

Base Normativa para o item:Sobre a relação entre o Executivo e Legislativo nas transições da 1a etapa para a 2a, e da 2a

etapa para a 3a, os artigos relevantes constam na Lei nº 4320/1964 e na Lei de DiretrizesOrçamentárias respectivamente:

Lei no 4320/1964Art. 32. Se não receber a proposta orçamentária no prazo fixado nas Constituições ounas Leis Orgânicas dos Municípios, o Poder Legislativo considerará como proposta aLei de Orçamento vigente.Lei no 12.708/2012Art. 50. Se o Projeto de Lei Orçamentária de 2013 não for sancionado pelo Presidente daRepública até 31 de dezembro de 2012, a programação dele constante poderá serexecutada para o atendimento de:I – despesas com obrigações constitucionais ou legais da União relacionadas no AnexoV;II – bolsas de estudo no âmbito do Conselho Nacional de Desenvolvimento Científico eTecnológico – CNPq, da Fundação Coordenação de Aperfeiçoamento de Pessoal deNível Superior – CAPES e do Instituto de Pesquisa Econômica Aplicada – IPEA, bolsasde residência médica e do Programa de Educação Tutorial – PET, bolsas e auxílioseducacionais dos programas de formação do Fundo Nacional de Desenvolvimento daEducação – FNDE, bem como Bolsa-Atleta e bolsistas do Programa Segundo Tempo;III – pagamento de estagiários e de contratações temporárias por excepcional interessepúblico na forma da Lei no 8.745, de 9 de dezembro de 1993;IV – ações de prevenção a desastres classificadas na subfunção Defesa Civil;V – formação de estoques públicos vinculados ao programa de garantia dos preçosmínimos;VI – realização de eleições pela Justiça Eleitoral;

VII – outras despesas correntes de caráter inadiável;VIII – importação de bens destinados à pesquisa científica e tecnológica, no valor dacota fixada no exercício financeiro anterior pelo Ministério da Fazenda;IX – concessão de financiamento ao estudante; eX – ações em andamento decorrentes de acordo de cooperação internacional comtransferência de tecnologia.[...]§ 4o As despesas descritas no inciso VII serão limitadas a um doze avos do valorprevisto em cada ação no Projeto de Lei Orçamentária de 2013, multiplicado pelonúmero de meses decorridos até a sanção da respectiva Lei.

Assim, observa-se que na transição da 1a etapa para a 2a, quando o Executivo não envia oPLOA até 31 de agosto, o Legislativo considera como PLOA o orçamento vigente.

Por fim, observa-se que na transição da 2 a etapa para a 3a, quando o Legislativo não devolveo PLOA aprovado até 22/12/2012 e, por conseguinte, o Executivo não sanciona a LOA até 31 dedezembro, o Executivo está autorizado a executar algumas despesas na integralidade e outrasdespesas correntes de caráter inadiável parcialmente. Curioso é que quaisquer despesas que nãose enquadrem nas situações anteriores não podem ser realizadas até a publicação da LOA.


Quando na transição da segunda etapa (discussão, votação e aprovação) para a terceiraetapa (execução orçamentária e financeira), o Legislativo não devolve o PLOA aprovado até22/12/2012 e, por conseguinte, o Executivo não sanciona a LOA até 31 de dezembro, o Executivoestá autorizado a executar algumas despesas na integralidade e outras despesas correntes decaráter inadiável parcialmente. Ressalta-se que as despesas que não se enquadrem nas situaçõesanteriores não podem ser realizadas até a publicação da LOA.

No caso federal, as despesas que podem ser incluídas na programação financeira provisóriasão: despesas com obrigações constitucionais ou legais da União; bolsas de estudo, bem comoBolsa-Atleta e bolsistas do Programa Segundo Tempo; pagamento de estagiários e decontratações temporárias por excepcional interesse público; ações de prevenção a desastresclassificadas na subfunção Defesa Civil; formação de estoques públicos vinculados ao programade garantia dos preços mínimos; realização de eleições pela Justiça Eleitoral; outras despesascorrentes de caráter inadiável; concessão de financiamento ao estudante; ações em andamentodecorrentes de acordo de cooperação internacional com transferência de tecnologia.

As outras despesas correntes de caráter inadiável serão limitadas a um doze avos do valorprevisto em cada ação no Projeto de Lei Orçamentária, multiplicado pelo número de mesesdecorridos até a sanção da respectiva Lei.

Capítulo 7

Receitas e Despesas

Questão 19 (Cespe/TCU/Auditor Federal de Controle Externo – Obras/2009) Em maio de 2009,pela primeira vez em sua história, a universidade pública X foi contratada pelauniversidade particular Y para realizar o vestibular em benefício da contratante.Todos os custos foram pagos diretamente pela universidade privada, ficando a cargoda universidade pública X apenas a administração do empreendimento e a alocaçãode pessoal para realizar todo o processo. Em face da prestação do referido serviço, auniversidade pública auferiu da contratante uma receita de prestação de serviços quenão estava prevista na lei orçamentária federal.Diante dessa situação hipotética, discorra, de modo fundamentado, se a receitaauferida pela universidade pública X é orçamentária ou extraorçamentária eesclareça, também de modo fundamentado, sob que tipo de classificação essa receitadeveria ser contabilizada.Quantidade máxima de linhas: 20

Base Normativa – Ingressos e Dispêndios:Antes de apresentar as classificações das receitas propriamente ditas, é importante

conceituar “ingressos” e “dispêndios”.Os ingressos são todas as entradas de bens ou direitos, em determinado período de tempo,

que o Estado utiliza para financiar seus gastos, podendo ou não se incorporar ao seu patrimônio.Pode ser de natureza orçamentária, extraorçamentária ou intraorçamentária.

Em sentido amplo, aos ingressos de recursos financeiros nos cofres do Estado denominam-sereceitas públicas, catalogadas como orçamentárias, quando representam disponibilidades derecursos financeiros para o erário público, ou extraorçamentárias, quando não representamdisponibilidades de recursos para o erário.

O Quadro 14 contém os conceitos relacionados aos ingressos que ocorrem nos cofres públicos.

Quadro 14: Conceitos dos ingressos no setor público

Orçamentários

Entradas financeiras que aumentam o saldo do patrimônio financeiro.

São disponibilidades de recursos financeiros que ingressam durante o exercício orçamentário e constituem elementonovo para o patrimônio público.

Instrumento por meio do qual se viabiliza a execução das políticas públicas, a Receita Orçamentária é fonte derecursos utilizada pelo Estado em programas e ações cuja finalidade precípua é atender às necessidades públicas edemandas da sociedade.

Ingressos

Pertencem ao Estado, transitam pelo patrimônio do Poder Público, aumentam-lhe o saldo financeiro, e, via de regra,

por força do Princípio Orçamentário da Universalidade, estão previstas na Lei Orçamentária Anual – LOA1.

Exemplos: impostos, taxas, aluguéis.

Extraorçamentários

Entradas que provocam alterações do patrimônio financeiro, porém não modificam o seu saldo.

Ela não integra o orçamento público, não constituindo renda da Administração, uma vez que a sua execução não sevincula à execução do orçamento.

Não constitui renda do Estado, sendo o mesmo mero depositário dos valores assim recebidos. Possui carátertemporário.

O Estado apenas é considerado seu depositário quando do seu ingresso e nesse momento é gerado um aumento deigual valor no ativo e no passivo, ambos financeiros, mantendo inalterado o saldo patrimonial financeiro.

Exemplos: Depósitos em caução, Fianças, Operações de Crédito por Antecipação de Receita Orçamentária – ARO,Emissão de moeda e outras entradas compensatórias no ativo e passivo financeiros.

A Figura 12 ilustra os ingressos orçamentários e extraorçamentários.

Figura 12: Segregação dos ingressos no setor público

INGRESSOS

Orçamentários

OrigináriasPatrimonial

Empresarial

Derivadas

Tributos

Impostos

Taxas

Contribuição Melhoria

Contribuições

Sociais

Interesse Econômico

Interesse Categoria

Empréstimos Compulsórios

Intra-OrçamentáriaOriginárias

Devivadas


Caução

Antecipação de Receita Orçamentária

Emissão de Moeda


A despesa pública é o conjunto de dispêndios realizados pelos entes públicos para ofuncionamento e a manutenção dos serviços públicos prestados à sociedade. Os dispêndios, assimcomo os ingressos, são tipificados em orçamentários e extraorçamentários.

Quadro 15: Conceitos de dispêndios no setor público

Dispêndios

Orçamentários

Saídas ou despesas financeiras que diminuem o saldo do patrimônio financeiro.

É o fluxo que deriva da utilização de crédito consignado no orçamento da entidade, podendo ou não diminuir asituação líquida patrimonial.


Saídas financeiras ou despesas que provocam alterações no patrimônio financeiro, sem que, porém, ocorrammodificações no saldo patrimonial financeiro.

Saída financeira que gera diminuição de igual valor no ativo financeiro e no passivo financeiro.

É a aquele que não consta na lei orçamentária anual, compreendendo as diversas saídas de numerários, decorrentesde depósitos, pagamentos de restos a pagar, resgate de operações de crédito por antecipação de receita e saídasde recursos transitórios (pagamento de pensão alimentícia).

A Figura 13 ilustra os dispêndios orçamentários e extraorçamentários.

Figura 13: Segregação dos dispêndios no setor público

Até aqui foi apresentado o que existe no nível conceitual. Porém, na sequência, seráapresentada uma dica prática para acertar qualquer questão que envolva a diferenciação entrereceitas orçamentárias e extraorçamentárias, e entre despesas orçamentárias eextraorçamentárias.

As receitas extraorçamentárias são entradas compensatórias no ativo financeiro e no passivofinanceiro, enquanto as despesas extraorçamentárias são saídas compensatórias do AtivoFinanceiro e do Passivo Financeiro. Observe o Quadro 16 contendo o Balanço Patrimonial.

Quadro 16: Estrutura original do Balanço Patrimonial conforme Lei no 4320/1964

ATIVO PASSIVO

ATIVO FINANCEIRO (A) PASSIVO FINANCEIRO (C)

ATIVO PERMANENTE (B) PASSIVO PERMANENTE (D)

Soma do Ativo Real (A+B) Soma do Passivo Real (C+D)

SALDO PATRIMONIAL (E= A+B-C-D)

Fonte: Anexo 14 – Lei no 4320/1964

Assim, se ocorrer algum evento que aumente simultaneamente o ativo financeiro e o passivofinanceiro, é receita extraorçamentária; e se ocorrer algum evento que diminuasimultaneamente o ativo financeiro e o passivo financeiro, é despesa extraorçamentária.

Na sequência é importante a memorização dos componentes da dívida flutuante que estáinserida no Passivo Financeiro:(i) Restos a pagar;(ii) Serviço da dívida a pagar;(iii) Cauções, depósitos (inclusive judiciais), consignações, retenções;(iv) Débitos de Tesouraria (Antecipação de Receita Orçamentária);(v) Papel moeda.

Observa-se que esses itens são itens estáticos, ou seja, são obrigações. Assim, a dica é (nãovale para fins conceituais de concurso): quando um desses itens aumenta, ocorre receitaextraorçamentária; quando um desses itens diminui, ocorre despesa extraorçamentária. OQuadro 17 mostra a aplicação da “Dica Prática”.

Quadro 17: Dica Prática de receitas e despesas extraorçamentárias

Item Estático da Dívida Flutuante à Obrigação doPassivo Financeiro.

Fluxo de aumento do item à Receitaextraorçamentária.

Fluxo de diminuição do item àDespesaextraorçamentária.

Restos a pagar Inscrição de Restos a Pagar Pagamento de Restos a Pagar

Serviço da Dívida a Pagar Inscrição de Serviço da Dívida a Pagar Pagamento de Serviço da Dívida a Pagar

Cauções, depósitos, consignações, retençõesRecebimento de cauções e depósitos. Devolução de cauções e depósitos.

Registro da consignação, retenção. Pagamento da consignação, retenção.

Antecipação de Receita Orçamentária Contratação de ARO. Pagamento de ARO.

Papel moeda Emissão de Papel Moeda. Resgate/Baixa do Papel Moeda.

Base Normativa – Classificação das Receitas Orçamentárias:A classificação da receita estabelecida na portaria 163/2001 possibilita a identificação

detalhada dos recursos que ingressam nos cofres públicos. Essa classificação é formada por umcódigo numérico de oito dígitos que se subdivide em seis níveis: categoria econômica (1º dígito),origem (2º dígito), espécie (3º dígito), rubrica (4º dígito), alínea (5º e 6º dígitos) e subalínea (7ºe 8º dígitos).

A Figura 14 ilustra a classificação quanto à natureza da receita estabelecida pela portaria163/2001 e que deve ser seguida por todos os entes (União, estados, DF e municípios).2

Figura 14: Classificação quanto à natureza estabelecida pela portaria 163/2011

O Quadro 6 mostra os conceitos relacionados a cada nível da receita orçamentária.

Quadro 18: Conceitos atrelados a cada nível da classificação quanto à natureza da receita

Nível Conceito

1o Categoria Econômica Impacto das decisões do Governo na Economia Nacional (para estatísticos e consolidação do sistema de contas Nacional).

2o Origem Identifica a precedência ao fato gerador.

3o Espécie Permitem qualificar com maior detalhe o fato gerador (a origem) de tais receitas.

4o Rubrica A rubrica é o nível que detalha a espécie com maior precisão, especificando a origem dos recursos financeiros.

5o Alínea Apresenta o nome da receita propriamente dita.

6o Subalínea Constitui o nível mais analítico da receita.

Fonte: MTO (2013)

Classificação da receita quanto à categoria econômicaQuanto à categoria econômica, as receitas se classificam em Receitas Correntes e Receitas de

Capital. O Quadro 19 contém os conceitos das relacionados às receitas correntes e de capital.

Quadro 19: Receitas correntes e de capital

ReceitaCorrente

São arrecadadas dentro do exercício, aumentam as disponibilidades financeiras do Estado, em geral com efeito positivo sobre o PatrimônioLíquido, e constituem instrumento para financiar os objetivos definidos nos programas e ações correspondentes às políticas públicas.

Classificam-se como correntes as receitas provenientes de tributos; de contribuições; da exploração do patrimônio estatal (Patrimonial); daexploração de atividades econômicas (Agropecuária, Industrial e de Serviços); de recursos financeiros recebidos de outras pessoas de direitopúblico ou privado, quando destinadas a atender despesas classificáveis em Despesas Correntes (Transferências Correntes); e demais receitasque não se enquadram nos itens anteriores (Outras Receitas Correntes).

Receitade

Capital

Aumentam as disponibilidades financeiras do Estado. Porém, de forma diversa das Receitas Correntes, as Receitas de Capital, em regra, nãoprovocam efeito sobre o Patrimônio Líquido.

Receitas de Capital são as provenientes tanto da realização de recursos financeiros oriundos da constituição de dívidas e da conversão, emespécie, de bens e direitos, quanto os recursos recebidos de outras pessoas de direito público ou privado e destinados a atender despesasclassificáveis em Despesas de Capital.

Na sequência, deve-se retornar à Figura 12. Lá observa-se que há as receitasintraorçamentárias, as quais decorrem do controle que existe sobre as operaçõesintraorçamentárias.

As operações intraorçamentárias são aquelas realizadas entre órgãos e demais entidades daAdministração Pública integrantes dos Orçamentos Fiscal e da Seguridade Social do mesmoente federativo. Não representam novas entradas de recursos nos cofres públicos do ente, masapenas remanejamento de receitas entre seus órgãos. As receitas intraorçamentárias sãocontrapartida de despesas intraorçamentárias, que, devidamente identificadas, evitam a duplacontagem na consolidação das contas governamentais.

Assim, a Portaria Interministerial STN/SOF 338/2006 incluiu as Receitas CorrentesIntraorçamentárias e Receitas de Capital Intraorçamentárias representadas, respectivamente,pelos códigos 7 e 8 em suas categorias econômicas. Essas classificações não constituem novascategorias econômicas de receita, mas apenas especificações das categorias econômicas ReceitasCorrentes e Receitas de Capital. A Figura 15 ilustra essa codificação.

Figura 15: Codificação das receitas intraorçamentárias

CÓDIGO CATEGORIA ECONÔMICA

17

Receitas CorrentesReceitas Correntes Intraorçamentárias

28

Receitas de CapitalReceitas de Capital Intraorçamentárias

Classificação quanto à categoria origemA Figura 16 contém a relação entre as categorias econômicas e as origens.

Figura 16: Classificação quanto à origem

Categoria Econômica (1o Dígito) Origem (2o Dígito)

Cod. Descrição Cod. Descrição

1. RECEITAS CORRENTES7. Correntes (Intraorçamentárias)

1. Receita Tributária2. Receita de Contribuições3. Receita Patrimonial4. Receita Agropecuária5. Receita Industrial6. Receita de Serviços7. Transferências Correntes9. Outras Receitas Correntes

2. RECEITAS DE CAPITAL8. Capital (Intraorçamentárias)

1. Operações de Crédito2. Alienação de Bens3. Amortização de Empréstimos4. Transferências de Capital5. Outras Receitas de Capital

O Quadro 20 contém as receitas correntes, e o Quadro 21, as receitas de capital.

Quadro 20: Receitas abrangidas pelas receitas correntes

ReceitasCorrentes

Receitas que estão abrangidas

ReceitasTributárias

Englobam os impostos, as taxas e as contribuições de melhoria, previstos no art. 145 da CF.

Receitas deContribuições

Reúnem-se nessa origem as contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionaisou econômicas, conforme preceitua o art. 149 da CF.

ReceitasPatrimoniais

São receitas provenientes da fruição do patrimônio de ente público, como, por exemplo, bens mobiliários e imobiliários (foros,

laudêmios, arrendamentos) ou, ainda, bens intangíveis e participações societárias. Exemplos: compensações financeiras/ royalties,3

concessões e permissões, entre outras.

ReceitasAgropecuárias

Trata-se de receita originária, auferida pelo Estado quando atua como empresário, em posição de igualdade com o particular. Decorremda exploração econômica, por parte do ente público, de atividades agropecuárias, tais como a venda de produtos agrícolas (grãos,tecnologias, insumos etc), pecuários (sêmens, técnicas em inseminação, matrizes etc), para reflorestamentos etc.

ReceitasIndustriais

São provenientes de atividades industriais exercidas pelo ente público, como: indústria de extração mineral, de transformação, deconstrução, entre outras.

Receitas deServiços

Decorrem da prestação de serviços por parte do ente público, tais como: financeiros (juros), comércio, transporte, comunicação,serviços hospitalares, armazenagem, serviços recreativos, culturais etc. Tais serviços são remunerados mediante preço público, tambémchamado de tarifa.

TransferênciasCorrentes

Recursos financeiros recebidos de outras pessoas de direito público ou privado destinados a atender despesas de manutenção oufuncionamento, a fim de atender finalidade pública específica que não seja contraprestação direta em bens e serviços a quem efetuouessa transferência. Os recursos assim recebidos se vinculam à consecução da finalidade pública objeto da transferência. Astransferências ocorrem entre entidades públicas (seja dentro de um mesmo ente federado, seja entre diferentes entes) ou entreentidade pública e instituição privada.

Transferências de Convênios: são recursos transferidos por meio de convênios firmados entre entes públicos ou entre eles eorganizações particulares destinados a custear despesas correntes e com finalidade específica: realizar ações de interesse comum dospartícipes.

Transferências de Pessoas: compreendem as contribuições e as doações que pessoas físicas realizem para a Administração Pública.

OutrasReceitasCorrentes

Registram-se nesta origem outras receitas cujas características não permitam o enquadramento nas demais classificações da receitacorrente, como: multas, juros de mora, indenizações, restituições, receitas da dívida ativa, entre outras.

Multa: receita de caráter não tributário; é penalidade pecuniária aplicada pela Administração Pública aos administrados e depende,sempre, de prévia cominação em lei ou contrato. Podem decorrer do regular exercício do poder de polícia por parte da Administração(multa por auto de infração), do descumprimento de preceitos específicos previstos na legislação, ou de mora pelo não pagamento dasobrigações principais ou acessórias nos prazos previstos.

Dívida Ativa: crédito da Fazenda Pública, de natureza tributária ou não tributária, exigíveis em virtude do transcurso do prazo parapagamento. O crédito é cobrado por meio da emissão de certidão de dívida ativa da Fazenda Pública da União, inscrita na forma da lei,com validade de título executivo. Isso confere à certidão da dívida ativa caráter líquido e certo, embora se admita prova em contrário.

Quadro 21: Receitas abrangidas pelas receitas de capital

Receitas deCapital

Receitas que estão abrangidas

Operações deCrédito

Recursos financeiros oriundos da colocação de títulos públicos ou da contratação de empréstimos junto a entidades públicas ouprivadas, internas ou externas.

Alienação deBens

Ingressos financeiros provenientes da alienação de bens móveis ou imóveis de propriedade do ente público. O art. 44 da LRF veda aaplicação da receita de capital decorrente da alienação de bens e direitos que integrem o patrimônio público para financiar despesascorrentes, salvo as destinadas por lei ao RGPS ou ao regime próprio do servidor público.

Amortizaçãode

Empréstimos

Ingressos financeiros provenientes da amortização de financiamentos ou de empréstimos que o ente público haja previamenteconcedido. Embora a amortização do empréstimo seja origem da categoria econômica Receitas de Capital, os juros recebidosassociados ao empréstimo são classificados em Receitas Correntes/ de Serviços/ Serviços Financeiros, pois os juros representam aremuneração do capital.

Transferênciasde Capital:

São os recursos financeiros recebidos de outras pessoas de direito público ou privado e destinados a atender despesas cominvestimentos ou inversões financeiras, a fim de satisfazer finalidade pública específica que não seja contraprestação direta a quemefetuou essa transferência. Os recursos assim recebidos vinculam-se à consecução da finalidade pública objeto da transferência. Astransferências ocorrem entre entidades públicas (seja dentro de um mesmo ente federado, seja entre diferentes entes) ou entre entidadepública e instituição privada.

OutrasReceitas de

Capital

Registram-se nessa origem receitas cuja característica não permita o enquadramento nas demais classificações da receita decapital, como: Resultado do Banco Central, Remuneração das Disponibilidades do Tesouro Nacional, Integralização do Capital Social,entre outras

Tome Nota!!!A diferença entre receitas de transferências correntes e receitas de transferências de capital é que as primeiras se destinam aatender despesas de manutenção ou funcionamento (despesas correntes) e as segundas se destinam a atender despesas cominvestimentos ou inversões financeiras (despesas de capital). Não confundir esse conceito com o conceito de receitas correntes ereceitas de capital. Isso porque podemos aplicar receitas correntes em despesas de capital.

Por fim, seguem algumas pegadinhas que já foram cobradas em concurso.

Quadro 22: Pegadinhas de concurso

Nomenclatura Categoria Econômica

Alienação de Bens Apreendidos Receita Corrente: outras

DividendosReceita Corrente: patrimonial

Taxa de Ocupação de Imóveis

Juros de empréstimos concedidos Receita Corrente: Serviços

Títulos de Responsabilidade do Tesouro NacionalReceita de Capital: Operações de Crédito

Empréstimos Compulsórios

Alienação de Estoques Receita de Capital: Alienação de Bens

Integralização do Capital Social

Receita de Capital: Outras Receitas de Capital

Resultado do Banco Central do Brasil

Remuneração das Disponibilidades do Tesouro Nacional

Receita da Dívida Ativa Proveniente de Amortização de Empréstimos e financiamentos

Receita da Dívida Ativa da Alienação de Estoques de Café – FUNCAFÉ

Tome Nota!!!Se a questão for OMISSA, considere que receita da dívida ativa (cobrança/recebimento da dívida) é receita corrente.


Na situação hipotética descrita, a receita auferida pela Universidade, devido à prestação do

serviço com a finalidade de realizar o vestibular em benefício da contratante, deve ser consideradaorçamentária. Dentre as razões que corroboram a afirmação anterior destacam-se: trata-se dedisponibilidades de recursos financeiros que ingressaram durante o exercício orçamentárioconstituindo elemento novo para o patrimônio público; constitui renda do Estado, e sendo assim,o Estado não é mero depositário dos valores assim recebidos, podendo aplicar nas políticaspúblicas. Ressalta-se que o fato de não estar prevista na LOA não é critério para considerá-laextraorçamentária, a exemplo das receitas de doações de recursos que são orçamentárias, masnão passam pelo estágio da previsão.

Sob a égide do Manual Técnico de Orçamento, a receita deve ser classificada como receitacorrente de serviço. Essas receitas decorrem da prestação de serviços por parte do ente público, taiscomo: financeiros (juros), comércio, transporte, comunicação, serviços hospitalares,armazenagem, serviços recreativos, culturais etc. Tais serviços são remunerados mediante preçopúblico, também chamado de tarifa.

Questão 20 (Cespe/ANEEL/Analista Administrativo – Área 1– Cargo 6/2010) Considerando que aoagente público cabe a grande responsabilidade de executar a despesa pública, emque um dos problemas recorrentes é a inversão dos estágios da despesa, redija umtexto dissertativo acerca da despesa pública. Ao elaborar seu texto, aborde,necessariamente, os seguintes aspectos:→ conceito e características da despesa pública (item 1);→ descrição dos estágios da despesa pública e suas principais características (item

2).Quantidade máxima de linhas: 20.

Observação: A base normativa do item 1 foi explorada na questão 19.Dica: A questão utilizou o termo estágios e não etapas, o que causará impacto na resolução.

Base Normativa para o item 2 – Estágios da Despesa:Inicialmente o Quadro 23 apresenta as etapas das receitas e das despesas.

Quadro 23: Etapas da receita e da despesa

Etapa Receita Despesa

Planejamento Metodologia de projeção das receitas orçamentárias

Fixação

Descentralizações de créditos orçamentários

Programação orçamentária e financeira

Processo de licitação e contratação

Execução

Lançamento Empenho

Arrecadação Liquidação

Recolhimento Pagamento

Controle e Avaliação Controle e Avaliação Controle e Avaliação

Fonte: Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público – MCASP (2012)

Assim, observa-se que na administração pública, conforme estabelecido pela STN (órgãocentral de contabilidade), as etapas da receita e da despesa são as mesmas. A diferença está nosestágios que estão dentro de cada etapa.

Algumas questões, porém, podem ainda trabalhar com os estágios da receita e dadespesa antes da publicação do MCASP. O Quadro 24 mostra os estágios.

Quadro 24: Estágios da receita e da despesa

Estágio da receita Estágio da despesa

Previsão Fixação

Arrecadação Empenho

RecolhimentoLiquidação

Pagamento

Observa-se que o Quadro 23 é mais completo que o Quadro 24, dessa forma, deve-se ter totalatenção quanto à nomenclatura utilizada na prova.

ETAPAS/ESTÁGIOS DA DESPESA ORÇAMENTÁRIA

1. Etapa de PlanejamentoA etapa do planejamento abrange, de modo geral, toda a análise para a formulação do plano e

ações governamentais que serviram de base para a fixação da despesa orçamentária, adescentralização/movimentação de créditos, a programação orçamentária e financeira, e oprocesso de licitação e contratação.

1.1. FixaçãoA fixação da despesa refere-se aos limites de gastos, incluídos nas leis orçamentárias com

base nas receitas previstas, a serem efetuados pelas entidades públicas. A fixação da despesaorçamentária insere-se no processo de planejamento e compreende a adoção de medidas emdireção a uma situação idealizada, tendo em vista os recursos disponíveis e observando asdiretrizes e prioridades traçadas pelo governo.

Conforme art. 165 da Constituição Federal de 1988, os instrumentos de planejamentocompreendem o Plano Plurianual, a Lei de Diretrizes Orçamentárias e a Lei OrçamentáriaAnual.

O processo da fixação da despesa orçamentária é concluído com a autorização dada pelopoder legislativo por meio da lei orçamentária anual, ressalvadas as eventuais aberturas decréditos adicionais no decorrer da vigência do orçamento.

1.2. Descentralização de créditos orçamentáriosAs descentralizações de créditos orçamentários ocorrem quando for efetuada movimentação

de parte do orçamento, mantidas as classificações institucional, funcional, programática e

econômica, para que outras unidades administrativas possam executar a despesa orçamentária.As descentralizações de créditos orçamentários não se confundem com transferências e

transposição, pois:– não modificam a programação ou o valor de suas dotações orçamentárias (créditos adicionais);

e– não alteram a unidade orçamentária (classificação institucional) detentora do crédito

orçamentário aprovado na lei orçamentária ou em créditos adicionais.Quando a descentralização envolver unidades gestoras de um mesmo órgão tem-se a

descentralização interna, também chamada de provisão. Se, porventura, ocorrer entre unidadesgestoras de órgãos ou entidades de estrutura diferente, ter-se-á uma descentralização externa,também denominada de destaque. A Figura 17 ilustra a descentralização de créditos na União.

Figura 17: Descentralização de créditos na União

Na descentralização, as dotações serão empregadas obrigatória e integralmente naconsecução do objetivo previsto pelo programa de trabalho pertinente, respeitadas fielmente aclassificação funcional e a estrutura programática. Portanto, a única diferença é que a execuçãoda despesa orçamentária será realizada por outro órgão ou entidade.

Para a União, o Decreto nº 6.170/2007, a descentralização de crédito externa dependerá determo de cooperação, ficando vedada a celebração de convênio para esse efeito.

Ressalta-se que, ao contrário das transferências voluntárias realizadas aos demais Entes daFederação, que, via de regra, devem ser classificadas como operações especiais, asdescentralizações de créditos orçamentários devem ocorrer em projetos ou atividades. Assim,nas transferências voluntárias devem ser utilizados os elementos de despesas típicos destas,quais sejam: 41 – Contribuições, 42 – Auxílios, 43 – Subvenções Sociais, 45 – SubvençõesEconômica; enquanto nas descentralizações devem ser usados os elementos denominados típicosde gastos, tais como: 30 – Material de Consumo, 39 – Outros Serviços de Terceiros – PessoaJurídica, 51 – Obras e Instalações, 52 – Material Permanente etc.

1.3. Programação orçamentária e financeiraA programação orçamentária e financeira consiste na compatibilização do fluxo dos

pagamentos com o fluxo dos recebimentos, visando ao ajuste da despesa fixada às novas projeçõesde resultados e da arrecadação.

Se houver frustração da receita estimada no orçamento, deverá ser estabelecida limitação deempenho e movimentação financeira, com objetivo de atingir os resultados previstos na LDO eimpedir a assunção de compromissos sem respaldo financeiro, o que acarretaria uma busca desocorro no mercado financeiro, situação que implica em encargos elevados.

A LRF definiu procedimentos para auxiliar a programação orçamentária e financeira.O primeiro é o decreto de programação financeira. Até 30 dias após a publicação dos

orçamentos, nos termos em que dispuser a lei de diretrizes orçamentárias, o Poder Executivoestabelecerá a programação financeira e o cronograma de execução mensal de desembolso.

O segundo procedimento é o ajuste em caso de frustração. Se verificado, ao final de umbimestre, que a realização da receita poderá não comportar o cumprimento das metas deresultado primário ou nominal estabelecidas no Anexo de Metas Fiscais, os Poderes e oMinistério Público promoverão, por ato próprio e nos montantes necessários, nos 30 diassubsequentes, limitação de empenho e movimentação financeira, segundo os critérios fixadospela lei de diretrizes orçamentárias.

1.4. LicitaçãoO processo de licitação compreende um conjunto de procedimentos administrativos que

objetivam adquirir materiais, contratar obras e serviços, alienar ou ceder bens a terceiros, bemcomo fazer concessões de serviços públicos com as melhores condições para o Estado, observandoos princípios da legalidade, da impessoalidade, da moralidade, da igualdade, da publicidade, daprobidade administrativa, da vinculação ao instrumento convocatório, do julgamento objetivo ede outros que lhe são correlatos.

A Constituição Federal de 1988 estabelece a observância do processo de licitação pela União,estados, Distrito Federal e municípios.

A Lei nº 8.6661/1993 regulamenta o art. 37, inciso XXI, da Constituição Federal,estabelecendo normas gerais sobre licitações e contratos administrativos pertinentes a obras,serviços, inclusive de publicidade, compras, alienações e locações.

2. Etapa de execuçãoA execução da despesa orçamentária se dá em três estágios, na forma prevista na Lei nº

4.320/1964: empenho, liquidação e pagamento.

2.1. EmpenhoEmpenho é o ato emanado de autoridade competente que cria para o Estado obrigação de

pagamento pendente ou não de implemento de condição.4 Consiste na reserva de dotaçãoorçamentária para um fim específico.

O empenho será formalizado mediante a emissão de um documento denominado “Nota deEmpenho”, do qual deve constar o nome do credor, a especificação do credor e a importância dadespesa, bem como os demais dados necessários ao controle da execução orçamentária.

Embora o art. 61 da Lei nº 4.320/1964 estabeleça a obrigatoriedade do nome do credor nodocumento Nota de Empenho, em alguns casos, como na Folha de Pagamento, torna-seimpraticável a emissão de um empenho para cada credor, tendo em vista o número excessivo decredores (servidores).

Caso não seja necessária a impressão do documento “Nota de Empenho”, o empenho ficará

arquivado em banco de dados, em tela com formatação própria e modelo oficial, a ser elaboradopor cada Ente da Federação em atendimento às suas peculiaridades.

Tome Nota!!!Toda despesa orçamentária deve ser empenhada. Porém, nem sempre será emitida a nota de empenho.

Quando o valor empenhado for insuficiente para atender à despesa a ser realizada, oempenho poderá ser reforçado. Caso o valor do empenho exceda o montante da despesarealizada, o empenho deverá ser anulado parcialmente. Será anulado totalmente quando oobjeto do contrato não tiver sido cumprido, ou ainda, no caso de ter sido emitidoincorretamente.

Tome Nota!!!O empenho só é anulado totalmente quando o objeto do contrato não tiver sido cumprido, ou ainda, no caso de ter sido emitidoincorretamente. Caso o valor do empenho exceda o montante da despesa realizada, o empenho deverá ser anulado parcialmente.

Existem três tipos de empenho. O Quadro 20 mostra os conceitos e exemplos dos tipos deempenho.

Quadro 25: Tipos de empenho

Modalidadedo empenho

Conceito Exemplo

OrdinárioÉ o tipo de empenho utilizado para as despesas de valor fixo e previamentedeterminado, cujo pagamento deva ocorrer de uma só vez.

Aquisição de material permanente.

EstimativoÉ o tipo de empenho utilizado para as despesas cujo montante não se podedeterminar previamente.

Serviços de fornecimento de água e energia elétrica,aquisição de combustíveis e lubrificantes, fretes.

GlobalÉ o tipo de empenho utilizado para despesas contratuais ou outras de valordeterminado, sujeitas a parcelamento.

Compromissos decorrentes de aluguéis.

É recomendável constar no instrumento contratual o número da nota de empenho, visto querepresenta a garantia ao credor de que existe crédito orçamentário disponível e suficiente paraatender a despesa objeto do contrato. Nos casos em que o instrumento de contrato é facultativo,a Lei nº 8.666/1993 admite a possibilidade de substituí-lo pela nota de empenho de despesa,hipótese em que o empenho representa o próprio contrato.

2.2. LiquidaçãoA liquidação consiste na verificação do direito adquirido pelo credor tendo por base os títulos

e documentos comprobatórios do respectivo crédito, e tem por objetivo apurar:5

I – a origem e o objeto do que se deve pagar;II – a importância exata a pagar;III – a quem se deve pagar a importância, para extinguir a obrigação.As despesas com fornecimento ou com serviços prestados terão por base:

I – o contrato, ajuste ou acordo respectivo;II – a nota de empenho;III – os comprovantes da entrega de material ou da prestação efetiva do serviço.

Tome Nota!!!1 – A obrigação em potencial ocorre no primeiro estágio, denominado empenho da despesa e que resulta em potencialidadepassiva.2 – A obrigação real que ocorre no segundo estágio consiste na verificação do direito adquirido pelo credor, tendo por base osdocumentos hábeis que sustentam a efetiva realização da despesa correspondente.

2.3. PagamentoO pagamento consiste na entrega de numerário ao credor por meio de cheque nominativo,

ordens de pagamentos ou crédito em conta, e só pode ser efetuado após a regular liquidação dadespesa.

A ordem de pagamento é o despacho exarado por autoridade competente, determinando quea despesa liquidada seja paga.6 A ordem de pagamento só pode ser exarada em documentosprocessados pelos serviços de contabilidade.

3. Etapa de controle e avaliaçãoEsta fase compreende a fiscalização realizada pelos órgãos de controle e pela sociedade.O Sistema de Controle visa à avaliação da ação governamental, da gestão dos

administradores públicos e da aplicação de recursos públicos por entidades de Direito Privado,por intermédio da fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial,com finalidade de:a) avaliar o cumprimento das metas previstas no Plano Plurianual, a execução dos programas de

governo e dos orçamentos da União; eb) comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto à eficácia e à eficiência da gestão

orçamentária, financeira e patrimonial nos órgãos e entidades da Administração Pública,bem como da aplicação de recursos públicos por entidades de direito privado.Por controle social entende-se a participação da sociedade no planejamento, na

implementação, no acompanhamento e verificação das políticas públicas, avaliando objetivos,processos e resultados.


A despesa pública é o conjunto de dispêndios realizados pelos entes públicos para ofuncionamento e a manutenção dos serviços públicos prestados à sociedade. Os dispêndios sãotipificados em orçamentários e extraorçamentários. O dispêndio orçamentário é o fluxo quederiva da utilização de crédito consignado no orçamento da entidade, podendo ou não diminuir asituação líquida patrimonial; enquanto o extraorçamentário é saída financeira que geradiminuição de igual valor no ativo financeiro e no passivo financeiro.

A despesa pública orçamentária possui tradicionalmente os seguintes estágios de execução: (i)empenho, (ii) liquidação e (iii) pagamento. Em qualquer situação, a ordem dos estágios não podeser alterada; assim, não se pode liquidar sem antes ser efetuado o empenho, por exemplo.

O empenho é o ato emanado de autoridade competente que cria para o Estado obrigação depagamento pendente ou não de implemento de condição; a liquidação consiste na verificação dodireito adquirido pelo credor tendo por base os títulos e documentos comprobatórios; enquanto opagamento consiste na entrega de numerário ao credor e só pode ser efetuado após a regularliquidação da despesa.

Questão 21 (AOCP – Concursos Públicos/TCE-PA/Analista de Controle Externo – Direito/2012)Conceitue Taxa e Preço Público e estabeleça as suas diferenças.Linhas: 10 (dez) linhas no mínimo e 15 (quinze) linhas no máximo.

Base Normativa:As taxas de serviço público são as que têm como fato gerador a utilização de determinados

serviços públicos, sob os pontos de vista material e formal. Nesse contexto, o serviço é públicoquando estabelecido em lei e prestado pela Administração Pública, sob regime de direitopúblico, de forma direta ou indireta (BRASIL, 2013).

A relação jurídica, nesse tipo de serviço, é de verticalidade, ou seja, o Estado atua comsupremacia sobre o particular. É receita derivada, e os serviços têm de ser específicos edivisíveis.

Conforme o art. 77 do CTN:

Os serviços públicos têm de ser específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte, oucolocados à sua disposição.

Para que a taxa seja cobrada, não há necessidade de o particular fazer uso do serviço, bastaque o Poder Público coloque tal serviço à disposição do contribuinte (BRASIL, 2013).

Distinção entre Taxa e Preço Público

A distinção entre taxa e preço público está descrita na Súmula no 545 do Supremo Tribunal Federal: “Preços de serviços públicose taxas não se confundem, porque estas, diferentemente daqueles, são compulsórias e têm sua cobrança condicionada à préviaautorização orçamentária, em relação à lei que a instituiu”.Assim, conforme afirmado anteriormente, o preço público decorre da utilização de serviços públicos facultativos (portanto, nãocompulsórios) que a Administração Pública, diretamente ou por meio de delegação a concessionário ou permissionário, coloca àdisposição da população, a qual poderá contratá-los ou não (Ex: telefone, luz, água, gás encanado). São serviços prestados emdecorrência de uma relação contratual, regida pelo direito privado. A taxa decorre de estipulação legal e serve para custear,naquilo que não forem cobertos pelos impostos, os serviços públicos essenciais à soberania do Estado (a lei não autoriza queoutros prestem alternativamente esses serviços) e divisíveis prestados ou colocados à disposição diretamente pelo Estado. O temaé regido pelas normas de direito público.Há casos em que é não é simples estabelecer se um serviço é remunerado por taxa ou por preço público. Como exemplo, podemoscitar o caso do fornecimento de energia elétrica. Em localidades onde esses serviços forem colocados à disposição do usuário,pelo Estado, mas cuja utilização seja de uso obrigatório, compulsório (por exemplo, a lei não permite que se coloque um geradorde energia elétrica) a remuneração desses serviços é feita mediante taxa e sofrerá as limitações impostas pelos princípios gerais detributação (legalidade, anterioridade etc.). Por outro lado, se a lei permite o uso de gerador próprio para obtenção de energiaelétrica, o serviço estatal oferecido pelo ente público, ou por seus delegados, não teria natureza obrigatória, seria facultativo e,portanto, seria remunerado mediante preço público (BRASIL, 2013).


Taxas são receitas compulsórias (decorrem de lei). O que legitima o Estado a cobrar a taxa éa prestação de serviços públicos específicos e divisíveis ou o regular exercício do Poder de Polícia.A relação decorre de lei, sendo regida por normas de direito público.

Preço Público, sinônimo de tarifa, é um tipo de receita que decorre da utilização de serviçosfacultativos que a Administração Pública, de forma direta ou por delegação (concessão oupermissão), coloca à disposição da população, que poderá escolher se os contrata ou não. Sãoserviços prestados em decorrência de uma relação contratual regida pelo direito privado.

Enquanto as taxas sofrem as limitações impostas pelos princípios gerais de tributação(legalidade, anterioridade), o serviço estatal oferecido pelo ente público, ou por seus delegados,que não tenha natureza obrigatória é remunerado mediante preço público e não sofre essaslimitações.

Capítulo 8

Lei de Responsabilidade Fiscal

Questão 22 (Cespe/STF/Analista Judiciário – Administração/2008) A Lei de ResponsabilidadeFiscal (LRF) estabeleceu normas e consolidou entendimentos aplicáveis àadministração orçamentária e financeira, tendentes, em grande medida, a promover ea manter o equilíbrio entre a realização da receita e da despesa. Nesse sentido, ocaput do art. 16 da Lei Complementar no 101/2000 determina que o ato de criação,expansão ou aperfeiçoamento de ação governamental que acarrete aumento dadespesa será acompanhado: de estimativa do impacto orçamentário-financeiro noexercício em que deva entrar em vigor e nos dois subsequentes e de declaração doordenador da despesa de que o aumento tem adequação orçamentária e financeiracom a lei orçamentária anual e compatibilidade com o plano plurianual e com a lei dediretrizes orçamentárias.Tendo esse texto como referência inicial, redija um texto dissertativo acerca doseguinte tema.Requisitos para o aumento da despesa orçamentária nos termos da Lei deResponsabilidade FiscalAo elaborar o seu texto, aborde, necessariamente, os seguintes aspectos:→ significado e alcance das condições fixadas para o aumento das despesas (item 1);→ hipótese(s) de aumento das despesas com dispensa do cumprimento dos

requisitos prévios (item 2);→ possíveis consequências e desdobramentos da aplicação ou não das disposições da

LRF (item 3).Quantidade máxima de linhas: 30.

Base Normativa para o item 1:A LRF estabelece que:

Lei Complementar no 101/2000§ 1o A responsabilidade na gestão fiscal pressupõe a ação planejada e transparente,em que se previnem riscos e corrigem desvios capazes de afetar o equilíbrio dascontas públicas, mediante o cumprimento de metas de resultados entre receitas edespesas e a obediência a limites e condições no que tange a renúncia de receita,geração de despesas com pessoal, da seguridade social e outras, dívidas consolidada emobiliária, operações de crédito, inclusive por antecipação de receita, concessão degarantia e inscrição em Restos a Pagar.

§ 2o As disposições desta Lei Complementar obrigam a União, os Estados, o DistritoFederal e os Municípios.§ 3o Nas referências:I – à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios, estão compreendidos:a) o Poder Executivo, o Poder Legislativo, neste abrangidos os Tribunais de Contas, oPoder Judiciário e o Ministério Público;b) as respectivas administrações diretas, fundos, autarquias, fundações e empresasestatais dependentes;II – a Estados entende-se considerado o Distrito Federal;III – a Tribunais de Contas estão incluídos: Tribunal de Contas da União, Tribunal deContas do Estado e, quando houver, Tribunal de Contas dos Municípios e Tribunal deContas do Município.[grifo do autor]

Base Normativa para os itens 2 e 3:A LRF estabelece que:

Art. 15. Serão consideradas não autorizadas, irregulares e lesivas ao patrimôniopúblico a geração de despesa ou assunção de obrigação que não atendam o dispostonos arts. 16 e 17.Art. 16. A criação, expansão ou aperfeiçoamento de ação governamental que acarreteaumento da despesa será acompanhado de:I – estimativa do impacto orçamentário-financeiro no exercício em que deva entrar emvigor e nos dois subsequentes;II – declaração do ordenador da despesa de que o aumento tem adequaçãoorçamentária e financeira com a lei orçamentária anual e compatibilidade com o planoplurianual e com a lei de diretrizes orçamentárias.§ 1o Para os fins desta Lei Complementar, considera-se:I – adequada com a lei orçamentária anual, a despesa objeto de dotação específica esuficiente, ou que esteja abrangida por crédito genérico, de forma que somadas todasas despesas da mesma espécie, realizadas e a realizar, previstas no programa detrabalho, não sejam ultrapassados os limites estabelecidos para o exercício;II – compatível com o plano plurianual e a lei de diretrizes orçamentárias, a despesaque se conforme com as diretrizes, objetivos, prioridades e metas previstos nessesinstrumentos e não infrinja qualquer de suas disposições.[...]§ 3o Ressalva-se do disposto neste artigo a despesa considerada irrelevante, nostermos em que dispuser a lei de diretrizes orçamentárias.Art. 17. Considera-se obrigatória de caráter continuado a despesa corrente derivada delei, medida provisória ou ato administrativo normativo que fixem para o ente aobrigação legal de sua execução por um período superior a dois exercícios.§ 1o Os atos que criarem ou aumentarem despesa de que trata o caput deverão serinstruídos com a estimativa prevista no inciso I do art. 16 e demonstrar a origem dos

recursos para seu custeio.§ 2o Para efeito do atendimento do § 1o, o ato será acompanhado de comprovação deque a despesa criada ou aumentada não afetará as metas de resultados fiscaisprevistas no anexo referido no § 1o do art. 4o, devendo seus efeitos financeiros, nosperíodos seguintes, ser compensados pelo aumento permanente de receita ou pelaredução permanente de despesa.§ 3o Para efeito do § 2o, considera-se aumento permanente de receita o proveniente daelevação de alíquotas, ampliação da base de cálculo, majoração ou criação de tributoou contribuição.§ 4o A comprovação referida no § 2o, apresentada pelo proponente, conterá aspremissas e metodologia de cálculo utilizadas, sem prejuízo do exame decompatibilidade da despesa com as demais normas do plano plurianual e da lei dediretrizes orçamentárias.§ 5o A despesa de que trata este artigo não será executada antes da implementaçãodas medidas referidas no § 2o, as quais integrarão o instrumento que a criar ouaumentar.§ 6o O disposto no § 1o não se aplica às despesas destinadas ao serviço da dívida nemao reajustamento de remuneração de pessoal de que trata o inciso X do art. 37 daConstituição.§ 7o Considera-se aumento de despesa a prorrogação daquela criada por prazodeterminado.

Por fim, o Quadro 25 estabelece as penalidades para o descumprimento dos arts. 16 e 17 daLRF.

Quadro 26: Penalidades para descumprimento dos arts. 16 e 17 da LRF

LEGISLAÇÃO TRANSGRESSÃO À LEIPENALIDADES E RESTRIÇÕES

Responsável Fiscal Penal LEGISLAÇÃO

LRF, art. 16.Não cumprir a Lei na criação, expansão ouaperfeiçoamento de ação governamental que acarreteaumento da despesa.

Agente quelhe dercausa.

Reclusão de 1 a 4 anos.CP, art. 359-D.

PrefeitoMunicipal

Detenção de 3 meses a 3 anos.Perda do cargo e inabilitaçãopor 5 anos.

Dec. Lei 201,

art. 1o, incisoV.

LRF, art. 17.Não cumprir a Lei na criação ou expansão das despesasobrigatórias de caráter continuado.

Agente quelhe dercausa

Reclusão de 1 a 4 anos.CP, art. 359-D.

PrefeitoMunicipal

Detenção de 3 meses a 3 anos.Perda do cargo e inabilitaçãopor 5 anos.

Dec. Lei 201,

art. 1o, incisoV.


As condições fixadas para o aumento de despesa nos termos da Lei de ResponsabilidadeFiscal previnem riscos e corrigem desvios capazes de afetar o equilíbrio das contas públicas.Essas condições fortalecem uma ação planejada e transparente. As condições para o aumento dedespesa alcançam todos os entes representados pela União, estados, Distrito Federal emunicípios. Estão compreendidos nestes: o Poder Executivo, o Poder Legislativo, nesteabrangidos os Tribunais de Contas, o Poder Judiciário e o Ministério Público; as respectivasadministrações diretas, fundos, autarquias, fundações e empresas estatais dependentes. Ficam defora as estatais independentes.

Em regra, para se aumentar a despesa, faz-se necessário o atendimento de dois requisitos: (i)estimativa do impacto orçamentário-financeiro no exercício em que deva entrar em vigor e nosdois subsequentes; (ii) declaração do ordenador da despesa de que o aumento tem adequaçãoorçamentária e financeira com a LOA e compatibilidade com o PPA e com a LDO. Ambos osrequisitos são dispensados para a despesa considerada irrelevante nos termos da LDO. Oprimeiro requisito é dispensado nos seguintes casos: despesas destinadas ao serviço da dívida;reajustamento de remuneração de pessoal de que trata o inciso X do art. 37 da Constituição.

A consequência imediata para o descumprimento da LRF é que a despesa é considerada nãoautorizada, irregular e lesiva ao patrimônio público. Outro desdobramento importante é que oagente que lhe der causa está sujeito à reclusão de 1 a 4 anos nos termos do código penal.

Questão 23 (FGV/TCM-RJ/Auditor/2008) Tendo como base o orçamento público da União,estabeleça a distinção entre o Anexo de Riscos Fiscais e o Relatório de Gestão Fiscal,abordando também em qual(is) documento(s) ambos devem estar previstos.Fundamente a resposta nos dispositivos pertinentes.Quantidade máxima de linhas: 15.

Base Normativa para o Anexo de Riscos Fiscais:Quanto ao ARF, a LRF estabelece que:

Art. 4o[...]§ 3o A lei de diretrizes orçamentárias conterá Anexo de Riscos Fiscais, onde serãoavaliados os passivos contingentes e outros riscos capazes de afetar as contaspúblicas, informando as providências a serem tomadas, caso se concretizem.

Os Riscos Fiscais podem ser conceituados como a possibilidade da ocorrência de eventos quevenham a impactar negativamente as contas públicas, eventos estes resultantes da realizaçãodas ações previstas no programa de trabalho para o exercício ou decorrentes das metas deresultados, correspondendo, assim, aos riscos provenientes das obrigações financeiras do governo(MDF; 2011).

É importante ressaltar que riscos repetitivos deixam de ser riscos, devendo ser tratados noâmbito do planejamento, ou seja, devem ser incluídos como ações na Lei de DiretrizesOrçamentárias e na Lei Orçamentária Anual do ente federativo. Por exemplo, se a ocorrência decatástrofes naturais – como secas ou inundações – ou de epidemias – como a dengue – temsazonalidade conhecida, as ações para mitigar seus efeitos, assim como as despesas decorrentes,devem ser previstas na LDO e na LOA do ente federativo afetado, e não ser tratada como risco

fiscal no Anexo de Riscos Fiscais (MDF; 2011).Recomenda-se, ainda, que contingências passivas sejam evidenciadas pela contabilidade em

quadros auxiliares e nas Notas Explicativas dos Demonstrativos Contábeis e Fiscais (MDF;2011).

Os riscos fiscais são classificados em duas categorias: riscos orçamentários e dedívida. O AMF contém ainda as contingências ativas, aumentos de receita estimada ou reduçãode despesas orçadas que podem ocorrer em determinadas circunstâncias (LDO; 2012).

Os riscos orçamentários dizem respeito à possibilidade das receitas e despesas projetadasquando da elaboração do Projeto de Lei Orçamentária não se confirmarem durante o exercíciofinanceiro. Tanto do lado da receita quanto da despesa, os riscos decorrem de fatos novos eimprevisíveis à época da elaboração do orçamento, como a não concretização das hipóteses eparâmetros utilizados nas projeções e/ou a ocorrência de decisões de alocação de recursos oumudanças na legislação (LDO; 2012).

Os Riscos de Dívida se subdividem em duas categorias: os riscos relativos à administração dadívida pública e os riscos decorrentes dos passivos contingentes (LDO; 2012).

Base Normativa para o Relatório de Gestão Fiscal:A lei complementar 101/2000 (LRF) considera o RGF como um dos instrumentos de

transparência da gestão fiscal.

Art. 48. São instrumentos de transparência da gestão fiscal, aos quais será dada ampladivulgação, inclusive em meios eletrônicos de acesso público: os planos, orçamentos eleis de diretrizes orçamentárias; as prestações de contas e o respectivo parecer prévio;o Relatório Resumido da Execução Orçamentária e o Relatório de Gestão Fiscal; e asversões simplificadas desses documentos. [grifo do autor]

A LRF estabelece os responsáveis pela elaboração e condições para publicação:

Art. 54. Ao final de cada quadrimestre será emitido pelos titulares dos Poderes eórgãos referidos no art. 20 Relatório de Gestão Fiscal, assinado pelo:I – Chefe do Poder Executivo;II – Presidente e demais membros da Mesa Diretora ou órgão decisório equivalente,conforme regimentos internos dos órgãos do Poder Legislativo;III – Presidente de Tribunal e demais membros de Conselho de Administração ouórgão decisório equivalente, conforme regimentos internos dos órgãos do PoderJudiciário;IV – Chefe do Ministério Público, da União e dos Estados.Parágrafo único. O relatório também será assinado pelas autoridades responsáveispela administração financeira e pelo controle interno, bem como por outras definidaspor ato próprio de cada Poder ou órgão referido no art. 20.

Art. 55. [...]§ 2o O relatório será publicado até trinta dias após o encerramento do período a quecorresponder, com amplo acesso ao público, inclusive por meio eletrônico.§ 3o O descumprimento do prazo a que se refere o § 2o sujeita o ente à sanção prevista

no § 2o do art. 51.1

§ 4o Os relatórios referidos nos arts. 52 e 54 deverão ser elaborados de formapadronizada, segundo modelos que poderão ser atualizados pelo conselho de quetrata o art. 67.2 3

Por fim, o Quadro 27 contém a estrutura do RGF.

Quadro 27: Estrutura do RGF conforme a LRF

Comparativo com os limites de que trata aLRF, dos seguintes montantes:

a) despesa total com pessoal, distinguindo-a com inativos e pensionistas;Todos os Poderese MPU

b) dívidas consolidada e mobiliária;

Apenas para oPoder Executivo

c) concessão de garantias;

d) operações de crédito, inclusive por antecipação de receita;

Indicação das medidas corretivas adotadas ou a adotar, se ultrapassado qualquer dos limites;

Todos os Poderese MPUDemonstrativos, no ÚLTIMO

QUADRIMESTRE:

a) do montante das disponibilidades de caixa em 31 de dezembro;

b) da inscrição em Restos aPagar, das despesas:

Liquidadas;

Empenhadas e não liquidadas, inscritas até o limite dosaldo da disponibilidade de caixa;

Não inscritas por falta de disponibilidade de caixa ecujos empenhos foram cancelados.


A LRF estabelece que são instrumentos de transparência da gestão fiscal: os planos,orçamentos e leis de diretrizes orçamentárias (LDO); as prestações de contas e o respectivo parecerprévio; o Relatório Resumido da Execução Orçamentária e o Relatório de Gestão Fiscal.

A LRF estabelece ainda que a LDO conterá o Anexo de Riscos Fiscais (ARF), em que serãoavaliados os passivos contingentes e outros riscos capazes de afetar as contas públicas.

Diante do exposto o RGF é instrumento de transparência tal qual a LDO; e incorporado àLDO está o ARF. Além disso, enquanto o ARF de publicação anual está direcionado para osriscos, orçamentários e da dívida, o RGF de publicação quadrimestral está direcionado averificação de limites sobre: (i) despesa total com pessoal; (ii) dívidas consolidada e mobiliária;(iii) concessão de garantias; (iv) operações de crédito; (v) montante das disponibilidades; (vi)inscrição de restos pagar. Esses dois últimos itens constam apenas do RGF do últimoquadrimestre.

Questão 24 (Cespe/TCU/Auditor Federal de Controle Externo/2008) O princípio do equilíbrio entrereceitas e despesas e o critério da transparência na gestão fiscal passaram arepresentar uma importância crescente na elaboração e execução orçamentárias.Nesse sentido, a Constituição de 1988 já havia determinado que o projeto de leiorçamentária seria acompanhado de demonstrativo regionalizado do efeito, sobre as

receitas e despesas, decorrente de isenções, anistias, remissões, subsídios ebenefícios de natureza financeira, tributária e creditícia, bem como que qualquersubsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão de crédito presumido,anistia ou remissão, relativos a impostos, taxas ou contribuições, só poderá serconcedido mediante lei específica, federal, estadual ou municipal, que reguleexclusivamente essas matérias ou o correspondente tributo ou contribuição.Diante disso, a Lei de Responsabilidade Fiscal atribuiu tratamento estrito às situaçõesde renúncia de receita e de geração de despesa.Considerando que esse texto tem caráter unicamente motivador, redija um parecerreferente a uma proposição que estabelece, por um lado, incentivo fiscal comredução do imposto devido, e, por outro, cria um programa que acarretará dispêndiode recursos, em ambos os casos, por período indeterminado. Indique, no parecer, oscritérios e as condições tanto para a aprovação do incentivo fiscal quanto do novoprograma. Considere, especialmente, os requisitos necessários e as opçõesdisponíveis para a implementação das duas iniciativas, tendo por base as disposiçõesda Lei de Responsabilidade Fiscal.Quantidade máxima de linhas: 20.

Observação: A base normativa sobre a criação de despesas foi apresentada na Questão 22.Dica: Quem se posicionou perdeu pontos, quem foi mais alinhado à norma ganhou mais pontos.

Base Normativa para a renúncia de receitas:A Figura 18 ilustra as condições para a se renunciar uma receita.

Figura 18: Condições para renúncia de receita.

Esta figura ilustra o que consta na legislação:

LRFArt. 14. A concessão ou ampliação de incentivo ou benefício de natureza tributária daqual decorra RENÚNCIA DE RECEITA deverá estar acompanhada de estimativa doimpacto orçamentário-financeiro no exercício em que deva iniciar sua vigência e nosdois seguintes, atender ao disposto na lei de diretrizes orçamentárias e a pelo menosuma das seguintes condições:I-demonstração pelo proponente de que a renúncia foi considerada na estimativa de

receita da lei orçamentária, na forma do art. 12, e de que não afetará as metas deresultados fiscais previstas no anexo próprio da lei de diretrizes orçamentárias;II-estar acompanhada de medidas de compensação, no período mencionado no caput,por meio do aumento de receita, proveniente da elevação de alíquotas, ampliação dabase de cálculo, majoração ou criação de tributo ou contribuição.§ 1o A renúncia compreende anistia, remissão, subsídio, crédito presumido, concessãode isenção em caráter não geral, alteração de alíquota ou modificação de base decálculo que implique REDUÇÃO DISCRIMINADA de tributos ou contribuições, e outrosbenefícios que correspondam a TRATAMENTO DIFERENCIADO.§ 2o Se o ato de concessão ou ampliação do incentivo ou benefício de que trata o caputdeste artigo decorrer da condição contida no inciso II, o benefício só entrará em vigorquando implementadas as medidas referidas no mencionado inciso.3o O disposto neste artigo não se aplica:I – às alterações das alíquotas dos impostos previstos nos incisos I, II, IV e V do art. 153da Constituição,4 na forma do seu § 1o;II – ao cancelamento de débito cujo montante seja inferior ao dos respectivos custos decobrança.

Tome Nota!!!O II, IE, IPI e IOF são impostos que têm caráter extrafiscal. Devido a esse cunho regulatório, caso o Poder Executivo Federal optepor reduzir a alíquota do II, o mesmo não precisará cumprir qualquer requisito do art. 14 da LRF.

A LDO (Lei nº 12.708/2012) sobre o tema renúncia de receita estabelece que:

Lei no 12.708/2012Art. 91. Somente será aprovado o projeto de lei ou editada a medida provisória queinstitua ou altere receita pública quando acompanhado da correspondentedemonstração da estimativa do impacto na arrecadação, devidamente justificada.§ 1o Os projetos de lei aprovados ou medidas provisórias que resultem em renúncia dereceita em razão de concessão ou ampliação de incentivo ou benefício de naturezatributária, financeira, creditícia ou patrimonial, ou que vinculem receitas a despesas,órgãos ou fundos, deverão conter cláusula de vigência de, no máximo, cinco anos.[grifo do autor]


À luz da LRF, para a concessão de um incentivo fiscal, faz-se necessário que a proposta sejaacompanhada sempre de estimativa do impacto orçamentário-financeiro no exercício em quedeva iniciar sua vigência e nos dois seguintes, atender ao disposto na lei de diretrizesorçamentárias e a pelo menos uma das seguintes condições: (i)demonstração da renúncia foiconsiderada na lei orçamentária e que não afetará as metas de resultados fiscais; ou (ii)medidasde compensação por meio do aumento de receita, proveniente da elevação de alíquotas, ampliaçãoda base de cálculo, majoração ou criação de tributo ou contribuição.

Para a criação de programa que acarretará dispêndio de recursos, em ambos os casos, porperíodo indeterminado, faz-se necessário, em regra, o atendimento de dois requisitos: (i)estimativa do impacto orçamentário-financeiro no exercício em que deva entrar em vigor e nosdois subsequentes; (ii) declaração do ordenador da despesa de que o aumento tem adequaçãoorçamentária e financeira com a LOA (com dotação específica e suficiente, ou que estejaabrangida por crédito genérico) e compatibilidade com o PPA e com a LDO (com diretrizes,objetivos, prioridades e metas previstos nesses instrumentos e não infrinja qualquer de suasdisposições).

Questão 25 (Cespe/SEFAZ/ES/ Consultor do Executivo – Área Fazendária – Formação 3: CiênciasContábeis/2008) O Sistema Financeiro Nacional (SFN) passa, atualmente, por umacrise. Essa crise começou nos Estados Unidos da América (EUA) e tem afetado osdemais países. A questão que se coloca é se o Estado brasileiro pode intervir para quenão ocorra o chamado efeito dominó.Redija um texto dissertativo acerca da possibilidade de o Estado brasileiro intervir noprocesso mencionado, à luz da Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF). No seu texto,aborde, necessariamente, os seguintes aspectos:→ características legais dessa hipótese (item 1);→ características operacionais dessa hipótese (item 2).Quantidade máxima de linhas: 30.

Base Normativa para os itens 1 e 2:Quanto à destinação de recursos públicos para o setor privado a LRF estabelece que:

Art. 26. A destinação de recursos para, direta ou indiretamente, cobrir necessidades depessoas físicas ou déficits de pessoas jurídicas deverá ser autorizada por lei específica,atender às condições estabelecidas na lei de diretrizes orçamentárias e estar previstano orçamento ou em seus créditos adicionais.§ 1o O disposto no caput aplica-se a toda a administração indireta, inclusive fundaçõespúblicas e empresas estatais, exceto, no exercício de suas atribuições precípuas, asinstituições financeiras e o Banco Central do Brasil.§ 2o Compreende-se incluída a concessão de empréstimos, financiamentos erefinanciamentos, inclusive as respectivas prorrogações e a composição de dívidas, aconcessão de subvenções e a participação em constituição ou aumento de capital.Art. 27. Na concessão de crédito por ente da Federação a pessoa física, ou jurídica quenão esteja sob seu controle direto ou indireto, os encargos financeiros, comissões edespesas congêneres não serão inferiores aos definidos em lei ou ao custo decaptação.Parágrafo único. Dependem de autorização em lei específica as prorrogações ecomposições de dívidas decorrentes de operações de crédito, bem como a concessãode empréstimos ou financiamentos em desacordo com o caput, sendo o subsídiocorrespondente consignado na lei orçamentária.Art. 28. Salvo mediante lei específica, não poderão ser utilizados recursos públicos,inclusive de operações de crédito, para socorrer instituições do Sistema Financeiro

Nacional, ainda que mediante a concessão de empréstimos de recuperação oufinanciamentos para mudança de controle acionário.§ 1o A prevenção de insolvência e outros riscos ficará a cargo de fundos, e outrosmecanismos, constituídos pelas instituições do Sistema Financeiro Nacional, na formada lei.§ 2o O disposto no caput não proíbe o Banco Central do Brasil de conceder àsinstituições financeiras operações de redesconto e de empréstimos de prazo inferior atrezentos e sessenta dias. [grifo do autor]


A Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF) estabelece hipótese em que o setor público podedestinar recursos públicos para o setor privado.

Quanto às características legais dessa hipótese, a LRF determina inicialmente que adestinação de recursos para, direta ou indiretamente, cobrir déficits de pessoas jurídicas deveráser autorizada por lei específica, atender às condições estabelecidas na lei de diretrizesorçamentárias e estar prevista no orçamento ou em seus créditos adicionais. A regra anterior nãose aplica a instituições financeiras e o Banco Central do Brasil no exercício de suas atribuiçõesprecípuas.

Ainda quanto às características legais, a LRF determina que, salvo mediante lei específica,não poderão ser utilizados recursos públicos, inclusive de operações de crédito, para socorrerinstituições do Sistema Financeiro Nacional, ainda que mediante a concessão de empréstimos derecuperação. A determinação anterior não proíbe o Banco Central do Brasil (BACEN) de concederàs instituições financeiras operações de redesconto e de empréstimos de prazo inferior a 360 dias.

Assim, observa-se que, para serem destinados recursos públicos ao setor privado, é necessárialei específica, exceto no caso de o Bacen conceder operações de redesconto e empréstimos em prazoinferior a 360 dias.

Quanto às características operacionais dessa hipótese, na concessão de crédito por ente daFederação a pessoa jurídica que não esteja sob seu controle direto ou indireto, os encargosfinanceiros, comissões e despesas congêneres não serão inferiores aos definidos em lei ou ao custode captação.

Questão 26 (Cespe/Secretaria de Administração-PE/ Analista em Gestão Administrativa –Qualificação: Contador/2010) Costuma ser de indiferença, de maneira geral, a atitudeque os cidadãos adotam em relação à elaboração e ao processo de negociação da peçaorçamentária entre os Poderes Executivo e Legislativo. Por envolver númerosaparentemente frios e conter tecnicalidades muitas vezes indecifráveis para ocidadão comum, o Orçamento Público, onde estão dispostas as receitas e os gastosadministrados pelo Estado, parece uma figura de ficção que somente interessa e éinteligível para os que são responsáveis pela sua elaboração/aprovação/execução. Énessa arena, entretanto, que são tomadas decisões sobre os objetivos de gasto doEstado e dos recursos necessários para o seu financiamento, que afetarão, paramelhor ou pior, a vida dos cidadãos.Fabrício Oliveira. Economia e política das finanças públicas no Brasil. S.Paulo:

Hucitec, 2009, p. 83 (com adaptações).Uma parte importante de toda a riqueza do nosso país é arrecadada pelo Estado pormeio de impostos, taxas e contribuições. A aplicação desses recursos deveria (e deve)garantir os direitos de cidadãos e cidadãs, mas a decisão de como e onde gastar nãodepende somente de necessidades e prioridades. Depende também da disputa deinteresses existente entre os mais variados setores e os grupos sociais. E essadisputa influi na elaboração do orçamento público, quando é decidido o querealmente os governos vão realizar — nos municípios, nos estados e no país.INESC. O orçamento público a seu alcance. Brasília: INESC, 2006, p. 9.Considerando que os fragmentos de texto têm caráter unicamente motivador, redijaum texto dissertativo acerca do seguinte tema.CONTROLE SOCIAL DO ORÇAMENTO PÚBLICOAo elaborar seu texto, aborde, necessariamente, os seguintes aspectos:→ especificar os princípios orçamentários que viabilizam a participação popular no

orçamento público e o seu controle social (item 1);→ transparência da gestão fiscal, controle e fiscalização dos gastos públicos

estabelecidos na Lei de Responsabilidade Fiscal (item 2);→ participação da sociedade no processo e ciclo orçamentário (item 3).Quantidade máxima de linhas: 20.

Base Normativa para o item 1:Os princípios que constam no MCASP – Parte I (2012) e se enquadram no item são:

(i) Publicidade: Princípio básico da atividade da Administração Pública no regime democráticoestá previsto no caput do art. 37 da Magna Carta de 1988. Justifica-se especialmente pelofato de o orçamento ser fixado em lei, sendo esta a que autoriza aos Poderes a execução desuas despesas.

(ii) Transparência: Aplica-se também ao orçamento público, pelas disposições contidas nos arts.48, 48-A e 49 da Lei de Responsabilidade Fiscal – LRF, que determinam ao governo, porexemplo: divulgar o orçamento público de forma ampla à sociedade; publicar relatóriossobre a execução orçamentária e a gestão fiscal; disponibilizar, para qualquer pessoa,informações sobre a arrecadação da receita e a execução da despesa.

Base Normativa para os itens 2 e 3:Sobre a transparência fiscal, a LRF estabelece que:

Art. 48. São instrumentos de transparência da gestão fiscal, aos quais será dada ampladivulgação, inclusive em meios eletrônicos de acesso público: os planos, orçamentos eleis de diretrizes orçamentárias; as prestações de contas e o respectivo parecer prévio;o Relatório Resumido da Execução Orçamentária e o Relatório de Gestão Fiscal; e asversões simplificadas desses documentos.Parágrafo único. A transparência será assegurada também mediante: I – incentivo à participação popular e realização de audiências públicas, durante osprocessos de elaboração e discussão dos planos, lei de diretrizes orçamentárias eorçamentos;

II – liberação ao pleno conhecimento e acompanhamento da sociedade, em tempo real,de informações pormenorizadas sobre a execução orçamentária e financeira, em meioseletrônicos de acesso público;III – adoção de sistema integrado de administração financeira e controle, que atenda apadrão mínimo de qualidade estabelecido pelo Poder Executivo da União e ao dispostono art. 48-A.Art. 48-A. Para os fins a que se refere o inciso II do parágrafo único do art. 48, os entesda Federação disponibilizarão a qualquer pessoa física ou jurídica o acesso ainformações referentes a:I – quanto à despesa: todos os atos praticados pelas unidades gestoras no decorrer daexecução da despesa, no momento de sua realização, com a disponibilização mínimados dados referentes ao número do correspondente processo, ao bem fornecido ou aoserviço prestado, à pessoa física ou jurídica beneficiária do pagamento e, quando for ocaso, ao procedimento licitatório realizado;II – quanto à receita: o lançamento e o recebimento de toda a receita das unidadesgestoras, inclusive referente a recursos extraordinários.Art. 49. As contas apresentadas pelo Chefe do Poder Executivo ficarão disponíveis,durante todo o exercício, no respectivo Poder Legislativo e no órgão técnicoresponsável pela sua elaboração, para consulta e apreciação pelos cidadãos einstituições da sociedade.

Quanto ao controle e fiscalização da gestão fiscal, a LRF estabelece que:

Art. 59. O Poder Legislativo, diretamente ou com o auxílio dos Tribunais de Contas, e osistema de controle interno de cada Poder e do Ministério Público, fiscalizarão ocumprimento das normas desta Lei Complementar, com ênfase no que se refere a:I – atingimento das metas estabelecidas na lei de diretrizes orçamentárias;II – limites e condições para realização de operações de crédito e inscrição em Restos aPagar;III – medidas adotadas para o retorno da despesa total com pessoal ao respectivolimite, nos termos dos arts. 22 (limite prudencial de despesas com pessoal) e 23(limite total de despesas com pessoal);IV – providências tomadas, conforme o disposto no art. 31,5 para recondução dosmontantes das dívidas consolidada e mobiliária aos respectivos limites;V – destinação de recursos obtidos com a alienação de ativos, tendo em vista asrestrições constitucionais e as desta Lei Complementar;VI – cumprimento do limite de gastos totais dos legislativos municipais, quandohouver.§ 1o Os Tribunais de Contas alertarão os Poderes ou órgãos referidos no art. 20 quandoconstatarem:I – a possibilidade de ocorrência das situações previstas no inciso II do art. 4o (foivetado) e no art. 9o;6

II – que o montante da despesa total com pessoal ultrapassou 90% (noventa por cento)do limite;

III – que os montantes das dívidas consolidada e mobiliária, das operações de crédito eda concessão de garantia se encontram acima de 90% (noventa por cento) dosrespectivos limites;IV – que os gastos com inativos e pensionistas se encontram acima do limite definidoem lei;V – fatos que comprometam os custos ou os resultados dos programas ou indícios deirregularidades na gestão orçamentária.§ 2o Compete ainda aos Tribunais de Contas verificar os cálculos dos limites dadespesa total com pessoal de cada Poder e órgão referido no art. 20.§ 3o O Tribunal de Contas da União acompanhará o cumprimento do disposto nos §§2o, 3o e 4o do art. 39.7

Art. 73-A. Qualquer cidadão, partido político, associação ou sindicato é parte legítimapara denunciar ao respectivo Tribunal de Contas e ao órgão competente do MinistérioPúblico o descumprimento das prescrições estabelecidas nesta Lei Complementar.


Os dois princípios orçamentários que viabilizam a participação popular no orçamentopúblico e o seu controle social são: o da publicidade e o da transparência. O primeiro justifica-sepelo fato de o orçamento ser fixado em lei, sendo esta a que autoriza aos Poderes a execução desuas despesas; enquanto o segundo determina que o governo deve divulgar o orçamento público deforma ampla à sociedade.

Quanto à transparência, na gestão fiscal a LRF estabelece que seja dada ampla divulgação,inclusive em meios eletrônicos de acesso público: as leis orçamentárias, as prestações de contas, oRelatório Resumido da Execução Orçamentária e o Relatório de Gestão Fiscal. Quanto aocontrole e fiscalização, foram acrescidos itens adicionais de avaliação para o controle externo einterno, dos quais, destacam-se: limites e condições para realização de operações de crédito;medidas adotadas para o retorno da despesa total com pessoal.

A participação da sociedade no processo e ciclo orçamentário pode ser observada: no incentivoà participação popular e realização de audiências públicas; na liberação ao pleno conhecimento eacompanhamento da sociedade em tempo real, de informações pormenorizadas sobre a execuçãoorçamentária e financeira; na consulta e apreciação das contas apresentadas pelo Chefe do PoderExecutivo.

Questão 27 (Cespe/TRE/MA/Analista Judiciário – Contador/2009) A Lei de ResponsabilidadeFiscal (LRF) é emblemática de um processo de transformação da sociedadebrasileira. Mais do que um instrumento legal, é um documento que reflete a vontadedos cidadãos por uma nova cultura na administração pública. A expressãoresponsabilidade na gestão fiscal encontra-se definida na própria lei e pressupõe aação planejada e transparente, em que se previnem riscos e se corrigem desvioscapazes de afetar o equilíbrio das contas públicas, mediante o cumprimento demetas de resultados entre receitas e despesas e a obediência a limites e condições noque tange a renúncia de receita, geração de despesas com pessoal, da seguridadesocial e outras, dívidas consolidada e mobiliária, operações de crédito, inclusive por

antecipação de receita, concessão de garantia e inscrição em restos a pagar.José R. R. Afonso. Responsabilidade fiscal – Primeiros e próximos passos. In: O novogoverno e os desafios do desenvolvimento. Rio de Janeiro: J. Olympio, 2002 (comadaptações).Considerando que o texto tem caráter unicamente motivador, redija um textodissertativo acerca do seguinte tema.A GESTÃO DE RECURSOS PÚBLICOS DEPOIS DA LEI DE RESPONSABILIDADEFISCALAo elaborar seu texto, contemple, necessariamente, os seguintes aspectos:→ novas normas para a gestão das receitas (item 1);→ novas normas para expansão das despesas não financeiras (item 2);→ administração da dívida (item 3).Quantidade máxima de linhas: 30.

Observação: A base normativa do item 1 foi parcialmente comentada na questão 24, quetratou da renúncia de receita; enquanto parte da base normativa do item 2 (despesasobrigatórias de caráter continuado) foi tratada na questão 22.

Base Normativa para o item 1:A gestão de receitas foi afetada tanto na questão da renúncia (vista na questão 24) quanto na

questão da previsão e arrecadação.Quanto à previsão e arrecadação a LRF estabelece que:

Art. 11. Constituem requisitos essenciais da responsabilidade na gestão fiscal ainstituição, previsão e efetiva arrecadação de todos os tributos da competênciaconstitucional do ente da Federação.Parágrafo único. É vedada a realização de transferências voluntárias para o ente quenão observe o disposto no caput, no que se refere aos impostos.Art. 12. As previsões de receita observarão as normas técnicas e legais, considerarão osefeitos das alterações na legislação, da variação do índice de preços, do crescimentoeconômico ou de qualquer outro fator relevante e serão acompanhadas dedemonstrativo de sua evolução nos últimos três anos, da projeção para os doisseguintes àquele a que se referirem, e da metodologia de cálculo e premissasutilizadas.§ 1o Reestimativa de receita por parte do Poder Legislativo só será admitida secomprovado erro ou omissão de ordem técnica ou legal.§ 2o O montante previsto para as receitas de operações de crédito não poderá sersuperior ao das despesas de capital constantes do projeto de lei orçamentária. (VideADIN 2.238-5)§ 3o O Poder Executivo de cada ente colocará à disposição dos demais Poderes e doMinistério Público, no mínimo trinta dias antes do prazo final para encaminhamentode suas propostas orçamentárias, os estudos e as estimativas das receitas para oexercício subsequente, inclusive da corrente líquida, e as respectivas memórias decálculo.

Art. 13. No prazo previsto no art. 8o, as receitas previstas serão desdobradas, peloPoder Executivo, em metas bimestrais de arrecadação, com a especificação, emseparado, quando cabível, das medidas de combate à evasão e à sonegação, daquantidade e valores de ações ajuizadas para cobrança da dívida ativa, bem como daevolução do montante dos créditos tributários passíveis de cobrança administrativa.

Quanto ao § 2º do art. 12, o mesmo não é aplicável, pois está sob controle deconstitucionalidade por diferir da regra de ouro prevista na CF/1988.

Base Normativa para o item 2:Este item se torna difícil na medida em que é preciso identificar previamente quem seriam

as despesas financeiras e as despesas não financeiras (primárias). Os Quadros 28 e 29 trazemessa classificação para as receitas e despesas.

Quadro 28: Classificação das receitas quanto ao impacto no resultado primário

Classificação de receita: categoria econômica e origem Classificação quanto ao impacto no resultado primário Se a questão for silente.

1. Receitas Correntes

1.1 Tributária Primária

Primária

1.2 Contribuições Primária/Financeira

1.3 Patrimoniais Primária/Financeira

1.4 Agropecuárias Primária

1.5 Industrial Primária

1.6 Serviços Primária/Financeira

1.7 Transferências Correntes Primária

1.9 Outras receitas correntes Primária/Financeira

2. Receitas de Capital

2.1 Operações de crédito Primária/Financeira Primária

2.2 Alienação de bens Primária/Financeira Primária

2.3 Amortização de empréstimos Financeira Financeira

2.4 Transferências de capital Primária Primária

2.5 Outras receitas de capital Primária/Financeira Primária

Fonte: MTO (2013)

A seguir constam alguns exemplos:– Nas CONTRIBUIÇÕES, as receitas de Contribuição Patronal de Servidor Ativo Civil para o

Regime Próprio são financeiras, enquanto as demais são primárias.– Nas RECEITAS PATRIMONIAIS, as receitas de juros de Títulos de Renda, Remuneração de

Depósitos Bancários e algumas outras são financeiras, enquanto a maior parte das demais

são primárias.– Nas RECEITAS de SERVIÇOS, as receitas de Serviços Financeiros são financeiras, enquanto

as demais são primárias.– Nas OUTRAS RECEITAS CORRENTES, as receitas de Multas e Juros de Mora da

Contribuição Patronal para o Regime Próprio de Previdência são financeiras, enquanto amaior parte das demais receitas são primárias.

– Nas OPERAÇÕES DE CRÉDITO, as receitas de Empréstimos Compulsórios são receitasprimárias, enquanto as demais são financeiras.

Quadro 29: Classificação das despesas quanto ao impacto no resultado primário

Classificação de despesa: categoria econômica e grupo natureza dadespesa

Classificação quanto ao impacto no resultadoprimário

Se a questão forsilente.

3. Despesas Correntes

3.1 Pessoal e encargos sociais Primária Primária

3.2 Juros e encargos da dívida Financeira Financeira

3.3 Outras despesas correntes Primária Primária

4. Despesas de Capital

4.4 Investimentos Primária Primária

4.5 Inversões Financeiras Primária/Financeira Primária

4.6 Amortização da Dívida Financeira Financeira

Fonte: MDF (2012)

Conforme consta no Manual de Demonstrativos Fiscais (2010), dentro das inversõesfinanceiras, existem despesas que são financeiras, enquanto as demais inversões financeiras sãodespesas primárias. As despesas financeiras dentro das inversões financeiras são:– concessão de Empréstimos;– aquisição de Título de Capital já Integralizado.

Confrontando o exposto nos Quadros 27 e 28 com os artigos da LRF, conclui-se que asdespesas não financeiras que tiveram comandos específicos e relevantes foram: despesasobrigatórias de caráter continuado (cuja base normativa consta na Questão 22); despesas compessoal e com a seguridade social.

Despesa com pessoalQuando se trata de despesas com pessoal, em concursos, deve-se estar preparado para

responder os seguintes questionamentos:(i) O que são?(ii) Despesas com terceirizados compõem ou não?(iii) Quais os tipos de limites e seus percentuais?(iv) Quais despesas não compõem os limites?

(v) O que ocorre quando os limites são ultrapassados?Quanto ao primeiro questionamento, a LRF considera despesa total com pessoal: o

somatório dos gastos do ente da Federação com os ativos, os inativos e os pensionistas, relativosa mandatos eletivos, cargos, funções ou empregos, civis, militares e de membros de Poder, comquaisquer espécies remuneratórias, tais como vencimentos e vantagens, fixas e variáveis,subsídios, proventos da aposentadoria, reformas e pensões, inclusive adicionais, gratificações,horas extras e vantagens pessoais de qualquer natureza, bem como encargos sociais econtribuições recolhidas pelo ente às entidades de previdência.8

Ou seja, as despesas com pessoal passam uma ideia de “tudo” relacionado ao custeio comativos, os inativos e os pensionistas, relativos a mandatos eletivos, cargos, funções ou empregos,civis, militares e de membros de Poder. Dessa forma, aumenta a importância de se memorizar oque está fora do somatório da despesa com pessoal.

A despesa total com pessoal será apurada somando-se a realizada no mês em referência comas dos 11 imediatamente anteriores, adotando-se o regime de competência.9

Antes de apresentar o que está fora da despesa com pessoal vamos fazer outra questão.Quanto ao segundo questionamento: Despesas com terceirizados compõem ou não? A LRF

determina que:

Os valores dos contratos de terceirização de mão de obra que se referem à substituiçãode servidores e empregados públicos serão contabilizados como “Outras Despesas dePessoal”.10

Tome Nota!!!As outras despesas de pessoal são as decorrentes de Contratos de Terceirização, relativas à mão de obra, constantes doscontratos de terceirização, que ou esteja empregada em atividade-fim da instituição, ou inerente a categorias funcionaisabrangidas pelo respectivo plano de cargos e salários do quadro de pessoal.

Quanto ao terceiro questionamento, o Quadro 30 contém os limites totais de despesa compessoal por esfera e poder.

Quadro 30: Limites Totais da Despesa com Pessoal conforme a LRF

EsferaPoderes

Executivo Legislativo Judiciário Ministério Público Total

União 40,9%** 2,5% 6% 0,6% 50%

Estado49%

(48,6%)*3%

(3,4%)*6% 2% 60%

Município 54% 6% - - 60%

*Caso haja Tribunal de Contas dos Municípios (CE, GO, PA, BA); **Desse montante, 3% tem a seguinte repartição: 0,275% para oTribunal de Justiça do Distrito Federal e dos Territórios; 0,092% para o Ministério Público do Distrito Federal e dos Territórios;0,160% para o ex-Território de Roraima; 0,273% para o ex-Território do Amapá; 2,200% para o Distrito Federal (Forças auxiliares,etc.).

Eis que surge um questionamento: esse percentual é aplicado sobre qual base de cálculo?Resposta: sobre a Receita Corrente Líquida.

Outros questionamentos: Por que o termo “limite total”? Existem outros limites? Resposta:Sim, para as despesas com pessoal há três limites: total (100%), prudencial (95%) e o de alerta(90%).

Quanto ao quarto questionamento, a Figura 19 mostra as deduções da despesa total compessoal, ou seja, as despesas que não entram no somatório das despesas com pessoal.

No demonstrativo em referência serão deduzidas (não computadas) apenas asseguintes despesas com pessoal, desde que tenham sido inicialmente consideradas:11

a) indenizações por Demissão e com Programas de Incentivos à Demissão Voluntária;b) decorrentes de decisão judicial da competência de período anterior ao da apuração à ou

seja, o fato gerador é anterior a 12 meses;c) demais despesas da competência de período anterior ao da apuração;d) com inativos, considerando-se também os pensionistas, ainda que por intermédio de fundo

específico, custeadas com recursos vinculados, ou seja, provenientes da arrecadação decontribuições dos segurados e das demais receitas diretamente arrecadadas por fundovinculado a tal finalidade, inclusive o produto da alienação de bens, direitos e ativos, bemcomo seu superávit financeiro.

Figura 19: Demonstrativo da Despesa com Pessoal

RGF – ANEXO I (LRF, art. 55, inciso I, alínea “a”) R$ 1,00

DESPESA COM PESSOAL

DESPESAS EXECUTIVAS

(Últimos 12 Meses)

LIQUIDADASINSCRITAS EM RESTOS A PAGAR NÃO

PROCESSADOS

(a) (b)

DESPESA BRUTA COM PESSOAL (I)Pessoal AtivoPessoal Inativo e Pensionistas

Outras Despesas de Pessoal decorrentes de Contratos de Terceirização (§ 1o do art.18 da LRF)

DESPESAS NÃO COMPUTADAS (§ 1o do art. 19 da LRF) (II)Indenizações por Demissão e Incentivos à Demissão VoluntáriaDecorrentes de Decisão JudicialDespesas de Exercícios AnterioresInativos e Pensionistas com Recursos Vinculados

DESPESA LÍQUIDA COM PESSOAL (III) = (I – II)

DESPESA TOTAL COM PESSOAL – DTP (IV) = (III a + III b)

APURAÇÃO DO CUMPRIMENTO DO LIMITE LEGAL VALOR

RECEITA CORRENTE LÍQUIDA – RCL (V)

% da DESPESA TOTAL COM PESSOAL – DTP sobre a RCL (VI) = (IV/V) * 100

LIMITE MÁXIMO (incisos I, II e III do art. 20 da LRF) – <%>

LIMITE PRUDENCIAL (parágrafo único do art. 22 da LRF) – <%>

FONTE: Sistema <Nome>, Unidade Responsável <Nome>, Data da emissão <dd/mmm/aaaa> e hora de emissão <hhh e mmm>:Nota: Durante o exercício, somente as despesas liquidadas são consideradas executadas. No encerramento do exercício, as despesas não liquidadasinscritas em Restos a Pagar Não Processados são também consideradas executadas. Dessa forma, para maior transparência, as despesas executadas estãosegregadas em:

a) Despesas liquidadas, consideradas aquelas em que houve a entrega do material ou serviço, nos termos do art. 63 da Lei no 4.320/64;b) Despesas empenhadas mas não liquidadas, inscritas em Restos a Pagar Não Processados, consideradas liquidadas no encerramento do exercício, por

força do inciso II do art. 35 da Lei no 4.320/64.

Não poderão ser deduzidos:a) as despesas com pessoal inativo e pensionista, custeadas com recursos não vinculados;b) os valores transferidos a outro Ente da Federação para fins da compensação financeira

de que trata o § 9º do art. 201 da Constituição, uma vez que esses valores não sãocomputados como despesas de pessoal. Em contrapartida, os valores recebidos decorrentesdessa transferência poderão ser deduzidos pelo ente recebedor quando utilizados para opagamento de inativos e pensionistas;

c ) o Imposto de Renda Retido na Fonte, uma vez que, do ponto de vista do enteempregador, o IRRF não é despesa, mas receita tributária. De outra forma, a despesa com aremuneração bruta do servidor, a qual engloba o valor que, em um momento posterior, seráretido para pagamento do IRRF, é despesa com pessoal.Quanto ao quinto questionamento, o Quadro 31 mostra o que ocorre quando o limite total e

o limite prudencial são ultrapassados.

Quadro 31: Medidas quando os limites são ultrapassados

Limite O que ocorre quando o limite é ultrapassado?

Total �(100%) * (o percentualestipulado para o ente/

RCL)

O excesso deve ser reduzido da seguinte forma: 1/3 do primeiro quadrimestre subsequente; 2/3 no segundo quadrimestreadotando-se, entre outras, as providências previstas nos §§ 3º e 4º do art. 169 da Constituição.Caso não seja alcançada a redução no prazo estabelecido, e enquanto perdurar o excesso, o ente não poderá:I – receber transferências voluntárias;II – obter garantia, direta ou indireta, de outro ente;III – contratar operações de crédito, ressalvadas as destinadas ao refinanciamento da dívida mobiliária e as que visem àredução das despesas com pessoal.

Todavia, as restrições anteriores aplicam-se imediatamente se a despesa total com pessoal exceder o limite no primeiroquadrimestre do último ano do mandato dos titulares de Poder ou órgão referidos no Quadro 3.

Prudencial � (95%) *(o percentual estipulado

para o ente/ RCL)

São vedados ao Poder ou órgão que houver incorrido no excesso:a) concessão de vantagem, aumento, reajuste ou adequação de remuneração a qualquer título, salvo os derivados de sentençajudicial ou de determinação legal ou contratual, ressalvada a revisão geral anual, sempre na mesma data e sem distinção deíndices;b) criação de cargo, emprego ou função;c) alteração de estrutura de carreira que implique aumento de despesa;d) provimento de cargo público, admissão ou contratação de pessoal a qualquer título, ressalvada a reposição decorrente deaposentadoria ou falecimento de servidores das áreas de educação, saúde e segurança;e) contratação de hora extra.

Não há restrições para o Poder ou Órgão quando o limite de alerta é ultrapassado.As restrições do limite prudencial continuam valendo quando o limite total é ultrapassado, ou seja, são cumulativas.As providências previstas nos §§ 3º e 4º do art. 169 da Constituição são as seguintes:

§ 3o Para o cumprimento dos limites estabelecidos com base neste artigo, durante o prazo fixado na lei complementar

referida no caput, a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios adotarão as seguintes providências:I – Redução em pelo menos vinte por cento das despesas com cargos em comissão e funções de confiança;II – Exoneração dos servidores não estáveis.

§ 4o Se as medidas adotadas com base no parágrafo anterior não forem suficientes para assegurar o cumprimento dadeterminação da lei complementar referida neste artigo, o servidor estável poderá perder o cargo, desde que ato normativomotivado de cada um dos Poderes especifique a atividade funcional, o órgão ou unidade administrativa objeto da reduçãode pessoal.

Por fim, a LRF estabelece que é nulo de pleno direito o ato que provoque aumento dadespesa com pessoal e não atenda:I – as exigências dos arts. 16 (despesas em geral) e 17 (DOCC) da LRF, e o disposto no inciso XIIIdo art. 3712 e no § 1º do art. 169 da Constituição;13

II – o limite legal de comprometimento aplicado às despesas com pessoal inativo.Também é nulo de pleno direito o ato de que resulte aumento da despesa com pessoal

expedido nos 180 dias anteriores ao final do mandato do titular do respectivo Poderou órgão referido no Quadro 3.

Despesas da seguridade socialA LRF estabelece que14 nenhum benefício ou serviço relativo à seguridade social poderá ser

criado, majorado ou estendido sem a indicação da fonte de custeio total, nos termos do § 5º doart. 19515 da Constituição, atendidas ainda as exigências as Despesas Obrigatórias de CaráterContinuado (DOCC).

É dispensada a compensação referida da DOCC o aumento de despesa decorrente de:I – concessão de benefício a quem satisfaça as condições de habilitação prevista na legislaçãopertinente;II – expansão quantitativa do atendimento e dos serviços prestados;III – reajustamento de valor do benefício ou serviço, a fim de preservar o seu valor real.

Base Normativa para o item 3:Quanto à administração da dívida, a LRF é importante inicialmente estabelecer alguns

conceitos: limites, dívida consolidada e dívida mobiliária.O Quadro 32 contém os limites relacionados às dívidas e endividamento.

Quadro 32: Limites estabelecidos por Resolução do Senado (exceto a dívida mobiliária da União, que deve ser definida porResolução do Congresso Nacional)

Esfera

Objeto de Limite

DívidaConsolidada a partir de 2016*

DívidaMobiliária

OperaçãoCrédito

AROConcessãode Garantia

U Ainda não foi definido.

Ainda não foi definido.

60% Ainda não foi definido. 60%

E 200% 16%** 7% 22%***

M 120% 16%** 7% 22%***

*15 anos a partir de 31/12/2001 para ajustarem seus valores atuais aos limites estipulados. Houve uma suspensão entre01/01/2003 e 30/04/2005 (quatro quadrimestres) conforme Resolução 20/2003. **Além disso, deve observar para que o

comprometimento anual com amortização, encargos da dívida, juros seja menor ou igual a 11,5%. ***Pode aumentar para 32% senos 24 meses anteriores: garantidor não tenha sido chamado; se dívida consolidada estiver nos limites; se a despesa de pessoalestiver dentro dos limites; e se estiver cumprindo programa de ajuste fiscal da União (Resolução Senado Federal 03/2002).

Os percentuais do Quadro 31 têm como base de cálculo a Receita Corrente Líquida.Esses percentuais não constam no corpo na LRF, diferentemente dos percentuais da despesa com pessoal.Com exceção do limite da dívida mobiliária da União, que deve ser definida pelo Congresso Nacional, os demais percentuais sãodefinidos pelo Senado Federal.

A Dívida Consolidada – DC ou fundada corresponde ao montante total, apurado semduplicidade, das obrigações financeiras, inclusive as decorrentes de emissão de títulos do Enteda Federação, assumidas em virtude de leis, contratos, convênios ou tratados e da realização deoperações de crédito para amortização em prazo superior a 12 (doze) meses, dos precatóriosjudiciais emitidos a partir de 5 de maio de 2000 e não pagos durante a execução do orçamentoem que houverem sido incluídos, e das operações de crédito, que, embora de prazo inferior a 12(doze) meses, tenham constado como receitas no orçamento.

A Dívida Consolidada não inclui as obrigações existentes entre as administrações diretas doEnte da Federação e seus respectivos fundos, autarquias, fundações e empresas estataisdependentes, ou entre essas entidades da administração indireta. O Quadro 32 e a Figura 20tratam dos conceitos e componentes da dívida consolidada.

Quadro 33: Conceitos de dívida fundada ou consolidada

Normativo Conceito da dívida fundada ou consolidada

Lei no

4320/1964

A dívida fundada compreende os compromissos de exigibilidade superior a 12 meses, contraídos para atender a desequilíbrio

orçamentário ou a financeiro de obras e serviços públicos.16

Decreto no

93872/1986

Compreende os compromissos de exigibilidade superior a 12 meses contraídos mediante emissão de títulos ou celebração de contratospara atender a desequilíbrio orçamentário, ou a financiamento de obras e serviços públicos, e que dependam de autorização legislativa

para amortização ou resgate.17

LRF

Corresponde ao montante total, apurado sem duplicidade, das obrigações financeiras do ente da Federação, assumidas em virtude de leis,

contratos, convênios ou tratados e da realização de operações de crédito, para amortização em prazo superior a doze meses.18

Também integram a dívida pública consolidada as operações de crédito de prazo inferior a 12 meses cujas receitas tenham constado do

orçamento.19

Os precatórios judiciais não pagos durante a execução do orçamento em que houverem sido incluídos integram a dívida consolidada,

para fins de aplicação dos limites, posteriores a 5/5/2000 (inclusive).20

Figura 20: Composição da dívida consolidada

DÍVIDA CONSOLIDADA – DC (I)Dívida MobiliáriaDívida Contratual

InternaExterna

Precatórios Posteriores a 05/05/2000 (Inclusive) – Vencidos e não PagosDemais Dívidas

Fonte: Manual de Demonstrativos Fiscais (2011)

A dívida mobiliária que integra a dívida consolidada consiste na dívida públicarepresentada por títulos emitidos pela União, inclusive os do Banco Central do Brasil, estados emunicípios.

O refinanciamento do principal da dívida mobiliária não excederá, ao término de cadaexercício financeiro, o montante do final do exercício anterior, somado ao das operações decrédito autorizadas no orçamento para este efeito e efetivamente realizadas,acrescido de atualização monetária.

Tome Nota!!!Na União, o Banco Central do Brasil parou de emitir títulos da dívida pública dois anos após a publicação da LRF.Quanto aos estados e municípios, atualmente, o mercado primário de títulos públicos estaduais e municipais no Brasil, por força

da Emenda Constitucional no 3, de 17/1993, e mais recentemente também por força da Resolução do Senado Federal no 78/1998,restringe-se basicamente à emissão de títulos com o objetivo de renegociar dívida antiga, existindo uma tendência para uma forteredução no tamanho desse mercado.Para emitir títulos públicos, estados e municípios necessitam de autorização do Senado Federal, devidamente instruída comparecer do Banco Central do Brasil, bem como de autorização legislativa do próprio estado ou município interessado na emissãodeste título.Os estados ou os municípios interessados em emitir títulos públicos encaminham o pedido de emissão ao Banco Central, queanalisa cada caso. O Banco Central envia ao Senado Federal um parecer, conclusivo, recomendando ou não a emissão. NoSenado, esse parecer é recebido pela Comissão de Assuntos Econômicos (CAE), composta por 27 senadores, a qual aprova ourejeita o pedido, enviando-o em seguida para a instância decisiva, o plenário.De posse da autorização do Senado Federal para emitir os títulos, o estado ou o município faz a emissão desses títulos, para emseguida tentar lançá-los no mercado.Em suma, os títulos do Bacen compõem a dívida mobiliária da União, e os estados e municípios ainda podem emitir títulos quecompõem suas respectivas dívidas mobiliárias.

Para todos os fins, o conceito de endividamento utilizado na apuração dos respectivoslimites, com base na Receita Corrente Líquida, deverá ser o da Dívida Consolidada Líquida.

O Quadro 31 continha os limites globais para o montante da Dívida Consolidada Líquida deestados e municípios, ao final do 15º exercício financeiro, contado a partir do final de 2001, nãopoderão exceder a duas vezes a Receita Corrente Líquida, no caso dos estados e do DistritoFederal, e 1,2 vezes a Receita Corrente Líquida, no caso dos municípios.

Porém, no caso de desenquadramento, há duas regras de recondução aos limites e queconstam no Quadro 34.

Quadro 34: Regras para recondução dos limites

Transitória

A regra transitória se aplica para os estados, DF e municípios que estavam desenquadrados no final do exercício de 2001. A regradetermina o retorno ao limite máximo em até 15 anos, à razão de 1/15 ao ano. Se o ente descumprir a trajetória, ficará vedada arealização de operação de crédito, inclusive ARO, exceto para o refinanciamento de dívida mobiliária. Durante a trajetória de ajuste, cabeao ente se enquadrar; ficando abaixo do limite máximo, ele passa a seguir a regra permanente.

Não consta na LRF, mas em Resolução do Senado.

Permanente

A regra permanente se aplica para os entes que estavam enquadrados no final do exercício de 2001, mas que vierem a se desenquadrar aqualquer tempo, ou que estavam desenquadrados, conseguiram enquadrar-se, mas voltaram a se desenquadrar. A regra determina oretorno ao limite máximo em até três quadrimestres (1 ano), sendo pelo menos 25% do primeiro quadrimestre e o restante dos doisquadrimestres seguintes.

Consta na LRF.

Essa regra é aplicável para: Dívida Mobiliária, Operações de Crédito Interna e Externas.21

A seguir, a Figura 21 ilustra o cálculo da Dívida Consolidada Líquida.

Figura 21: Dívida Consolidada Líquida

RGF – ANEXO II (LRF, art. 55, inciso I, alínea “b”) R$ 1,00

DÍVIDA CONSOLIDADASALDO DOEXERCÍCIOANTERIOR

SALDO DO EXERCÍCIO DE < EXERCÍCIO >

Até o 1o

QuadrimestreAté o 2o

QuadrimestreAté o 3o

Quadrimestre

DÍVIDA CONSOLIDADA – DC (I)Dívida MobiliáriaDívida Contratual

InternaExterna

Precatórios Posteriores a 05/05/2000 (Inclusive) – Vencidos enão PagosOutras Dívidas

DEDUÇÕES (II)1

Disponibilidade de Caixa BrutaDemais Haveres Financeiros(–) Restos a Pagar Processados (Exceto Precatórios)

DÍVIDA CONSOLIDADA LÍQUIDA – DCL (III) = (I – II)

RECEITA CORRENTE LÍQUIDA – RCL

% DA DC SOBRE A RCL (I/RCL)

% DA DCL SOBRE A RCL (III/RCL)

LIMITE DEFINIDO POR RESOLUÇÃO DO SENADO FEDERAL – <%>

DETALHAMENTO DA DÍVIDA CONTRATUAL

DÍVIDA CONTRATUAL (IV = V + VI + VII + VIII)DÍVIDA DE PPP (V)PARCELAMENTO DE DÍVIDAS (VI)

De TributosDe Contribuições Sociais

PrevidenciáriasDemais Contribuições Sociais

Do FGTSCom Instituição Não Financeira

DÍVIDA COM lNSTITUIÇÃO FINANCEIRA (VII)InternaExterna

DEMAIS DÍVIDAS CONTRATUAIS (VIII)

OUTROS VALORES NÃO INTEGRANTES DA DC

PRECATÓRIOS ANTERIORES A 05/05/2000INSUFICIÊNCIA FINANCEIRADEPÓSITOSRP NÃO PROCESSADOS DE EXERCÍCIOS ANTERIORESANTECIPAÇÕES DE RECEITA ORÇAMENTÁRIA – ARO

Vimos até aqui os limites e as forma de cálculo quando os mesmos são excedidos. Porém, onão cumprimento dos limites e a falta de medidas saneadoras, nos prazos e condiçõesestabelecidos em lei, podem sujeitar o titular do Poder ou órgão às punições constantes noQuadro 35.

Quadro 34: Penalidades relacionadas à dívida 22

LEGISLAÇÃO TRANSGRESSÃO À LEI PENALIDADE E RESTRIÇÕES

Responsável Fiscal Penal LEGISLAÇÃO

DÍVIDA

LRF, art. 29,

§ 4o.

Exceder, ao término de cada ano, orefinanciamento do principal da dívidamobiliária do exercício anterior, somado aodas operações de crédito autorizadas noorçamento para este efeito e efetivamenterealizadas, acrescido da atualizaçãomonetária.

PrefeitoMunicipal

Perda domandato.

Dec. Lei no

201, art. 4o,inciso VI.

LRF, art. 31.

Deixar de ordenar a redução do montante dadívida consolidada, nos prazos estabelecidosem lei, quando o montante ultrapassar o valorresultante da aplicação do limite máximofixado pelo Senado Federal.

PrefeitoMunicipal

Proibição de realizar operação decrédito. Obrigação de obter resultadoprimário, com limitação de empenho

(LRF, art. 31, § 1o, incisos I e II)

Detenção de3 meses a 3anos. Perdado cargo einabilitaçãopor 5 anos.

Dec. Lei no

201, art. 1o,inciso XVI.

LRF, art. 31,

§ 1o, incisoII.

Não obter o resultado primário necessário àrecondução da dívida ao limite, comlimitação de empenho.

Agente quelhe dercausa

Multa de30% dosvencimentosanuais.

Lei no

10.028/2000,

art. 5o, incisoIII.

LRF, art. 31,

§ 2o.

Estar acima do limite da dívida mobiliária edas operações de crédito além do limite deprazo.

PrefeitoMunicipal

Proibição de receber transferênciasvoluntárias, exceto relativas a ações deeducação, saúde e assistência social.Proibição de realizar operação decrédito. Obrigação de obter resultadoprimário, com limitação de empenho

(LRF, art. 31, §§ 2o e 3o).

Perda domandato.

Dec. Lei no

201, art. 4o,inciso VII.

Suponha que um Estado que esteja dentro da regra permanente ao final de um quadrimestre esteja com uma dívida consolidadalíquida de 220% em relação à receita corrente líquida.Inicialmente lhe pergunto: quanto o Estado está acima do limite? Reposta: 20%.Segundo: quanto o mesmo deve reduzir nos quadrimestres seguintes? Resposta: 5% no primeiro quadrimestre subsequente(25%*20%); e 15% nos dois quadrimestres subsequentes (75% *20%).Terceiro, caso o Estado não consiga cumprir esses limites, o que ocorre?(i) estará proibido de realizar operação de crédito interna ou externa, inclusive por antecipação de receita, ressalvado orefinanciamento do principal atualizado da dívida mobiliária;(ii) obterá resultado primário necessário à recondução da dívida ao limite, promovendo, entre outras medidas, limitação deempenho;(iii) estará impedido de receber transferências voluntárias da União.

Caso seja o último ano de mandato do Chefe do Executivo, as vedações (i) e (ii) se aplicam de imediato.22


A gestão de receitas após a LRF foi impactada tanto na previsão e arrecadação, quanto na

renúncia. No primeiro caso, a LRF considera requisito essencial da responsabilidade na gestãofiscal a instituição, previsão e efetiva arrecadação de todos os tributos da competênciaconstitucional do ente. Como penalidade, o ente que não institua, preveja e arrecade todos osimpostos, não pode receber transferências voluntárias. No segundo caso, faz-se necessário que aproposta de renúncia seja acompanhada sempre de estimativa do impacto orçamentário-financeiro no exercício em que deva iniciar sua vigência e nos dois seguintes e que atenda pelomenos uma das seguintes condições: (i) que a renúncia tenha sido considerada na LOA; ou (ii)medidas de compensação.

Quanto à expansão das despesas não financeiras, a LRF incluiu tópicos específicos sobre:despesas obrigatórias de caráter continuado (DOCC); despesas com pessoal e despesas daseguridade social (ambas variantes da DOCC). Para uma DOCC ser aprovada é necessário quehaja a estimativa do impacto orçamentário-financeiro no exercício em que deva entrar em vigor enos dois subsequentes; demonstrar a origem dos recursos para seu custeio; e declaração de quedespesa criada ou aumentada não afetará as metas de resultados fiscais, devendo os efeitosfinanceiros ser compensados: pelo aumento permanente de receita ou pela redução permanente dedespesa.

Quanto à administração da dívida, a LRF reforça a determinação anterior da CF/1988 paraque o Legislativo (com exceção na dívida Mobiliária Federal, que compete ao Congresso, osdemais itens competem ao Senado) estabeleça limites para: Dívida Consolidada, DívidaMobiliária; Operações Crédito; Antecipação de Receitas Orçamentárias e Concessões deGarantias. Caso o ente ultrapasse os limites definidos ao final de um quadrimestre, o mesmo deveretornar ao limite máximo em até três quadrimestres, sendo pelo menos 25% do primeiroquadrimestre e o restante dos dois quadrimestres seguintes.

Questão 28 (FCC/Tribunal de Contas do Estado-CE/Analista de Controle Externo – AuditoriaGovernamental/2008) Sintetize o conteúdo da Lei de Responsabilidade Fiscalenfatizando os seguintes aspectos:

a) objetivos da lei;b) despesas de Pessoal;c) despesas obrigatórias de caráter continuado;d) renúncia de receitas;e) gastos no último ano de mandato do Chefe do Executivo;f) limites da dívida e medidas de recondução ao limite;g) relatório resumido de execução orçamentária;h) relatório de gestão fiscal.Quantidade máxima de linhas: 90.

Observação: A base normativa do “item a” foi apresentada na Questão 22; a base normativado “item b”, na Questão 27; a base normativa do “item c”, na Questão 22; a base normativa do“item d”, na Questão 24; a base normativa do “item f”, na Questão 27; a base normativa do“item h”, na Questão 23. Assim, somente serão feitos comentários na Base Normativa sobre ositens: “e” e “g”.

Base Normativa para o item “E”:

Quanto aos gastos no último ano de mandato do Chefe do Executivo, a LRF estabelece quecondições para pessoal, ARO (antecipação de receitas orçamentárias), restos a pagar:

Lei Complementar no 101/2000Despesas com PessoalArt. 21. [...]Parágrafo único. Também é nulo de pleno direito o ato de que resulte aumento dadespesa com pessoal expedido nos cento e oitenta dias anteriores ao final do mandatodo titular do respectivo Poder ou órgão referido no art. 20.AROArt. 38. A operação de crédito por antecipação de receita destina-se a atenderinsuficiência de caixa durante o exercício financeiro e cumprirá as exigênciasmencionadas no art. 32 e mais as seguintes:[...]IV – estará proibida:[...]b) no último ano de mandato do Presidente, Governador ou Prefeito Municipal.Restos a PagarArt. 42. É vedado ao titular de Poder ou órgão referido no art. 20, nos últimos doisquadrimestres do seu mandato, contrair obrigação de despesa que não possa sercumprida integralmente dentro dele, ou que tenha parcelas a serem pagas noexercício seguinte sem que haja suficiente disponibilidade de caixa para este efeito.Parágrafo único. Na determinação da disponibilidade de caixa serão considerados osencargos e despesas compromissadas a pagar até o final do exercício.

Além disso, as restrições quando os limites totais de pessoal ou da dívida são ultrapassadosno último ano do chefe do Executivo se aplicam imediatamente.

Base Normativa para o item “G”:O Relatório Resumido de Execução Orçamentária, ao contrário do Relatório de Gestão

Fiscal, está previsto desde a edição da CF/1988:

Art. 165. [...]§ 3o – O PODER EXECUTIVO publicará, até trinta dias após o encerramento de cadabimestre, RELATÓRIO RESUMIDO DA EXECUÇÃO ORÇAMENTÁRIA.

Observa-se assim que o RREO é uma peça bimestral. A Lei Complementar nº 101/2000(LRF) promoveu inovações no RREO. Inicialmente, o instrumento ressaltou sua importânciacomo instrumento de transparência.

Art. 48. São instrumentos de transparência da gestão fiscal, aos quais será dada ampladivulgação, inclusive em meios eletrônicos de acesso público: os planos, orçamentos eleis de diretrizes orçamentárias; as prestações de contas e o respectivo parecer prévio;o Relatório Resumido da Execução Orçamentária e o Relatório de Gestão Fiscal; e asversões simplificadas desses documentos.

O RREO e seus demonstrativos abrangerão os órgãos da Administração Direta e entidadesda Administração Indireta, de todos os Poderes, constituídos pelas autarquias, fundações, fundosespeciais, empresas públicas e sociedades de economia mista que recebem recursos dosOrçamentos Fiscal e da Seguridade Social, inclusive sob a forma de subvenções para pagamentode pessoal ou de custeio em geral ou de capital, excluídos, no último caso, aqueles provenientesde aumento de participação acionária.23

O RREO será elaborado e publicado pelo Poder Executivo da União, dosestados, do Distrito Federal e dos municípios. Apesar de ser de responsabilidade do PoderExecutivo, o RREO abrangerá todos os Poderes e o Ministério Público.24

O RREO deverá ser assinado pelo Chefe do Poder Executivo que estiver noexercício do mandato na data da publicação do relatório, ou por pessoa a quem eletenha legalmente delegado essa competência; qualquer dos dois deve fazê-lo em conjuntocom o profissional de contabilidade responsável pela elaboração do relatório.25

As informações deverão ser elaboradas a partir dos dados contábeis consolidados de todas asunidades gestoras, no âmbito da Administração Direta, autarquias, fundações, fundos especiais,empresas públicas e sociedades de economia mista.26

Apesar de a publicação ser bimestral, a União já divulga o RREO, há váriosanos, mensalmente. O objetivo dessa periodicidade é permitir que, cada vez mais, a sociedade,por meio dos diversos órgãos de controle, conheça, acompanhe e analise o desempenho daexecução orçamentária do Governo Federal.27 O Quadro 35 mostra a composição do RREO.

Quadro 35: Composição RREO

Balanço Orçamentário, queespecificará, por categoria

econômica:28

Receitas por fonte, informando as realizadas e a realizar, bem como a previsão atualizada.

Despesas por grupo de natureza, discriminando a dotação para o exercício, a despesa liquidada e o saldo.

Demonstrativos da execução das:29

Receitas, por categoria econômica e fonte, especificando a previsão inicial, a previsão atualizada para oexercício, a receita realizada no bimestre, a realizada no exercício e a previsão a realizar.

Despesas, por categoria econômica e grupo de natureza da despesa, discriminando dotação inicial, dotaçãopara o exercício, despesas empenhada e liquidada, no bimestre e no exercício.

Despesas, por função e subfunção.

Apuração da RECEITA CORRENTE LÍQUIDA sua evolução, assim como a previsão de seu desempenho até o final do exercício.30

RECEITAS E DESPESAS PREVIDENCIÁRIAS a que se refere o inciso IV do art. 50 (REGIME GERAL DE PREVIDÊNCIA SOCIAL E REGIME PRÓPRIO

DOS SERVIDORES PÚBLICOS).31

Resultados: NOMINAL E PRIMÁRIO.32

DESPESAS COM JUROS, na forma do inciso II do art. 4o.33

RESTOS A PAGAR, detalhando, POR PODER E ÓRGÃO referido no art. 20, os valores inscritos, os pagamentos realizados e o montante a pagar.34

Incluído pelo Manual deDemonstrativos Fiscais – 5ª edição

(2012)

Demonstrativo das Receitas e Despesas com Manutenção e Desenvolvimento do Ensino

Demonstrativos das Despesas com Saúde

Demonstrativo Simplificado do Relatório Resumido da Execução Orçamentária

Demonstrativo das Parcerias Público-Privadas.

Caso seja o relatório referente ao último bimestre do exercício, O RREO será acompanhadotambém de demonstrativos que constam no Quadro 36.

Quadro 36: Itens que devem ser adicionados ao RREO do último bimestre

Demonstrativo do atendimento do disposto no inciso III do art. 167 da Constituição, conforme o § 3o do art. 32 (Relação entre receitas de Operações de

Crédito e Despesas de Capital � “Regra de Ouro”).35

Demonstrativos das projeções atuariais dos regimes de previdência social, geral e próprio dos servidores público.36

Demonstrativo da variação patrimonial, evidenciando a alienação de ativos e a aplicação dos recursos dela decorrentes.37

Por fim quando for o caso, serão apresentadas justificativas:38

– da limitação de empenho;– da frustração de receitas, especificando as medidas de combate à sonegação e à evasão fiscal,

adotadas e a adotar, e as ações de fiscalização e cobrança.Os valores referentes ao refinanciamento da dívida mobiliária constarão destacadamente nas

receitas de operações de crédito e nas despesas com amortização da dívida.39

Caso o ente da Federação não publique o RREO nos prazos previstos, o mesmo estaráimpedido de receber, até que a situação seja regularizada, transferências voluntárias e contrataroperações de crédito, exceto as destinadas ao refinanciamento do principal atualizado da dívidamobiliária.


A LRF tem por objetivo prevenir riscos e corrigir desvios capazes de afetar o equilíbrio dascontas públicas, mediante o cumprimento de metas de resultados entre receitas e despesas e aobediência a limites e condições no que tange a renúncia de receita, geração de despesas compessoal, da seguridade social e outras, dívidas consolidada e mobiliária, operações de crédito,inclusive por antecipação de receita, concessão de garantia e inscrição em restos a pagar.

Quanto às despesas com pessoal compostas pelo somatório dos gastos do ente da Federaçãocom os ativos, os inativos e os pensionistas, relativos a mandatos eletivos, cargos, funções ouempregos, civis, militares e de membros de Poder: a despesa total com pessoal será apuradasomando-se a realizada no mês em referência com as dos 11 imediatamente anteriores,adotando-se o regime de competência. Uma das contribuições mais relevantes da LRF foi oestabelecimento de limites totais por esfera (federal: 50%, estadual: 60% e municipal: 60%) e porpoder (Executivo, Legislativo, Judiciário e MPU). Esse limite utiliza como base de cálculo aReceita Corrente Líquida. Caso o ente ultrapasse os limites definidos ao final de umquadrimestre, o mesmo deve retornar ao limite máximo em até dois quadrimestres, sendo pelomenos um terço no primeiro quadrimestre e o restante no quadrimestre seguinte.

As despesas obrigatórias de caráter continuado (DOCC) são as despesas correntes derivadasde lei, medida provisória ou ato administrativo normativo que fixem para o ente a obrigaçãolegal de sua execução por um período superior a dois exercícios.

Para uma DOCC ser aprovada é necessário que haja a estimativa do impacto orçamentário-

financeiro no exercício em que deva entrar em vigor e nos dois subsequentes; demonstrar a origemdos recursos para seu custeio; e declaração de que a despesa criada ou aumentada não afetará asmetas de resultados fiscais, devendo os efeitos financeiros ser compensados: pelo aumentopermanente de receita ou pela redução permanente de despesa.

Quanto à renúncia de receitas faz-se necessário que a proposta seja acompanhada sempre deestimativa do impacto orçamentário-financeiro no exercício em que deva iniciar sua vigência enos dois seguintes, atender ao disposto na lei de diretrizes orçamentárias e a pelo menos uma dasseguintes condições: (i)demonstração da renúncia foi considerada na lei orçamentária e que nãoafetará as metas de resultados fiscais; ou (ii) medidas de compensação por meio do aumento dereceita, proveniente da elevação de alíquotas, ampliação da base de cálculo, majoração oucriação de tributo ou contribuição.

A LRF estabeleceu algumas restrições de gastos no último ano de mandato do Chefe doExecutivo, em especial para: pessoal, ARO (antecipação de receitas orçamentárias), restos apagar. Quanto às despesas com pessoal é nulo de pleno direito o ato de que resulte aumento dadespesa com pessoal expedido nos 180 dias anteriores ao final do mandato. Quanto às AROs(antecipação de receitas orçamentárias), as mesmas são vedadas no último ano de mandato doPresidente, Governador ou Prefeito Municipal. Quanto aos restos a pagar é vedado ao chefe doExecutivo nos últimos dois quadrimestres do seu mandato contrair obrigação de despesa que nãopossa ser cumprida integralmente dentro dele, ou que tenha parcelas a serem pagas no exercícioseguinte sem que haja suficiente disponibilidade de caixa para esse efeito. Por fim, as restriçõesquando os limites totais de pessoal ou da dívida são ultrapassados no último ano do chefe doExecutivo se aplicam imediatamente.

Quanto à administração da dívida, a LRF reforça a determinação anterior da CF/1988 paraque o Legislativo (com exceção na Dívida Mobiliária Federal que compete ao Congresso, osdemais itens competem ao Senado) estabeleça limites para: Dívida Consolidada, DívidaMobiliária; Operações de Crédito; Antecipação de Receitas Orçamentárias e Concessões deGarantias. Caso o ente ultrapasse os limites definidos ao final de um quadrimestre, o mesmo deveretornar ao limite máximo em até três quadrimestres (um ano), sendo pelo menos 25% doprimeiro quadrimestre e o restante dos dois quadrimestres seguintes.

Conforme consta na CF/1988, o Relatório Resumido de Execução Orçamentária (RREO) serápublicado pelo PODER EXECUTIVO até 30 dias após o encerramento de cada bimestre. Trata-sede um dos instrumentos de transparência. Compõem o RREO: o balanço orçamentário;demonstrativos da execução das receitas e das despesas; apuração da receita corrente líquida;receitas e despesas previdenciárias; resultados: nominal e primário; despesas com juros; restos apagar, detalhando, por poder e órgão.

O Relatório de Gestão Fiscal (RGF) não consta na CF/1988; trata-se de um instrumento detransparência introduzido pela LRF. O RGF de publicação quadrimestral está direcionado averificação de limites sobre: (i) despesa total com pessoal; (ii) dívidas consolidada e mobiliária;(iii) concessão de garantias; (iv) operações de crédito; (v) montante das disponibilidades; (vi)inscrição de restos pagar. Esses dois últimos itens constam apenas do RGF do últimoquadrimestre.

Questão 29 (Cespe/ABIN/Oficial de Inteligência – Administração/2010) Um grande hospitalmunicipal foi construído para tornar-se centro de referência regional no atendimento

a casos urgentes de internação ou acidentes. Para a construção, foram utilizadosrecursos repassados ao município pelo governo federal mediante convênio, jáintegralmente realizado. A manutenção do hospital, todavia, ficará a cargo do própriomunicípio, que contará com transferências voluntárias de todos os municípiosvizinhos, os quais poderão encaminhar ao novo hospital seus pacientes em estadograve.Considerando a situação hipotética apresentada, redija um texto dissertativo arespeito do impacto do novo hospital na administração financeira do município. Aoelaborar seu texto, aborde, necessariamente, os seguintes aspectos:→ consequências da nova despesa nos limites impostos pela Lei de Responsabilidade

Fiscal (item 1);→ sanções administrativas e orçamentárias previstas na legislação caso os limites

sejam ultrapassados (item 2);→ mecanismos que o município pode adotar na administração da despesa caso os

limites sejam excedidos (item 3).Quantidade máxima de linhas: 30.

Observação: A base normativa das despesas obrigatórias de caráter continuado, relacionadasaos itens, foi explorada na Questão 22; enquanto a base normativa das despesas com pessoal,relacionadas aos itens, foi explorada na Questão 27.

Base Normativa para os três itens:A Situação hipotética é permitida pela LRF:

Lei Complementar no 101/2000Art. 62. Os Municípios só contribuirão para o custeio de despesas de competência deoutros entes da Federação se houver:I – autorização na lei de diretrizes orçamentárias e na lei orçamentária anual;II – convênio, acordo, ajuste ou congênere, conforme sua legislação.

A despesa de custeio engloba: Pessoal Civil; Pessoal Militar; Material de Consumo; Serviçosde Terceiros; Encargos Diversos.40 Assim, observa-se que a questão se refere inicialmente a umadespesa obrigatória de caráter continuado, ou seja, uma despesa corrente criada por prazoindeterminado: manutenção de hospital. Analisando com maior detalhe, observa-se que deve serdada ênfase às despesas com pessoal visto que não há limites para despesas de carátercontinuado, mas apenas requisitos prévios.

Ressalta-se que despesas de pessoal são consideradas “espécie” do “gênero” despesaobrigatória de caráter continuado.


A situação hipotética em que outros municípios contribuem com as despesas de custeio de ummunicípio (manutenção do hospital regional) é permitida pela LRF desde que haja: (i)autorização na lei de diretrizes orçamentárias e na lei orçamentária anual dos municípios; (ii)convênio, acordo, ajuste ou congênere. Dentro do custeio, as despesas mais relevantes são: pessoal,

serviços e material de consumo. Assim, a principal consequência consiste no aumento dessasdespesas do município responsável pelo Hospital. Apesar disso, como o município contará com asreceitas de transferências voluntárias dos outros municípios sua Receita Corrente Líquida (RCL)também será majorada.

Das despesas de custeio, apenas as despesas com pessoal possuem limites definidos na LRF.Assim, caso seja ultrapassado o limite total do município (60% da RCL), o mesmo deve retornarao limite máximo em até dois quadrimestres, sendo pelo menos um terço no primeiroquadrimestre e o restante no quadrimestre seguinte. Caso não seja alcançada a redução no prazoestabelecido, e enquanto perdurar o excesso, o município não poderá: (i) receber transferênciasvoluntárias; (ii) obter garantia, direta ou indireta, de outro ente; (iii) contratar operações decrédito, ressalvadas as destinadas ao refinanciamento da dívida mobiliária e as que visem àredução das despesas com pessoal.

No caso dos limites excedidos, o município deve, à luz da CF/1988, adotar as seguintesprovidências: (i) redução em pelo menos 20% das despesas com cargos em comissão e funções deconfiança; (ii) Exoneração dos servidores não estáveis. Se medidas anteriores não foremsuficientes para assegurar a redução da despesa, o servidor estável poderá perder o cargo, desdeque ato normativo do Prefeito especifique a atividade funcional, o órgão ou unidadeadministrativa objeto da redução de pessoal.

Questão 30 (Cespe/STM/Analista Judiciário – Cargo 1/2011) Em determinado municípiobrasileiro, o prefeito assinou uma série de contratos com empresas fornecedoras sema realização prévia de licitação. Ao final do exercício financeiro, as contas desseprefeito foram apresentadas no prazo legal, mas apenas ao tribunal de contas dosmunicípios de seu estado, que, por excesso de trabalho, não chegou a emitir parecerprévio, e para a câmara de vereadores local, onde a maioria decidiu votar pela suaaprovação. Durante a votação, no entanto, alguns vereadores de oposição exigiram ocumprimento das regras sobre transparência da gestão fiscal.Considerando que a situação hipotética descrita tenha apenas caráter motivador,redija um texto dissertativo acerca do seguinte tema.TRANSPARÊNCIA DA GESTÃO FISCALAo elaborar seu texto, aborde, necessariamente, os seguintes aspectos:→ normas vigentes sobre a transparência da gestão fiscal (item 1);→ empecilhos à consolidação de uma gestão transparente (item 2);→ papel do planejamento no objetivo de transparência (item 3).Quantidade máxima de linhas: 30.

Observação: As bases normativas dos itens 1 e 3 foram exploradas tanto na Questão 4, quantona 26.

Base acadêmica e normativa para o item 2:Uma das fragilidades inerentes ao processo orçamentário é o excesso de detalhamento das

despesas e a prolixidade do orçamento, que impedem a transparência tão almejada pelosconstituintes de 1988 e torna o processo orçamentário incompreensível inclusive para pessoascom qualificação especializada (SANTOS, 1993).

Outra fragilidade é a deficiente estrutura de pessoal e tecnologia dos municípios. Essadebilidade já havia sido identificada pela União quando da elaboração da LRF, tanto é que paraos municípios existem prazos diferenciados.

O primeiro prazo diferenciado é quanto ao parecer prévio dos Tribunais de Contas:

Art. 57. Os Tribunais de Contas emitirão parecer prévio conclusivo sobre as contas noprazo de sessenta dias do recebimento, se outro não estiver estabelecido nasconstituições estaduais ou nas leis orgânicas municipais.§ 1o No caso de Municípios que não sejam capitais e que tenham menos de duzentosmil habitantes o prazo será de cento e oitenta dias. [grifo do autor]

O segundo prazo diferenciado consta no art. 63 da LRF:

Art. 63. É facultado aos Municípios com população inferior a cinquenta mil habitantesoptar por:I – aplicar o disposto no art. 2241 e no § 4o42 do art. 30 ao final do semestre;II – divulgar semestralmente:a) (VETADO)b) o Relatório de Gestão Fiscal;c) os demonstrativos de que trata o art. 53;43

III – elaborar o Anexo de Política Fiscal do plano plurianual, o Anexo de Metas Fiscais eo Anexo de Riscos Fiscais da lei de diretrizes orçamentárias e o anexo de que trata oinciso I do art. 5o a partir do quinto exercício seguinte ao da publicação desta LeiComplementar.§ 1o A divulgação dos relatórios e demonstrativos deverá ser realizada em até trintadias após o encerramento do semestre.

A LRF determina ainda que a União preste assistência técnica ao município:

Art. 64. A União prestará assistência técnica e cooperação financeira aos municípiospara a modernização das respectivas administrações tributária, financeira, patrimoniale previdenciária, com vistas ao cumprimento das normas desta Lei Complementar.§ 1o A assistência técnica consistirá no treinamento e desenvolvimento de recursoshumanos e na transferência de tecnologia, bem como no apoio à divulgação dosinstrumentos de que trata o art. 48 em meio eletrônico de amplo acesso público.§ 2o A cooperação financeira compreenderá a doação de bens e valores, ofinanciamento por intermédio das instituições financeiras federais e o repasse derecursos oriundos de operações externas.


As normas vigentes sobre a transparência da gestão fiscal estão representadas principalmentepela CF/1988 e pela Lei de Responsabilidade Fiscal. Da CF/1988 pode-se elencar o princípio dapublicidade, previsto no caput do art. 37; enquanto da LRF pode-se elencar os instrumentos detransparência: planos, orçamentos e leis de diretrizes orçamentárias; as prestações de contas e o

respectivo parecer prévio; o Relatório Resumido da Execução Orçamentária e o Relatório deGestão Fiscal; e as versões simplificadas deles.

Dentre os principais empecilhos à consolidação de uma gestão transparente destacam-se: ocaráter técnico e complexo do orçamento; a falta de estrutura de pessoal e tecnológica dosmunicípios. O excesso de detalhamento das despesas e a prolixidade do orçamento que impedema transparência, tornando o processo orçamentário muitas vezes incompreensível. A fragilidadede estrutura dos municípios pequenos, que representam mais de 90%, pode ser confirmada peloprazo diferenciado deferido aos mesmos pela LRF: verificação do cumprimento dos limites totaisde despesas com pessoal e elaboração do Relatório de Gestão Fiscal ao final de cada semestre enão quadrimestre.

O papel do planejamento no objetivo de transparência deve ser dar cumprimento ao que jáconsta na LRF focado para a sociedade e para os municípios. Quanto à sociedade, deve-seincentivar a participação popular e realização de audiências públicas, durante os processos deelaboração e discussão dos instrumentos de planejamento, bem como o acesso a informações daexecução da despesa e da receita. Quanto aos municípios, a União deve prestar assistência técnica(pelo treinamento e desenvolvimento de recursos humanos e pela transferência de tecnologia) ecooperação financeira aos mesmos para a modernização das respectivas administraçõestributária, financeira, patrimonial e previdenciária.

Questão 31 (Cespe/STM/Analista Judiciário – Cargo 8/2011) Suponha que, em determinado órgãopúblico federal, os servidores do quadro permanente tenham sido beneficiados com aaprovação de uma lei que modificou os critérios de enquadramento nas respectivascarreiras. Suponha, ainda, que o departamento de recursos humanos tenha estimadoque a nova norma legal provocará um crescimento de 18% do total de despesas depessoal do órgão e que o orçamento em curso não dispõe de dotações suficientespara os novos gastos.Considerando essa situação, redija um texto dissertativo acerca da gestão dedespesas de pessoal no órgão descrito.Ao elaborar seu texto, aborde, necessariamente, os seguintes aspectos:→ as responsabilidades do ordenador de despesas (item 1);→ os requisitos legais para que a nova despesa seja realizada (item 2);→ possíveis consequências provocadas pela aplicação da norma (item 3).Quantidade máxima de linhas: 30.

Observação: As bases normativas dos três itens foram exploradas nas questões: 10 (atribuiçõesda LDO), 22 (Despesas Obrigatórias de Caráter Continuada) e 27 (Despesas com Pessoal).Dica: Neste caso, a questão pede para considerar o texto anterior. O texto inicial não foi decaráter unicamente motivador.


A Lei de Responsabilidade Fiscal determina que o aumento da despesa será acompanhado dedeclaração do ordenador da despesa de que o aumento tem adequação orçamentária e financeiracom a lei orçamentária anual e compatibilidade com o plano plurianual e com a lei de diretrizes

orçamentárias. No caso em tela, o ordenador deve declarar que a despesa não está adequada coma lei orçamentária anual, uma vez inexistem dotações suficientes para o gasto, contrariando oestipulado na LRF.

Para que a despesa em tela seja realizada, faz-se necessário o atendimento dos seguintesrequisitos constitucionais: prévia dotação orçamentária suficiente para atender às projeções dedespesa de pessoal e aos acréscimos dela decorrentes; autorização específica na lei de diretrizesorçamentárias, exceto para as empresas públicas e as sociedades de economia mista. Além dosrequisitos constitucionais, a LRF determina que devem ser cumpridos todos os requisitos dasdespesas em geral e das despesas obrigatórias de caráter continuado. Dentre esses critérios estão:a estimativa do impacto orçamentário-financeiro no exercício em que deva entrar em vigor e nosdois subsequentes; demonstração da origem dos recursos para seu custeio; e declaração quedespesa criada ou aumentada não afetará as metas de resultados fiscais devendo os efeitosfinanceiros ser compensados.

Dentre as possíveis consequências decorrentes da aplicação da norma, podemos citarinicialmente a não aplicação imediata da lei por contrariar a LRF, e posteriormente a revisão dareferida lei. Por não cumprir os requisitos da LRF, o ato que provocou o aumento da despesa compessoal é nulo de pleno direito. Além da nulidade do ato, o agente que lhe der causa está sujeito areclusão de um a quatro anos.

Questão 32 (ESAF/Controladoria Geral da União/Analista de Finanças e Controle/2012) Sabe-seque o orçamento público, a um só tempo, é mecanismo de planejamento e decontrole. Por sua vez, compreendida como forma permanente de responsabilizaçãodos agentes públicos, sabe-se também que a accountability enseja doisdesdobramentos: o vertical e o horizontal.Nesse contexto, em um mínimo de 40 e um máximo de 60 linhas, sem deixar deconceituar e de estabelecer as relações de causalidade, elabore um texto dissertativorespondendo à seguinte pergunta:Caracteriza-se o orçamento público por ser um instrumento de accountability nosseus desdobramentos vertical e horizontal?Quantidade de linhas: mínimo de 40 e máximo de 60.

Base Acadêmica e Normativa:Parte 1 – Accountability

Na avaliação de Akutsu (2005), o termo accountabitiliy engloba o dever de transparência, depublicação de atos públicos e de propiciar a participação da população nos processos das tomadasde decisões da administração pública.

Para Elster (1999), o termo accountability possui a ideia de responsabilização. Para eleexistem três sinônimos que ajudam a descrever melhor o termo: accountability, por ele definidocomo transparência; responsability (responsabilidade); e answerability (responsabilização). Aideia centrada nesse conceito de accountability é a participação da população na cobrança deprestação de contas do gestor público.

Parte 2 – Accountability HorizontalA accountability horizontal está associada à existência de órgãos do Estado com poder de

fiscalização e jurisdição para fiscalizar os atos de todos os entes do governo (O’Donnel, 1999).Essa forma de accountability baseia-se no sistema de “checks and balances”, de controle e

avaliação mútua entre as instâncias institucionais do governo, a exemplo da atuação dostribunais de contas e das ouvidorias, dentre outras. No caso brasileiro, o sistema de check andbalance é mais bem identificado na relação dos Três Poderes, em que o Executivo é fiscalizadoem suas ações pelo Legislativo e ambos respondem ao Judiciário.

No caso do processo orçamentário, a CF/1988 apresenta as seguintes formas deaccountability horizontal.

CF/1988FiscalizaçãoArt. 70. A fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial daUnião e das entidades da administração direta e indireta, quanto à legalidade,legitimidade, economicidade, aplicação das subvenções e renúncia de receitas, seráexercida pelo Congresso Nacional, mediante controle externo, e pelo sistema decontrole interno de cada Poder.

Papel do CNArt. 49. É da competência exclusiva do Congresso Nacional:[...]IX – julgar anualmente as contas prestadas pelo Presidente da República e apreciar osrelatórios sobre a execução dos planos de governoPapel do TCUArt. 71. O controle externo, a cargo do Congresso Nacional, será exercido com auxíliodo Tribunal de Contas da União, ao qual compete:I – apreciar as contas prestadas anualmente pelo Presidente da República, medianteparecer prévio que deverá ser elaborado em sessenta dias a contar de seu recebimentoPapel da CMOArt. 72. A Comissão mista permanente a que se refere o art. 166, § 1o, diante de indíciosde despesas não autorizadas, ainda que sob a forma de investimentos nãoprogramados ou de subsídios não aprovados, poderá solicitar à autoridadegovernamental responsável que, no prazo de cinco dias, preste os esclarecimentosnecessários.§ 1o – Não prestados os esclarecimentos, ou considerados estes insuficientes, aComissão solicitará ao Tribunal pronunciamento conclusivo sobre a matéria, no prazode trinta dias.§ 2o – Entendendo o Tribunal irregular a despesa, a Comissão, se julgar que o gastopossa causar dano irreparável ou grave lesão à economia pública, proporá aoCongresso Nacional sua sustação.

Papel do Controle InternoArt. 74. Os Poderes Legislativo, Executivo e Judiciário manterão, de forma integrada,sistema de controle interno com a finalidade de:I – avaliar o cumprimento das metas previstas no plano plurianual, a execução dos

programas de governo e dos orçamentos da União;II – comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto à eficácia e eficiência, dagestão orçamentária, financeira e patrimonial nos órgãos e entidades da administraçãofederal, bem como da aplicação de recursos públicos por entidades de direito privado;III – exercer o controle das operações de crédito, avais e garantias, bem como dosdireitos e haveres da União;IV – apoiar o controle externo no exercício de sua missão institucional.§ 1o – Os responsáveis pelo controle interno, ao tomarem conhecimento de qualquerirregularidade ou ilegalidade, dela darão ciência ao Tribunal de Contas da União, sobpena de responsabilidade solidária.

Parte 3 – Accountability VerticalOutra forma de accountability, segundo O’Donnel (1999), é a vertical, a qual inclui os

mecanismos institucionais que possibilitam aos cidadãos exigirem prestação de contas por parteda Administração Pública, bem como influenciarem em seus direcionamentos.

Para isso é necessário que exista um conjunto de liberdades à disposição da sociedade, comoa liberdade de opinião, de associação e de acesso às fontes variadas de informações. ParaO’Donnel (1999), essas liberdades permitiriam a fiscalização por parte da sociedade civil, bemcomo a possibilidade de articulação das demandas e a formulação de denúncias de atosirregulares praticados por autoridades públicas.

Para Manin, Przeworski e Stokes (1999) o modelo de accountability vertical apresentafragilidades quando as informações são incompletas.

No caso do processo orçamentário, a CF/1988 e a LRF apresentam as seguintes formas deaccountability horizontal.

CF/1988Art. 74[...]§ 2o – Qualquer cidadão, partido político, associação ou sindicato é parte legítima para,na forma da lei, denunciar irregularidades ou ilegalidades perante o Tribunal deContas da União.

LRFArt. 48. São instrumentos de transparência da gestão fiscal, aos quais será dada ampladivulgação, inclusive em meios eletrônicos de acesso público: os planos, orçamentos eleis de diretrizes orçamentárias; as prestações de contas e o respectivo parecer prévio;o Relatório Resumido da Execução Orçamentária e o Relatório de Gestão Fiscal; e asversões simplificadas desses documentos.Parágrafo único. A transparência será assegurada também mediante:I – incentivo à participação popular e realização de audiências públicas, durante osprocessos de elaboração e discussão dos planos, lei de diretrizes orçamentárias eorçamentos;II – liberação ao pleno conhecimento e acompanhamento da sociedade, em tempo real,de informações pormenorizadas sobre a execução orçamentária e financeira, em meios

eletrônicos de acesso público;III – adoção de sistema integrado de administração financeira e controle, que atenda apadrão mínimo de qualidade estabelecido pelo Poder Executivo da União e ao dispostono art. 48-A.Art. 48-A. Para os fins a que se refere o inciso II do parágrafo único do art. 48, os entesda Federação disponibilizarão a qualquer pessoa física ou jurídica o acesso ainformações referentes a:I – quanto à despesa: todos os atos praticados pelas unidades gestoras no decorrer daexecução da despesa, no momento de sua realização, com a disponibilização mínimados dados referentes ao número do correspondente processo, ao bem fornecido ou aoserviço prestado, à pessoa física ou jurídica beneficiária do pagamento e, quando for ocaso, ao procedimento licitatório realizado;II – quanto à receita: o lançamento e o recebimento de toda a receita das unidadesgestoras, inclusive referente a recursos extraordinários.Art. 49. As contas apresentadas pelo Chefe do Poder Executivo ficarão disponíveis,durante todo o exercício, no respectivo Poder Legislativo e no órgão técnicoresponsável pela sua elaboração, para consulta e apreciação pelos cidadãos einstituições da sociedade (grifos do autor).


O orçamento público pode ser considerado um instrumento de accountability nos seusdesdobramentos vertical e horizontal. Isso decorre do fato de a peça orçamentária refletir nos seusprogramas que visam a atender às demandas da sociedade (programas temáticos) e do própriogoverno (programas de gestão, manutenção e serviços), bem como do arcabouço constitucional elegal que estabelece mecanismos de controle e fiscalização.

O termo accountabitiliy, por sua vez, engloba o dever de transparência, de publicar os atospúblicos e de propiciar a participação da população nos processos das tomadas de decisões daadministração pública. A accountability envolve ainda participação da população na cobrançade prestação de contas do gestor público.

Tomando por base o conceito anterior e considerando o ciclo orçamentário (composto pelasseguintes etapas: elaboração; discussão, votação e aprovação, execução orçamentária efinanceira; controle e avaliação), observa-se que a accountability permeia o ciclo do início ao fim,seja pelo desdobramento horizontal, seja pelo desdobramento vertical.

A accountability horizontal está associada à existência de órgãos do Estado com poder defiscalização e jurisdição para fiscalizar os atos de todos os entes do governo.

Dentro do ciclo orçamentário destacam-se os seguintes mecanismos de accountabilityhorizontal: a fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial daUnião e das entidades da administração direta e indireta, quanto à legalidade, legitimidade,economicidade, aplicação das subvenções e renúncia de receitas, exercida pelo CongressoNacional, mediante controle externo, e pelo sistema de controle interno de cada Poder; aapreciação das contas pelo Tribunal de Contas da União (emissão do parecer prévio) e ojulgamento pelo Congresso Nacional das Contas do Presidente da República; a necessidade dosresponsáveis pelo controle interno de, ao tomarem conhecimento de qualquer irregularidade ou

ilegalidade, darem ciência ao Tribunal de Contas da União, sob pena de responsabilidadesolidária.

A accountability vertical inclui os mecanismos institucionais que possibilitam aos cidadãosexigirem prestação de contas por parte da Administração Pública, bem como influenciarem emseus direcionamentos. Para isso é necessário que exista um conjunto de liberdades à disposição dasociedade, como a liberdade de opinião, de associação e de acesso às fontes variadas deinformações.

Dentro do ciclo orçamentário destacam-se os seguintes mecanismos de accountability vertical:a ampla divulgação à sociedade, inclusive em meios eletrônicos de acesso público, dos planos,orçamentos e leis de diretrizes orçamentárias, das prestações de contas e o respectivo parecerprévio do Relatório Resumido da Execução Orçamentária e do Relatório de Gestão Fiscal; aparticipação popular e realização de audiências públicas, durante os processos de elaboração ediscussão dos planos, lei de diretrizes orçamentárias e orçamentos; a interação da sociedade apartir do acesso a informações da execução da despesa e da receita, no caso federal, disponíveis noportal da transparência; a consulta e apreciação pelos cidadãos e instituições da sociedade dascontas apresentadas pelo Chefe do Poder Executivo.

Diante do exposto, conclui-se que tanto a CF/1988 quanto a LRF estabelecem mecanismos quepermitem accountability horizontal e a accountability vertical no processo orçamentário.

Questão 33 (AOCP – Concursos Públicos/TCE-PA/Analista de Controle Externo – Direito/2012)Conceitue Renúncia de Receita e descreva as condições exigidas na Lei deResponsabilidade Fiscal para as situações de renúncia.Linhas: 10 (dez) linhas no mínimo e 15 (quinze) linhas no máximo.

Observação: A base normativa desta questão já foi explorada na Questão 24.


A renúncia de receitas compreende anistia, remissão, subsídio, crédito presumido, concessãode isenção em caráter não geral, alteração de alíquota ou modificação de base de cálculo queimplique redução discriminada de tributos ou contribuições, além de outros benefícios quecorrespondam a tratamento diferenciado.

À luz da LRF, para a concessão de renúncia de receitas faz-se necessário que a proposta sejaacompanhada sempre de estimativa do impacto orçamentário-financeiro no exercício em quedeva iniciar sua vigência e, nos dois seguintes, atender ao disposto na lei de diretrizesorçamentárias e a pelo menos uma das seguintes condições: (i)demonstração de que a renúnciafoi considerada na lei orçamentária e não afetará as metas de resultados fiscais; ou (ii)medidasde compensação por meio do aumento de receita, proveniente da elevação de alíquotas, ampliaçãoda base de cálculo, majoração ou criação de tributo ou contribuição.

Questão 34 (Cesgranrio/Empresa de Pesquisa Energética/Analista de Gestão CorporativaContabilidade/2010) De acordo com a Lei de Responsabilidade Fiscal, a despesa totalcom pessoal, em cada período de apuração, não poderá exceder aos percentuais dareceita corrente líquida definidos para cada ente da federação. Considere que a

Receita Corrente Líquida – RCL da União atingiu, no exercício de 2009, o montante deR$1.800.000,00.Diante do exposto, indique a base legal e calcule os limites máximos de gastos compessoal dos Poderes Executivo, Judiciário, Legislativo, incluindo o Tribunal de Contasda União, e do Ministério Público da União, respectivamente. Indique, ainda, o valordo limite prudencial e o procedimento a ser adotado, caso seja ultrapassado o limitelegal e total permitido.Quantidade máxima de linhas: 20.

Observação: A base normativa do item foi explorada na Questão 27.

Memória de Cálculo:

AtributoPercentuais Individuais

Executivo Legislativo Judiciário Ministério Público

RCL = 1.800.000 40,9% 2,5% 6,0% 0,6%

Limite Total = RCL x Percentuais Individuais 736.200,00 45.000,00 108.000,00 10.800,00

Limite Prudencial = 95% do Limite Total 699.390,00 42.750,00 102.600,00 10.260,00


Os limites da despesa com pessoal estão estipulados na Lei de Responsabilidade Fiscal(LRF). Considerando que a RCL foi de 1,8 milhão e que os limites na LRF para a União sãopara o Executivo: 40,9%, para o Legislativo (2,5%), para o Judiciário (3%) e para o MPU(0,6%); obtiveram-se os seguintes limites totais respectivamente em R$ (mil): 736,2; 45; 108 e10,8.

Considerando que o limite prudencial corresponde a 95% do limite total, obtiveram-se osseguintes valores [em R$ milhares]: 699,39 para o Poder Executivo; 42,75 para o Legislativo,102,6 para o Judiciário, e 10,26 para o MPU.

Caso seja ultrapassado o limite total da União (50% da RCL), a mesma deve retornar aolimite máximo em até dois quadrimestres, sendo pelo menos um terço no primeiro quadrimestre eo restante no quadrimestre seguinte. Caso não seja alcançada a redução no prazo estabelecido, eenquanto perdurar o excesso, a União não poderá: (i) receber transferências voluntárias; (ii) obtergarantia, direta ou indireta, de outro ente; (iii) contratar operações de crédito, ressalvadas asdestinadas ao refinanciamento da dívida mobiliária e as que visem à redução das despesas compessoal.

Questão 35 (Cespe/Secretaria Especial da Controladoria Geral do Estado – PE/Analista deControle Interno – Finanças Públicas/2010) Considerando que, além de obedecer àsdemais normas de contabilidade pública, a escrituração das contas públicas deveráobservar disposições emanadas pela Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF), redija umtexto dissertativo acerca da escrituração e da consolidação das contas segundo a LRF.

Ao elaborar seu texto, aborde, necessariamente, os seguintes aspectos:→ normas de escrituração das contas públicas quanto à disponibilidade de caixa e

demonstrações contábeis (item 1);→ consolidação das contas e sua divulgação, bem como eventuais penalidades e

restrições pelo descumprimento de prazos (item 2).Quantidade máxima de linhas: 20.

Base normativa para os itens 1 e 2:Quanto à escrituração das contas públicas, que deve obedecer também às demais normas de

contabilidade pública, a LRF estabelece que:44

– a disponibilidade de caixa constará de registro próprio, de modo que os recursos vinculados aórgão, fundo ou despesa obrigatória fiquem identificados e escriturados de formaindividualizada;

– a despesa e a assunção de compromisso serão registradas segundo o regime de competência,apurando-se, em caráter complementar, o resultado dos fluxos financeiros pelo regime decaixa;

– as demonstrações contábeis compreenderão, isolada e conjuntamente, as transações eoperações de cada órgão, fundo ou entidade da administração direta, autárquica efundacional, inclusive empresa estatal dependente;

– as receitas e despesas previdenciárias serão apresentadas em demonstrativos financeiros eorçamentários específicos;

– as operações de crédito, as inscrições em Restos a Pagar e as demais formas de financiamentoou assunção de compromissos junto a terceiros deverão ser escrituradas de modo a evidenciaro montante e a variação da dívida pública no período, detalhando, pelo menos, a natureza e otipo de credor;

– a demonstração das variações patrimoniais dará destaque à origem e ao destino dos recursosprovenientes da alienação de ativos.Retomando os aspectos inerentes à escrituração, no caso das demonstrações conjuntas,

devem ser excluídas as operações intragovernamentais. Por fim, fazendo um cruzamento entredívida pública e escrituração, elaborou-se o Quadro 37 com os principais aspectos relacionados.

Quadro 37: Características da escrituração da dívida pública e dos títulos da dívida pública

Item Características

DívidaPública

Será escriturada com individualização e especificações que permitam verificar, a qualquer momento, a posição dos compromissos, bem

como os respectivos serviços de amortização e juros.45

Incluem-se os compromissos de caráter contingencial, assim entendidas quaisquer garantias concedidas diretamente pelo Tesouro Nacional,

ou por intermédio de seus agentes financeiros.46

Títulos dadívidapública

Desde que devidamente escriturados em sistema centralizado de liquidação e custódia, poderão ser oferecidos em caução para garantia de

empréstimos, ou em outras transações previstas em lei, pelo seu valor econômico, conforme definido pelo Ministério da Fazenda.47

Os títulos da dívida pública são insuscetíveis de gravames de qualquer natureza que importem na obrigatoriedade de as repartições emitentes

ou seus agentes exercerem controles prévios especiais quanto a sua negociabilidade, ao pagamento de juros ou efetivação do resgate.48

Quanto à consolidação o Poder Executivo da União promoverá, até o dia 30 de junho, aconsolidação, nacional e por esfera de governo, das contas dos entes da Federação relativas aoexercício anterior, e a sua divulgação, inclusive por meio eletrônico de acesso público. O Quadro38 mostra os prazos de envio das contas dos demais entes ao Poder Executivo da União.49

Quadro 38: Prazos de envio das contas dos demais entes ao Poder Executivo da União

Do Para Prazo de Envio

Município Poder Executivo da União com cópia para o Poder Executivo do respectivo Estado 30/04

Estado Poder Executivo da União 31/05

Prazo para consolidação Nacional e por Esfera de Governo 30/06

Caso o ente descumpra o prazo, o mesmo estará impedido, até que a situação sejaregularizada, de receber transferências voluntárias e contratar operações de crédito, exceto asdestinadas ao refinanciamento do principal atualizado da dívida mobiliária.50

Em 2010, foram consolidadas as contas de todos os 27 estados e de 4.949 municípios dos5.565 existentes.

Outro ponto importante é que a edição de normas gerais para consolidação das contaspúblicas caberá ao órgão central de contabilidade da União, desempenhado pela Secretaria doTesouro Nacional do Ministério da Fazenda, enquanto não implantado o conselho de gestãofiscal.51

Ressalto que na seção da LRF referente à escrituração e consolidação das contas está oamparo legal para a instituição do sistema de custos. Conforme a LRF, a Administração Públicamanterá sistema de custos que permita a avaliação e o acompanhamento da gestãoorçamentária, financeira e patrimonial.52


A Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF) estabeleceu parâmetros de escrituração das contaspúblicas. Quanto a disponibilidade de caixa e demonstrações contábeis a disponibilidade decaixa constará de registro próprio, de modo que os recursos vinculados a órgão, fundo ou despesaobrigatória fiquem identificados e escriturados de forma individualizada. Quanto àsdemonstrações contábeis, a LRF determina que as mesmas compreenderão, isolada econjuntamente, as transações e operações de cada órgão, fundo ou entidade da administraçãodireta, autárquica e fundacional, inclusive empresa estatal dependente. No caso dasdemonstrações conjuntas, devem ser excluídas as operações intragovernamentais.

A LRF também estabeleceu condições para a consolidação das contas e sua divulgação. OPoder Executivo da União promoverá, até o dia 30 de junho, a consolidação, nacional e poresfera de governo, das contas dos Entes da Federação relativas ao exercício anterior, e a suadivulgação, inclusive por meio eletrônico de acesso público.

Caso o ente descumpra o prazo, o mesmo estará impedido, até que a situação sejaregularizada, de receber transferências voluntárias e contrate operações de crédito, exceto asdestinadas ao refinanciamento do principal atualizado da dívida mobiliária.

Questão 36 (Cespe/SECONT/ES/Auditor do Estado – Ciências Jurídicas – Cargo 4/2009) Propostainserida no projeto de lei orçamentária, de redução escalonada do IPVA para veículosantigos de uso individual, foi encaminhada à Assembleia Legislativa do Estado doEspírito Santo. Como a medida teria caráter permanente e não se conhecia, comprecisão, a frota de veículos do estado, preferiu-se não fazer estimativa do impactoorçamentário-financeiro da medida. Na exposição de motivos que acompanhou oprojeto, estabeleceu-se que, caso o efeito na arrecadação fosse muito relevante, aponto de comprometer as metas de resultados fiscais, seria proposta, no exercícioseguinte, alguma medida compensatória, com aumento de outro tributo.Em face da situação hipotética apresentada, elabore relatório de auditoriaestruturado em introdução, descrição sucinta dos fatos e conclusão, com asrecomendações pertinentes ao caso. Em seu relatório, aborde, necessariamente, osseguintes aspectos:→ natureza e alcance da proposta (item 1);→ constitucionalidade da proposta (iniciativa, competência e inserção no projeto de lei

orçamentária) (item 2);→ caráter discriminatório da renúncia fiscal e prazo de vigência do benefício (item 3);→ impacto orçamentário-financeiro da medida, à luz da Lei de Responsabilidade

Fiscal, e medidas compensatórias (item 4).Quantidade máxima de linhas: 30.

Observação: A base normativa dos quatro itens foi quase toda explorada na Questão 24.Porém, o item 2 necessita ser complementado.

Base Normativa item 2:A CF/1988 estabelece que:

Art. 165o [...]§ 8o- A lei orçamentária anual não conterá dispositivo estranho à previsão da receita eà fixação da despesa, não se incluindo na proibição a autorização para a abertura decréditos suplementares e contratação de operações de crédito, ainda que porantecipação de receita, nos termos da lei.


Tendo por base a Constituição Federal, a Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF) e a Lei deDiretrizes Orçamentárias, foi efetuada a avaliação da situação hipotética. Quanto à natureza eao alcance da proposta, trata-se de renúncia de natureza tributária pela redução de imposto quealcança os contribuintes do ente estadual.

Como se trata de proposta inserida no projeto de lei orçamentária que foi encaminhada àAssembleia Legislativa do Estado do Espírito Santo, observa-se que tanto a iniciativa quanto acompetência do envio do projeto de lei pelo Executivo e apreciação pelo Legislativo foramrespeitadas; porém, houve falha grave quando à inclusão dessa redução do IPVA no Projeto deLei Orçamentária Anual (PLOA). Não se pode incluir matéria estranha na LOA, ressalvada a

autorização para a abertura de créditos suplementares e contratação de operações de crédito,ainda que por antecipação de receita.

Quanto ao caráter discriminatório da renúncia fiscal que é necessário para caracterizar amesma, conforme a LRF, observa-se que foi cumprido o requisito, na medida em que a redução serefere a veículos antigos de uso individual caracterizando o tratamento diferenciado. Porém,quanto ao prazo de vigência do benefício, observou-se que houve outra falha grave pelo caráterpermanente da medida, pois houve desrespeito à LDO, que determina que os projetos de leiaprovados, que acarretem renúncia de receita, deverão conter cláusula de vigência de no máximocinco anos.

Quanto ao impacto orçamentário-financeiro da medida, que é outro requisito essencial parase aprovar a renúncia, identificou-se falha grave, pois se optou por não fazer estimativa doimpacto orçamentário-financeiro da medida. Por fim, identificou-se outra falha grave aopostergar-se a medida compensatória para o exercício seguinte, quando a LRF determina que obenefício somente pode entrar em vigor quando forem implementadas as medidas.

Assim, conclui-se pela irregularidade da proposta e consequente exclusão do PLOA.

Capítulo 9

Conceitos e Campo de Aplicação da ContabilidadeAplicada ao Setor Público

Questão 37 (Cespe/MPU/Analista – Especialidade: Atuarial/2010) A contabilidade aplicada aosetor público é o ramo da ciência contábil que aplica, no processo gerador deinformações, os princípios fundamentais de contabilidade e as normas contábeisdirecionados ao controle patrimonial de entidades do setor público (Resolução CFCno 1.128/2008).Considerando que o fragmento de texto tem caráter unicamente motivador, redija umtexto dissertativo acerca do seguinte tema.A CONTABILIDADE PÚBLICA E SEU AMBIENTEAo elaborar seu texto, aborde, necessariamente, os seguintes aspectos:→ objeto e objetivo da contabilidade aplicada ao setor público (item 1);→ campo de aplicação da contabilidade aplicada ao setor público e seus escopos

(item 2).Quantidade máxima de linhas: 30.

Base normativa para o item 1:A Contabilidade Aplicada ao Setor Público é o ramo da ciência contábil que aplica, no

processo gerador de informações, os Princípios de Contabilidade e as normas contábeisdirecionados ao controle patrimonial de entidades do setor público (NBCT 16.1).

Entende-se por entidade do setor público os órgãos, fundos e pessoas jurídicas de direitopúblico ou que, possuindo personalidade jurídica de direito privado, recebam, guardem,movimentem, gerenciem ou apliquem recursos públicos, na execução de suas atividades.Equiparam-se, para efeito contábil, as pessoas físicas que recebam subvenção, benefício ouincentivo, fiscal ou creditício, de órgão público.

O objetivo da Contabilidade Aplicada ao Setor Público é fornecer aos usuários informaçõessobre os resultados alcançados e os aspectos de natureza orçamentária, econômica, financeira efísica do patrimônio da entidade do setor público e suas mutações, em apoio ao processo detomada de decisão; a adequada prestação de contas; e o necessário suporte para ainstrumentalização do controle social1 (NBCT 16.1).

O objeto da Contabilidade Aplicada ao Setor Público é o patrimônio público (NBCT 16.1).A função social da Contabilidade Aplicada ao Setor Público deve refletir, sistematicamente,

o ciclo da administração pública para evidenciar informações necessárias à tomada de decisões, àprestação de contas e à instrumentalização do controle social (NBCT 16.1).

Base normativa para o item 2:O campo de aplicação da Contabilidade Aplicada ao Setor Público abrange todas as

entidades do setor público (NBCT 16.1).Entende-se por campo de aplicação o espaço de atuação do Profissional de Contabilidade que

demanda estudo, interpretação, identificação, mensuração, avaliação, registro, controle eevidenciação de fenômenos contábeis, decorrentes de variações patrimoniais em: (i) entidadesdo setor público; e/ou (ii) de entidades que recebam, guardem, movimentem, gerenciem ouapliquem recursos públicos, na execução de suas atividades, no tocante aos aspectos contábeis daprestação de contas.

As entidades abrangidas pelo campo de aplicação devem observar as normas e as técnicaspróprias da Contabilidade Aplicada ao Setor Público, considerando-se o seguinte escopo:(a) integralmente, as entidades governamentais, os serviços sociais e os conselhos profissionais;(b) parcialmente, as demais entidades do setor público, para garantir procedimentos suficientes

de prestação de contas e instrumentalização do controle social.O Quadro 39 sintetiza os tipos de entidades do setor público conforme o campo de aplicação.

Quadro 39: Escopo do campo de atuação da CASP

Forma de aplicação Tipo de entidade do setor público

Integral

Entidades governamentais (integrantes do Orçamento Fiscal e do Orçamento da Seguridade Social).

Serviços sociais.

Conselhos profissionais.

Parcial“demais entidades do

setor público”

Personalidade jurídica de direito privado (inclusive integrantes do Orçamento de Investimento) que recebam, guardem,movimentem, gerenciem ou apliquem recursos públicos, na execução de suas atividades.

Pessoas físicas que recebam subvenção, benefício, ou incentivo, fiscal ou creditício, de órgão público.


De acordo com a NBCT 16.1, o objeto da Contabilidade Aplicada ao Setor Público é opatrimônio público (NBCT 16.1). Seu objetivo é fornecer aos usuários informações sobre osresultados alcançados e os aspectos de natureza orçamentária, econômica, financeira e física dopatrimônio da entidade do setor público e suas mutações, em apoio ao processo de tomada dedecisão; a adequada prestação de contas; e o necessário suporte para a instrumentalização docontrole social.

O campo de aplicação da Contabilidade Aplicada ao Setor Público abrange todas asentidades do setor público.

Entende-se por campo de aplicação o espaço de atuação do Profissional de Contabilidade quedemanda estudo, interpretação, identificação, mensuração, avaliação, registro, controle eevidenciação de fenômenos contábeis, decorrentes de variações patrimoniais em: (i) entidades dosetor público; e/ou (ii) de entidades que recebam, guardem, movimentem, gerenciem ou apliquemrecursos públicos, na execução de suas atividades, no tocante aos aspectos contábeis da prestaçãode contas.

As entidades abrangidas pelo campo de aplicação devem observar as normas e as técnicaspróprias da Contabilidade Aplicada ao Setor Público, considerando-se o seguinte escopo: (i)integralmente, as entidades governamentais, os serviços sociais e os conselhos profissionais;(ii)parcialmente, as demais entidades do setor público, para garantir procedimentos suficientes deprestação de contas e instrumentalização do controle social.

Capítulo 10

Regime Contábil Aplicado à Contabilidade Pública

Questão 38 (Cespe/STM/Analista Judiciário – Contador/2011) O regime contábil define como astransações devem ser reconhecidas e registradas pela contabilidade. Nacontabilidade pública, o enfoque patrimonial deve ser aplicado na sustentação doconceito de patrimônio líquido, sem deixar de se aplicar o enfoque orçamentário efinanceiro.Considerando que esse fragmento de texto tem caráter unicamente motivador, redijaum texto dissertativo acerca do seguinte tema.REGIME CONTÁBIL APLICADO À CONTABILIDADE PÚBLICAAo elaborar seu texto, aborde, necessariamente, os seguintes tópicos:→ interpretação do art. 35 da Lei no 4.320/1964 (item 1);→ interpretação do art. 50 da Lei de Responsabilidade Fiscal (item 2);→ interpretação da Norma Brasileira de Contabilidade Aplicada ao Setor Público —

NBC T 16.5 – Registro Contábil (item 3);→ interpretação do Manual de Contabilidade Aplicado ao Setor Público da Secretaria

do Tesouro Nacional (item 4).Quantidade máxima de linhas: 30.

Dica: O enfoque patrimonial não “compete” com o enfoque orçamentário, ele considera omesmo.

Base Normativa dos itens 1 e 2:No regime orçamentário, o regime contábil aplicado à contabilidade pública é o misto. O

regime misto ocorre devido ao fato de que as receitas são reconhecidas (apropriadas) quando daarrecadação, e as despesas são reconhecidas (apropriadas) quando legalmente empenhadas.

Vamos ao que prescreve a Lei nº 4320/1964, em seu art. 35:

Art. 35 Pertencem ao exercício financeiro:I – as receitas nele arrecadadas; (Caixa/Gestão)II – as despesas nele legalmente empenhadas. (Competência)

A Lei Complementar nº 101/2000 estabelece, em seu art. 50, que:

Art. 50 Além de obedecer às demais normas de contabilidade pública, a escrituraçãodas contas públicas observará as seguintes:[...]

II – a despesa e a assunção de compromisso serão registradas segundo o regime decompetência, apurando-se, em caráter complementar, o resultado dos fluxosfinanceiros pelo regime de caixa;

Ressalta-se que no Brasil o exercício financeiro coincide com o civil, ou seja, de 1º de janeiro a31 de dezembro.1

Concluiu-se que tanto pelo art. 35 da Lei nº 4320/1964 quanto pelo art. 50 da LRF o regimeé o misto.

Base Normativa do item 3:No regime patrimonial, o regime contábil aplicado à contabilidade pública é o regime de

competência.A NBC T 16.5 estabelece que as transações no setor público devem ser reconhecidas e

registradas integralmente no momento em que ocorrerem.Dessa forma, os registros contábeis devem ser realizados, e os seus efeitos evidenciados nas

demonstrações contábeis do período com os quais se relacionam, reconhecidos, portanto, pelosrespectivos fatos geradores, independentemente do momento da execução orçamentária.

Em resumo, não importa o momento em que a receita é arrecadada para se registrarem osefeitos patrimoniais, mas sim o momento em que ocorre o fato gerador que dá origem ao direito,que pode em alguns casos coincidir com o momento da arrecadação. Quanto à despesa, seja noregime orçamentário, seja no regime patrimonial, o regime contábil é o de competência. Porém,o regime de competência da despesa no enfoque patrimonial considera o fato gerador datransação, enquanto o regime de competência da despesa no enfoque orçamentário consideraque foi reconhecida a despesa antes do pagamento.

Base Normativa do item 4:Aprofundando a análise da questão discursiva, observa-se que na visão do MCASP, o mesmo

considera que o art. 35 refere-se ao regime orçamentário, e não ao regime patrimonial, pois acontabilidade é tratada em título específico da citada lei, no qual se determina que as variaçõespatrimoniais devam ser evidenciadas, sejam elas independentes ou resultantes da execuçãoorçamentária.

O MCASP reforça que a parte que se refere à CASP inicia-se no art. 85 da Lei nº 4320/1964,conforme se observa a seguir:

Lei no 4320/1964Título IX – Da ContabilidadeArt. 85. Os serviços de contabilidade serão organizados de forma a permitirem oacompanhamento da execução orçamentária, o conhecimento da composiçãopatrimonial, a determinação dos custos dos serviços industriais, o levantamento dosbalanços gerais, a análise e a interpretação dos resultados econômicos e financeiros.

Art. 89. A contabilidade evidenciará os fatos ligados à administração orçamentária,financeira, patrimonial e industrial.

Art. 100. As alterações da situação líquida patrimonial, que abrangem os resultados da

execução orçamentária, bem como as variações independentes dessa execução e assuperveniências e insubsistências ativas e passivas, constituirão elementos da contapatrimonial.

Art. 104. A Demonstração das Variações Patrimoniais evidenciará as alteraçõesverificadas no patrimônio, resultantes ou independentes da execução orçamentária, eindicará o resultado patrimonial do exercício.

Observa-se que, além do registro dos fatos ligados à execução orçamentária, exige-se aevidenciação dos fatos ligados à administração financeira e patrimonial, de maneira que os fatosmodificativos sejam levados à conta de resultado e que as informações contábeis permitam oconhecimento da composição patrimonial e dos resultados econômicos e financeiros dedeterminado exercício.

Por fim, a contabilidade deve evidenciar, tempestivamente, os fatos ligados à administraçãoorçamentária, financeira e patrimonial, gerando informações que permitam o conhecimento dacomposição patrimonial e dos resultados econômicos e financeiros. Portanto, com o objetivo deevidenciar o impacto no patrimônio, deve haver o registro da variação patrimonial aumentativa,independentemente da execução orçamentária, em função do FATO GERADOR, observando-seos princípios da competência e da oportunidade.

Para melhor compreensão, o Quadro 40 mostra as etapas e estágios das receitas e despesas.

Quadro 40: Etapas e estágios da receita e da despesa

Etapa Receita Despesa

Planejamento Metodologia de projeção das receitas orçamentárias

Fixação

Descentralizações de créditos orçamentários

Programação orçamentária e financeira

Processo de licitação e contratação

Execução

Lançamento Empenho

Arrecadação Liquidação

Recolhimento Pagamento

Controle e Avaliação Controle e Avaliação Controle e Avaliação

Fonte: MCASP – Parte I (2011); MTO (2012).

No regime orçamentário, a receita pertence ao exercício em que é arrecadada (exceto ainscrição da dívida ativa), e a despesa, ao exercício em que é legalmente empenhada (a STNconsidera, no momento da liquidação, inclusive nas análises do MCASP); enquanto no regimepatrimonial A APROPRIAÇÃO DA RECEITA pertence ao momento em que ocorre FatoGerador, que pode ser antes da arrecadação, na arrecadação ou após a arrecadação. AAPROPRIAÇÃO DA DESPESA pertence ao momento em que ocorre Fato Gerador, que pode serantes da liquidação, na liquidação ou após a liquidação.

Assim, deve-se conhecer os exemplos (são poucos) e os respectivos lançamentos de eventosem que o Fato Gerador (o momento da apropriação) ocorre no caso das receitas antes, durante eapós a arrecadação; e que o Fato Gerador ocorre no caso das despesas: antes, durante e após aliquidação. O Quadro 41 mostra os exemplos

Quadro 41: Exemplos de eventos

Momento da “Apropriação da Receita” � Fato Gerador Momento da “Apropriação da Despesa” � Fato Gerador

Antes daArrecadação

Registro do IPTU a receber, aplicação de multa,inscrição da dívida ativa

Antes daLiquidação

Provisão do 13o salário em janeiro a ser liquidado e pagoem dezembro

NaArrecadação

Receita de serviços Na Liquidação Despesas com serviços de limpeza

Após aArrecadação

Venda a termo (similar a receitas a vencer daContabilidade Geral)

Após aLiquidação

Despesas com material de consumo; despesas comaquisição de periódicos

Tome Nota!!!Não confundir “apropriação da receita” com receita arrecadada e pertencente ao exercício; assim como não confundir“apropriação da despesa” com despesa empenhada e pertencente ao exercício.O termo “apropriação da receita” está relacionado ao fato gerador e ao momento em que ocorre a variação patrimonialaumentativa, que pode ser antes, durante ou após a arrecadação.O termo “apropriação da despesa” está relacionado ao fato gerador e ao momento em que ocorre a variação patrimonialdiminutiva, que pode ser antes, durante ou após o empenho/liquidação.


Quanto ao regime contábil no setor público, o art. 35 da Lei nº 4320/1964 estabelece quepertencem ao exercício financeiro: as receitas nele arrecadadas (regime de Caixa); (ii) e asdespesas nele legalmente empenhadas (regime de competência). A lei complementar 101/2000estabelece, em seu art. 50, que a despesa e a assunção de compromisso serão registradas segundoo regime de competência, apurando-se, em caráter complementar, o resultado dos fluxosfinanceiros pelo regime de caixa.

Assim, à luz do art. 35 da Lei nº 4.320/1964 e do art. 50 da Lei de Responsabilidade Fiscal,que seguem o enfoque orçamentário, o regime contábil aplicado ao setor público é o misto, sendoregime de caixa para as receitas e regime de competência para as despesas.

Quanto ao regime contábil, a NBC T 16.5 estabelece que as transações no setor público devemser reconhecidas e registradas integralmente no momento em que ocorrerem. Dessa forma, osregistros contábeis devem ser realizados, e os seus efeitos evidenciados nas demonstraçõescontábeis do período com os quais se relacionam, reconhecidos, portanto, pelos respectivos fatosgeradores, independentemente do momento da execução orçamentária.

O MCASP, que consegue harmonizar os três normativos anteriores, considera que o art. 35refere-se ao regime orçamentário, e não ao regime patrimonial, pois a contabilidade é tratada emtítulo específico da citada lei, iniciando-se no art. 85 da lei. Pelo MCASP, o art. 100 dá suportepara que haja o registro da variação patrimonial, independentemente da execução orçamentária,em função do fato gerador, observando-se os princípios da competência e da oportunidade.

Assim, tanto para a NBCT 16.5 quanto para o MCASP da STN, que seguem o enfoquepatrimonial, o regime contábil aplicado ao setor público é o de competência.

Questão 39 (Cespe/TRT 17a Região/ES/Analista Judiciário – Área: Administrativa – Especialidade:Contabilidade/2009) Considerando que, na contabilidade pública, são estudadas asreceitas e as despesas públicas por diversos ângulos e que, ao contador da áreapública, o entendimento dessas diversas facetas é de fundamental importância parao exercício de suas funções, redija um texto dissertativo que aborde,necessariamente, os seguintes tópicos:→ classificação econômica das receitas e das despesas públicas, com suas

subdivisões (item 1);→ vinculação das receitas públicas ao orçamento (item 2);→ estágios da receita e da despesa públicas (item 3);→ restos a pagar (item 4);→ regime de contabilização das receitas e das despesas públicas, salientando a

situação da dívida ativa (item 5).Quantidade máxima de linhas: 30.

Observação: A base normativa do item 1 foi explorada parcialmente na Questão 19; a basenormativa do item 3 foi explorada parcialmente na Questão 20; e a base normativa do item 5 foiexplorada na Questão 38.

Base Normativa do item 1 – classificação econômica das despesas:As despesas orçamentárias se subdividem em despesas correntes e de capital. O Quadro 42

mostra as diferenças entre as despesas correntes e as despesas de capital.

Quadro 42: Diferenças entre despesas correntes e de capital

Despesas correntes As que não contribuem, diretamente, para a formação ou aquisição de um bem de capital.

Despesas de capital As que contribuem, diretamente, para a formação ou aquisição de um bem de capital.

O conjunto de informações que formam o código é conhecido como classificação por naturezada despesa e informa a categoria econômica da despesa (1o código), o grupo (2º código) a que elapertence, a modalidade de aplicação (3º e 4º códigos) e o elemento da despesa (5º e 6º códigos). AFigura 22 ilustra os níveis e códigos, enquanto a Figura 23 ilustra o que cada nível pretende sepropõe a responder.

Figura 22: Níveis da classificação quanto à natureza

1o 2o 3o 4o 5o 6o 7o 8o

CategoriaEconômica

Grupo deNatureza da

Despesa

Modalidade deAplicação

Elemento deDespesa

Subelemento

Figura 23: Níveis e perguntas a serem respondidas

Categoria Econômica da Defesa Qual o efeito econômico da realização da despesa?

Grupo de Natureza de Defesa Em qual classe de gasto será realizada a despesa?

Modalidade de Aplicação Qual a estratégia para realização da defesa?

Elemento de Defesa Quais insumos que se pretende utilizar ou adquirir?

A Figura 24 ilustra a classificação quanto à natureza para a despesa estabelecida pelaportaria 163/2001 e que deve ser seguida por todos os entes (União, estados, DF e municípios).

Figura 24: Classificação quanto à natureza

O Quadro 43 mostra a relação entre a categoria econômica e os grupos de natureza dadespesa.

Quadro 43: Categoria econômica e os grupos de natureza da despesa

Categoria econômica Grupos de natureza da despesa

3. Despesas Correntes

3.1. Pessoal e encargos sociais

3.2. Juros e encargos da dívida

3.3. Outras despesas correntes

4. Despesas de Capital

4.4. Investimentos

4.5. Inversões Financeiras

4.6. Amortização da dívida

Tome Nota!!!

Um ponto importante é que não se pode relacionar o segundo nível com o primeiro, seja na visão da Lei no 4320/1964, seja na

visão da portaria no 163/2001.Dessa forma, não se pode utilizar despesas de pessoal (segundo nível) em despesas de capital (primeiro nível). Nem despesas cominvestimentos (segundo nível) com despesas correntes (primeiro nível). Falou em investimentos, se subtende despesas de capital.Falou despesas com juros, se subtende despesas correntes.

Vamos agora aos conceitos do segundo nível de acordo com a portaria nº 163/2001, os quaisestão dispostos no Quadro 44.

Lembre-se de que o grupo natureza da despesa (segundo nível) é um agregador de elementode despesa com as mesmas características quanto ao objeto de gasto.

Quadro 44: Despesas do grupo natureza da despesa

Pessoal eEncargosSociais

Despesas orçamentárias com pessoal ativo, inativo e pensionistas, relativas a mandatos eletivos, cargos, funções ou empregos, civis,militares e de membros de Poder, com quaisquer espécies remuneratórias, tais como vencimentos e vantagens, fixas e variáveis,subsídios, proventos da aposentadoria, reformas e pensões, inclusive adicionais, gratificações, horas extras e vantagens pessoais dequalquer natureza, bem como encargos sociais e contribuições recolhidas pelo ente às entidades de previdência, conforme estabelece o

caput do art. 18 da Lei Complementar no 101, de 2000.

Juros eEncargos da

Dívida

Despesas orçamentárias com o pagamento de juros, comissões e outros encargos de operações de crédito internas e externas contratadas,bem como da dívida pública mobiliária.

OutrasDespesasCorrentes

Despesas orçamentárias com aquisição de material de consumo, pagamento de diárias, contribuições, subvenções, auxílio-alimentação,auxílio-transporte, além de outras despesas da categoria econômica “Despesas Correntes” não classificáveis nos demais grupos denatureza de despesa.

InvestimentosDespesas orçamentárias com softwares e com o planejamento e a execução de obras, inclusive com a aquisição de imóveis consideradosnecessários à realização destas últimas, e com a aquisição de instalações, equipamentos e material permanente.

InversõesFinanceiras

Despesas orçamentárias com a aquisição de imóveis ou bens de capital já em utilização; aquisição de títulos representativos do capital deempresas ou entidades de qualquer espécie, já constituídas, quando a operação não importe aumento do capital; e com a constituição ouaumento do capital de empresas, além de outras despesas classificáveis neste grupo.

Amortizaçãoda Dívida

Despesas orçamentárias com o pagamento e/ou refinanciamento do principal e da atualização monetária ou cambial da dívida públicainterna e externa, contratual ou mobiliária.

Base Normativa do item 2 – vinculação das receitas:A classificação orçamentária por Fontes/Destinações de recursos tem como objetivo

identificar as fontes de financiamento dos gastos públicos. As Fontes/Destinações de recursosreúnem certas Naturezas de Receita conforme regras previamente estabelecidas. Por meio doorçamento público, essas Fontes/Destinações são associadas a determinadas despesas de forma aevidenciar os meios para atingir os objetivos públicos.

Como mecanismo integrador entre a receita e a despesa, o código de Fonte/Destinação derecursos exerce um duplo papel no processo orçamentário.

Tome Nota!!!Para a receita orçamentária, esse código tem a finalidade de indicar a destinação de recursos para a realização de determinadasdespesas orçamentárias. Para a despesa orçamentária, identifica a origem dos recursos que estão sendo utilizados.

A Figura 25 ilustra essa associação entre a receita e a despesa.

Figura 25: Fonte de recurso: relação entre receita e despesa

Observa-se que a classificação por fonte de recursos é ao mesmo tempo uma classificação dareceita e da despesa. Assim, o mesmo código utilizado para controle das destinações da receitaorçamentária também é utilizado na despesa, para controle das fontes financiadoras da despesaorçamentária. Dessa forma, esse mecanismo contribui para o atendimento do parágrafo único doart. 8º da LRF e o art. 50, inciso I da mesma Lei:

Art. 8o [...]Parágrafo único. Os recursos legalmente vinculados a finalidade específica serãoutilizados exclusivamente para atender ao objeto de sua vinculação, ainda que emexercício diverso daquele em que ocorrer o ingresso.Art. 50. Além de obedecer às demais normas de contabilidade pública, a escrituraçãodas contas públicas observará as seguintes:I – a disponibilidade de caixa constará de registro próprio, de modo que os recursosvinculados a órgão, fundo ou despesa obrigatória fiquem identificados e escrituradosde forma individualizada; [grifos do autor]

A natureza da receita orçamentária busca identificar a origem do recurso segundo seu fatogerador. Existe, ainda, a necessidade de identificar a destinação dos recursos arrecadados. Paratanto, a classificação por Fonte/Destinação de Recursos identifica se os recursos são vinculadosou não e, no caso dos vinculados, pode indicar a sua finalidade. A destinação pode ser classificadaem vinculada e ordinária. O Quadro 45 mostra os conceitos de cada destinação.

Quadro 45: classificação das destinações de recursos

Tipo de destinação Conceito

DestinaçãoVinculada

É o processo de vinculação entre a origem e a aplicação de recursos, em atendimento às finalidades específicas estabelecidas pelanorma.

DestinaçãoOrdinária

É o processo de alocação livre entre a origem e a aplicação de recursos, para atender a quaisquer finalidades.

A criação de vinculações para as receitas deve ser pautada em mandamentos legais queregulamentam a aplicação de recursos, seja para funções essenciais, seja para entes, órgãos,entidades e fundos. Outro tipo de vinculação é aquela derivada de convênios e contratos de

empréstimos e financiamentos, cujos recursos são obtidos com finalidade específica.

Códigos UtilizadosA classificação de fonte de recursos consiste em um código de três dígitos. O primeiro dígito

representa o grupo de fonte, enquanto o segundo e o terceiro representam a especificação dafonte. O Quadro 49 mostra a classificação por fonte de recursos.

Quadro 46: Classificação por fonte de recursos

Classificaçãopor fonte de

recursosGrupo fonte de recursos Especificação das fontes de recursos

FinalidadeIdentifica se os recursos são ou não do tesouronacional; e se pertencem ao exercício atual ouanteriores.

É o código que individualiza cada destinação. Possui a parte mais significativa daclassificação. Sua apresentação segrega as destinações em dois grupos: DestinaçõesPrimárias e Não primárias.As Destinações Primárias são aquelas não financeiras.As Destinações Não Primárias, também chamadas financeiras, são representadas deforma geral por operações de crédito, amortizações de empréstimos e alienação deativos.

Exemplo decódigo

1 00

Descrição docódigo

Tesouro nacional exercício corrente Recursos ordinários

Observa-se no exemplo anterior, código 00, que os recursos são originários do TesouroNacional e podem ser aplicados em quaisquer finalidades, desde que constantes no orçamento.

Na sequência, a Figura 26 contém os demais códigos do grupo fonte de recursos.

Figura 26: Código de grupo fonte de recursos

Cód Grupo da Fonte de Recurso (1o Dígito)

1 Recursos do Tesouro – Exercício Corrente

2 Recursos de Outras Fontes – Exercício Corrente

3 Recursos do Tesouro – Exercícios Anteriores

6 Recursos de Outras fontes – Exercícios Anteriores

9 Recursos Condicionados

Tome Nota!!!– Os Recursos do Tesouro são aqueles geridos de forma centralizada pelo Poder Executivo, que detém a responsabilidade e o

controle sobre as disponibilidades financeiras.– Os Recursos de Outras Fontes são aqueles arrecadados e controlados de forma descentralizada e cuja disponibilidade está sob

responsabilidade desses órgãos e entidades, mesmo nos casos em que dependam de autorização do Órgão Central deProgramação Financeira para dispor desses valores. De forma geral, esses recursos têm origem no esforço próprio dasentidades, seja pelo fornecimento de bens, prestação de serviços ou exploração econômica do patrimônio próprio.

– Os Recursos Condicionados são aqueles incluídos na previsão da receita orçamentária, mas que dependem da aprovação dealterações na legislação para integralização dos recursos. Quando confirmadas tais proposições, os recursos são remanejadospara as destinações adequadas e definitivas.

Prosseguindo na classificação por fonte de recursos, a Figura 27 contém alguns exemplos decódigos da especificação da fonte de recursos, enquanto a Figura 28 contém combinações dosgrupos fontes e especificações das fontes.

Figura 27: Exemplos de especificações de fonte de recursos

RECURSOS FONTES

Ingresso de operações de crédito 46, 47, 48 e 49

Recursos próprios não-financeiros e financeiros 50 e 80

Taxas 74 e 75

Outras contribuições econômicas e sociais 11, 72 e 76

Doações 94, 95 e 96

Convênios 81

Restituição de Convênios e Congêneres 82

Compensações financeiras pela exploração de petróleo ou gás natural 42

Recursos das Operações Oficiais de Crédito 59, 60, 71, 73 e 89

Resultado do Banco Central 52

Alienação de Títulos e Valores Mobiliários 87

Recursos das Operações Oficiais de Crédito – Retorno de Refinanciamento de Dívidas do Clube de Paris 89

Figura 28: Exemplos de combinações entre grupo e especificações de fonte de recursos

1o DÍGITO(Grupo da Fonte)

2o e 3o DÍGITOS(Especificação da Fonte)

FONTE

1 – Recursos do Tesouro – Exercício Corrente 12 – Recursos Destinados á Manutenção e Desenvolvimento do Ensino 112

2 – Recursos de Outras Fontes – Exercício Corrente 50 – Recursos Próprios Não Financeiros 250

2 – Recursos de Outras Fontes – Exercício Corrente 93 – Produto da Aplicação dos Recursos à Conta do Salário-Educação 293

3 – Recursos do Tesouro – Exercício Anteriores 12 – Recursos Destinados á Manutenção e Desenvolvimento do Ensino 312

6 – Recursos de Outras Fontes – Exercício Anteriores 93 – Produto da Aplicação dos Recursos à Conta do Salário-Educação 693

9 – Recursos Condicionados 00 – Recursos Ordinários 900

Aplicação prática da fonte de recursosA seguir, consta um último conceito importante.

Tome Nota!!!Uma mesma receita arrecadada pode no momento da arrecadação ter mais de uma fonte.Por exemplo, a receita de imposto de renda terá três especificações de fontes distintas: 00, 01 e 12.

Na sequência, segue o detalhamento cada uma das especificações.A fonte 00 corresponde aos Recursos Ordinários. Receitas do Tesouro Nacional, de natureza

tributária, de contribuições, patrimonial, de transferências correntes e outras, sem destinaçãoespecífica, isto é, que não estão vinculadas a nenhum órgão ou programação e nem são passíveisde transferências para os estados, o Distrito Federal e os municípios. Constituem recursosdisponíveis para livre programação.

Temos como exemplos: a receita do principal do imposto de importação, do imposto derenda, do imposto de produtos industrializados; impostos extraordinários, aluguéis,arrendamentos.

A fonte 01 corresponde às transferências do imposto sobre a renda e sobre produtosindustrializados. É a fonte composta pelas transferências dos recursos provenientes daarrecadação desses tributos, segundo o art. 159 da Constituição Federal (alterado pela EmendaConstitucional nº 55, de 20 de setembro de 2007). A Figura 29 mostra a repartição dessesimpostos.

Figura 29: Repartição do imposto de renda e do imposto dos produtos industrializados

TRANFERÊNCIAS IR(%) IPI(%)

Fundo de Participação dos Estados – FPE 21,5 21,5

Fundo de Participação dos Municípios – FPM 23,5 23,5

Estados Exportadores – 10,0

Programas de Financiamento ao Setor Produtivo 3,0 3,0

Isso significa que quando a União arrecada R$100 de imposto de renda, R$23,50 sãodestinados ao Fundo de Participação dos Municípios; R$21,50, ao Fundo de Participação dosEstados; e R$3,00, aos fundos constitucionais do Norte, Nordeste e Centro-Oeste.

A fonte 12 corresponde aos recursos destinados à manutenção e desenvolvimento do ensino.É a fonte composta pela parcela mínima de 18% do produto da arrecadação dos impostos,líquidos de transferências constitucionais, que a União deve aplicar na manutenção edesenvolvimento do ensino, de acordo com o art. 212 da Constituição Federal. No caso dosestados, Distrito Federal e municípios o valor a ser aplicado é de 25% sobre os impostos líquidosde transferências constitucionais.

Por fim, a Figura 30 contém a distribuição de uma receita de arrecadada de R$100,00 deimposto de renda.

Figura 30: Repartição de R$100 de imposto de renda

A seguir, é apresentada a memória de cálculo dos recursos destinados a manutenção edesenvolvimento do ensino e dos recursos ordinários. Os Quadros 46 e 47 contêm os detalhes.

Quadro 46: Memória de calculo dos recursos destinados a manutenção e desenvolvimento do ensino

A – Imposto de renda bruto R$ 100,00

B – FPE (C = A x 21,5%) R$ 21,50

C – FPM (D = A x 23,5%) R$ 23,50

D – Imposto de renda líquido(D = A – B – C)

R$ 55,00

Valor a ser aplicado à manutenção e desenvolvimento do ensino(D x 18%)

R$ 9,90


Quadro 47: Memória de cálculo dos recursos ordinários


B- FPE (B = A x 20%) R$ 21,50

C- FPM (D = A x 23,5%) R$ 23,50

D – FNE, FNO e FCO (D = A x 3%) R$ 3,00

E – Manutenção e desenvolvimento do ensino R$ 9,90

F – Recursos ordinários(F = A – B – C – D – E)

R$ 42,10

Base Normativa do item 3 – etapas/estágios da receita:A Figura 31 ilustra a sequência dos estágios desde a previsão até o recolhimento.

Figura 31: Estágios da receita

Fonte: MCASP (2011)

Um questionamento inicial e recorrente em provas é se o lançamento seria ou não umestágio da receita. Hoje não resta dúvida de que o lançamento é, sim, estágio da receita. Porém,ele não se aplica a todas. A Figura 32 ilustra o entendimento do Manual Técnico do Orçamento(MTO).

Figura 32: Estágios da receita

Fonte: MTO (2012)

Nem todas as etapas citadas ocorrem para todos os tipos de receitas orçamentárias. Podeocorrer arrecadação não só das receitas que não foram previstas (não tendo, naturalmente,passado pela etapa da previsão), mas também das que não foram “lançadas”, como é o caso deuma doação em espécie recebida pelos entes públicos.

Tome Nota!!!Previsão e lançamento são estágios da receita, porém nem todas as receitas passam por eles.

1. Etapa de PlanejamentoEsta etapa compreende a previsão de arrecadação da receita orçamentária constante da Lei

Orçamentária Anual – LOA, resultante de metodologias de projeção usualmente adotadas,observadas as disposições constantes na Lei de Responsabilidade Fiscal – LRF.

A previsão implica planejar e estimar a arrecadação das receitas orçamentárias que constarãona proposta orçamentária. Isso deverá ser realizado em conformidade com as normas técnicas elegais correlatas e, em especial, com as disposições constantes na Lei de Responsabilidade Fiscal(LRF).

Conforme a LRF, as previsões de receita observarão as normas técnicas e legais, considerarãoos efeitos das alterações na legislação, da variação do índice de preços, do crescimento econômico

ou de qualquer outro fator relevante e serão acompanhadas de demonstrativo de sua evoluçãonos últimos três anos, da projeção para os dois seguintes àquele a que se referirem, e dametodologia de cálculo e premissas utilizadas.

No âmbito federal, a metodologia de projeção de receitas orçamentárias busca assimilar ocomportamento da arrecadação de determinada receita em exercícios anteriores, a fim deprojetá-la para o período seguinte, com o auxílio de modelos estatísticos e matemáticos. A buscadesse modelo dependerá do comportamento da série histórica de arrecadação e de informaçõesfornecidas pelos órgãos orçamentários ou unidades arrecadadoras envolvidos no processo.

A previsão de receitas é a etapa que antecede à fixação do montante de despesas que irãoconstar nas leis de orçamento, além de ser base para se estimarem as necessidades definanciamento do governo.

2. Etapa de execuçãoA realização da receita se dá em três estágios: o lançamento, a arrecadação e o recolhimento.

2.1. LançamentoO lançamento é o ato da repartição competente, que verifica a procedência do crédito fiscal e

a pessoa que lhe é devedora e inscreve o débito desta.2 O lançamento é uma atividade vinculada.Por sua vez, para o Código Tributário Nacional, lançamento é o procedimento

administrativo que verifica a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinaa matéria tributável, calcula o montante do tributo devido, identifica o sujeito passivo e, sendo ocaso, propõe a aplicação da penalidade cabível.3 Uma vez ocorrido o fato gerador, procede-se aoregistro contábil do crédito tributário em favor da fazenda pública em contrapartida a umavariação patrimonial aumentativa.

Observa-se que, segundo o Código Tributário Nacional, a etapa de lançamento situa-se nocontexto de constituição do crédito tributário, ou seja, aplica-se a impostos, taxas e contribuiçõesde melhoria.

Além disso, são objeto de lançamento os impostos diretos e as rendas com vencimentodeterminado em lei, regulamento ou contrato.4

Assim, autores como Giacomoni (2011) consideram que passam por essa fase (lançamento) asreceitas provenientes de tributos ou derivadas. Segundo o autor, as receitas originárias não estãosujeitas a lançamento e ingressam diretamente no estágio da arrecadação.

O Quadro 48 contém as diferenças entre as receitas derivadas e receitas originárias.

Quadro 48: Diferenças entre as receitas derivadas e receitas originárias

Receitaspúblicas

originárias

Segundo a doutrina, são as arrecadadas por meio da exploração de atividades econômicas pela Administração Pública. Resultam,principalmente, de rendas do patrimônio mobiliário e imobiliário do Estado (receita de aluguel), de preços públicos, de prestação de serviçoscomerciais e de venda de produtos industriais ou agropecuários.

Receitaspúblicas

derivadas

Segundo a doutrina, são as obtidas pelo poder público por meio da soberania estatal. Decorrem de norma constitucional ou legal e, por isso,são auferidas de forma impositiva, como, por exemplo, as receitas tributárias, as de contribuições especiais (profissionais, interventivas esociais), empréstimos compulsórios.

Por fim, cabe lembrar que lançamento é estágio da receita. Esse estágio, porém, não seaplica a todas as receitas.

2.2. ArrecadaçãoCorresponde à entrega dos recursos devidos ao Tesouro pelos contribuintes ou devedores, por

meio dos agentes arrecadadores ou instituições financeiras autorizadas pelo ente.Dessa forma, é neste estágio que o contribuinte quita suas obrigações junto ao estado por

intermédio dos agentes arrecadadores ou bancos autorizados pelo ente.

2.3. RecolhimentoÉ a transferência dos valores arrecadados à conta específica do Tesouro, responsável pela

administração e pelo controle da arrecadação e programação financeira, observando-se oPrincípio da Unidade de Tesouraria ou de Caixa, representado pelo controle centralizado dosrecursos arrecadados em cada ente.

3. Etapa de controle e avaliaçãoEsta fase compreende a fiscalização realizada pela própria administração, pelos órgãos de

controle e pela sociedade.O controle do desempenho da arrecadação deve ser realizado em consonância com a previsão

da receita, destacando as providências adotadas no âmbito da fiscalização das receitas e combateà sonegação, as ações de recuperação de créditos nas instâncias administrativa e judicial, bemcomo as demais medidas para incremento das receitas tributárias e de contribuições.

Base Normativa do item 4 – Restos a Pagar:Os restos a pagar constituirão item específico da programação financeira, devendo o seu

pagamento efetuar-se dentro do limite de saques fixado.5 Consideram-se Restos a Pagar asdespesas empenhadas, mas não pagas até o dia 31 de dezembro distinguindo-se as processadasdas não processadas. O registro dos Restos a Pagar será feito por exercício e por credor. Os restosa pagar se subdividem em:– restos a pagar processados: despesas empenhadas e liquidadas e não pagas;– restos a pagar não processados: despesas empenhadas, não liquidadas e não pagas.

As Figuras 33, 34 e 35 ilustram três situações distintas relacionadas à execução da despesaorçamentária em determinado exercício financeiro.6

Figura 33: Gasto que seguiu todos os estágios da execução em 2011

Na Figura 33 temos a situação ideal na qual, em 2011, as despesas que foram empenhadastambém foram pagas. Note que, se todas as despesas que foram empenhadas foram pagas, éporque elas foram necessariamente liquidadas. Para pagar uma despesa orçamentária, ela deveter passado pelo empenho e pela liquidação.

Figura 34: Gasto que seguiu apenas os estágios do empenho e da liquidação em 2011

Na Figura 34 temos a situação dos restos a pagar processados. O gestor público realizou alicitação para adquirir computadores, por exemplo. Após o registro da assinatura do contrato foirealizado o empenho em 1º de abril de 2011, e no dia 1º de julho de 2011 o fornecedor entregouo material que foi conferido pelo almoxarifado. Após a conferência, foi realizada a liquidaçãodessa despesa. Porém, devido a algum motivo não foi possível realizar o pagamento ainda em2011. Nesse caso, a despesa foi registrada como restos a pagar processados. Ressalto que osrestos a pagar processados não comprometem a meta física das políticas públicas, uma vez que oproduto ou serviço foi prestado pelo fornecedor.

Em 2012, observamos que quando o gestor já dispunha de recursos, realizou o pagamentodos restos a pagar processados. Note que o pagamento ocorrido em 2012 não é referente aoorçamento de 2012, mas de 2011. Isso reforça que o pagamento de restos a pagar é uma despesaextraorçamentária.

Figura 35: Gasto que seguiu apenas o estágio do empenho em 2011

Na Figura 35 temos a situação dos restos a pagar não processados. O gestor público realizoua licitação para adquirir computadores, por exemplo. Após o registro da assinatura do contrato,foi realizado o empenho em 1º de abril de 2011. Na sequência, chegou-se ao dia 31 de dezembrosem que os computadores tivessem sido entregues. Se não foi entregue o produto ou prestado oserviço, não se pode realizar a liquidação; e sem liquidação não se pode realizar o pagamento.

Nesse caso, no dia 31 de dezembro de 2011, a despesa legalmente empenhada foi registradacomo restos a pagar não processados. Para que isso ocorra, faz-se necessário o uso do artifício da“liquidação provisória”.

Em 2012, observamos que o fornecedor ainda tem de cumprir com sua obrigação contratualde entregar os computadores. No momento da entrega, que ocorreu em 1º de abril de 2012,ocorre a “liquidação efetiva”. Após a liquidação efetiva, o gestor pode realizar o pagamento, queno nosso exemplo ocorreu em 1º de outubro de 2012.

Ressalto que os restos a pagar não processados comprometem a meta física das políticaspúblicas, uma vez que o produto ou serviço não foi prestado pelo fornecedor no exercíciofinanceiro do orçamento, no nosso exemplo 2011.


As receitas e despesas se classificam quanto à categoria econômica em correntes e de capital.As receitas correntes são compostas pelas receitas: tributárias, de contribuições, patrimoniais,agropecuárias, industriais, de serviços, de transferências correntes, outras receitas correntes. Asreceitas de capital são compostas pelas receitas: de operações de crédito, de alienação de bens, deamortização de empréstimos, de transferências de capital e de outras receitas de capital. Asdespesas correntes são compostas pelas despesas: com pessoal e encargos sociais, com juros eencargos da dívida e outras despesas correntes; enquanto as despesas de capital são compostaspelas despesas com: investimentos, inversões financeiras e amortização da dívida.

A vinculação das receitas é prevista nas exceções constitucionais do princípio da nãovinculação. A LRF estabelece que os recursos legalmente vinculados a finalidade específica serãoutilizados exclusivamente para atender ao objeto de sua vinculação, ainda que em exercíciodiverso daquele em que ocorrer o ingresso.

Quanto aos estágios da receita e da despesa, tradicionalmente considera-se como estágios dareceita: previsão, lançamento, arrecadação e recolhimento; enquanto se consideram estágios dadespesa: fixação, empenho, liquidação e pagamento.

Os restos a pagar são todas as despesas que foram empenhadas e não pagas ao final de umexercício. Devem ser segregados em processados (aquelas despesas empenhas e liquidadas) e nãoprocessados (aquelas despesas empenhadas e não liquidadas).

O regime de contabilização das receitas e das despesas públicas, sob o enfoque orçamentárioprevisto no art. 35 da Lei nº 4320/1964, é o misto: sendo caixa para as receitas (receitasarrecadadas) e de competência para as despesas (despesas legalmente empenhadas). A dívidaativa é considerada exceção no caso das receitas, pois seus efeitos patrimoniais ocorrem nainscrição e não na arrecadação.

Questão 40 (Esaf/Secretaria do Tesouro Nacional/Analista de Finanças e Controle/2008) Redijaum texto dissertativo sobre Contabilidade Pública aplicada no Brasil (item 1),abordando necessariamente os conceitos de bens (item 2), receitas (item 3) edespesas públicas (item 4) e suas contabilizações.Linhas: mínimo de 30 e máximo de 60.

Observação: A base normativa do conceito de Contabilidade Pública foi explorada na Questão

37; as bases normativas dos conceitos e contabilizações receitas e despesas foram vistas nasQuestões 19, 20 e 38.Dica: Não confundir reconhecimento de receitas e despesas (enfoque orçamentário) comvariações patrimoniais (enfoque patrimonial).

Base Normativa do item 2 – conceito e contabilização dos bens públicos:De acordo com o Código Civil, os bens públicos se dividem em:

(i) os de uso comum do povo, tais como rios, mares, estradas, ruas e praças;(ii) os de uso especial, tais como edifícios ou terrenos destinados a serviço ou estabelecimento da

administração federal, estadual, territorial ou municipal, inclusive os de suas autarquias;(iii) os dominicais, que constituem o patrimônio das pessoas jurídicas de direito público, como

objeto de direito pessoal, ou real, de cada uma dessas entidades.O Código Civil reforça ainda que os bens públicos de uso comum do povo e os de uso especial

são inalienáveis, enquanto conservarem a sua qualificação, na forma que a lei determinar. Já osbens públicos dominicais podem ser alienados, observadas as exigências da lei. Ressalta-se que,não dispondo a lei em contrário, consideram-se dominicais os bens pertencentes às pessoasjurídicas de direito público a que se tenha dado estrutura de direito privado. Os bens públicosdas três categorias não estão sujeitos a usucapião.

Ainda pelo Código Civil, o uso comum dos bens públicos pode ser gratuito ou retribuído,conforme for estabelecido legalmente pela entidade a cuja administração pertencerem.

Além desses, exemplos tradicionais dos tipos de bens especiais, a STN considera bens de usoespecial da União os ativos tangíveis utilizados na produção ou para fins administrativos e seespera que sejam utilizados por mais de um exercício. Considera-se nessa condição também oequipamento militar especializado e os ativos de infraestrutura.

Outro ponto que merece destaque é que, antes da publicação da NBC T 16, em 2008, eramtratados (e registrados) pela CASP apenas os bens públicos, de uso especial e osdominiais/dominicais. Porém, com a edição da NBC T 16, os bens de uso comum que absorveramou absorvem recursos públicos, ou aqueles eventualmente recebidos em doação, devem serincluídos no ativo não circulante da entidade responsável pela sua administração ou controle,estejam ou não afetos a sua atividade operacional.

O Quadro 49 mostra as principais diferenças quanto à contabilização e ao registro dos benspúblicos.

Quadro 49: Diferenças na contabilização dos bens públicos

Tipo de bensContabilização

Sistema utilizado no caso da União Podem ser alienados?Plano de contas tradicional Plano de contas novo

Especiais Ativo permanente Ativo não circulante SPIU net Não

Dominiais Ativo permanente Ativo não circulante SIAPA Sim

Uso comum Não eram contabilizados Ativo não circulante - Não

Assim, a contabilização dos imóveis de uso especial deverá ocorrer unicamente através do

SPIUnet; enquanto os imóveis Dominiais/Dominicais da União são cadastrados no Sistema daSecretaria do Patrimônio da União chamado SIAPA – Sistema Integrado de AdministraçãoPatrimonial.

No novo plano de contas os bens especiais são registrados na conta 1.2.3.2.1.01.00, os bensdominiais na conta 1.2.3.2.1.03.00 e os bens de uso comum7 na conta 1.2.3.2.1.05.00.Atualmente, conforme o MCASP – Parte II (5ª edição), os bens de uso comum do povo podem serencontrados em duas classes de ativos: ativos de infraestrutura e bens do patrimônio cultural.


A contabilidade aplicada ao setor público é o ramo da ciência contábil que aplica, no processogerador de informações, os princípios fundamentais de contabilidade e as normas contábeisdirecionados ao controle patrimonial de entidades do setor público.

Dentro da perspectiva anterior é importante que os conceitos de bens, receitas e despesaspúblicas, bem como suas contabilizações, estejam bem claros.

Os bens públicos são divididos, conforme o Código Civil, em: (i) os de uso comum do povo, taiscomo rios, mares, estradas, ruas e praças; (ii) os de uso especial, tais como edifícios ou terrenosdestinados a serviço ou estabelecimento da administração federal, estadual, territorial oumunicipal, inclusive os de suas autarquias; (iii) os dominicais, que constituem o patrimônio daspessoas jurídicas de direito público, como objeto de direito pessoal, ou real, de cada uma dessasentidades.

Quanto à contabilização, os bens especiais e dominiais devem ser contabilizados a partir doregistro, respectivamente no SPIUNet (Sistema de Patrimonial Imobiliário da União) e noSIAPA (Sistema de Administração do Patrimônio), no ativo não circulante. Quanto aos bens deuso comum, o entendimento mais recente é que devem também ser contabilizados aqueles queabsorveram ou absorvem recursos públicos, ou aqueles eventualmente recebidos em doação, devemser incluídos no ativo não circulante da entidade responsável pela sua administração ou controle,estejam ou não afetos a sua atividade operacional. Atualmente, os mesmos podem serencontrados em duas classes no Ativo: ativos de infraestrutura e bens do patrimônio cultural.

As receitas se constituem em disponibilidades de recursos financeiros que ingressam durante oexercício e constituem elemento novo para o patrimônio público. Assim, tornam-se o instrumentopor meio do qual se viabiliza a execução das políticas públicas, constituindo em fonte de recursosutilizada pelo Estado para execução de programas e ações cuja finalidade precípua é atender àsnecessidades públicas e demandas da sociedade.

Na contabilidade pública, diferentemente da Contabilidade Societária, as receitas devem sercontabilizadas quando da arrecadação, e não quando da transação. Assim, podem ocorrersituações em que o fato gerador da receita ocorra antes da arrecadação, na arrecadação ou após aarrecadação. Porém, para fins de normas de contabilidade pública, somente será receita quandohouver a arrecadação.

Entende-se por despesa pública o conjunto de dispêndios realizados pelos entes públicos parao funcionamento e a manutenção dos serviços públicos prestados à sociedade. A despesaorçamentária é o fluxo que deriva da utilização de crédito consignado no orçamento da entidade,podendo ou não diminuir a situação líquida patrimonial.

As despesas orçamentárias devem ser contabilizadas como despesas do exercício em que forem

empenhadas, independente do fato gerador da transação. Assim, podem ocorrer situações em queo fato gerador da despesa ocorra antes do empenho, na liquidação ou após o pagamento. Porém,para fins de normas de contabilidade pública, somente será despesa orçamentária quando houvero empenho.

Capítulo 11

Princípios Contábeis Aplicáveis ao Setor Público

Questão 41 (FGV/Senado/Analista Legislativo – Controle Interno – Contabilidade/2012) O ponto departida para qualquer área do conhecimento humano deve ser sempre os princípiosque a sustentam. Esses princípios espelham a ideologia de determinado sistema,seus postulados básicos e seus fins. Vale dizer, os princípios são eleitos comofundamentos e qualificações essenciais da ordem que institui.Os princípios possuem o condão de declarar e consolidar os altos valores da vidahumana e, por isso, são considerados pedras angulares e vigas mestras do sistema.Adicionalmente, as novas demandas sociais estão a exigir um novo padrão deinformações geradas pela Contabilidade Pública, e que seus demonstrativos – itemessencial das prestações de contas dos gestores públicos – devem ser elaborados demodo a facilitar, por parte dos seus usuários e por toda a sociedade, a adequadainterpretação dos fenômenos patrimoniais do setor público, o acompanhamento doprocesso orçamentário, a análise dos resultados econômicos e o fluxo financeiro.Considerando o exposto e, em especial, o contido na Resolução CFC 1.367/2011,aprecie os itens a seguir, respondendo o que for solicitado:

a) O princípio do registro pelo valor original é aplicável ao setor público (Item 1: 3,00 pontos)?b) Cite e explique cinco exemplos de valor resultante de consensos de mensuração com

agentes internos ou externos (Item 2: 6,00 pontos).c) O princípio da competência aplica-se integralmente ao setor público (Item 3: 3,00 pontos)?Quantidade máxima de linhas: 30.

Base Normativa para os itens 1 e 2:O Princípio do Registro pelo Valor Original determina que os componentes do patrimônio

devem ser inicialmente registrados pelos valores originais das transações, expressos em moedanacional.

O Quadro 50 mostra as bases de mensuração que devem ser utilizadas em graus distintos ecombinadas, ao longo do tempo, de diferentes formas.

Quadro 50: Bases utilizadas para cálculo do valor original

Base Conceito

Custo histórico

Os ativos são registrados pelos valores pagos ou a serem pagos em caixa ou equivalentes de caixa ou pelo valor justo dosrecursos que são entregues para adquiri-los na data da aquisição. Os passivos são registrados pelos valores dos recursos queforam recebidos em troca da obrigação ou, em algumas circunstâncias, pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa, osquais serão necessários para liquidar o passivo no curso normal das operações.

Variaçãodo custohistórico

Custocorrente

Os ativos são reconhecidos pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa, os quais teriam de ser pagos se esses ativos ouativos equivalentes fossem adquiridos na data ou no período das demonstrações contábeis. Os passivos são reconhecidos pelosvalores em caixa ou equivalentes de caixa, não descontados, que seriam necessários para liquidar a obrigação na data ou noperíodo das demonstrações contábeis.

Variaçãodo custohistórico

Valorrealizável

Os ativos são mantidos pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa, os quais poderiam ser obtidos pela venda em umaforma ordenada. Os passivos são mantidos pelos valores em caixa e equivalentes de caixa, não descontados, que se esperaseriam pagos para liquidar as correspondentes obrigações no curso normal das operações da Entidade.

Valorpresente

Os ativos são mantidos pelo valor presente, descontado do fluxo futuro de entrada líquida de caixa que se espera seja gerado peloitem no curso normal das operações da Entidade. Os passivos são mantidos pelo valor presente, descontado do fluxo futuro desaída líquida de caixa que se espera seja necessário para liquidar o passivo no curso normal das operações da Entidade.

Valor justoÉ o valor pelo qual um ativo pode ser trocado, ou um passivo liquidado, entre partes conhecedoras, dispostas a isso, em umatransação sem favorecimentos.

Atualizaçãomonetária

Os efeitos da alteração do poder aquisitivo da moeda nacional devem ser reconhecidos nos registros contábeis mediante oajustamento da expressão formal dos valores dos componentes patrimoniais.

Ainda sobre o princípio da atualização monetária, o Quadro 51 mostra as resultantes de suaaplicação.

Quadro 51: Resultantes da aplicação do Princípio do registro pelo valor original

Resultantes da observância doPrincípio do REGISTRO PELO

VALOR ORIGINAL.

A moeda, embora aceita universalmente como medida de valor, não representa unidade constante em termos do poderaquisitivo.

Para que a avaliação do patrimônio possa manter os valores das transações originais, é necessário atualizar suaexpressão formal em moeda nacional, a fim de que permaneçam substantivamente corretos os valores doscomponentes patrimoniais e, por consequência, o do Patrimônio Líquido.

A atualização monetária não representa nova avaliação, mas tão somente o ajustamento dos valores originais paradeterminada data, mediante a aplicação de indexadores ou outros elementos aptos a traduzir a variação do poderaquisitivo da moeda nacional em um dado período.

� E no setor público?Nos registros dos atos e fatos contábeis será considerado o valor original dos componentes

patrimoniais.Esse “Valor Original”, que ao longo do tempo não se confunde com o custo histórico,

corresponde ao valor resultante de consensos de mensuração com agentes internosou externos, com base em valores de entrada – a exemplo de custo histórico, custohistórico corrigido e custo corrente; ou valores de saída – a exemplo de valor de liquidação,valor de realização, valor presente do fluxo de benefício do ativo e valor justo.

Para obedecer ao princípio, é importante que os elementos patrimoniais sejam avaliadoscom suficiente regularidade, de maneira que o seu valor registrado não difira significativamentedaquele que possa ser determinado utilizando-se os critérios pertinentes para cada elementopatrimonial na data de encerramento do balanço patrimonial.

Base Normativa para o item 3:O Princípio da Competência determina que os efeitos das transações e outros eventos sejam

reconhecidos nos períodos a que se referem, independentemente do recebimento ou pagamento.O Princípio da Competência pressupõe a simultaneidade da confrontação de receitas e de

despesas correlatas.

� E no setor público?O Princípio da Competência é aquele que reconhece as transações e os eventos na ocorrência

dos respectivos fatos geradores, independentemente do seu pagamento ou recebimento,aplicando-se integralmente ao Setor Público.

Os atos e os fatos que afetam o patrimônio público devem ser contabilizados porcompetência, e os seus efeitos devem ser evidenciados nas Demonstrações Contábeis do exercíciofinanceiro com o qual se relacionam, complementarmente ao registro orçamentário das receitase das despesas públicas.

Além dos Princípios de Contabilidade, a Contabilidade Aplicada ao Setor Público deveseguir o disposto nas normas de Direito Financeiro, em especial na Lei nº 4.320/64, queinstituiu um regime orçamentário misto no seu Art. 35, conforme a seguir:

Lei no 4320/1964Art. 35. Pertencem ao exercício financeiro:I – a s receitas nele arrecadadas;II – as despesas nele legalmente empenhadas.

Ao mesmo tempo, no art. 89, a referida lei estabelece que:

Lei no 4320/1964Art. 89. A contabilidade evidenciará os fatos ligados à administração orçamentária,financeira, patrimonial e industrial.

Portanto, observa-se que, além do registro dos fatos ligados à execução orçamentária, exige-se a evidenciação dos fatos ligados à execução financeira e patrimonial, de maneira que os fatosmodificativos sejam levados à conta de resultado e que as informações contábeis permitam oconhecimento da composição patrimonial e dos resultados econômicos e financeiros dedeterminado exercício:

Lei no 4320/1964Art. 100. As alterações da situação líquida patrimonial, que abrangem os resultados daexecução orçamentária, bem como as variações independentes dessa execução e assuperveniências e insubsistências ativas e passivas, constituirão elementos da contapatrimonial.[...]Art. 104. A Demonstração das Variações Patrimoniais evidenciará as alteraçõesverificadas no patrimônio, resultantes ou independentes da execução orçamentária, eindicará o resultado patrimonial do exercício.

Assim, com o objetivo de evidenciar o impacto dos fatos modificativos no patrimônio, devehaver o registro da receita sob o enfoque patrimonial (variação patrimonial aumentativa) emfunção do fato gerador, em obediência aos princípios da competência e da oportunidade. Ainda,no momento da arrecadação, deve haver o registro em contas específicas, demonstrando a visão

orçamentária exigida no art. 35 da Lei nº 4.320/64. Assim, é possível compatibilizar eevidenciar, de maneira harmônica, as variações patrimoniais e a execução orçamentáriaocorridas na entidade.


O princípio do registro pelo valor original é aplicável ao setor público. A Resolução esclareceque o Princípio do Registro pelo Valor Original determina que os componentes do patrimôniodevem ser inicialmente registrados pelos valores originais das transações, expressos em moedanacional.

O valor original, que ao longo do tempo não se confunde com o custo histórico, corresponde aovalor resultante de consensos de mensuração com agentes internos ou externos, com base emvalores de entrada – a exemplo de (i) custo histórico, (ii) custo histórico corrigido e (iii) custocorrente; ou valores de saída – a exemplo de (iv) valor realizável, (v) valor presente do fluxo debenefício do ativo e (vi) valor justo.

Esses conceitos podem ser definidos da seguinte forma: (i) custo histórico: os ativos sãoregistrados pelos valores pagos ou a serem pagos em caixa ou equivalentes de caixa ou pelo valorjusto dos recursos que são entregues para adquiri-los na data da aquisição, enquanto os passivossão registrados pelos valores dos recursos que foram recebidos em troca da obrigação ou, emalgumas circunstâncias, pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa, os quais serãonecessários para liquidar o passivo no curso normal das operações; (ii) Custo Histórico Corrigido(atualização monetária): os efeitos da alteração do poder aquisitivo da moeda nacional devemser reconhecidos nos registros contábeis mediante o ajustamento da expressão formal dos valoresdos componentes patrimoniais; (iii) Custo corrente: os ativos são reconhecidos pelos valores emcaixa ou equivalentes de caixa, os quais teriam de ser pagos se esses ativos ou ativos equivalentesfossem adquiridos na data ou no período das demonstrações contábeis; enquanto os passivos sãoreconhecidos pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa, não descontados, que seriamnecessários para liquidar a obrigação na data ou no período das demonstrações contábeis; (iv)Valor realizável: Os ativos são mantidos pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa, os quaispoderiam ser obtidos pela venda em uma forma ordenada; enquanto os passivos são mantidospelos valores em caixa e equivalentes de caixa, não descontados, que se espera seriam pagos paraliquidar as correspondentes obrigações no curso normal das operações da Entidade; (v) Valorpresente: os ativos são mantidos pelo valor presente, descontado do fluxo futuro de entradalíquida de caixa que se espera seja gerado pelo item no curso normal das operações da Entidade.Os passivos são mantidos pelo valor presente, descontado do fluxo futuro de saída líquida decaixa que se espera seja necessário para liquidar o passivo no curso normal das operações daEntidade; (vi) valor Justo: é o valor pelo qual um ativo pode ser trocado, ou um passivoliquidado, entre partes conhecedoras, dispostas a isso, em uma transação sem favorecimento.

O Princípio da Competência determina que os efeitos das transações e outros eventos sejamreconhecidos nos períodos a que se referem, independentemente do recebimento ou pagamento.Pressupõe, ainda, a simultaneidade da confrontação de receitas e de despesas correlatas,aplicando-se integralmente ao Setor Público. Isso não significa que há violação do disposto naLei nº 4.320/64, quando prevê que as receitas orçamentárias serão consideradas realizadasquando da arrecadação.

Capítulo 12

Plano de Contas Aplicado ao Setor Público

Questão 42 (Instituto Americano de Desenvolvimento – IADES/Procuradoria-Geral do DistritoFederal/ Analista Jurídico – Especialidade: Contabilidade/2011) A Contabilidaderegulamentada pela Lei no 4320/1964 é muito complexa em sua estrutura, possuindoquatro subsistemas básicos que a compõem: Subsistema Orçamentário, SubsistemaPatrimonial, Subsistema de Compensação e Subsistema de Custos.No Brasil adotava-se, pelo enfoque orçamentário, o regime misto, ou seja, regime decaixa e de competência, conforme disposto no art. 35 da Lei Federal no 4320/1964.Porém, com as alterações recentes, passou-se a adotar o regime de competência,sem desconsiderar o regime orçamentário.Considerando essas observações, redija um texto dissertativo, abordando osseguintes tópicos:

a) importância do Plano de Contas Aplicado ao Setor Público (item 1);b) documentação de suporte para realização dos lançamentos contábeis (item 2);c) indicação de três finalidades dos registros contábeis (item 3);d) relacionar os aspectos do controle interno e dos relatórios gerenciais (item 4).Linhas: mínimo de 30 (trinta) linhas e máximo de 50 (cinquenta) linhas.

Observação: A questão foi adaptada na introdução. Porém, quanto ao pedido nos itens nãohouve necessidade de ajuste.

Base Normativa do item 1:O Plano de Contas Aplicado ao Setor Público (PCASP) é a estrutura básica da escrituração

contábil, formada por um conjunto de contas previamente estabelecido, que permite obter asinformações necessárias à elaboração de relatórios gerenciais e demonstrações contábeisconforme as características gerais da entidade, possibilitando a padronização de procedimentoscontábeis (MCASP – Parte 5).

Os objetivos gerais do PCASP correspondem ao estabelecimento de normas e procedimentospara o registro contábil das entidades do setor público e a viabilizar a consolidação das contaspúblicas.

Seus objetivos específicos são:a) atender às necessidades de informação das organizações do setor público;b) observar formato compatível com as legislações vigentes, os Princípios de Contabilidade e as

Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público (NBCASP);c) adaptar-se, tanto quanto possível, às exigências dos agentes externos, principalmente às

Normas Internacionais de Contabilidade do Setor Público (NICSP).

Base Normativa do item 2:Conforme consta na NBCT 16.5, o Livro Diário e o Livro Razão constituem fontes de

informações contábeis permanentes, e neles são registradas as transações que afetem ou possamvir a afetar a situação patrimonial.

O Livro Diário e o Livro Razão devem ficar à disposição dos usuários e dos órgãos de controle,na unidade contábil, no prazo estabelecido em legislação específica.

Os registros contábeis devem ser efetuados de forma analítica, refletindo a transaçãoconstante em documento hábil, em consonância com os Princípios Fundamentais deContabilidade.

Os registros contábeis devem ser validados por contabilistas, com base em documentaçãohábil e em conformidade às normas e às técnicas contábeis.

Base Normativa do item 3:A entidade do setor público deve manter procedimentos uniformes de registros contábeis,

por meio de processo manual, mecanizado ou eletrônico, em rigorosa ordem cronológica,como suporte às informações.

O Quadro 52 contém as características do registro e da informação contábil no setor público,e que guardam observância aos princípios e às Normas Brasileiras Aplicadas ao Setor Público.

Quadro 52: Características do registro e da informação contábil

Característica Descrição

ComparabilidadeOs registros e as informações contábeis devem possibilitar a análise da situação patrimonial de entidades do setor público ao longodo tempo e estaticamente, bem como a identificação de semelhanças e diferenças dessa situação patrimonial com a de outrasentidades.

Compreensibilidade

As informações apresentadas nas demonstrações contábeis devem ser entendidas pelos usuários. Para esse fim, presume-se queestes já tenham conhecimento do ambiente de atuação das entidades do setor público. Todavia, as informações relevantes sobretemas complexos NÃO DEVEM ser excluídas das demonstrações contábeis, mesmo sob o pretexto de que são de difícilcompreensão pelos usuários.

ConfiabilidadeO registro e a informação contábil devem reunir requisitos de verdade e de validade que possibilitem segurança e credibilidade aosusuários no processo de tomada de decisão.

FidedignidadeOs registros contábeis realizados e as informações apresentadas devem representar fielmente o fenômeno contábil que lhes deuorigem.

ImparcialidadeOs registros contábeis devem ser realizados e as informações devem ser apresentadas de modo a não privilegiar interessesespecíficos e particulares de agentes e/ou entidades.

IntegridadeOs registros contábeis e as informações apresentadas devem reconhecer os fenômenos patrimoniais em sua TOTALIDADE, NÃOPODENDO ser omitidas QUAISQUER partes do fato gerador.

ObjetividadeO registro deve representar a realidade dos fenômenos patrimoniais em função de critérios técnicos contábeisPREESTABELECIDOS em normas ou com base em procedimentos adequados, sem que incidam PREFERÊNCIAS INDIVIDUAISque provoquem distorções na informação produzida.

Representatividade Os registros contábeis e as informações apresentadas devem conter todos os aspectos relevantes.

Tempestividade Os fenômenos patrimoniais devem ser registrados no momento de sua ocorrência e divulgados em tempo hábil para os usuários.

Os registros contábeis e as informações devem observar critérios padronizados e contínuos de identificação, classificação,

Uniformidade mensuração, avaliação e evidenciação, de modo que fiquem compatíveis, mesmo que geradas por diferentes entidades. Esseatributo permite a interpretação e a análise das informações, levando-se em consideração a possibilidade de se comparar asituação econômico-financeira de uma entidade do setor público em distintas épocas de sua atividade.

Utilidade Os registros contábeis e as informações apresentadas devem atender às necessidades específicas dos diversos usuários.

VerificabilidadeOs registros contábeis realizados e as informações apresentadas devem possibilitar o reconhecimento das suas respectivasvalidades.

VisibilidadeOs registros e as informações contábeis devem ser disponibilizados para a sociedade e expressar, com transparência, o resultado dagestão e a situação patrimonial da entidade do setor público.

Ainda conforme a NBCT 16.5, o registro dos bens, direitos e obrigações deve possibilitar aindicação dos elementos necessários à sua perfeita caracterização e identificação; assim como osatos da administração com potencial de modificar o patrimônio da entidade devem serregistrados nas contas de compensação.

Base Normativa do item 4:O controle interno sob o enfoque contábil compreende o conjunto de recursos, métodos,

procedimentos e processos adotados pela entidade do setor público, com a finalidade de:(a) salvaguardar os ativos e assegurar a veracidade dos componentes patrimoniais;(b) dar conformidade ao registro contábil em relação ao ato correspondente;(c) propiciar a obtenção de informação oportuna e adequada;(d) estimular adesão às normas e às diretrizes fixadas;(e) contribuir para a promoção da eficiência operacional da entidade;(f) auxiliar na prevenção de práticas ineficientes e antieconômicas, erros, fraudes, malversação,

abusos, desvios e outras inadequações.O controle interno deve ser exercido em todos os níveis da entidade do setor público,

compreendendo:(a) a preservação do patrimônio público;(b) o controle da execução das ações que integram os programas;(c) a observância às leis, aos regulamentos e às diretrizes estabelecidas.

O controle interno é classificado nas seguintes categorias dispostas no Quadro 53.

Quadro 53: Categorias do controle interno

Categoria de controle interno Descrição

Operacional Relacionado às ações que propiciam o alcance dos objetivos da entidade.

Contábil Relacionado à veracidade e à fidedignidade dos registros e das demonstrações contábeis.

Normativo Relacionado à observância da regulamentação pertinente.


A importância do Plano de Contas Aplicado ao Setor Público (PCASP) reside em suacapacidade de obter as informações necessárias à elaboração de relatórios gerenciais edemonstrações contábeis conforme as características gerais da entidade, possibilitando a

padronização de procedimentos contábeis. Além de estabelecer normas e procedimentos para oregistro contábil das entidades do setor público, o PCASP viabiliza a consolidação das contaspúblicas.

As duas principais fontes de informações contábeis permanentes que servem de suporte pararealização dos lançamentos contábeis são os livros razão e diário. Neles são registradas astransações que afetem ou possam vir a afetar a situação patrimonial. Eles devem, ainda, ficar àdisposição dos usuários e dos órgãos de controle, na unidade contábil, no prazo estabelecido emlegislação específica.

Dentre as finalidades dos registros contábeis, destacam-se: evidenciar o registro dos bens,direitos e obrigações indicando os elementos necessários à sua perfeita caracterização eidentificação; evidenciar os atos da administração com potencial de modificar o patrimônio daentidade; permitir que os fenômenos patrimoniais sejam registrados no momento de suaocorrência e divulgados em tempo hábil para os usuários.

A NBCT 16.8 define controle interno sob o enfoque contábil como o conjunto de recursos,métodos, procedimentos e processos adotados pela entidade do setor público, com a finalidade(dentre outras) de dar conformidade ao registro contábil em relação ao ato correspondente. Dastrês categorias de controle interno, a categoria contábil é que está relacionada à veracidade e àfidedignidade dos registros e das demonstrações contábeis e dos relatórios gerenciais.

Questão 43 (AOCP – Concursos Públicos/TCE-PA/Analista de Controle Externo – CiênciasContábeis/2012) Descreva o conceito, o objeto e a finalidade da Contabilidade Aplicadoao Setor Público (item 1) e aponte quais as razões da elaboração de um Plano deContas Aplicado ao Setor Público com abrangência Nacional (item 2).Linhas: 10 (dez) linhas no mínimo e 15 (quinze) linhas no máximo.

Observação: A base normativa do item 1 foi explorada na Questão 37; enquanto a basenormativa do item 2 foi tratada na Questão 42.


A Contabilidade Aplicada ao Setor Público é o ramo da ciência contábil que aplica, noprocesso gerador de informações, os Princípios Fundamentais de Contabilidade e as normascontábeis direcionados ao controle patrimonial de entidades do setor público. Seu objeto é opatrimônio público.

De acordo com a NBCT 16.1, a contabilidade pública tem como finalidade fornecer aosusuários informações sobre os resultados alcançados e os aspectos de natureza orçamentária,econômica, financeira e física do patrimônio da entidade do setor público e suas mutações, emapoio ao processo de tomada de decisão; a adequada prestação de contas; e o necessário suportepara a instrumentalização do controle social.

Um plano de contas de abrangência nacional possibilita a padronização de normas eprocedimentos contábeis, além de viabilizar a consolidação das contas públicas.

Capítulo 13

Subsistemas Contábeis

Questão 44 (Cespe/INMETRO/Contador/2009) O PAPEL DOS SUBSISTEMAS DE CONTAS NACONTABILIDADE APLICADA AO SETOR PÚBLICOAo elaborar seu texto, esclareça, necessariamente e de forma mais completapossível, os seguintes aspectos:→ para que serve o sistema contábil no setor público (item 1);→ quantos e quais são esses subsistemas de contas (item 2);→ qual a lógica contábil desses subsistemas de contas (item 3);→ quais as contas neles classificadas e quais as fontes alimentadoras de cada desses

subsistemas de contas (item 4).Quantidade máxima de linhas: 60.

Observação: A questão foi adaptada. Assim, onde se lia “sistema”, na questão supracitadautilizou-se “subsistema”.

Base Normativa para todos os itens:Conforme consta na NBCT 16, o sistema contábil representa a estrutura de informações

sobre identificação, mensuração, avaliação, registro, controle e evidenciação dos ATOS E DOSFATOS da gestão do patrimônio público, com o objetivo de orientar e suprir o processo dedecisão, a prestação de contas e a instrumentalização do controle social.

A Contabilidade Aplicada ao Setor Público (CASP) é organizada na forma de sistema deinformações, cujos subsistemas, conquanto possam oferecer produtos diferentes em razão darespectiva especificidade, convergem para o produto final, que é a informação sobre opatrimônio público.

Os subsistemas contábeis devem ser integrados entre si e a outros subsistemas deinformações de modo a subsidiar a administração pública sobre:a) desempenho da unidade contábil no cumprimento da sua missão;b) avaliação dos resultados obtidos na execução dos programas de trabalho com relação à

economicidade, à eficiência, à eficácia e à efetividade;c) avaliação das metas estabelecidas pelo planejamento;d) avaliação dos riscos e das contingências.

O Quadro 54 contém os quatro subsistemas de informações contábeis com os respectivosconceitos.

Quadro 54: Subsistemas de informações contábeis

Subsistema ConceitoSubsidia a Administração Pública

com informações sobre:

OrçamentárioRegistra, processa e evidencia os ATOS E OS FATOS relacionados ao planejamento e à execuçãoorçamentária.

– Orçamento;– Programação e execução

orçamentária;– Alterações orçamentárias;– Resultado orçamentário.

PatrimonialRegistra, processa e evidencia os FATOS financeiros e não financeiros relacionados com asvariações qualitativas e quantitativas do patrimônio público.

– Alterações nos elementospatrimoniais;

– Resultado econômico;– Resultado nominal.

CompensaçãoRegistra, processa e evidencia os ATOS de gestão cujos efeitos possam produzir modificações nopatrimônio da entidade do setor público, bem como aqueles com funções específicas de controle.

– Alterações potenciais noselementos patrimoniais;

– Acordos, garantias eresponsabilidades.

CustosRegistra, processa e evidencia os custos dos bens e serviços, produzidos e ofertados à sociedade pelaentidade pública.

– Custos dos programas, dosprojetos e das atividadesdesenvolvidas;

– Bom uso dos recursos públicos;– Custos das unidades contábeis

O que se pode observar pelos conceitos do Quadro 58 é que o conceito de subsistemapatrimonial consolidou os conceitos dos antigos sistemas “financeiro” e “patrimonial”. Nasequência, o Quadro 55 com os possíveis eventos a serem registrados nos subsistemas.

Quadro 55: Subsistemas Contábeis e atos e fatos relacionados

Subsistema Exemplos

Patrimonial

Trata das movimentações das contas caixa, banco, conta movimento, aplicações financeiras.

Fatos financeiros relacionados a: arrecadação de receitas; recebimento de recursos por cota, repasse ou sub-repasse (interferênciasativas); concessão de recursos por cota, repasse ou sub-repasse (interferências passivas); pagamento de fornecedores; pagamento derestos a pagar; pagamento de pessoal a pagar; recebimento de depósito de terceiros; devolução de depósitos de terceiros etc.

Fatos não financeiros relacionados a movimentações das contas: bens móveis e bens imóveis (alienações, compras, doações etransferências), estoques, operações de crédito, inscrição e baixa da dívida ativa, direitos (não financeiros), obrigações, acréscimos edecréscimos patrimoniais, transferências de bens e valores.

Liquidação efetiva dos restos a pagar não processados; Pagamento dos Restos a Pagar Processados e não Processados (neste caso se játiverem sido liquidados efetivamente).

Compensação

Trata das movimentações das contas contratos, convênios, avais, fianças, garantias, responsabilidade por suprimento de fundos.

Controle da Disponibilidade de Recursos cujos registros contábeis ocorrem: na arrecadação das receitas; no empenho, na liquidação e nopagamento da despesa.

Custos Não há registros disponíveis.

Orçamentário

Trata da Previsão da Receita, Fixação da Despesa, Abertura de Créditos Adicionais, Movimentação de Crédito (Interna = Provisão;Externa = Destaque) e respectivas anulações, Empenho da Despesa, Liquidação e Pagamento da Despesa e respectivas anulações,Arrecadação da Receita.

Controle da inscrição e execução dos restos a pagar.

Existem algumas regras que devem ser respeitadas quanto aos subsistemas:

a) subsistemas são fechados (compartimentos estanques): ou seja, deve-se debitar e creditar nomesmo subsistema;

b) um fato pode ensejar lançamento apenas em um subsistema.c) um mesmo fato pode ensejar lançamento em mais de um subsistema.

Por fim, a Figura 36 contém o Plano de Contas, a Figura 37, a Relação entre as Contas e osSubsistemas; e a Figura 38 apresenta a dica suprema.

Figura 36: PCASP (contas de primeiro e de segundo nível).

1 – Ativo1.1 – Ativo Circulante1.2 – Ativo Não Circulante

2 – Passivo2.1 – Passivo Circulante2.2 – Passivo Não Circulante2.3 – Patrimônio Líquido

3 – Variação Patrimonial Diminutiva3.1 – Pessoal e Encargos3.2 – Benefícios Previdenciários e Assistenciais3.3 – Uso de Bens, Serviços e Consumo de Capital Fixo3.4 – Variações Patrimoniais Diminutivas Financeiras3.5 – Transferências Concedidas3.6 – Desvalorização e Perda de Ativos3.7 – Tributárias3.9 – Outras Variações Patrimoniais Diminutivas

4 – Variação Patrimonial Aumentativa4.1 – Impostos, Taxas e Contribuições de Melhoria4.2 – Contribuições4.3 – Exploração e venda de bens, serviços e direitos4.4 – Variações Patrimoniais Aumentativas Financeiras4.5 – Transferências Recebidas4.6 – Valorização e Ganhos com Ativos4.9 – Outras Variações Patrimoniais Aumentativas

5 – Controles da Aprovação do Planejamento e Orçamento5.1 – Planejamento Aprovado5.2 – Orçamento Aprovado5.3 – Inscrição de Restos a Pagar

6 – Controles da Execução do Planejamento e Orçamento6.1 – Execução do Planejamento6.2 – Execução do Orçamento6.3 – Execução de Restos a Pagar

7 – Controles Devedores7.1 – Atos Potenciais7.2 – Administração Financeira7.3 – Dívida Ativa7.4 – Riscos Fiscais7.8 – Custos7.9 – Outros Controles

8 – Controles Credores8.1 – Execução dos Atos Potenciais8.2 – Execução da Administração Financeira8.3 – Execução da Dívida Ativa8.4 – Execução dos Riscos Fiscais8.8 – Apuração de Custos8.9 – Outros Controles

Figura 37: Relação de classes e naturezas das informações

A natureza da informação evidenciada pelas contas das quatro primeiras classes, 1 a 4, éPatrimonial, ou seja, informa a situação do Patrimônio da Entidade Pública.

A natureza da informação das contas das duas classes seguintes, 5 e 6, é Orçamentária, poisnessas classes são feitos os controles do Planejamento e do Orçamento, desde a aprovação até aexecução.

Por fim, a natureza da informação das contas das duas últimas classes, 7 e 8, é de controle(subsistemas de compensação e de custos), pois nessas classes são registrados os atos potenciais ediversos controles.

Figura 38: Dica suprema para os SUBSISTEMAS DE CONTAS

Sabe-se que os restos a pagar constam na programação orçamentária e financeira e não na LOA. Porém, o novo plano de contasinsere os restos a pagar dentro do subsistema orçamentário.


O sistema contábil serve para estruturar as informações sobre identificação, mensuração,avaliação, registro, controle e evidenciação dos ATOS E DOS FATOS da gestão do patrimôniopúblico, com o objetivo de orientar e suprir o processo de decisão, a prestação de contas e ainstrumentalização do controle social.

De acordo com a NBC T 16.2 e com o Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público(MCASP) são quatro os subsistemas: orçamentário, patrimonial, de compensação e de custos.

O subsistema orçamentário registra, processa e evidencia os atos e os fatos relacionados aoplanejamento e à execução orçamentária. O subsistema patrimonial registra, processa eevidencia os fatos financeiros e não financeiros relacionados com as variações qualitativas equantitativas do patrimônio público. O subsistema de compensação registra, processa e evidenciaos atos de gestão cujos efeitos possam produzir modificações no patrimônio da entidade do setorpúblico, bem como aqueles com funções específicas de controle. O subsistema de custos registra,processa e evidencia os custos dos bens e serviços, produzidos e ofertados à sociedade pela entidadepública.

Quanto à lógica contábil, os subsistemas contábeis devem ser integrados entre si e a outrossubsistemas de informações de modo a subsidiar a administração pública sobre: (i) desempenhoda unidade contábil no cumprimento da sua missão; (ii) avaliação dos resultados obtidos naexecução dos programas de trabalho com relação à economicidade, à eficiência, à eficácia e àefetividade; (iii) avaliação das metas estabelecidas pelo planejamento; (iv) avaliação dos riscos edas contingências.

Ainda, quanto à lógica contábil, existem algumas regras que devem ser respeitadas quantoaos subsistemas: (i) subsistemas são fechados (compartimentos estanques): ou seja, deve-sedebitar e creditar no mesmo subsistema; (ii) um fato pode ensejar lançamento apenas em umsubsistema; (iii) um mesmo fato pode ensejar lançamento em mais de um subsistema.

Quanto à relação entre subsistemas e o Plano de Contas Aplicado ao Setor Público (PCASP),as classes 1 (Ativo), 2 (Passivo, 3 (Variações Patrimoniais Diminutivas) e 4 (VariaçõesPatrimoniais Aumentativas) estão relacionadas ao subsistema patrimonial; as classes 5(Controles da Aprovação do Planejamento e Orçamento) e 6 (Controles da Execução doPlanejamento e Orçamento estão relacionadas ao subsistema orçamentário; e as classes 7(Controle de Devedores) e 8 (Controle de Credores) estão relacionadas ao subsistema decompensação e de custos.

Por fim, as fontes alimentadoras do subsistema patrimonial estão representadas pelos bens,direitos, obrigações e suas alterações, sejam elas fatos financeiros ou não financeiros; as fontesalimentadoras do subsistema orçamentário estão representadas pelo orçamento, pelaprogramação e execução orçamentária, e pelas alterações orçamentárias; as fontesalimentadoras do subsistema de compensação estão representadas pelas alterações potenciais noselementos patrimoniais, e pelos acordos, garantias e responsabilidades; as fontes alimentadorasdo subsistema de custos estão representadas pelos custos dos programas, dos projetos e dasatividades desenvolvidas, e pelos custos das unidades contábeis.

Questão 45 (FGV/TCM-RJ/Auditor/2008) Discorra sobre o Subsistema de Compensação, noâmbito da Contabilidade Pública.Quantidade máxima de linhas: 15

Observação: A questão foi adaptada. Assim, onde se lia “sistema”, na questão supracitadautilizou-se “subsistema”.


De acordo com a NBC T 16.2 e com o Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público(MCASP), o subsistema de compensação é um dos quatro subsistemas que integram o sistemacontábil.

Ele se destina a registrar, processar e evidenciar os atos de gestão cujos efeitos possamproduzir modificações no patrimônio da entidade do setor público, bem como aqueles com funçõesespecíficas de controle.

Ele está localizado nas classes 7 (Controle de Devedores) e 8 (Controle de Credores) do Planode Contas, e possui como fontes alimentadoras: alterações potenciais nos elementos patrimoniaise os acordos, as garantias e as responsabilidades.

Capítulo 14

Demonstrações Contábeis do Setor Público

Questão 46 (Cespe/STF/Analista Judiciário – Área Administrativa- Contabilidade/2008) Osbalanços públicos a serem elaborados pelas entidades públicas ao final de cadaexercício financeiro encontram-se regulamentados no art. 101 da Lei no 4.320/1964,que traz textualmente que os resultados gerais do exercício serão demonstrados nobalanço orçamentário, no balanço financeiro, no balanço patrimonial e nademonstração das variações patrimoniais.Considerando as tipicidades que cercam esses balanços públicos, redija um textodissertativo acerca do seguinte tema.FUNÇÃO E RESULTADOS DOS BALANÇOS PÚBLICOS DA LEI No 4.320/1964Ao elaborar seu texto, necessariamente, responda de modo justificado aos seguintesquestionamentos.→ O que cabe a cada um dos citados balanços públicos demonstrar (item 1).→ Como deve ser interpretado o resultado superávit em cada um dos mencionados

balanços públicos (item 2).Quantidade máxima de linhas: 30.

Base Normativa para o item 1:Tradicionalmente, existiam na Contabilidade Pública quatro demonstrações contábeis as

quais estavam inseridas na Lei nº 4320/1964: Balanço Patrimonial, Balanço Orçamentário,Balanço Financeiro e Demonstrações das Variações Patrimoniais.

Em 2008, o CFC (Conselho Federal de Contabilidade) editou as NBC T 16 – NormasBrasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público. Nas NBC T 16 foram inseridas ao SetorPúblico mais duas demonstrações: a Demonstração dos Fluxos de Caixa e a Demonstração doResultado do Econômico. Ressalto que a NBC T 16 não alterou a Lei nº 4320/1964.

A primeira alteração da Lei nº 4320/1964 ocorreu em 2009 por meio da Portaria nº749/STN, de 15 de dezembro de 2009. Essa portaria alterou os anexos que continham asDemonstrações Contábeis da Lei nº 4320/1964, ratificando as demonstrações contábeisinseridas pela NBC T 16 e inserindo mais uma: a Demonstração das Mutações do PatrimônioLíquido.

Em 2010, a STN fez a segunda alteração na Lei nº 4320/1964 por meio da Portaria 665, de30 de novembro de 2010. Assim, a STN promoveu uma nova atualização dos anexos. Nessaúltima atualização não foram inseridas novas demonstrações, apenas foram alterados algunscomponentes da estrutura.

Em 2012, no entanto, a Portaria nº 438/2012 fez uma nova alteração nas demonstrações

contábeis.A seguir o Quadro 56 mostra as demonstrações contábeis existentes e sua obrigatoriedade,

conforme a Portaria nos 828/2011 e 753/2012, que deverão ser utilizadas de forma obrigatóriaaté 31 de dezembro de 2014.

Quadro 56: Evolução das alterações das demonstrações contábeis no setor público

DemonstraçãoContábil

Existiaoriginalmente

na Lei no

4320/1964

Foi inserida no rol dosDemonstrativos Contábeis doSetor Público pela NBCT 16

em 2008?

Foi introduzida no anexo da Lei no

4320/1964 alterado pela Portaria no

665/2010?

Continua na Lei no 4320/1964 após a

publicação da Portaria no 438/2012?

BalançoPatrimonial

SIM SIM SIM SIM

BalançoOrçamentário

SIM SIM SIM SIM

BalançoFinanceiro

SIM SIM SIM SIM

Demonstraçãodas VariaçõesPatrimoniais

SIM SIM SIM SIM

Demonstraçãodos Fluxos de

CaixaNÃO SIM SIM SIM

Demonstraçãodo ResultadoEconômico

NÃO SIM SIM NÃO

Demonstraçãodas Mutaçõesdo Patrimônio

Líquido

NÃO NÃO

Apenas para as Empresas EstataisDependentes e para os entes que asincorporarem no processo deconsolidação das contas.

Apenas para as Empresas EstataisDependentes e para os entes que asincorporarem no processo deconsolidação das contas.

A Portaria no 438/2012 revogou a portaria 665/2010. Porém, ambas alteraram os anexos da Lei no 4320/1964. Em abril de 2013 aNBCT 16.6 foi atualizada pela Resolução CFC no 1.437/13 e excluiu a Demonstração do Resultado Econômico. Assim, desde 2 deabril de 2013 o MCASP e a NBC T 16 passaram a estar alinhados.

As demonstrações contábeis das entidades definidas no campo da Contabilidade Aplicada aoSetor Público são:(a) Balanço Patrimonial;(b) Balanço Orçamentário;(c) Balanço Financeiro;(d) Demonstração das Variações Patrimoniais;(e) Demonstração dos Fluxos de Caixa;(f) Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido; e(g) Notas Explicativas.

Balanço PatrimonialO Balanço Patrimonial, estruturado em Ativo, Passivo e Patrimônio Líquido, evidencia

qualitativa e quantitativamente a situação patrimonial da entidade pública:(a) Ativo é um recurso controlado pela entidade como resultado de eventos passados e do qual se

espera que fluam futuros benefícios econômicos para a entidade;(b) Passivo é uma obrigação presente da entidade, derivada de eventos passados, cuja liquidação

se espera que resulte na saída de recursos da entidade capazes de gerar benefícioseconômicos;

(c) Patrimônio líquido é o interesse residual nos ativos da entidade depois de deduzidos todos osseus passivos;

(d) Contas de Compensação compreendem os atos que possam vir a afetar o patrimônio.No Patrimônio Líquido, deve ser evidenciado o resultado do período segregado dos

resultados acumulados de períodos anteriores.A classificação dos elementos patrimoniais considera a segregação em “circulante” e “não

circulante”, com base em seus atributos de conversibilidade e exigibilidade.O novo modelo de Balanço Patrimonial estabelecido pela Portaria nº 437/2012 consta na

Figura 39.

Figura 39: Balanço Patrimonial conforme a Portaria no 437/2012 a ser adotado de forma obrigatória até 31/12/2014

ATIVO PASSIVO

ESPECIFICAÇÃOExercício

AtualExercícioAnterior

ESPECIFICAÇÃOExercício

AtualExercícioAnterior

ATIVO CIRCULANTECaixa e Equivalentes de CaixaCréditos a Curto Prazo

ClientesCréditos Tributários a ReceberDivida Ativa TributáriaDivida Ativa não Tributária – ClientesCréditos de Transferências a ReceberEmpréstimos e Financiamentos Concedidos(-) Ajuste de Perdas de Créditos a

Curto PrazoDemais Créditos e Valores a Curto PrazoInvestimentos e Aplicações Temporárias aCurto PrazoEstoquesVPD Pagas Antecipadamente

ATIVO NAO CIRCULANTEAtivo Realizável a Longo Prazo

Créditos a Longo PrazoClientesCréditos Tributários a ReceberDivida Ativa TributariaDivida Ativa não Tributária – ClientesEmpréstimos e Financiamentos Concedidos(-) Ajuste de Perdas de Créditos a Longo PrazoDemais Créditos e Valores a Longo PrazoInvestimentos e Aplicações Temporárias a

Longo PrazoEstoquesVPD Pagas Antecipadamente

InvestimentosParticipações PermanentesParticipações Avaliadas pelo Método de

Equivalência PatrimonialParticipações Avaliadas pelo Método de CustoPropriedades para Investimento

PASSIVO CIRCULANTEObrigações Trabalhistas, Previdenciárias eAssistênciais a Pagar a Curto PrazoEmpréstimos e Financiamentos a Curto PrazoFornecedores e Contas a Pagar a Curto PrazoObrigações Fiscais a Curto Prazo Obrigações deRepartição a Outros EntesProvisões a Curto PrazoDemais Obrigações a Curto PrazoPASSIVO NAO CIRCULANTEObrigações Trabalhistas, Previdenciárias eAssistênciais a Pagar a Longo PrazoEmpréstimos e Financiamentos a Longo PrazoFornecedores a Longo PrazoObrigações Fiscais a Longo PrazoProvisões a Longo PrazoDemais Obrigações a Longo PrazoResultado Diferido

TOTAL DO PASSIVO

PATRIMÔNIO LÍQUIDO

ESPECIFICAÇÃOExercícioAtual

ExercícioAnterior

Patrimônio Social e Capital SocialAdiantamento para Futuro Aumento de CapitalReservas de CapitalAjustes de Avaliação PatrimonialReservas de LucrosDemais ReservasResultados Acumulados

Resultado do exercícioResultados de exercícios anterioresAjustes de exercícios anteriores

Demais Investimentos PermanentesImobilizado

Bens MóveisBens Imóveis

IntangívelSoftwaresMarcas, Direitos e Patentes IndustriaisDireito de Uso de Imóveis

(-) Ações / Cotas em Tesouraria

TOTAL PATRIMÔNIO LÍQUIDO

TOTAL TOTAL

Balanço OrçamentárioO Balanço Orçamentário evidencia as receitas e as despesas orçamentárias, detalhadas em

níveis relevantes de análise, confrontando o orçamento inicial e as suas alterações com aexecução, demonstrando o resultado orçamentário.

Figura 40: Balanço Orçamentário conforme a Portaria no 437/2012 a ser adotado de forma obrigatória até 31/12/2014

RECEITAS ORÇAMENTÁRIASPREVISÃOINICIAL

PREVISÃOATUALIZADA(a)

RECEITASREALIZADAS(b)

SALDOc = (b-a)

RECEITAS CORRENTESRECEITAS TRIBUTÁRIASImpostosTaxasContribuição de Melhoria

RECEITA DE CONTRIBUIÇÕESContribuições SociaisContribuições Econômicas

RECEITA PATRIMONIALReceitas ImobiliáriasReceitas de Valores MobiliáriosReceita de Concessões e PermissõesOutras Receitas Patrimoniais

RECEITA AGROPECUÁRIAReceita da Produção VegetalReceita da Produção Animal e DerivadosOutras Receitas Agropecuárias

RECEITA INDUSTRIALReceita da Indústria de TransformaçãoReceita da Indústria de ConstruçãoOutras Receitas Industriais

RECEITA DE SERVIÇOSTRANSFERÊNCIAS CORRENTESTransferências IntergovernamentaisTransferências de Intituições PrivadasTransferências do ExteriorTransferências de PessoasTransferências de ConvêniosTransferências para o Combate à Fome

OUTRAS RECEITAS CORRENTESMultas e Juros de MoraIndenizações e RestituiçõesReceita da Dívida AtivaReceitas Correntes Diversas

RECEITAS DE CAPITALOPERAÇÕES DE CRÉDITOOperações de Crédito InternasOperações de Crédito Externas

ALIENAÇÃO DE BENSAlienação de Bens MóveisAlienação de Bens Imóveis

AMORTIZAÇÕES DE EMPRÉSTIMOS

TRANSFERÊNCIAS DE CAPITALTransferências IntergovernamentaisTransferências de Intituições PrivadasTransferências do ExteriorTransferências de PessoasTransferências de Outroas Instit. PúblicasTransferências de ConvêniosTransferências para o Combate à Fome

OUTRAS RECEITAS DE CAPITALIntegralização do Capital SocialDiv. Ativa Prov. da Amortiz. Emp. e Financ.RestituiçõesReceitas de Capital Diversas

SUBTOTAL DAS RECEITAS (I)

REFINANCIAMENTO (II)Operações de Crédito InternasMobiliáriaContratual

Operações de crédito ExternasMobiliáriaContratual

SUBTOTAL COM REFINANCIAMENTO (III) = (I + II)

DEFICIT (IV)

TOTAL (V) = (III + IV)

SALDO DE EXERCÍCIOS ANTERIORES(UTILIZADOS PARA CRÉDITOS ADICIONAIS)Superávit FinanceiroReabertura de créditos adicionais

DESPESASORÇAMENTÁRIAS

DOTAÇÃOINICIAL(d)

DOTAÇÃOATUALIZADA(e)

DESPESASEMPENHADAS(f)

DESPESASLÍQUIDAS(g)

DESPESASPAGAS(h)

SALDO DADOTAÇÃO(i)=(e-f)

DESPESAS CORRENTESPESSOAL E ENCARGOS SOCIAISJUROS E ENCARGOS DA DÍVIDAOUTRAS DESPESAS CORRENTES

DESPESAS DE CAPITALINVESTIMENTOSINVERSÕES FINANCEIRASAMORTIZAÇÃO DA DÍVIDA

RESERVA DE CONTINGÊNCIARESERVA DO RPPS

SUBTOTAL DAS DESPESAS (VI)

AMORTIZAÇÃO DA DÍVIDAREFINANCIAMENTO (VII)

Amortização da Dívida InternaDívida MobiliáriaOutras Dívidas

Amortização da Dívida ExternaDívida MobiliáriaOutras Dívidas

SUBTOTAL COM REFINANCIAMENTO (VIII) =(VI+VII)

SUPERÁVIT (IX)

TOTAL (X) = (VII+IX)

Balanço FinanceiroO Balanço Financeiro evidencia as receitas e despesas orçamentárias, bem como os ingressos

e dispêndios extraorçamentários, conjugados com os saldos de caixa do exercício anterior e os quese transferem para o início do exercício seguinte.

A destinação de recursos orçamentários discrimina, no mínimo, as vinculações legais, taiscomo nas áreas de saúde, educação e previdência social.

A Figura 41 ilustra o Balanço Financeiro conforme a Portaria nº 437/2012 que atualizou osanexos da Lei nº 4.320/1964.

Figura 41: Balanço Financeiro conforme a Portaria no 437/2012 a ser adotado de forma obrigatória até 31/12/2014

INGRESSOS DISPÊNDIOS


ExercícioAnterior


ExercícioAnterior

Receita Orçamentária (I)OrdináriaVinculada

Previdência SocialTransferência obrigatórias de outro enteConvênios(...)

(-) Deduções da Receita Orçamentária

Transferência Financeiras recebidas (II)

Recebimentos Extraorçamentários (III)

Saldo em Espécie do Exercício Anterior (IV)

Despesa Orçamentária (VI)OrdináriaVinculada

Previdência SocialTransferência obrigatórias de outro enteConvênios(...)

Transferência Financeiras Concedidas (II)

Pagamentos Extraorçamentários (VIII)

Saldo em Espécie para o Exercício Seguinte (IX)

TOTAL (V) = (I+II+III+IV) TOTAL(X) = (VI+VII+VIII+IX)

Demonstração das Variações PatrimoniaisA Demonstração das Variações Patrimoniais evidencia as variações quantitativas, o resultado

patrimonial e as variações qualitativas decorrentes da execução orçamentária.As variações quantitativas são decorrentes de transações no setor público que aumentam ou

diminuem o patrimônio líquido.As variações qualitativas são decorrentes de transações no setor público que alteram a

composição dos elementos patrimoniais sem afetar o patrimônio líquido.Para fins de apresentação na Demonstração das Variações Patrimoniais, as variações devem

ser segregadas em quantitativas e qualitativas.O resultado patrimonial do período é apurado pelo confronto entre as variações

quantitativas aumentativas e diminutivas.

Figura 42: DVP conforme a Portaria 437/2012 a ser adotada de forma obrigatória até 31/12/2014 � Variações Quantitativas

VARIAÇÕES PATRIMONIAIS QUANTITATIVAS

ExercícioAtual

ExercícioAnterior

VARIAÇÕES PATRIMONIAIS AUMENTATIVAS

Impostos, Taxas e Contribuições de MelhoriaImpostosTaxasContribuições de Melhoria

ContribuiçõesContribuições SociaisContribuições de Intervenção no Domínio EconômicoContribuição de Iluminação PúblicaContribuições de Interesse das Categorias Profissinais

Exploração e Venda de Bens, Serviços e DireitosVenda de MercadoriasVenda de ProdutosExploração de Bens e Direitos e Prestação de Serviços

Variações Patrimoniais Aumentativas FinanceirasJuros e Encargos de Empréstimos e Financiamento ConcedidosJuros e Encargos de MoraVariações Monetárias e CambiasDescontos Financeiros ObtidosRemuneração de Depósitos Bancários e Aplicações FinanceirasOutras Variações Patrimoniais Aumentativas – Financeiras

Transferências RecebidasTransferências IntragovernamentaisTransferências IntergovernamentaisTransferências das Instituições PrivadasTransferências das Instituições MultigovernamentaisTransferências de Consórcios PúblicosTransferências do ExteriorTransferências de Pessoas Físicas

Valorização e Ganhos com AtivosReavalização de AtivosGanhos com AlienaçãoGanhos com Incorporação de Ativos por Descobertas e Nascimentos

Outras Variações Patrimoniais AumentativasResultado Positivo de ParticipaçõesDiversas Variações Patrimoniais Aumentativas

VARIAÇÕES PATRIMONIAIS DIMINUTIVAS

Pessoal e EncargosRemuneração a PessoalEncargos PatronaisBenefícios a PessoalOutras Variações Patrimoniais Diminutivas – Pessoal e Encargos

Benefícios PrevidenciáriosAposentadorias e ReformasPensõesOutros Benefícios Previdenciários

Benefícios AssistenciaisBenefícios de prestação ContinuadaBenefícios EventuaisPolíticas Públicas de Tranferência de RendaOutros Benefícios Assistenciais

Uso de Bens, Serviços e Consumo de Capital FixoUso de Material de ConsumoServiçosDepreciação, Amortização de Exaustão

Variações Patrimoniais Diminutivas FinanceirasJuros e Encargos de Empréstimos e Financiamento ObtidosJuros e Encargos de Mora

Variações Monetárias e CambiasDescontos Financeiros ConcedidosOutras Variações Patrimoniais Aumentativas – Financeiras

Transferências ConcedidasTransferências IntragovernamentaisTransferências IntergovernamentaisTransferências das Instituições PrivadasTransferências das Instituições MultigovernamentaisTransferências de Consórcios PúblicosTransferências do Exterior

Desvalorização a Perda de AtivosRedução a Valor Recuperável e Provisão para PerdasPerdas com AlienaçãoPerdas Involuntárias

TributariasImpostos, Taxas e Contribuições de MelhoriaContribuições

Outras Variações Patrimoniais DiminutivasPremiaçõesResultado Negativo de ParticipaçõesVariações Patrimoniais Diminutivas de Instituições FinanceirasEqualizações de Preços e TaxasParticipações e ContribuiçõesDiversas Variações Patrimoniais Diminutivas

Resultado Patrimonial do Período

Figura 43: DVP conforme a Portaria 437/2012 a ser adotada de forma obrigatória até 31/12/2014 � Variações Qualitativas

VARIAÇÕES PATRIMONIAIS QUALITATIVAS(decorrentes da execução orçamentária)

ExercícioAtual

ExercícioAnterior

Incorporação de ativo

Desincorporação de passivo

Incorporação de passivo

Desincorporação de ativo

Demonstração dos Fluxos de CaixaA Demonstração dos Fluxos de Caixa permite aos usuários projetar cenários de fluxos futuros

de caixa e elaborar análise sobre eventuais mudanças em torno da capacidade de manutenção doregular financiamento dos serviços públicos.

A Demonstração dos Fluxos de Caixa deve ser elaborada pelo método direto ou indireto eevidenciar as movimentações havidas no caixa e seus equivalentes, nos seguintes fluxos:(a) das operações;(b) dos investimentos;(c) dos financiamentos.

O fluxo de caixa das operações compreende os ingressos, inclusive decorrentes de receitasoriginárias e derivadas, e os desembolsos relacionados com a ação pública e os demais fluxos que

não se qualificam como de investimento ou financiamento.O fluxo de caixa dos investimentos inclui os recursos relacionados à aquisição e à alienação

de ativo não circulante, bem como recebimentos em dinheiro por liquidação de adiantamentosou amortização de empréstimos concedidos e outras operações da mesma natureza.

O fluxo de caixa dos financiamentos inclui os recursos relacionados à captação e àamortização de empréstimos e financiamentos.

Figura 44: Demonstração dos Fluxos de Caixa Método Direto conforme a Portaria no 437/2012 a ser adotado de forma obrigatóriaaté 31/12/2014

Anexo 18 – Demonstração dos Fluxos de Caixa

<ENTE DA FEDERAÇÃO> DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO ECONÔMICO

EXERCÍCIO: PERÍODO (MÊS): DATA EMISSÃO: PÁGINA:

Exercício Atual Exercício Anterior

Fluxos de Caixa das Atividades das Operações

Ingressos

Receitas Derivadas

Receita Tributária

Receita de Contribuições

Outras Receitas Derivadas

Receitas Originarias

Receita Patrimonial

Receita Agropecuária

Receita Industrial

Receita de Serviços

Outras Receitas Originárias

Remuneração das Disponibilidades

Transferências

Intergovernamentais

da União

de Estados e Distrito Federal

de Municípios

Intragovernamentais

Desembolsos

Pessoal e Outras Despesas Correntes Por Função

Legislativa

Judiciária

Previdência Social

Administração

Defesa Nacional

Segurança Pública

Relações Exteriores

Assistência Social

Previdência Social

Saúde

Trabalho

Educacão

(...)

Juros e Encargos da Dívida

Juros e Correção Monetária da Dívida Interna

Juros e Correção Monetária da Dívida Externa

Outros Encargos da Dívida

Transferências

Intergovernamentais

a União

a Estados e Distrito Federal

a Municípios

Intragovernamentais

Fluxo de Caixa Líquido das Atividades das Operações

Fluxos de Caixa das Atividades de Investimento

Ingressos

Alienação de bens

Amortização de empréstimos e financiamentos concedidos

Desembolsos

Aquisição de ativo não circulante

Concessão de empréstimos e financiamentos

Fluxo de Caixa Líquido das Atividades de Investimento

Fluxos de Caixa das Atividades de Financiamento

Ingressos

Operações de crédito

Desembolsos

Amortização Refinanciamento da Dívida

Fluxo de Caixa Líquido das Atividades de Financiamento

Apuração do Fluxo de Caixa do Período

Geração Líquida de Caixa e Equivalente de Caixa

Caixa e Equivalente de Caixa Inicial

Caixa e Equivalente de Caixa Final

Demonstração do Resultado EconômicoA Demonstração do Resultado Econômico evidencia o resultado econômico de ações do setor

público.A Demonstração do Resultado Econômico deve ser elaborada considerando sua interligação

com o sistema de custos e apresentar na forma dedutiva, pelo menos, a seguinte estrutura:(a) receita econômica dos serviços prestados e dos bens ou dos produtos fornecidos;(b) custos e despesas identificados com a execução da ação pública;(c) resultado econômico apurado.

A receita econômica é o valor apurado a partir de benefícios gerados à sociedade pela açãopública, obtido por meio da multiplicação da quantidade de serviços prestados, bens ouprodutos fornecidos, pelo custo de oportunidade.

Custo de oportunidade é o valor que seria desembolsado na alternativa desprezada de menorvalor entre aquelas consideradas possíveis para a execução da ação pública.

Figura 45: Demonstração do Resultado Econômico conforme a NBC T 16

Anexo 20 – Demonstração do Resultado Econômico

<ENTE DA FEDERAÇÃO> DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO ECONÔMICO

EXERCÍCIO: PERÍODO (MÊS): DATA EMISSÃO: PÁGINA:

Especificação Exercício Atual Exercício Anterior

1. Receita econômica dos serviços prestados e dos bens ou dos produtos fornecidos

2. (-) Custos diretos identificados com a execução da ação pública

3. Margem Bruta

4. (-) Custos indiretos identificados com a execução da ação pública

5 (=) Resultado Econômico Apurado

Com a publicação da Resolução CFC no 1.437/13, a Demonstração do Resultado Econômico

também foi excluída da NBCT 16.6.

Demonstração das Mutações do PLA Demonstração das Mutações no Patrimônio Líquido será obrigatória apenas para as

empresas estatais dependentes e para os entes que as incorporarem no processo de consolidaçãodas contas.

A entidade deve apresentar a demonstração das mutações no patrimônio líquido – DMPL,que objetiva demonstrar:a) o déficit ou superávit patrimonial do período;b) cada mutação no patrimônio líquido reconhecida diretamente no mesmo;c) o efeito decorrente da mudança nos critérios contábeis e os efeitos decorrentes da retificação

de erros cometidos em exercícios anteriores.d) as contribuições dos proprietários e distribuições recebidas por eles como proprietários;e) alterações no patrimônio líquido de uma entidade entre as datas de duas demonstrações

financeiras consecutivas refletem o aumento ou diminuição da riqueza durante o período.

Figura 46: DMPL conforme a Portaria no 437/2012 a ser adotada de forma obrigatória até 31/12/2014

<ENTE DA FEDERAÇÃO> DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES NO PATRIMÔNIO LÍQUIDO

EXERCÍCIO: Periodo (Mês): Data Emissão: Página:

ESPECIFIC.Pat. Social/

CapitalSocial

Adiant. para FuturoAumento de Capital

Reserv.de

Capital

Ajustes deAval. Pat.

Reservasde Lucros

DemaisReserv.

Result.Acumul.

Ações/Cotasem Tesouraria

TOTAL

Saldo Inicial Ex.Anterior

Ajustes de ExercidosAnteriores

Aumento de Capital

Resultado doExercício

Constituição/Reversãode Reservas

Dividendos

Saldo Final Ex.Anterior

Saldo Inicial Ex. Atual

Ajustes de ExercíciosAnteriores

Aumento de Capital

Resultado doExercício

Constituição/Reversãode Reservas

Dividendos

Saldo Final Ex. Atual

Base Normativa para o item 2:O Quadro 57 resume os principais resultados por Demonstração Contábil.

Quadro 57: Principais Resultados por Demonstração Contábil

Demonstração Resultado e Fórmula

Balanço Patrimonial

Saldo Patrimonial = Ativo – Passivo

Superávit Financeiro = Ativo Financeiro – Passivo Financeiro

Resultado Patrimonial = Saldo Patrimonial do Exercício Selecionado – Saldo Patrimonial do Exercício Anterior ao Selecionado

DVP Resultado Patrimonial = Variações Patrimoniais Aumentativas – Variações Patrimoniais Diminutivas

Balanço OrçamentárioResultado Orçamentário = Receita Executada (arrecadada) – Despesa Executada (empenhada)

Excesso de Arrecadação = Receita Executada – Receita Prevista

Balanço FinanceiroResultado Financeiro = Ingressos – Dispêndios

Resultado Financeiro = Saldo Final de Caixa – Saldo Inicial de Caixa


As quatro demonstrações contábeis originais da Lei nº 4320/1964 são: BalançoOrçamentário, Balanço Financeiro, Balanço Patrimonial e Demonstração das VariaçõesPatrimoniais.

O Balanço Orçamentário (BO) demonstra as receitas e despesas previstas em confronto comas realizadas. O Balanço Financeiro (BF) demonstra a receita e a despesa orçamentária, bemcomo os recebimentos e os pagamentos de natureza extraorçamentária, conjugados com os saldosem espécie do exercício anterior e os que se transferem para o exercício seguinte. O BalançoPatrimonial (BP) demonstra a situação patrimonial da entidade pública (qualitativa equantitativamente) por meio de contas representativas do patrimônio público além das contas decompensação. A Demonstração das Variações Patrimoniais (DVP) apresenta as variaçõesquantitativas (decorrem de transações no setor público que aumentam ou diminuem oPatrimônio Líquido) e qualitativas (decorrem de transações no setor público que alteram acomposição dos elementos patrimoniais sem afetar o Patrimônio Líquido) verificadas nopatrimônio.

Quanto aos resultados dos balanços públicos, o Balanço Orçamentário evidencia o resultadoorçamentário, que, quando é superavitário, indica que as receitas arrecadadas foram superioresàs despesas empenhadas; o Balanço Financeiro evidencia o resultado financeiro, que, quando ésuperavitário, indica que os ingressos orçamentários e extraorçamentários foram superiores aosdispêndios orçamentários e extraorçamentários; o Balanço Patrimonial evidencia o saldopatrimonial, que, quando é superavitário (ativo real líquido), indica que o resíduo da diferençaentre o Ativo e o Passivo é positivo; e a Demonstração das Variações Patrimoniais evidencia oresultado patrimonial, que, quando é superavitário, indica que as variações patrimoniaisaumentativas são superiores às variações patrimoniais diminutivas.

Questão 47 (AOCP – Concursos Públicos/TCE-PA/Analista de Controle Externo – CiênciasContábeis/2012) Quais as Demonstrações Contábeis exigidas pela Lei no 4.320/1964?No âmbito da Contabilidade Pública, conceitue e apresente a finalidade de cada umadelas.Linhas: 10 (dez) linhas no mínimo e 15 (quinze) linhas no máximo.

Observação 1: A base normativa da questão 47 foi explorada na Questão 46.Observação 2: Foi utilizada a resposta do gabarito oficial (que extrapolou as 15 linhas).


O Balanço Orçamentário demonstra as receitas e despesas previstas em confronto com asrealizadas; e sua finalidade é evidenciar as receitas e as despesas orçamentárias por categoriaeconômica, confrontar o orçamento inicial e suas alterações com a execução, demonstrar oresultado orçamentário e discriminar as receitas por fonte e as despesas por grupo de natureza.Além disso, serve de suporte para a avaliação da gestão orçamentária. O Balanço Financeirodemonstra a receita e a despesa orçamentária, bem como os recebimentos e os pagamentos denatureza extraorçamentária, conjugados com os saldos em espécie do exercício anterior e os que setransferem para o exercício seguinte; e sua finalidade é evidenciar a movimentação financeiradas entidades do setor público no período a que se refere. O Balanço Patrimonial demonstra asituação patrimonial da entidade pública (qualitativa e quantitativamente) por meio de contasrepresentativas do patrimônio público além das contas de compensação; e sua finalidade éevidenciar a posição patrimonial da entidade pública em determinado momento. ADemonstração das Variações Patrimoniais apresenta as variações quantitativas (decorrem detransações no setor público que aumentam ou diminuem o Patrimônio Líquido) e qualitativas(decorrem de transações no setor público que alteram a composição dos elementos patrimoniaissem afetar o Patrimônio Líquido) verificadas no patrimônio; sua finalidade é evidenciar asalterações verificadas no patrimônio resultantes ou independentes da execução orçamentária, eindicará o resultado patrimonial do exercício.

Questão 48 (FCC/TCE-CE/Analista de Controle Externo – Auditoria Governamental/2008) Aprefeitura do Município de São João da Serra elaborou, em 31/12/2007, todos osdemonstrativos contábeis previstos na Lei no 4320/1964. Do Balanço Financeiro foramos seguintes dados (em R$):Receitas Correntes: 200.000,00.Despesas Orçamentárias: 280.000,00.Despesas Extraorçamentárias: 30.000,00.Receitas de Capital: 90.000,00.Receitas Extraorçamentárias: 50.000,00.Ativo Financeiro em 31/12/2006: 110.000,00.Examinando-se o Balanço Patrimonial de 31/12/2007, verificou-se que:– o Passivo Financeiro correspondeu a 60% do Ativo Financeiro;– o Passivo Permanente é inferior em R$50.000,00 ao Ativo Permanente.Sabe-se também que o Ativo Real Líquido em 31/12/2006 correspondeu a

R$80.000,00.Pede-se:Argumente sobre a estrutura e o significado do Balanço Financeiro de um entepúblico (item 1);Calcule e justifique os cálculos referentes ao (item 2):– Ativo Financeiro em 31/12/2007;– Resultado Patrimonial em 2007.Quantidade máxima de linhas: 60.

Obs.: As bases normativas dos itens 1 e 2 foram exploradas na Questão 46.Dica: A conta caixa é a principal conta do ativo financeiro.

Memória de Cálculo:Balanço Financeiro em 31/12/2007

Ingressos Dispêndios

Títulos R$ (1000) Títulos R$

Receita Orçamentária 290 Despesa Orçamentária 280

Corrente 200

Alugueis 90

Recebimentos Extraorçamentários 50 Pagamentos Extraorçamentária 30

Saldos do Exercício Anterior ??? Saldos para o Exercício seguinte ???

TOTAL TOTAL

Resultado Financeiro = ingressos – dispêndios = 340 – 310 = 30 mil.Conclusão, o saldo final de caixa (que é a principal conta do ativo financeiro) foi acrescido em

30 mil.Assim, o ativo financeiro de 2007 de 31/12/2007 será igual ao ativo financeiro de 31/12/2006

(110 mil) com o acréscimo de caixa (30 mil). Dessa forma, o ativo financeiro em 31/12/2007 foide 140 mil (110 + 30).

O próximo passo é elaborar a estrutura do Balanço Patrimonial em 31/12/2007.Balanço Patrimonial em 31/12/2007

ATIVO PASSIVO

ATIVO FINANCEIRO 140.000 PASSIVO FINANCEIRO 60% x 140.000

ATIVO PERMANENTE X PASSIVO PERMANENTE X – 50.000

SALDO PATRIMONIAL Z

Saldo Patrimonial (SP) em 31/12/2007 = Ativo – Passivo �SP = (140+ x) – [(60% x 140.000) + (x – 50.000) �

SP = 140.000 + x – 84.000 – x + 50.000 �SP em 31/12/2007 = 106.000.

Por fim, há duas formas de calcular o Resultado Patrimonial:

Resultado Patrimonial

Forma de Cálculo

1 Saldo Patrimonial do Exercício Selecionado – Saldo Patrimonial do Exercício Anterior ao Selecionado.

2 Variações Patrimoniais Aumentativas – Variações Patrimoniais Diminutivas.

Assim, pela discursiva somente há dados para cálculo pela forma 2. Diante do exposto, tem-se:

Resultado Patrimonial 31/12/2007 = SP 31/12/2007 – SP 31/12/2006 �Resultado Patrimonial 31/12/2007 = 106 mil – 80 mil �Resultado Patrimonial 31/12/2007 = 26 mil.


O Balanço Financeiro (BF) demonstra a receita e a despesa orçamentária, bem como osrecebimentos e os pagamentos de natureza extraorçamentária, conjugados com os saldos emespécie do exercício anterior e os que se transferem para o exercício seguinte. Sua finalidade éevidenciar a movimentação financeira das entidades do setor público no período a que se refere.

Ele está estruturado em duas colunas. A coluna da esquerda evidencia os ingressos e o saldoinicial do caixa do exercício em análise; enquanto a coluna da direita evidencia os dispêndios e osaldo final do caixa do exercício em análise. Os ingressos se subdividem em receitasorçamentárias (receitas correntes e de capital), transferências financeiras recebidas (cota, repassee sub-repasse recebidos) e recebimentos extraorçamentários (recebimento de cauções e depósitos;inscrição de restos a pagar); enquanto os dispêndios se subdividem em despesas orçamentárias(receitas correntes e de capital), transferências financeiras concedidas (cota, repasse e sub-repasseconcedidos) e pagamentos extraorçamentários (devolução de cauções e depósitos; pagamento derestos a pagar).

Quanto ao caso em tela, para se calcular o ativo financeiro de 31/12/2007 faz-se necessárioverificar a variação sofrida no caixa entre 31/12/2006 e 31/12//2007, que pode ser obtida peloResultado Financeiro do Exercício (RFE) no Balanço Financeiro. Diante do exposto e pelos dadosfornecidos, tem-se que o RFE será a diferença entre os ingressos (340 mil = 200 + 90+ 50) e osdispêndios (310 mil = 280 mil + 30 mil). Assim, o RFE em 31/12/2007 foi de 30 mil.

De posse do RFE, pode-se calcular do Ativo Financeiro em 31/12/2007 a partir do AtivoFinanceiro de 31/12/2006. Isso porque a conta caixa é a mais representativa do Ativo Financeiro.Assim, tem-se que o Ativo Financeiro em 31/12/2007 foi o Ativo Financeiro de 31/12/2006 (110mil) mais a variação do caixa (30 mil). Assim, o Ativo Financeiro em 31/12/2007 foi de 140 mil.

Na sequência, para cálculo do Resultado Patrimonial deve-se utilizar a equação: ResultadoPatrimonial de 31/12/2007 = Saldo Patrimonial de 31/12/2007 – Saldo Patrimonial de31/12/2006.

Assim, faz-se necessário o cálculo do Saldo Patrimonial (SP) em 31/12/2007, que pode serencontrado pela equação: SP em 31/12/2007 = Ativo – Passivo. Com os dados fornecidos, tem-seque: SP = (140+ x) – [(60% x 140.000) + (x – 50.000)]. Assim, o Saldo Patrimonial (SP) em31/12/2007 foi de 106 mil.

Retomando o cálculo do Resultado Patrimonial, tem-se que: Resultado Patrimonial de31/12/2007 = Saldo Patrimonial de 31/12/2007 (106 mil) – Saldo Patrimonial de 31/12/2006(80 mil). Logo, o Resultado Patrimonial em 31/12/2007 foi de 26 mil.

Questão 49 (FGV/TCM-RJ/Auditor/2008) Considere a seguinte situação hipotética:Tendo o Tribunal de Contas do Município do Rio de Janeiro – TCMRJ recebido as“Contas de Gestão” (processo de contas do Chefe do Executivo) referentes aoexercício de 2007, foram elas apreciadas por seus contadores e técnicos de controleexterno, que levantaram vários aspectos. Cabe a você elaborar um parecer (relatório)comentando cada uma das situações apontadas (relacionadas a seguir) à luz dalegislação pertinente e da doutrina (quando for o caso) efetuando recomendações(quando pertinente) e manifestando, ao final, sua opinião sobre as contas, justificandosua resposta à luz da Lei Orgânica do TCMRJ. As situações destacadas pelo corpotécnico foram as seguintes:(A) a Dívida Ativa constante do Balanço Patrimonial figura pelo valor nominal(inscrito), não tendo sido constituído qualquer ajuste (item 1);(B) as despesas com pessoal do Poder Executivo (ajustadas para fins de Lei deResponsabilidade Fiscal) representaram 53% da Receita Corrente Líquida – RCL(item 2);(C) foram celebrados termos de ajustes para pagamento de despesas do exercícioanterior (2006) realizadas sem prévio empenho em um montante correspondente a0,0001% do orçamento aprovado para 2007 (item 3).Quantidade máxima de linhas: 90.

Observação 1: A base normativa do item 2 já foi explorada na Questão 27; enquanto a basenormativa do item 3 foi explorada na Questão 20.Observação 2: No enunciado da questão, onde se lia “provisão da dívida ativa”, leia-se “ajusteda dívidas ativa a valor recuperável”.

Base Normativa item 2 – MCASP – Parte III:Conforme o MCASP- Parte III (5ª edição), os valores inscritos em dívida ativa, embora

gozem de diversas prerrogativas jurídicas que ampliem significativamente as possibilidades decobrança, apresentam por certo grande probabilidade de conterem em seu escopo créditos quenão se realizarão. Esse fato pode ser comprovado por diversos fatores, tais como baixa de valorespor cancelamento, valores inscritos que não foram recebidos em um horizonte de temporazoável para a execução dos mesmos, gerando baixa liquidez do ativo em questão, valoresquestionados judicialmente, e que, portanto, podem ser realizados a menor, entre outros.

Para que a contabilidade possa evidenciar com precisão e clareza o Patrimônio do EntePúblico, faz-se necessário que os valores a receber que apresentem SIGNIFICATIVAPROBABILIDADE DE NÃO REALIZAÇÃO, bem como os ativos que não geram os benefícios

econômicos esperados, SEJAM AJUSTADOS A VALOR REALIZÁVEL. O ajuste deve ser feitopor intermédio da utilização de uma conta redutora do ativo que esteja mensurado acima dovalor provável de realização.

O procedimento de ajuste vai ao encontro das Normas Internacionais de Contabilidade,encontrando-se embasado pelo Conselho Federal de Contabilidade, que incluiu o procedimentonas Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público.

O ajuste é instituído para prevenir possíveis perdas financeiras derivadas da falta depagamento dos valores devidos à Fazenda Pública. Ressalte-se que a incerteza reside no ato daefetiva realização, ou recebimento futuro, e não no devedor ou mesmo no crédito, que são bemdeterminados pelas etapas anteriores à inscrição em Dívida Ativa.

O valor do ajuste deve ser reavaliado em cada período no qual sejam elaboradasdemonstrações contábeis, e ajustada para refletir a melhor estimativa corrente. Caso não sejamais provável que uma saída de recursos incorporando benefícios econômicos e serviçospotenciais serão exigidos para liquidar a obrigação, ela deve ser revertida.

Os princípios empregados no processo de constituição do ajuste também são utilizados parase estimar o efeito financeiro de uma provável entrada de benefícios econômicos e serviçospotenciais, os quais dão origem a ativos contingentes, em atenção às Normas Internacionais deContabilidade (NIC).

1. Responsabilidade pelo cálculo e registro contábil do ajusteO ajuste de perdas incidirá sobre os valores devidamente inscritos em Dívida Ativa. Os

créditos assim qualificados encontram-se sob a gestão do órgão competente pela inscrição emcada esfera de governo, uma vez que já ocorreu a transferência de Ativos.

Portanto, a responsabilidade pelo cálculo e registro contábil do ajuste de perdas de créditosinscritos em Dívida Ativa será do órgão competente para apurar a certeza e liquidez dos créditose efetuar a inscrição em Dívida Ativa.

Esse órgão deve promover uma avaliação criteriosa dos Créditos Inscritos em Dívida Ativa,de modo a efetuar a valoração dos mesmos, classificando-os de acordo com os graus dedificuldade de recuperação. Avaliar-se-iam quais créditos possuem alta dificuldade de cobrança,e que, portanto, devem ter seus valores usados como balizadores do cálculo do ajuste. Deve serobservada a existência de créditos cujos custos de cobrança excedam os valores recuperáveis,sendo os mesmos alocados como valores formadores do cálculo do ajuste.

Para definição final de quais valores devem constituir a estimativa do ajuste de perdas dedívida ativa, ou mesmo para definição da não constituição do ajuste, as justificativas quebalizarem o processo devem estar apoiadas em estudo técnico de avaliação da recuperabilidadedos créditos.

Os créditos devem ser classificados segundo critérios técnicos que discriminem o tipo decrédito, tributário ou não tributário, o tempo de constituição, o prazo decorrido desde o fatogerador até o momento da avaliação, o andamento das ações de cobrança, o ajuizamento ou nãode ação judicial.

2. Formas de mensuração do ajuste de perdasA constituição do ajuste para perdas de dívida ativa sobre contas a receber encerra um

caráter de incerteza, pela própria natureza futura de realização dos recebimentos.

Especialmente no caso da Dívida Ativa, a diversidade da origem dos créditos a favor do EntePúblico, somada aos variados graus de estruturação dos mecanismos de cobrança nas três esferasde governo, torna bastante complexa a tarefa de estimar o valor do ajuste.

Logo, devem ser levados em consideração diversos aspectos para uma correta mensuração doajuste, de modo a não superestimar e nem subavaliar o Patrimônio Real do Ente Público.

A mensuração do ajuste deve seguir, prioritariamente, os parâmetros elencados no itemanterior, balizados em estudos especializados que delineiem e qualifiquem os créditos inscritos,de modo a permitir o cálculo do valor justo do ativo.

A seguir serão descritas as metodologias que poderão ser utilizadas na mensuração do valorrecuperável dos créditos inscritos em dívida ativa. A Entidade Pública deverá optar por umadelas, divulgando em Notas Explicativas a metodologia utilizada e a memória de cálculo dovalor.

2.1 Metodologia com base na avaliação de estoque para cálculo do ajusteA avaliação do estoque da dívida consiste na classificação dos créditos quanto ao grau de risco

e tipo de recuperação, conforme a fase em que os processos se encontrem. A mensuração se dápor meio da aplicação de percentuais específicos para cada fase e tipo de recuperação nos quais ocrédito seja classificado; o percentual estabelecido deve expressar a probabilidade de default, ouseja, de inadimplência.

Nessa metodologia os créditos da dívida ativa são segregados nos seguintes níveis:– créditos com baixa dificuldade na recuperação;– créditos com média dificuldade na recuperação;– créditos com alta dificuldade na recuperação.

Para cada nível, a Unidade deve estabelecer a probabilidade de default. Suponha-se que oscréditos com baixa dificuldade na recuperação possuam default de 10%. Assim, deve-se registrarum ajuste de 10% sobre o valor total. O Registro seria o seguinte:

Código da Conta Título da Conta

D 3.6.1.4.0.00.00 Variação Patrimonial Diminutiva com Ajuste de Perdas de Créditos

C 1.2.1.1.1.99.00 (–) Ajuste de Perdas de Créditos a Longo Prazo

Os valores inscritos em dívida ativa devem ser avaliados pelo menos anualmente, para finsde elaboração das demonstrações contábeis. Assim sendo, anualmente deve ser evidenciada amovimentação dos créditos entre as diversas fases de execução e o impacto no cálculo da contaredutora de provisão. Claro está que a movimentação dos créditos ocorre em uma frequênciainferior a anual, permitindo, inclusive, que a atualização do valor seja até mesmo diária, maspara fins práticos a atualização ANUAL É SUFICIENTE, tendo em vista ser esse o prazo paradivulgação das demonstrações contábeis.

Nos exercícios seguintes à primeira constituição do ajuste, deve ser observado se o valorcalculado para o ajuste é maior ou menor do que o valor registrado nessa conta ao término doexercício. Se o novo valor obtido para o ajuste for MAIOR do que o registrado anteriormente, ovalor que falta na conta de Ajuste deverá ser complementado, conforme se segue.




Caso o novo valor obtido seja MENOR do que o valor registrado anteriormente, oprocedimento a ser adotado deve ser reverter o saldo a mais da conta Ajuste para a conta deVariação Patrimonial Ativa, conforme se segue.



C 4.9.9.7.0.00.00 VPA – Reversão de Provisões e Ajustes de Perdas

2.2 Metodologia baseada no histórico de recebimentos passadosEsta metodologia deve ser aplicada caso a apresentada na Seção 2.1 não possa ser utilizada.

Nela, o cálculo do ajuste baseia-se em duas variáveis principais:– média percentual de recebimentos passados;– saldo atualizado da conta de créditos inscritos em Dívida Ativa.

A média percentual de recebimentos passados utiliza uma média ponderada dosrecebimentos com relação aos montantes inscritos dos três últimos exercícios.

Essa média ponderada de recebimentos é calculada em cada um dos três últimos exercíciospela divisão da média mensal de recebimentos em cada exercício pela média anual dos saldosmensais.

A partir da média ponderada dos recebimentos dos três últimos exercícios, calcula-se amédia percentual de recebimentos pela divisão da soma desses percentuais dividida pelonúmero de meses correspondentes ao exercício orçamentário do ente governamental.

Em termos matemáticos:– Média mensal de recebimentos = Total de recebimentos no exercício ÷ 12– Média anual de saldos mensais = soma dos saldos mensais ÷ 12– Média ponderada de recebimentos = Média mensal de recebimentos ÷ Média de saldos de

valores inscritos em Dívida Ativa.

Exemplo numérico, para o exercício X1:Soma dos saldos mensais de valores inscritos em Dívida Ativa no exercício X1: 75.000Média anual de saldos mensais: 75.000 ÷ 12 = 6.250Soma dos recebimentos mensais no exercício: 3.150Média mensal de recebimentos: 3.150 ÷ 12 = 262,50Média ponderada de recebimentos para o exercício X1: (262,50 ÷ 6.250) x 100 = 4,20%Considerando para os exercícios X2 e X3 com a mesma forma de cálculo, suponha-se os seguintes resultados:Média ponderada de recebimentos para o exercício X2: 12,75%Média ponderada de recebimentos para o exercício X3: 9,00%Podemos calcular então a média percentual de recebimentos para fins de cálculo do ajuste:Média % de recebimentos = (4,20% + 12,75% + 9,00%) ÷ 3 = 8,65%.

O valor do ajuste do Ente Público será igual ao saldo da conta de valores inscritos em DívidaAtiva menos o percentual da média percentual de recebimentos multiplicado pelo mesmo saldoda conta de valores inscritos em Dívida Ativa.

Em termos matemáticos:Ajuste de Perdas = Saldo conta Créditos Inscritos em Dívida Ativa – (média % de

recebimentos x Saldo da conta Créditos Inscritos em Dívida Ativa).

Exemplo numérico:Utilizando a média percentual de recebimentos do exemplo anterior, calculamos o ajuste de perdas para o primeiro mês doexercício X4:Média % de recebimentos = 8,65%Saldo de valores inscritos em Dívida Ativa ao final de X3: 10.000% Média de recebimentos = 8,65%Valor do Ajuste de Perdas: 10.000 – (8,65% x 10.000) = 10.000 – 865 = 9.135

No mês seguinte à primeira constituição do ajuste, o cálculo deve ser refeito alterando-seapenas o saldo dos valores inscritos em Dívida Ativa, mantendo-se a média percentual derecebimentos para todo o exercício.

Deve ser observado se o valor calculado conforme a metodologia anterior para o ajuste émaior ou menor do que o valor registrado nessa conta ao término do mês anterior.

Se o novo valor obtido para o ajuste for MAIOR do que o registrado anteriormente, o valorque falta na conta de Ajuste deverá ser complementado, conforme se segue:




Caso o novo valor obtido seja MENOR do que o valor registrado anteriormente, oprocedimento a ser adotado deve ser reverter o saldo a mais da conta Ajuste para a conta deVariação Patrimonial Ativa, conforme se segue:


D 1.2.1.1.1.99.00 (–) Ajuste de Perdas de Créditos a Longo Prazo

C 4.9.9.7.0.00.00 VPA – Reversão de Provisões e Ajustes de Perdas

Tome Nota!!!Essa segunda metodologia deve ser atualizada mensalmente. Cumpre ressaltar que o uso da média percentual de recebimentosdestina-se a captar o grau de sucesso do Ente Público na cobrança de seus créditos inscritos em Dívida Ativa – refletindo seusesforços na recuperação do recurso público. Contudo, o uso do saldo atual a cada mês dentro do exercício visa refletir asmutações do estoque da Dívida Ativa a ser cobrada.Assim, o incremento de recuperação de créditos inscritos em Dívida Ativa terá reflexos ainda dentro do exercício, pela diminuiçãodo saldo de valores inscritos, e também em exercícios posteriores, pela melhoria da relação média percentual de recebimentos.

Apesar do descrito anteriormente, em decorrência das características e peculiaridades dosentes da Federação, é facultado aos municípios com população inferior a 50 mil habitantesconstituir e atualizar o ajuste da Dívida Ativa ANUALMENTE.

A metodologia de cálculo tem base em uma média percentual dos recebimentos ao longo dostrês últimos exercícios anteriores ao que incidirá o ajuste que está sendo calculado.

Nesse caso, o valor do ajuste deve ser inversamente proporcional à média aritmética dospercentuais de recebimento referentes à conta Dívida Ativa nos últimos três exercícios; ou seja,se a referida média nos últimos três anos for de 5%, então o valor a ser ajustado deve ser de 95%.

Base Normativa item 2 – Princípio da Prudência:O Princípio da PRUDÊNCIA determina a adoção do menor valor para os componentes do

ATIVO e do maior para os do PASSIVO, sempre que se apresentem alternativas igualmenteválidas para a quantificação das mutações patrimoniais que alterem o patrimônio líquido.

O Princípio da Prudência pressupõe o emprego de certo grau de precaução no exercício dosjulgamentos necessários às estimativas em certas condições de incerteza, no sentido de queativos e receitas não sejam superestimados e que passivos e despesas não sejam subestimados,atribuindo maior confiabilidade ao processo de mensuração e apresentação dos componentespatrimoniais.

� E no setor público?As estimativas de valores que afetam o patrimônio devem refletir a aplicação de

procedimentos de mensuração que prefiram montantes menores para ativos, entre alternativasigualmente válidas, e valores maiores para passivos.

A prudência deve ser observada quando, existindo um ativo ou um passivo já escriturado pordeterminados valores, segundo o Princípio do Registro pelo Valor Original, surgirempossibilidades de novas mensurações.

A aplicação do Princípio da Prudência não deve levar a excessos ou a situações classificáveiscomo manipulação do resultado, ocultação de passivos, super ou subavaliação de ativos. Pelocontrário, em consonância com os Princípios Constitucionais da Administração Pública, deveconstituir garantia de inexistência de valores fictícios, de interesses de grupos ou pessoas,especialmente gestores, ordenadores e controladores.

Base Normativa item 2 – Consolidação das Contas:A Portaria STN nº 828/2011, em seu art. 4º, definiu que a consolidação nacional das contas

dos entes da Federação prevista no art. 51 da Lei Complementar nº 101, de 4 de maio de 2000(LRF), relativa ao exercício de 2013, a ser realizada em 2014, teria como base o PCASP,conforme edição vigente do MCASP.

Porém, a Portaria 753/2012 alterou a Portaria 828/2011 e estabeleceu que a consolidaçãonacional e por esfera de governo das contas dos entes da Federação relativas ao exercício de 2014(prevista no art. 51 da Lei Complementar nº 101, de 4 de maio de 2000), a ser realizada em2015, deverá ter por base o PCASP, as DCASP e os procedimentos contábeis patrimoniais eespecíficos, conforme o disposto no MCASP.


Quanto à inexistência de ajuste da dívida ativa a valor recuperável no que se refere à dívidaativa apresentada no balanço patrimonial, a Lei nº 4.320 de 1964 não determina expressamentesua constituição. Essa pode ser a fundamentação legal para o não lançamento, aliado aoprincípio da legalidade estrita, segundo o qual o servidor público só deve agir em função demandamento legal, diferentemente do particular, que pode fazer tudo o que a lei não proíbe(princípio da legalidade).

Por outro lado, a não constituição do ajuste da dívida ativa viola os princípios contábeis eafeta o processo de consolidação das contas estabelecido na Lei de Responsabilidade Fiscal. AResolução 750 do Conselho Federal de Contabilidade – CFC elenca alguns princípios quenorteiam a elaboração dos demonstrativos contábeis, dentre os quais é possível citar o princípioda prudência, segundo o qual, diante de alternativas igualmente válidas, deverá ser feita a opçãoque resulte no menor patrimônio líquido (ou social) para a entidade. A não constituição do ajusteda dívida ativa afronta também a Lei de Responsabilidade Fiscal, na medida em que nãopermite a consolidação nacional nos moldes no Manual de Contabilidade Aplicada ao SetorPúblico. Apesar disso, como os entes têm até 31/12/2014 para realizar a adoção integral a fim deque seja possível a consolidação nacional em 2015, a atual não constituição do ajuste da dívidaativa causa no momento restrição.

Quanto às despesas com pessoal, a Lei de Responsabilidade Fiscal – LRF estabelece como tetopara o Executivo 54% da Receita Corrente Líquida – RCL. Tendo em vista que o percentualrealizado (53%) está bastante próximo do limite, recomenda-se atenção para que o dispositivolegal não seja violado, o que ensejaria as sanções previstas na norma, como, por exemplo, o nãorecebimento de transferências voluntárias, obtenção de garantias ou contratação de operações decrédito. É importante ressaltar que os gastos com pessoal ultrapassaram o limite prudencial, quecorresponde a 95% do teto. Dessa forma, fica o Poder Executivo impossibilitado de aumentar adespesa com pessoal em função de novas contratações (admissão de servidores), à exceção dasáreas ou funções previstas na LRF.

No que diz respeito aos termos de ajustes celebrados para pagamento de despesas sem prévioempenho, tal procedimento não tem amparo legal expresso. Embora realizado na prática porvários entes em nossa federação, parece evidenciar um traço do jeitinho brasileiro no Direitofinanceiro. A realização de despesas sem prévio empenho contraria o disposto no art. 60 da Lei nº4.320 de 1964. Para atender a despesas que não digam respeito ao orçamento corrente, há umprograma de trabalho que contempla dotações para despesas de exercícios anteriores – DEA, quedeve ser utilizado somente nas situações previstas na lei, como restos a pagar com prescriçãointerrompida, por exemplo, e atendidas, ainda, as formalidades legais, como a manifestação dosórgãos jurídicos. O que se verifica, na prática, em alguns entes, é que, em função da inexistênciade dotação orçamentária para realizar a despesa, adquire-se o bem ou serviço sem o devidoprocedimento legal (uma espécie de “fiado”) ficando o pagamento para outros exercícios.

Diante do exposto e considerando que as imperfeições detectadas não prejudicaram o examedas contas, assim como o disposto na Lei nº 289 de 1991, em especial o contido no art. 29, opinofavoravelmente pela aprovação das contas a ser encaminhada à Câmara Municipal parajulgamento.

Questão 50 (FCC/TCE-PR/Analista Judiciário– Ciências Contábeis/2012) Antes do encerramentodo exercício, em 31/12/X1, a contabilidade da Prefeitura Municipal de Passos Largos

ainda precisava registrar as transações, apresentadas a seguir, referentes ao mês dedezembro de X1:

a. Depreciação de um veículo adquirido em 30/11/X1 por R$40.0000,00 com vida útil estimadade três anos e valor residual de R$13.000,00. A entidade utiliza o método das cotasconstantes.

b. Reconhecimento da receita de prestação de serviços no valor de R$20.000,00.c. Inscrição de Restos a Pagar Processados no Valor de R$88.000,00.d. Reavaliação de um ativo intangível para R$23.000,00, em 31/12/X1, cujo valor contábil líquido

era de R$20.000. A prefeitura constitui Reserva de Reavaliação.e. Uso de material de consumo no valor de R$4.0000,00.f. Premiações concedidas, em dinheiro, à produção técnica e científica na área de educação no

valor de R$8.000,00.g. Aumento do saldo de empréstimos obtidos em decorrência de variação cambial no valor de

R$2.500,00.h. Pagamento de fornecedores no valor de R$18.000,00.i. Recebimento de dívida ativa tributária no valor de R$15.000,00.j. Assinatura de um convênio com o município vizinho no valor de R$32.000.Com base nas informações pede-se:– o impacto total do registro dessas transações no resultado patrimonial, com os respetivos

cálculos (item 1);– o impacto total no Ativo Total da prefeitura, com os respetivos cálculos (item 2);– lista das transações que não geram lançamentos contábeis no subsistema patrimonial

(item 3).Quantidade máxima de linhas: 90.

Observação: Tendo em vista a característica da questão, serão apresentados os lançamentos eposteriormente o impacto das demonstrações contábeis.

Registros Contábeis por Eventos:a. Depreciação de um veículo adquirido em 30/11/X1 por R$40.0000,00 com vida útil estimada

de três anos e valor residual de R$13.000,00. A entidade utiliza o método das cotasconstantes.

Débito Crédito Subsistema

3.3.x.x.x.xx.xx – Depreciação * 1.2.x.x.x.xx.xx Depreciação Acumulada Patrimonial

Valor da depreciação de um mês.Valor Depreciável = 40.000 – 13.000 = 27.000Vida útil = 3 anosValor depreciável ano = 27 mil/ 3 = 9 milValor depreciável mês = 9 mil/12 = R$750,00.

b. Reconhecimento da receita de prestação de serviços no valor de R$20.000,00.


1.1.x.x.x.xx.xx – Caixa 4.3.x.x.x.xx.xx – Receita de Serviços Patrimonial

6.2.x.x.x.xx.xx – Receita a Realizar 6.2.x.x.x.xx.xx – Receita Realizada Orçamentário

7.2.x.x.x.xx.xx – Controle da disponibilidade de recursos 8.2.x.x.x.xx.xx – Disponibilidade por destinação de recursos a utilizar Compensação

c. Inscrição de Restos a Pagar Processados no Valor de R$88.000,00.


5.3.2.7.x.xx.xx – Restos a Pagar Processados – Inscrição noExercício

6.3.2.7.x.xx.xx – Restos a Pagar Processados – Inscrição noExercício

Orçamentário

d. Reavaliação de um ativo intangível para R$23.000,00, em 31/12/X1, cujo valor contábillíquido era de R$20.000. A prefeitura constitui Reserva de Reavaliação.


1.2.x.x.x.xx.xx – Ativo Intangível 2.3.x.x.x.xx.xx – Reserva de Reavaliação Patrimonial

Valor da reavaliação: 3 mil.

e. Uso de material de consumo no valor de R$4.0000,00.


3.3.x.x.x.xx.xx – Consumo 2.3.x.x.x.xx.xx – Reserva de Reavaliação Patrimonial

f. Premiações concedidas, em dinheiro, à produção técnica e científica na área de educação novalor de R$8.000,00.


3.x.x.x.x.xx.xx – Premiações Concedidas 1.1.x.x.x.xx.xx – Caixa Patrimonial

6.2.x.x.x.xx.xx – Crédito empenhado liquidado a pagar 6.2.x.x.x.xx.xx – Crédito Pago Orçamentário

8.2.x.x.x.xx.xx – Disponibilidade por destinação de recursos comprometida porliquidação e entradas compensatórias

8.2.x.x.x.xx.xx – Disponibilidade por destinação derecursos utilizada

Compensação

g. Aumento do saldo de empréstimos obtidos em decorrência de variação cambial no valor deR$2.500,00.


3.4.x.x.x.xx.xx – Variação Cambial 2.2.x.x.x.xx.xx – Empréstimos a Pagar (P) Patrimonial

h. Pagamento de fornecedores no valor de R$18.000,00.


2.1.x.x.x.xx.xx – Fornecedores (F) 1.1.x.x.x.xx.xx – Caixa Patrimonial

6.2.x.x.x.xx.xx – Crédito empenhado liquidado a pagar 6.2.x.x.x.xx.xx – Crédito Pago Orçamentário

8.2.x.x.x.xx.xx – Disponibilidade por destinação de recursos comprometida porliquidação e entradas compensatórias

8.2.x.x.x.xx.xx – Disponibilidade por destinação derecursos utilizada

Compensação

Observação: no comentário oficial, a banca considerou que a operação acima afetou o resultadopatrimonial (situação que discordo).

i. Recebimento de dívida ativa tributária no valor de R$15.000,00.


1.1.x.x.x.xx.xx – Caixa (F) 1.2.x.x.x.xx.xx – Dívida Ativa Patrimonial

6.2.x.x.x.xx.xx – Receita a Realizar 6.2.x.x.x.xx.xx – Receita Realizada Orçamentário

7.2.x.x.x.xx.xx – Controle da disponibilidade de recursos 8.2.x.x.x.xx.xx – Disponibilidade por destinação de recursos a utilizar Compensação

j. Assinatura de um convênio com o município vizinho no valor de R$32.000.


7.1.x.x.x.xx.xx – Obrigações conveniadas e outros instrumentoscongêneres – valores firmados

8.1.x.x.x.xx.xx – Convênios e outros instrumentos congêneres –a liquidar a liberar

Compensação

Por fim, as classes 3 e 4 afetam a DVP, e a classe 1 afeta o Ativo.


No caso em tela, o impacto total do registro dessas transações no resultado patrimonial foievidenciado a partir dos impactos nas classes 3 (Variação Patrimonial Diminutiva) e 4(Variação Patrimonial Aumentativa).

As Variações Patrimoniais Aumentativas decorrem: do reconhecimento das receitas deserviços, somando um valor de R$20.000. As Variações Patrimoniais Diminutivas decorrem: dadepreciação (750); do uso do material de consumo (4.000); das premiações (8.000) e da variaçãocambial (2.500). Assim, o resultado patrimonial foi superavitário em R$4.750 (20.000 –15.250).

Ressalta-se que o valor da depreciação foi considerado a partir do valor depreciável anual deR$ 9.000 [27 mil (obtido pela diferença entre o valor total de 40 mil e o valor residual de 13 mil)dividido pela vida útil de três anos]. Assim, tendo por base o valor de 9 mil depreciável ao ano,

chegou-se ao valor de 750 depreciável mês (9 mil divido por 12).O impacto total do registro dessas transações no Ativo Total foi evidenciado a partir dos

impactos na classe 1 (Ativo). Provocam apenas aumento no ativo as seguintes transações:reconhecimento da receita de serviços (20.000); reavaliação de ativos (3.000). Provocam apenasdiminuição do ativo as seguintes transações: depreciação acumulada (750); saída do material deconsumo (4.000); premiações concedidas devido a saída de recursos no caixa (8.000); pagamentode fornecedores a saída de recursos no caixa (18.000). Provocou aumento e diminuiçãosimultâneos no ativo a seguinte transação: recebimento da dívida ativa (15.000).

Diante do exposto, o Ativo foi reduzido em R$7.750 [23.000 (decorrente do aumento) – 30.750(decorrente da diminuição)].

Por fim, as seguintes transações não utilizaram as classes 1, 2, 3 e 4 quando dos registros:inscrição de restos a pagar processados e assinatura de convênio.

Questão 51 (Cespe/TJ-AL/Analista Judiciário Especializado – Área: Contabilidade/2012) Deacordo com a Resolução CFC no 1.133/2008, demonstração contábil consiste natécnica contábil por meio da qual são demonstrados, em relação a um períododeterminado, os resultados alcançados e os aspectos de natureza orçamentária,econômica, financeira e física do patrimônio de entidades do setor público, bem comoas mutações desse patrimônio.Com base nessas informações, redija um texto dissertativo acerca de demonstraçõescontábeis, abordando, necessariamente, os seguintes aspectos:→ forma de cálculo do superávit financeiro, finalidade de sua apuração em relação

aos créditos adicionais e demonstração contábil utilizada nesse cálculo; [item 1:3,00 pontos]

→ impacto das despesas e receitas efetivas e não efetivas na situação líquidapatrimonial e procedimento empregado em relação a essas despesas e receitasna elaboração do demonstrativo contábil em que é apurado o resultadopatrimonial; [item 2: 3,00 pontos]

→ demonstração contábil na qual o resultado financeiro é apurado e impacto dainclusão das despesas empenhadas e não pagas na coluna despesas/dispêndios.[item 3: 3,00 pontos]

Quantidade máxima de linhas: 30.

Observação: As bases normativas dos itens 1, 2 e 3 foram exploradas nas Questões 12 e 46.


O superávit financeiro decorre da diferença entre o Ativo Financeiro e o Passivo Financeiroque compõe o Balanço Patrimonial. O superávit financeiro do Balanço Patrimonial do exercícioanterior é uma das fontes de créditos adicionais para o exercício corrente. Porém, para que omesmo seja utilizado como fonte é necessário efetuar o seguinte ajuste: da diferença entre o ativofinanceiro e passivo financeiro deve deduzir o saldo dos créditos adicionais reabertos no exercíciocorrente desde que eles não possuam operações de créditos a eles vinculadas.

As despesas e receitas efetivas e não efetivas na situação líquida patrimonial provocam

situações distintas na situação líquida patrimonial. Enquanto as despesas e receitas efetivasalteram a situação líquida patrimonial, as não efetivas não afetam a situação líquidapatrimonial.

Quanto aos impactos dessas transações na Demonstração das Variações Patrimoniais (DVP),conforme a NBCT 16 e o Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público, que evidencia oresultado patrimonial, as receitas e despesas efetivas contribuem para o cálculo do resultadopatrimonial, enquanto as receitas e despesas não efetivas nem são evidenciadas nesse cálculo.Apesar disso, há na DVP atual um quadro auxiliar que contém as incorporações edesincorporações de ativos e passivos decorrentes exclusivamente das receitas e despesas decapital não efetivas. Assim, não constam na DVP em qualquer lugar as receitas e despesascorrentes não efetivas, nem as receitas e despesas extraorçamentárias.

A demonstração contábil responsável pela evidenciação do resultado financeiro é o BalançoFinanceiro. Ele está estruturado em duas colunas. A coluna da esquerda evidencia os ingressos e osaldo inicial do caixa do exercício em análise; enquanto a coluna da direita evidencia osdispêndios e o saldo final do caixa do exercício em análise. Na coluna dos ingressos constam osvalores inscritos de restos a pagar. Caso não haja esse ajuste contábil, o saldo final de caixa aofinal do exercício estará subavaliado, pois estariam se computando como saída efetiva de caixasos valores das despesas empenhadas e não pagas.

Questão 52 (FEMPERJ/TCE-RJ/Analista de Controle Externo – Área de Controle Externo –Ciências Contábeis/2012) Indique e defina as premissas conceituais para elaboraçãoda Demonstração do Resultado Econômico.Linhas: 20 (vinte) linhas no mínimo e 30 (trinta) linhas no máximo.

Observação: A base normativa do item foi explorada na Questão 46.


A Demonstração do Resultado Econômico (obrigatória pela NBCT 16, mas não validadapela Secretaria do Tesouro Nacional no Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público)evidencia o resultado econômico de ações do setor público.

A Demonstração do Resultado Econômico deve ser elaborada considerando sua interligaçãocom o sistema de custos e apresentar na forma dedutiva, pelo menos, a seguinte estrutura (suaspremissas conceituais): (i)Receita econômica dos serviços prestados e dos bens ou dos produtosfornecidos; (ii) Custos e despesas identificados com a execução da ação pública; (iii) Resultadoeconômico apurado.

A receita econômica é o valor apurado a partir de benefícios gerados à sociedade pela açãopública, obtido por meio da multiplicação da quantidade de serviços prestados, bens ou produtosfornecidos, pelo custo de oportunidade.

O Custo de oportunidade é o valor que seria desembolsado na alternativa desprezada demenor valor entre aquelas consideradas possíveis para a execução da ação pública.

Os custos e despesas identificados com a execução da ação pública são os valores empenhadosnaquela ação.

O resultado econômico é a diferença entre a receita econômica e os custos e as despesas

identificados.

Questão 53 (FEMPERJ/TCE-RJ/ Analista de Controle Externo – Área de Controle Externo –Ciências Contábeis2012) A Lei complementar no 101/2000 definiu o conceito dereceita corrente líquida para fins de acompanhamento de limites de gastos eendividamento, auxiliando o controle da responsabilidade da gestão fiscal. Considereas informações apresentadas a seguir, referente ao hipotético Estado de MinasFiscais:

Dados da arrecadação (últimos doze meses):Receitas tributáriasReceitas de contribuiçõesReceitas patrimoniaisReceitas de serviçosReceitas IndustriaisTransferências correntesTransferências de capitalReceitas de amortização de empréstimosReceitas extraorçamentárias (cauções)Receitas obtidas em operações de crédito

$ milhares275.000,00

85.000,0038.000,0019.000,0023.000,00

361.000,0045.000,0039.000,0072.000,00

125.000,00

Informações adicionais (últimos doze meses):Valores de cauções devolvidasReceitas arrecadadas que são destinadas a transferências constitucionais para municípiosContribuições recebidas que são destinadas ao Plano de Seguridade dos ServidoresContribuição para custeio de pensões militaresReceitas para formação do FUNDEB

27.000,0085.000,0092.000,0031.000,0030.000,00

Despesa com Pessoal (últimos doze meses):AtivosOcupantes de cargos eletivosMilitaresInativos e os pensionistas

159.000,0071.500,0042.500,0047.500,00

Item 1) Calcule a receita corrente líquida do período de 12 meses para o Estado deMinas Fiscais;Item 2) As despesas com pessoal no Estado estão de acordo com os limites impostospela Lei de Responsabilidade Fiscal? Justifique.Linhas: 10 (dez) linhas no mínimo e 20 (vinte) linhas no máximo.

Observação: A base normativa do item 2 foi explorada na Questão 27.

Base Normativa item 1:Conforme a LRF e o Manual de Demonstrativos Fiscais, o Demonstrativo de Receita

Corrente Líquida apresenta a apuração da Receita Corrente Líquida – RCL no mês emreferência, sua evolução nos últimos 12 meses e a previsão de seu desempenho no exercício. Esse

demonstrativo integra o RREO e deverá ser publicado até 30 dias após o encerramento de cadabimestre. A RCL deverá ser apurada somando-se as receitas arrecadadas no mês de referência enos 11 anteriores.

O principal objetivo da RCL é servir de parâmetro para o montante da reserva decontingência e para os limites da despesa total com pessoal, da dívida consolidada líquida, dasoperações de crédito, do serviço da dívida, das operações de crédito por antecipação de receitaorçamentária e das garantias do ente da Federação. Os limites foram estabelecidos em partepela Lei de Responsabilidade Fiscal – LRF, em parte por Resoluções do Senado Federal.

Conforme consta na LRF, a RCL é o somatório das receitas tributárias, de contribuições,patrimoniais, agropecuárias, industriais, de serviços, transferências correntes e outras receitascorrentes do ente da Federação, deduzidos alguns itens exaustivamente explicitados pelaprópria LRF, não cabendo interpretações que extrapolem os dispositivos legais.

As Figuras 47 e 48 contêm o demonstrativo da RCL (Receita Corrente Líquida), modelogeral e modelo específico dos estados, enquanto o Quadro 58 contém as deduções que devem serobservadas na União.

Quadro 58: Deduções* a serem consideradas da RCL na União

1 Valores transferidos aos estados e municípios por determinação constitucional ou legal.

2 Contribuições sociais para a seguridade social do trabalhador e dos demais segurados da previdência social.

3Contribuições sociais para a seguridade social do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre a folha desalários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculoempregatício.

4 A contribuição dos servidores para o custeio do seu sistema de previdência.

5Arrecadação decorrente das contribuições para o Programa de Integração Social – PIS e para o Programa de Formação do Patrimônio do ServidorPúblico – PASEP.

6

As receitas provenientes da compensação financeira dos diversos regimes de previdência, na contagem recíproca do tempo de contribuição naadministração pública e na atividade privada, rural e urbana. É imprescindível, para tanto, que as referidas receitas estejam adequadamentecontabilizadas em contas próprias que as identifiquem. Quando a compensação for entre o Regime Próprio de Previdência do Servidor e o RegimeGeral de Previdência Social, essa receita deverá ser computada como intraorçamentária.

*As deduções diferentemente das duplicidades devem ser consideradas no cálculo bruto.

Figura 47: Receita Corrente Líquida (modelo geral)

RREO – ANEXO 3 (LRF, Art. 53, inciso I) R$ 1,00

Especificação

Evolução da receita realizada nos últimos 12 mesesTotal

(últimos12

meses)

PrevisãoAtualizada

<Exercício>

<MR–

11>

<MR–

10>

<MR– 9>

<MR– 8>

<MR– 7>

<MR– 6>

<MR– 5>

<MR– 4>

<MR– 3>

<MR– 2>

<MR– 1>

<MR>

Receitas Correntes(I)

Receita TributáriaReceita deContribuiçõesReceita PatrimonialReceita

AgropecuáriaReceita IndustrialReceita de ServiçosTransferênciasCorrentesOutras receitascorrentes

Deduções (II)TransferênciasConstitucionais eLegaisContnb.Empregadores eTrab. para Seg.SocialContnb. do Servidorpara o Plano dePrevidênciaContnb. para oCusteio das PensõesMilitaresCompensaçãoFinanc. entreRegimesPrevidênciaDedução de Receitapara Formação doFUNDEBContruibuições paraPIS/PASEP

PISPASEP

RECEITACORRENTE LÍQUIDA(III) = (I – II)

Fonte: Sistema <Nome>, Unidade Responsável <Nome>, Data da emissão <dd/mmm/aaaa> e hora da emissão <hhh e mmm>

Figura 48: Receita Corrente Líquida nos Estados

Especificação

Evolução da receita realizada nos últimos 12 mesesTotal

(últimos12

meses)

PrevisãoAtualizada

<Exercício>

<MR–

11>

<MR–

10>

<MR– 9>

<MR– 8>

<MR– 7>

<MR– 6>

<MR– 5>

<MR– 4>

<MR– 3>

<MR– 2>

<MR– 1>

<MR>

Receitas Correntes(I)

Receita TributáriaICMSIPVAITCDIRRFOutras ReceitasTributárias

Receita deContribuiçõesReceita PatrimonialReceitaAgropecuáriaReceita IndustrialReceita de ServiçosTransferênciasCorrentes

Cota-Parte doFPE

Transferênciada LC 87/1996Transferênciada LC 61/1989Transferênciasdo FUNDEBOutrasTransferênciascorrentes

Outras ReceitasCorrentes

Deduções (II)TransferênciasConstitucionais eLegaisContnb. do Servidorpara o Plano dePrevidênciaContnb. para oCusteio das PensõesMilitaresCompensaçãoFinanc. entreRegimesPrevidênciaDedução de Receitapara Formação doFUNDEB

RECEITACORRENTE LÍQUIDA(I – II)

Fonte: Sistema <Nome>, Unidade Responsável <Nome>, Data da emissão <dd/mmm/aaaa> e hora da emissão <hhh e mmm>

Memória de Cálculo da Receita Corrente Líquida:

Receitas Correntes em R$1000

Tributárias 275

Contribuições 85

Patrimoniais 38

Industriais 23

Serviços 19

Transferências Correntes 361

Total 801

Deduções

Receitas arrecadadas que são destinadas a transferências constitucionais para municípios 85

Contribuições recebidas que são destinadas ao Plano de Seguridade dos Servidores 92

Contribuição para custeio de pensões militares 31

Receita para formação do FUNDEB 30

Total 238

RECEITA CORRENTE LÍQUIDA 563

Dados inúteis: Transferências de capital, Receitas de amortização de empréstimos, receitasextraorçamentárias (cauções), receitas obtidas em operações de crédito, valores de cauçõesdevolvidas.

Memória de Cálculo do limites da Despesa com Pessoal:

Limites e cálculos

Limite Total = RCL * 60 % 60% x 563.000 � R$337.800,00

Limite Prudencial = 95% do Limite Total 95%x 337.800 � R$320.910,00

Limite de Alerta = 90% do Limite Total 90% x 337.800 � R$304.020,00

Memória de Cálculo da Despesa com Pessoal:

Despesa Bruta com Pessoal (I)

Pessoal Ativo 159.000 + 71.500 + 42.500

Pessoal Inativo e Pensionistas 47.500

Outras Despesas de Pessoal decorrentes de Contratos de Terceirização (§ 1o do art. 18 da LRF) 0

Total 320.500

Despesas não Computadas (§ 1o do art. 19 da LRF) (II)

Indenizações por Demissão e Incentivos à Demissão Voluntária 0

Decorrentes de Decisão Judicial 0

Despesas de Exercícios Anteriores 0

Inativos e Pensionistas com Recursos Vinculados *0

Total 0

Receita Corrente Líquida 320.500

Fonte: Manual de Demonstrativos Fiscais

Caso se considerasse que parte das despesas com pessoal ativo, inativo e pensionista civil emilitar estivesse vinculada às seguintes contribuições: contribuições recebidas que sãodestinadas ao Plano de Seguridade dos Servidores (92 mil) e Contribuição para custeio depensões militares (31 mil), em vez de 0 (zero) seria registrado 123 mil, e a Receita CorrenteLíquida seria de R$197.500.

Esse resultado, no entanto, não faz muito sentido para análise, apesar de ser o mais correto.O que não contribuiu para o seu uso foi a ausência clara de que havia despesas com inativos epensionistas com recursos vinculados.


A receita corrente líquida (RCL) para o período de 12 meses no Estado de Minas Fiscais foi deR$563 mil [receitas correntes (801 mil – deduções (238 mil)]. Foram consideradas nesse cálculotodas as receitas correntes [tributárias, contribuições, patrimoniais, industriais, serviços etransferências correntes] e as seguintes deduções: receitas destinadas a transferênciasconstitucionais para municípios, contribuições destinadas ao plano de seguridade dos servidores,contribuição para custeio de pensões militares, receita para formação do FUNDEB.

Quanto ao questionamento sobre as despesas com pessoal estarem ou de acordo com os limitesda LRF, faz necessário inicialmente o cálculo do limite total, prudencial e de alerta, eposteriormente o cálculo das despesas com pessoal. Considerando-se a RCL evidenciada,obtiveram-se os seguintes valores respectivamente para os limites total, prudencial e de alerta:R$337.800 (60% de 538 mil); R$320.910 (95% de 337.800); R$304.020 (90% de 337.800).

Prosseguindo na análise, considerando os dados fornecidos, observa-se que as despesas compessoal (ativos, inativos, pensionistas, ocupantes de cargos eletivos, militares) somaramR$320.500. Diante do exposto, conclui-se que o ente está muito próximo, mas abaixo, do limiteprudencial, não implicando em restrições imediatas para o mesmo.

Capítulo 15

Processo de Convergência às Normas ContábeisInternacionais no Setor Público

Questão 54 (Cespe/MPU/Analista de Contabilidade/Perito/2010) Os orçamentos são escandalosasmentiras, que escondem sob o nome de receita os empréstimos que a nossa pobrezanos obriga a contrair, e dissimulam com a expressão de saldos os déficits tenebrososque assoberbam as nossas finanças.Rui Barbosa. Discursos e Conferências. Porto: Emp. Literária e Tipografia, 1907 (comadaptações).Essa citação ilustra as muitas críticas dirigidas ao processo de prestação de contaspúblicas no Brasil ao longo dos anos.Ainda hoje, apesar dos avanços, representados pela Lei no 4.320/1964 e seusaperfeiçoamentos, não são poucas as críticas à capacidade de a contabilidade públicabrasileira de bem representar as contas governamentais. Parte dessas críticaschama a atenção para a disparidade entre os procedimentos da contabilidade privadae os da contabilidade pública no Brasil. Enquanto a contabilidade privada avança noprocesso de convergência com os padrões internacionais de contabilidade, a públicamantém-se engessada.Felizmente, recentes movimentações do Conselho Federal de Contabilidade e daSecretaria do Tesouro Nacional buscam sanar, ao menos em parte, essasdisparidades.Considerando esses textos, que têm caráter unicamente motivador, redija um textodissertativo que apresente as diferenças entre a contabilidade pública brasileira e acontabilidade societária. Ao elaborar seu texto, aborde, necessariamente, os seguintesaspectos:→ o papel desempenhado pela contabilidade pública e os recentes avanços da

contabilidade societária (item 1: 6 pontos);→ as possíveis perspectivas de desenvolvimento da contabilidade pública brasileira

(item 2: 3 pontos).Quantidade máxima de linhas: 30.

Dica: Quem se “emocionou” com o texto motivador e não falou nos avanços em curso perdeumuitos pontos.

Base Normativa item 1:

A Contabilidade Aplicada ao Setor Público é o ramo da ciência contábil que aplica, noprocesso gerador de informações, os Princípios Fundamentais de Contabilidade e as normascontábeis direcionados ao controle patrimonial de entidades do setor público.

De acordo com a NBCT 16.1, a contabilidade pública tem como papel fornecer aos usuáriosinformações sobre os resultados alcançados e os aspectos de natureza orçamentária, econômica,financeira e física do patrimônio da entidade do setor público e suas mutações, em apoio aoprocesso de tomada de decisão; a adequada prestação de contas; e o necessário suporte para ainstrumentalização do controle social.

Conforme disposto no art. 50, § 2º, da Lei Complementar nº 101, compete à Secretaria doTesouro Nacional (STN), enquanto não implantado o conselho de gestão fiscal do art. 67, aedição de normas gerais para consolidação das contas públicas.

Dessa forma, no Brasil a STN ao lado do Conselho Federal de Contabilidade (CFC) são osprincipais agentes pela normatização e fiscalização respectivamente na esfera pública e naesfera privada.

Quanto aos avanços na contabilidade societária, estes puderam ser observados com a ediçãodas Leis nos 11.638/2007 e 11.941/2009. Dentre os principais avanços, destacam-se: a separaçãodo ativo e do passivo em dois grupos, o circulante e o não circulante; a extinção do grupo de conta“resultado de exercícios futuros”, que estava em desacordo com as normas internacionais; aadoção na mensuração de ativos e passivos do “valor justo”; adoção do “impairment”, ajustedevido à redução do valor recuperável; obrigação do ajuste a valor presente.

Além disso, antes mesmo das citadas leis, foi criado em 2005 o Comitê de PronunciamentosContábeis (CPC), que é vinculado ao CFC e possui representantes de diversos órgãos: do próprioCFC, do Bacen, do Ibracon, da CVM, da Susep, da Receita Federal, dentre outros.

O CPC, desde 2008, editou diversos pronunciamentos contábeis que se constituíram emverdadeiro avanço da contabilidade societária brasileira às normas internacionais. Vários dessespronunciamentos são aderentes às IAS e às IFRS, normas editadas pelo IASB (InternationalAccounting standards Board) e consideradas benchmark nesse processo de convergênciainternacional. Diante de todo o exposto, observa-se que o Brasil está bastante célere no processode convergência das normas da Contabilidade Societárias às normas internacionais.

Base Normativa item 2:Conforme o art. 4º do Decreto nº 6876/2009, o Sistema de Contabilidade Federal tem como

objetivo promover I – a padronização e a consolidação das contas nacionais; II – a busca daconvergência aos padrões internacionais de contabilidade, respeitados os aspectos formais econceituais estabelecidos na legislação vigente; e III – o acompanhamento contínuo das normascontábeis aplicadas ao setor público, de modo a garantir que os princípios fundamentais decontabilidade sejam respeitados no âmbito do setor público.

Além disso, conforme a portaria 184/2008 do Ministério da Fazenda, a STN devedesenvolver ações no sentido de promover a convergência às Normas Internacionais deContabilidade publicadas pela International Federation of Accountants – IFAC e às NormasBrasileiras de Contabilidade aplicadas ao Setor Público editadas pelo Conselho Federal deContabilidade – CFC, respeitados os aspectos formais e conceituais estabelecidos na legislaçãovigente.

Dessa forma, foram editadas em 2008 e reeditadas em 2009 pelo CFC as Normas Brasileiras

de Contabilidade aplicadas ao setor público com vigência desde 1º de janeiro de 2010.

Dentre as ações destacam-se: identificar as necessidades de convergência às normasinternacionais de contabilidade publicadas pela IFAC e às normas Brasileiras editadas peloCFC; editar normativos, manuais, instruções de procedimentos contábeis e Plano de ContasNacional, objetivando a elaboração e publicação de demonstrações contábeis consolidadas, emconsonância com os pronunciamentos da IFAC e com as normas do Conselho Federal deContabilidade, aplicadas ao setor público; adotar os procedimentos necessários para atingir osobjetivos de convergência estabelecido no âmbito do Comitê Gestor da Convergência no Brasil,instituído pela Resolução CFC nº 1.103, de 28 de setembro de 2007.

Dessa forma, foram editados em 2009 pela STN cinco volumes do Manual de ContabilidadeAplicada ao Setor Público. Esses volumes alteraram e incluíram diversos entendimentos para acontabilidade do setor público, dentre os quais se destacam: adoção do princípio da competênciana integralidade; inclusão do subsistema de custos; supressão do subsistema financeiro que foiincorporado pelo subsistema patrimonial; inclusão da demonstração dos fluxos de caixa e dademonstração do resultado econômico; adoção do valor justo e do impairment na avaliação deativos e passivos; adoção da reavaliação. Esses manuais devem ser adotados de forma obrigatóriapor todos os entes até 31/12/2014 conforme determina a Portaria STN nº 753, de 21 dedezembro de 2012. O Quadro 63 mostra o cronograma das alterações.

Quadro 59: Prazo limite de adoção dos Manuais

Partes do MCAP 5ª edição Prazos anteriores a portaria STN no

753/2012

Prazos de acordo com as alterações da Portaria

STN no 753/2012

Parte IV – Plano de Contas Aplicado ao SetorPúblico (DCASP)

2013 p/ União, Estados, DF e MunicípiosAté o término do exercício de 2014 p/ União,Estados, DF e Municípios.

Parte V – Demonstrações Contábeis Aplicadas aoSetor Público (DCASP)

2013 p/ União, Estados, DF e MunicípiosAté o término do exercício de 2014 p/ União,Estados, DF e Municípios

Parte II – Procedimentos Contábeis Patrimoniais(PCP)

Gradualmente até o final de 2014 p/ União,Estados, DF e Municípios

Não houve alteração. Permanece o mesmo prazo

Parte III – Procedimentos Contábeis Específicos(PCP)

2013 p/ União, Estados, DF e Municípios Não houve alteração. Permanece o mesmo prazo

Consolidação das contas dos entes daFederação

2013/2014 com adoção integral do PCASP.2014/2015 com adoção integral do PCASP edas DCASP.

Observa-se, assim, que a STN vem buscando garantir que os Princípios Fundamentais deContabilidade sejam respeitados na perspectiva do setor público.


De acordo com a NBCT 16.1, a contabilidade pública tem como papel fornecer aos usuáriosinformações sobre os resultados alcançados e os aspectos de natureza orçamentária, econômica,financeira e física do patrimônio da entidade do setor público e suas mutações, em apoio ao

processo de tomada de decisão, a adequada prestação de contas e o necessário suporte para ainstrumentalização do controle social.

No Brasil, a Secretaria do Tesouro Nacional (STN) ao lado do Conselho Federal deContabilidade (CFC) são os principais agentes pela normatização e fiscalização respectivamentena esfera pública e na esfera privada.

Quanto aos avanços na contabilidade societária, estes puderam ser observados com a ediçãodas Leis nos 11.638/2007 e 11.941/2009. Dentre os principais avanços, destacam-se: a separaçãodo ativo e do passivo em dois grupos, o circulante e o não circulante; a extinção do grupo de conta“resultado de exercícios futuros”, que estava em desacordo com as normas internacionais; aadoção na mensuração de ativos e passivos do “valor justo”; adoção do impairment (ajustedevido à redução do valor recuperável); obrigação do ajuste a valor presente para os elementospatrimoniais.

Conforme o Decreto nº 6876/2009, o Sistema de Contabilidade Federal tem como objetivopromover a busca da convergência aos padrões internacionais de contabilidade, respeitados osaspectos formais e conceituais estabelecidos na legislação vigente.

Com esse intuito foi editado em 2009 pela STN o Manual de Contabilidade Aplicada ao SetorPúblico. Esse normativo incluiu diversos entendimentos para a contabilidade do setor público,dos quais destacam-se: adoção do principio da competência na integralidade; inclusão dosubsistema de custos; supressão do sistema financeiro que foi incorporado ao subsistemapatrimonial; inclusão da demonstração dos fluxos de caixa; adoção do valor justo e doimpairment na avaliação de ativos e passivos; adoção da reavaliação. A perspectiva é que essaspráticas tornem a contabilidade no setor público mais aderente às normas internacionais.

Questão 55 (Cespe/TRT – 10ª Região/Analista Judiciário – Contabilidade/2012) Háaproximadamente cinco anos, foi sancionada a Lei no 11.638, que estabelece regraspara a elaboração das demonstrações financeiras, com o objetivo de aprofundar aharmonização dessas regras com as normas internacionais de contabilidade. Areferida lei possibilitou que a Comissão de Valores Mobiliários, o Banco Central doBrasil e demais órgãos e agências reguladoras celebrassem convênio com entidadesque tivessem por objetivo o estudo e a divulgação de princípios, normas e padrões decontabilidade e de auditoria — o Comitê de Pronunciamentos Contábeis.Em agosto de 2008, por meio da Portaria MF no 184, foi a vez do setor públicoreconhecer a necessidade de promover a convergência das práticas contábeisvigentes com as normas internacionais de contabilidade, tendo em vista as condições,as peculiaridades e o estágio de desenvolvimento do país.Redija um texto dissertativo, abordando necessariamente, de forma objetiva, osseguintes aspectos.→ objetivo da contabilidade aplicada ao setor publico (item 1: 3,50 pontos);→ processo de convergência das normas internacionais de contabilidade do setor

publico (IPSAS) (item 2: 3,00 pontos);→ dificuldades na implantação das novas NBCASP (item 3: 3,00 pontos).Quantidade máxima de linhas: 30.

Base Normativa para o item 3:

Com relação às dificuldades, dois aspectos se destacam: a mudança de cultura por parte daadministração pública e a alteração dos diversos sistemas de contabilidade (FEIJÓ, TCE-MG).

Quanto ao primeiro, há no setor público, de modo geral, o hábito de não segregar os fatosorçamentários dos patrimoniais, ou não registrar alguns fenômenos essencialmente econômicos,como a depreciação e os créditos a receber. Nesse sentido, estão sendo promovidos pela STN eCFC esforços para prover capacitação e formação de multiplicadores do novo modelo decontabilidade, com o objetivo de haver mais profissionais capazes de disseminar as novas regras.Sabe-se que toda mudança de cultura leva tempo, mas quando apoiada em sistemasinformatizados pode ser mais bem conduzida.

No que se refere aos sistemas, há várias ações no sentido de prover os desenvolvedores deinformações necessárias à adequação dos sistemas ao novo modelo e aos instrumentos legais.Também se estabeleceram algumas regras gerais por meio de normas que fixaram um padrãomínimo para o sistema integrado de administração financeira e controle. Nesse ponto é provávelque os pequenos municípios tenham menos problemas que os estados e a União, pois estesdeverão comprar os seus sistemas ou mesmo contratar um escritório de contabilidade queutilize um sistema adaptado e que, por sua vez, atenda vários municípios. Os estados, em suamaioria, e a União, têm sistemas desenvolvidos em plataformas tecnológicas muitas vezesantigas e praticamente terão de refazer seus sistemas.

Dentre os problemas operacionais na Implantação do PCASP, destacam-se: (i) adescompatibilidade incompatilidade entre o Plano de Contas Antigo (SIC) e o novo Plano deContas; (ii) a dificuldade de inserir os saldos iniciais nas novas contas contábeis, principalmenteem decorrência das contas correntes; (iii) problemas quanto à classificação das despesas no nívelde relacionamento (Consolidação, Inter e Intra).


De acordo com a NBCT 16.1, a contabilidade pública tem como objetivo fornecer aos usuáriosinformações sobre os resultados alcançados e os aspectos de natureza orçamentária, econômica,financeira e física do patrimônio da entidade do setor público e suas mutações, em apoio aoprocesso de tomada de decisão; a adequada prestação de contas; e o necessário suporte para ainstrumentalização do controle social.

Conforme o Decreto nº 6876/2009, o Sistema de Contabilidade Federal, cujo órgão central é aSecretaria do Tesouro Nacional (STN), tem como objetivo promover a busca da convergência aospadrões internacionais de contabilidade, respeitados os aspectos formais e conceituaisestabelecidos na legislação vigente.

Com esse intuito de convergência às normas internacionais, foram editados em 2009 pelaSTN cinco volumes do Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público. Esses volumesalteraram e incluíram diversos entendimentos para a contabilidade do setor público, dentre osquais se destacam: adoção do princípio da competência na integralidade; inclusão do subsistemade custos; supressão do sistema financeiro que foi incorporado ao subsistema patrimonial;inclusão da demonstração dos fluxos de caixa; adoção do valor justo e do impairment naavaliação de ativos e passivos; adoção da reavaliação.

Dentre as dificuldades na implantação da NBCASP, destacam-se: a mudança de cultura porparte da administração pública e a alteração dos diversos sistemas de contabilidade. O primeiro

decorre de que no setor público não há o hábito de não segregar os fatos orçamentários dospatrimoniais, ou não registrar alguns fenômenos essencialmente econômicos, como a depreciaçãoe os créditos a receber. O segundo decorre da dificuldade dos entes que têm seus sistemasdesenvolvidos em plataformas tecnológicas muitas vezes antigas e que praticamente terão derefazer seus sistemas. Dentre os possíveis problemas na implantação do PCASP, destacam-se: aincompatibilidade entre o Plano de Contas Antigo e o novo Plano de Contas; (ii) a dificuldade deinserir os saldos iniciais nas novas contas contábeis.

Capítulo 16

SIAFI

Questão 56 (Cespe/TCU/Técnico Federal de Controle Externo/2007) Dada a necessidade de ogoverno federal buscar uma forma para controlar e otimizar a programaçãofinanceira de suas entidades, bem como oferecer informações de padrão maisanalítico e gerencial, foi criado o Subsistema de Contas a Pagar e a Receber (CPR) noSistema Integrado de Administração Financeira do Governo Federal (SIAFI).A utilização do CPR pelo governo federal é importante para o ajuste do ritmo deexecução do orçamento ao fluxo provável de recursos financeiros, a fim de que sejaassegurada a execução dos programas anuais de trabalho.Considerando esse texto apresentado e, com base nas diretrizes e regrasestabelecidas pela legislação vigente, redija um texto dissertativo acerca do tema aseguir.PAPEL E VANTAGENS DO SUBSISTEMA DE CONTAS A PAGAR E A RECEBERQuantidade máxima de linhas: 30.

Base Normativa – Papel do CPR:O CPR (Contas a Pagar e a Receber) é um subsistema do SIAFI desenvolvido de forma a

otimizar o processo de programação financeira dos órgãos/entidades ligadas ao sistema,proporcionando informações em nível analítico e gerencial do fluxo de caixa.

O CPR permite o cadastramento de contratos, notas fiscais, recibos e outros documentos,cuja contabilização é efetuada por eventos de sistema. Tais documentos geram compromissos depagamento ou de recebimento, que irão compor o fluxo de caixa montado pelo sistema.Documentos do SIAFI, como a Nota de Empenho (NE) e a Nota de Programação Financeira(PF), também dão origem a compromissos para as unidades gestoras que utilizam o CPR.

As UG podem programar, por meio do CPR, o pagamento automático dos compromissos ou oregistro do recebimento, conforme o caso.

O fluxo de caixa, bem como os demonstrativos dos compromissos (relacionados um a um ouconsolidados), no subsistema CPR, podem ser consultados por diversas chaves de seleção eclassificação, subsidiando a análise, tanto das previsões de pagamentos e recebimentos, como daexecução financeira.

Base Normativa – Vantagens do CPR:Dentre as vantagens do CPR, destacam-se:

1) Permitir o cadastramento e posterior controle de todos os documentos provenientes dasoperações relacionadas a pagamentos e a recebimentos da entidade.

2) Possibilitar a descentralização de responsabilidades no processo de pagamentos erecebimentos e a redução do volume de tramitação de papéis.

3) Registrar, contabilmente, em tempo hábil os compromissos assumidos e os créditos a receber.4) Proporcionar o conhecimento de todo o trâmite do documento dentro dos diversos setores das

Unidades, facilitando sua localização.5) Permitir a otimização do processo de programação financeira, que pode ser feita com base no

fluxo previsto de compromissos.6) Possibilitar o comando automático de pagamentos presentes e futuros.7) Subsidiar a análise, tanto das previsões de pagamentos e recebimentos, como da execução

financeira, por meio de consultas ao fluxo de caixa e aos demonstrativos dos compromissos,individualmente ou consolidados.

8) Possibilitar o rastreamento do relacionamento entre os documentos.


O CPR (Contas a Pagar e a Receber) é um subsistema do SIAFI desenvolvido de forma aotimizar o processo de programação financeira de órgãos/entidades ligados ao sistema,proporcionando informações em nível analítico e gerencial do fluxo de caixa.

O CPR permite o cadastramento de contratos, notas fiscais, recibos e outros documentos, cujacontabilização é efetuada por eventos de sistema. Tais documentos geram compromissos depagamento ou de recebimento, que irão compor o fluxo de caixa montado pelo sistema.Documentos do SIAFI, como a Nota de Empenho (NE) e a Nota de Programação Financeira(PF), também dão origem a compromissos para as unidades gestoras que utilizam o CPR. As UGpodem programar, por meio do CPR, o pagamento automático dos compromissos ou o registrodo recebimento, conforme o caso.

Dentre as vantagens do CPR, destacam-se: (i) permitir o cadastramento e posterior controlede todos os documentos provenientes das operações relacionadas a pagamentos e a recebimentosda entidade; (ii) possibilitar a descentralização de responsabilidades no processo de pagamentose recebimentos e a redução do volume de tramitação de papéis; (iii) registrar, contabilmente, emtempo hábil os compromissos assumidos e os créditos a receber; (iv) proporcionar o conhecimentode todo o trâmite do documento dentro dos diversos setores das Unidades, facilitando sualocalização; (v) permitir a otimização do processo de programação financeira, que pode ser feitacom base no fluxo previsto de compromissos; (vi) possibilitar o comando automático depagamentos presentes e futuros; (vii) subsidiar a análise, tanto das previsões de pagamentos erecebimentos, como da execução financeira, por meio de consultas ao fluxo de caixa e aosdemonstrativos dos compromissos, individualmente ou consolidados; (viii) possibilitar orastreamento do relacionamento entre os documentos.

Decálogo de Dicas para as Discursivas

1 – Cuidado com a paragrafação (escritura final de cada frase). Em bancas como o Cespe, vale 10% da nota final.2 – Siga a ordem dos itens solicitados pela banca.3 – A fim de mostrar para o examinador o cumprimento do requisito anterior, quando for iniciar um novo tema, utilize no começo

do parágrafo o termo utilizado pela banca.4 – Caso não se lembre do artigo (é normal), utilize termos “conforme a CF/1988”, “Conforme a lei ...”. Isso faz diferença na

hora dos recursos.5 – Se o texto for de caráter unicamente motivador, desconsidere o mesmo, exceto nos casos que haja aspectos técnicos

aproveitáveis (é raro isso ocorrer).6 – Mesmo quando a questão solicita a emissão de parecer ou uma opinião, o concurseiro deve apresentar elementos técnicos ao

longo do texto que suportem a mesma.7 – Caso não saiba quanto vale cada item, tente distribuir equitativamente o campo destinado a cada um. Há casos em que o

concurseiro escreveu mais do item que valia menos.8 – Em regra, os alunos que passaram não fizeram resumos detalhados. Eles fizeram um brainstorm, organizaram o mesmo e

partiram para a elaboração da discursiva.9 – Se a questão não pediu, não traga elementos novos para discussão. Já vi alunos trazerem situações dos municípios em que

vivem para questões que tratavam de temas federais.10 – Faça questões anteriores.

Modelo de Recurso1

2.1 Papel desempenhado pela contabilidade pública e os recentes avanços da contabilidadesocietáriaRecurso:Quando neste quesito procurei esclarecer na linha 12 que a CASP considera o orçamento e opatrimônio, embasei-me no item 4 da NBCT 16.1, em que é expresso que a CASP tem porobjetivo fornecer aos usuários informações sobre os resultados alcançados e os aspectos denatureza orçamentária do patrimônio. Quando me referi, nas linhas 14 a 17, sobre os avanços dacontabilidade societária e citei: “modificações nas estruturas das demonstrações contábeis econceitos para avaliação de componentes patrimoniais”, estava embasado na Lei nº 11638/07 ena Lei nº 11941/09 que estabeleceram as seguintes diferenças correlacionadas ao citado:separação do ativo e do passivo em dois grupos, o circulante e o não circulante; a extinção dogrupo de conta “resultado de exercícios futuros”, que estava em desacordo com as normasinternacionais; a adoção na mensuração de ativos e passivos do “valor justo”; adoção do“impairment”, ajuste devido à redução do valor recuperável. Dessa forma, considero que trateiadequadamente do papel da CASP e dos avanços na Contabilidade Societária, motivo pelo qualsolicito a majoração da nota atribuída no item.

2.2 Perspectivas de desenvolvimento da contabilidade pública brasileiraRecurso:Quando me referi, nas linhas 23 a 28, que “aprovação do CFC de norma sobre a CASP”, quisexpressar o que determina o art. 1º, inciso II, do Decreto nº 184/2008 do Ministério da Fazenda,que trata do trabalho em conjunto entre a STN e o CFC para a convergência às NormasInternacionais de Contabilidade publicadas pela International Federation of Accountants –IFAC. Além disso, citei nas linhas 24 a 26 as principais novidades como o “ subsistema de custos,bem como o fato de que ainda existe um cronograma para implantação” conforme exposto noscinco volumes do manual de CASP.

Bibliografia

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Capítulo 41 Art. 4º Não serão retidos os valores correspondentes ao IR e às contribuições de que trata esta Instrução Normativa, nospagamentos efetuados a:

[...] XXI – título de suprimentos de fundos de que tratam os arts. 45 a 47 do Decreto nº 93.872, de 23 de dezembro de 1986.

Capítulo 51 § 1º Art. 165 da CF/1988.

2 Art. 7º da Lei nº 12593/2012.

3 Parágrafo único do art. 5º da Lei nº 12593/2012.

4 § 2º do art. 165 da CF/1988.

5 Art. 40 da Lei nº 4320/1964.

6 Art. 45 da Lei nº 4320/1964.

7 Art. 8º da Portaria STN/SOF 163/2001: A dotação global denominada “ Reserva de Contingência”, permitida para a Uniãono art. 91 do Decreto-Lei nº 200, de 25 de fevereiro de 1967, ou em atos das demais esferas de Governo, a ser utilizada comofonte de recursos para abertura de créditos adicionais e para o atendimento de passivos contingentes.

8 § 8º do Art. 166 da CF/1988.

Capítulo 61 A LOA deve ser elaborada de forma compatível com o PPA. No entanto, em 2011 o PPA em vigência ainda é o PPA 2008-2011,logo a LOA 2012 foi elaborada de forma compatível com o PPA 2008-2011 e não com o PPA 2012-2015.

2 Art. 2º da Lei nº 10.180/2001.

3 O inciso I do § 9º do art. 165 da CF/1998 estabelece que compete à lei complementar dispor sobre o exercício financeiro, avigência, os prazos, a elaboração e a organização do plano plurianual, da lei de diretrizes orçamentárias e da lei orçamentáriaanual. Esta lei complementar ainda não foi publicada. Atualmente a LDO que é uma lei ordinária assumiu o papel da referida leino que tange à função de regulamentar o processo decisório em torno dos instrumentos orçamentários, especialmente da LOA(SANTOS; MACHADO; ROCHA, 1997).

4 Outra consequência da falta de publicação da referida lei complementar é que a atual normatização orçamentária no Brasilainda está à sombra da Lei nº 4.320/1964. A referida lei está absolutamente incoerente com as novas características do processoorçamentário pós-1988 (SILVA, 1995).

5 A Comissão Mista de Planos, Orçamentos Públicos e Fiscalização (CMO) tem por competência emitir parecer e deliberar sobreprojetos de lei relativos ao plano plurianual, diretrizes orçamentárias, orçamento anual e créditos adicionais.

6 Até o quinto dia útil do mês de março, os líderes dos partidos indicarão ao Presidente da Mesa do Congresso Nacional osmembros titulares e suplentes em número equivalente à proporcionalidade de suas bancadas na CMO.

7 Compete a STN a elaboração do decreto de programação orçamentária e financeira, sendo assim é órgão do Executivo quesofre maior intervenção dos grupos de interesse nesta fase.

8 Neste ano a LOA foi aprovada apenas em 19 de outubro.

9 Projetos “pork barrel” são projetos com três características: os benefícios são destinados a uma área geográfica específica quepossibilite a um congressista específico ser reconhecido como o benfeitor; os benefícios dados dão a impressão aos eleitores deque o congressista teve papel fundamental na sua alocação; os custos dos projetos são difusos e compartilhados com os demaiseleitores (contribuintes) (ELWOOD, PATASHNIK, 1993).

Capítulo 71 Nem todas as receitas orçamentárias passam pelo estágio da previsão.

2 Art. 2º A classificação da receita, a ser utilizada por todos os entes da Federação, consta do Anexo I desta Portaria, ficandofacultado o seu desdobramento para atendimento das respectivas peculiaridades.

3 As compensações financeiras e os royalties têm origem na exploração do patrimônio do Estado, constituído porrecursos minerais, hídricos, florestais e outros, definidos no ordenamento jurídico. As compensações financeiras são forma de serecompor financeiramente prejuízos, danos ou o exaurimento do bem porventura causados pela atividade econômica que exploraesse patrimônio estatal. Os royalties são forma de participação no resultado econômico que advém da exploração do patrimôniopúblico. O § 1º do art. 20 da CF versa sobre o assunto e assegura que os entes federados e a administração direta da União terãoparticipação nos recursos auferidos a esses títulos.

4 Art. 58 da Lei nº 4320/1964.

5 Art. 63 Lei nº 4320/1964.

6 Art. 64 da Lei nº 4.320/1964.

Capítulo 81 LRF. Art. 51. § 2º O descumprimento dos prazos previstos neste artigo impedirá, até que a situação seja regularizada, que oente da Federação receba transferências voluntárias e contrate operações de crédito, exceto as destinadas ao refinanciamento doprincipal atualizado da dívida mobiliária.

2 LRF. Art. 67. O acompanhamento e a avaliação, de forma permanente, da política e da operacionalidade da gestão fiscal serãorealizados por conselho de gestão fiscal, constituído por representantes de todos os Poderes e esferas de Governo, do MinistérioPúblico e de entidades técnicas representativas da sociedade, visando a: [...]

3 LRF. Art. 50. [...] § 2º A edição de normas gerais para consolidação das contas públicas caberá ao órgão central decontabilidade da União, enquanto não implantado o conselho de que trata o art. 67.

4 I – importação de produtos estrangeiros (II); II – exportação, para o exterior, de produtos nacionais ou nacionalizados (IE);IV – produtos industrializados (IPI); V – operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou valores mobiliários(IOF).

5 Art. 31. Se a dívida consolidada de um ente da Federação ultrapassar o respectivo limite ao final de um quadrimestre, deveráser a ele reconduzida até o término dos três subsequentes, reduzindo o excedente em pelo menos 25% (vinte e cinco por cento) noprimeiro.

6 LRF. Art. 9º Se verificado, ao final de um bimestre, que a realização da receita poderá não comportar o cumprimento das metasde resultado primário ou nominal estabelecidas no Anexo de Metas Fiscais, os Poderes e o Ministério Público promoverão, porato próprio e nos montantes necessários, nos trinta dias subsequentes, limitação de empenho e movimentação financeira,segundo os critérios fixados pela lei de diretrizes orçamentárias.

7 LRF. Art. 39 [...]

§ 2º O Banco Central do Brasil só poderá comprar diretamente títulos emitidos pela União para refinanciar a dívida mobiliáriafederal que estiver vencendo na sua carteira.

§ 3º A operação mencionada no § 2º deverá ser realizada à taxa média e condições alcançadas no dia, em leilão público.

§ 4º É vedado ao Tesouro Nacional adquirir títulos da dívida pública federal existentes na carteira do Banco Central do Brasil,ainda que com cláusula de reversão, salvo para reduzir a dívida mobiliária.

8 Art. 18 da LRF.

9 §2º do art. 18º da LRF.

10 §1º do art. 18º da LRF.

11 § 1º do art. 19 da Lei nº 101/2000.

12 É vedada a vinculação ou equiparação de quaisquer espécies remuneratórias para o efeito de remuneração de pessoal doserviço público.

13 Art. 169. A despesa com pessoal ativo e inativo da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios não poderáexceder os limites estabelecidos em lei complementar.

§ 1º A concessão de qualquer vantagem ou aumento de remuneração, a criação de cargos, empregos e funções oualteração de estrutura de carreiras, bem como a admissão ou contratação de pessoal, a qualquer título, pelosórgãos e entidades da administração direta ou indireta, inclusive fundações instituídas e mantidas pelo poderpúblico, só poderão ser feitas:

I – se houver prévia dotação orçamentária suficiente para atender às projeções de despesa de pessoal e aosacréscimos dela decorrentes;

II – se houver autorização específica na lei de diretrizes orçamentárias, ressalvadas as empresas públicas e as sociedades deeconomia mista.

14 Art. 24º da LRF.

15 Nenhum benefício ou serviço da seguridade social poderá ser criado, majorado ou estendido sem a correspondente fonte decusteio total.

16 Art. 98 da Lei nº 4320/1964.

17 § 2º Art. 115 do Decreto nº 93872/1986.

18 Inciso I do art. 29 da LRF.

19 § 3º do art. 29 da LRF.



22 § 3º do Art. 31 da LRF.

23 Manual de Demonstrativos Fiscais – 5ª Edição (2012).

24 Art. 52 LRF.




28 Inciso I art. 52 da LRF.

29 Inciso II art. 52 da LRF.

30 Inciso I art. 53 da LRF.

31 Inciso II art. 53 da LRF.

32 Inciso III art. 53 da LRF.

33 Inciso IV art. 53 da LRF.

34 Inciso V art. 53 da LRF.

35 Inciso I do § 1º do Art. 53 da LRF.

36 Inciso II do § 1º do Art. 53 da LRF.

37 Inciso III § 1º do Art. 53 da LRF.



40 Art. 13 da Lei nº 4320/1964.

41 Art. 22. A verificação do cumprimento dos limites estabelecidos nos arts. 19 e 20 (limites totais de despesas com pessoal) serárealizada ao final de cada quadrimestre.

42 § 4º Para fins de verificação do atendimento do limite, a apuração do montante da dívida consolidada será efetuada ao finalde cada quadrimestre.

43 Art. 53. Acompanharão o Relatório Resumido demonstrativos relativos a:

I – apuração da receita corrente líquida, na forma definida no inciso IV do art. 2º, sua evolução, assim como a previsão de seudesempenho até o final do exercício;

II – receitas e despesas previdenciárias a que se refere o inciso IV do art. 50;

III – resultados nominal e primário;

IV – despesas com juros, na forma do inciso II do art. 4º;

V – Restos a Pagar, detalhando, por Poder e órgão referido no art. 20, os valores inscritos, os pagamentos realizados e omontante a pagar.

44 Art. 50 LRF.

45 Art. 116 do Decreto nº 93872/1986.

46 Parágrafo único do art. 116 do Decreto nº 93872/1986.

47 Art. 61 da LRF.

48 Art. 118 do Decreto nº 93872/1986.

49 Art. 51 da LRF.

50 Parágrafo único do art. 51 da LRF.



Capítulo 91 Instrumentalização do Controle Social: compromisso fundado na ética profissional, que pressupõe o exercício cotidiano defornecer informações que sejam compreensíveis e úteis aos cidadãos no desempenho de sua soberana atividade de controle do usode recursos e patrimônio público pelos agentes públicos.

Capítulo 101 Art. 34 da Lei nº 4320/1964.

2 Art. 53 da Lei nº 4320/1964.

3 Art. 142 da Lei nº 5.172/1966.

4 Art. 52 da Lei nº 4320/1964.

5 Art. 15 do Decreto nº 93872/1986.

6 No Brasil, o exercício financeiro coincide com o ano civil.

7 Que absorveram ou absorvem recursos públicos, ou aqueles eventualmente recebidos em doação.

Modelo de Recurso1 Esses recursos referem-se à Questão 54 do livro e obtiveram êxito.

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