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KCHE, Rafael; LIMBERGER, Temis. Expectativa Normativa em Direito Pblico: Mudana

de Entendimento da Administrao e Irretroatividade dos Efeitos em Matria Tributria. In:

MURTA, A.C.D.; MACEI, D.M.; FEITOSA, R.J.R. (Org.). Direito tributrio:

CONPEDI/UNINOVE. Florianpolis: FUNJAB, 2014. p. 546-567. Disponvel em:

http://www.publicadireito.com.br/artigos/?cod=4e4faae72b1c3cbd.

EXPECTATIVA NORMATIVA EM DIREITO PBLICO: MUDANA DE

ENTENDIMENTO DA ADMINISTRAO E IRRETROATIVIDADE DOS EFEITOS

EM MATRIA TRIBUTRIA

Rafael Kche*

Tmis Limberger**

RESUMO O sentido de determinados atos normativos muitas vezes construdo no cotidiano, ao longo

do tempo, em determinado contexto histrico bem localizado, de forma difusa e pulverizada

entre os atores sociais, sem uma instncia centralizada de deciso que declare o sentido

oficial de uma lei ou outro ato normativo qualquer. Caso semelhante ocorre no mbito

tributrio, em que o sentido da norma muitas vezes determinado por meio das prticas

reiteradas das autoridades administrativas, isto , muitos contribuintes pautam suas decises a

partir da forma como a Administrao Pblica se posiciona sobre determinado assunto.

Assim, ainda que no haja um ato normativo que discipline a posio do Fisco, possvel

determinar os critrios jurdicos que ele utiliza, justamente porque h uma relao entre

contribuintes e Fazenda Pblica. Entretanto, com certa frequncia, muitos contribuintes so

surpreendidos com a alterao repentina da posio do Fisco, que estava sedimentada h anos,

em virtude de mutaes jurisprudenciais (administrativas ou judiciais). Nesse sentido, uma

necessria reflexo se impe: os efeitos dessa alterao de critrio jurdico poderia retroagir?

Pode o Administrao Tributria cobrar retroativamente tributos que entendia que no eram

devidos daquela forma? O sentido da norma s pode ser definido por instncias centralizadas

de deciso, ou ele constitudo tambm com base nas prticas reiteradas dos atores sociais?

, a partir desses questionamentos, que esta investigao se prope a estabelecer certos

parmetros interpretativos, preocupados em resguardar os direitos daqueles que tomaram suas

decises com base em critrio considerado legtimo e, ao mesmo tempo, fortalecer a

Administrao Tributria, a partir de fundamentos democrticos.

PALAVRAS-CHAVE Direito Tributrio. Adminitrao Pblica. Alterao de Critrio Jurdico.

* Advogado tributarista. Mestre em Direito Pblico pela Universidade do Vale do Rio dos Sinos - UNISINOS.

Bolsista de Mestrado do CNPq. Membro do Grupo de Pesquisa Hermenutica Jurdica (CNPq). **

Doutora em Direito Pblico pela Universidade Pompeu Fabra - UPF, Barcelona. Ps-doutora pela

Universidade de Sevilha. Mestre em Direito pela Universidade Federal do Rio Grande do Sul - UFRGS.

Bacharel em Cincias Jurdicas e Sociais pela Universidade Federal do Rio Grande do Sul - UFRGS. Professora

do Programa de Ps-Graduao em Direito da Universidade do Vale do Rio dos Sinos - UNISINOS. Procuradora

de Justia do Estado do Rio Grande do Sul.

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NORMATIVE EXPECTATIONS ON PUBLIC LAW: NEW LEGAL STANDARDS AND

NON-RETROACTIVITY OF THE TAX EFFECTS

ABSTRACT The meaning of certain normative acts is often made in the everyday, over time, in a

particular historical context well located, in a diffuse and distributed among social actors,

without a centralized instance of decision that declares the official sense of law or any other

normative act. A similar situation occurs in the context of taxation, in which the meaning of

the norm is often determined through repeated practice of administrative authorities, i.e.,

many taxpayers base their decisions upon how the Public Administration stands on an issue.

Thus, although there is no legislative act that governs the position of the tax authorities, it is

possible to determine the legal criteria it uses, precisely because there is a relationship

between taxpayers and tax authorities. However, not infrequently, many taxpayers are

surprised at the sudden change of position of the tax authorities, which was sedimented for

years, due to changes in case law (administrative or judicial). Accordingly, a necessary

reflection arises: the effects of the change in the understanding of tax administration could

backdate? Can the tax administration retroactively levy taxes that were not understood that

way? The meaning of the norm can only be set by centralized decision-making instances, or it

is also made based on the repeated practices of social actors? It is from these questions, this

research aims to establish certain parameters interpretative concerned for safeguard the rights

of those who made their decisions based on criteria considered legitimate and at the same

time, strengthen tax administration, from democratic foundations.

KEYWORD

Tax Law. Public Administration. New Legal Standard.

1 CONSIDERAES INICIAIS: UMA CONTEXTUALIZAO NECESSRIA

Os sistemas brasileiros de fiscalizao tributria esto entre os mais avanados do

mundo pelo menos, em nvel federal. Ainda que se possa criticar a falta de recursos materias

e humanos no mbito da Receita Federal do Brasil, por exemplo crtica necessria, diante do

nmero insuficiente de auditores-fiscais para dar conta da crescente demanda, fruto do

incremento sensvel do volume e dos valores transacionados; da reduo no nmero de

representantes da classe; da infraestrutura inadequada em diversas unidades porturias; da

falta de iluminao para a fiscalizao noturna em diversas localidades; da falta de espao em

armazns1 , o que se quer salientar, no entanto, so os avanados instrumentos de

1 Nesse contexto, trabalho importante vem sendo realizado pelo Sindicato Nacional dos Auditores-Fiscais da

Receita Federal do Brasil (Sindifisco Nacional), que, alm da defesa dos interesses da classe, ainda vem

realizando estudos e propostas para a reestruturao do Sistema Tributrio Nacional, de modo a torn-lo mais

justo e igualitrio. Veja, nesse sentido: SINDIFISCO. Sistema Tributrio: diagnsticos e elementos de

mudanas. Braslia, 2010. Disponvel em: http://goo.gl/E9FSJ8, e DIEESE. 10 Ideias para uma Tributao mais

Justa. So Paulo: DIEESE. 2013. Disponvel em: http://www.dieese.org.br/cartilha/2013/10ideias_completo.pdf.

http://goo.gl/E9FSJ8http://www.dieese.org.br/cartilha/2013/10ideias_completo.pdf

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fiscalizao que esto sendo implementados nos ltimos anos, que se poderia denominar de

tecnologia fiscal.

Ilustram esse avano e modernizao, com destaque especial, a Nota Fiscal

Eletrnica e do Sistema Pblico de Escriturao Digital (SPED) um sistema que est em

funcionamento e ser capaz de cruzar quase que a totalidade dos dados relativos s operaes

dirias realizadas entre os contribuintes (empresas, entidades, profissionais liberais e

consumidores). Institudo pelo Decreto n 6.022, de 22 de janeiro de 2007, o SPED faz parte

do chamado Programa de Acelerao do Crescimento (PAC) do Governo Federal e constitui-

se em um dos mais avanados sistemas de informatizao da relao entre o Fisco e os

contribuintes2.

Nesse contexto de crescente fiscalizao, os contribuintes ficam cada vez mais tensos

e preocupados com a regularidade na prestao de informaes. Repita-se: estamos falando da

preocupao na regularidade da prestao das informaes e no na regularidade das

operaes. Quem deliberadamente transgride a legislao tributria possui muitas razes para

ficar preocupado; mas no desses contribuintes que estamos tratando neste trabalho.

Estamos nos referindo quele contribuinte que realiza suas operaes comerciais ou no, mas

que, diante da complexidade da obrigaes tributrias (principal e acessria), no sabe ao

certo se as informaes esto sendo prestadas da forma adequada o que, consequentemente,

implicar severas multas.

Alm da complexidade das obrigaes tributrias e da inevitvel possibilidade de

erros (ainda que formais), das elevadas multas aplicadas por descumprimento das obrigaes

(principal e acessria), dos sistemas de cruzamento de dados (que, muitas vezes, emite

automaticamente o Auto de Infrao no momento da transmisso dos arquivos digitais), h

sempre a possibilidade de avaliar as operaes do contribuinte em relao aos ltimos cinco

anos, constituindo e cobrando o respectivo crdito tributrio3.

A fiscalizao necessria em qualquer instituio democrtica. Democracia

tambm controle e justificao. Desse modo, no se est de forma alguma criticando a

possibilidade de fiscalizao das operaes dos contribuintes. Ao contrrio. Vemos a

fiscalizao no como uma possibilidade, mas como uma necessidade. O que se quer retratar

a tenso permanente que empresrios e seus contadores vivem diariamente para buscar

2 Veja mais informaes no Portal do SPED, disponvel em: http://www1.receita.fazenda.gov.br/.

3 Estamos nos referindo ao prazo de decadncia e prescrio previstos no Cdigo Tributrio Nacional, Lei 5.172,

de 1966, em seus artigos 173 e 174.

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