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DireitoTributário“Em Síntese”

ANFIP - Associação Nacional dos Auditores Fiscais da Receita Federal do BrasilConselho exeCutivo

Assunta Di Dea Bergamasco - PresidenteJoão laércio Gagliardi Fernandes - vice-Presidente

Fábio Galízia Ribeiro de Campos - vice-Presidente de Assuntos FiscaisMaria do Carmo Costa Pimentel - vice-Presidente de Política de Classe e Relações interassociativas

Marcelo oliveira - vice-Presidente de Política salarialsandra tereza Paiva Miranda - vice-Presidente de Assuntos da seguridade social

Armando dos Santos - Vice-Presidente de Cultura Profissionalnildo Manoel de souza - vice-Presidente de Aposentadorias e Pensões

Antônio silvano Alencar de Almeida - vice-Presidente de serviços AssistenciaisManoel eliseu de Almeida - vice-Presidente de Assuntos Jurídicos

Miguel Arcanjo simas nôvo - vice-Presidente de Assuntos tributáriosJoão Alves Moreira - vice-Presidente de Administração, Patrimônio e Cadastro

luiz Mendes Bezerra - vice-Presidente de Finançaseucélia Maria Agrizzi Mergar - vice-Presidente de Planejamento e Controle orçamentário

ovídio Palmeira Filho - vice-Presidente de Comunicação socialMaruchia Mialik - vice-Presidente de Relações Públicas

Rodrigo da Costa Possas - vice-Presidente de Assuntos ParlamentaresMaria Bernadete sampaio Bello - vice-Presidente de tecnologia da informação

Conselho FisCAlCarlos Roberto Bispo (MG) - Coordenador

Ary Gonzaga de lellis (Go) - MembroJorge Cezar Costa (se) - Relator

Conselho De RePResentAntesDulce Wilennbring de lima (Rs) - Coordenadora

Ana Mickelina B. Carreira (MA) - vice-CoordenadoraRozinete Bissoli Guerini (es) - secretária

léa Pereira de Mattos (DF) - secretária-Adjunta

AC – heliomar lunzAl - Francisco de Carvalho Melo

AP - emir Cavalcanti FurtadoAM - Cleide Almeida novoBA - luiz Antônio Gitirana

Ce - eliezer xavier de AlmeidaGo - nilo sérgio de lima

Mt – Manoel de Matos FerrazMs - Cassia Aparecida Martins de A. vedovatte

MG - lúcio Avelino de BarrosPA - Maria oneyde santos

PB - lucimar Ramos de lima Ramalho

PR - Ademar BorgesPe - Abias Amorim Costa

Pi - Guilhermano Pires F. CorreaRJ - sérgio Wehbe Baptista

Rn - Maria Aparecida F. Paes lemeRo - eni Paizanti de laia Ferreira

RR - Andreluiz spagnuolo AndradesC - Pedro Dittrich Júnior

sP - Margarida lopes de Araújose - Jorge lourenço Barros

to - Márcio Rosal Bezerra Barros

Fundação Anfip de Estudos da Seguridade SocialConselho CuRADoR

Assunta Di Dea Bergamasco - Presidente

ovídio Palmeira Filho - secretário

sandra tereza Paiva MirandaMaria do Carmo Costa Pimentel

Amauri soares de souzaPedro Dittrich Júnior

Miguel Arcanjo simas novo

suPlenteseurico Cervo

Aloísio Jorge holzmeier

DiRetoRiA exeCutivAFloriano José Martins - diretor Presidente

Ana lúcia Guimarães silva - diretora administrativa

Gláucio Diniz de souza - diretor Financeiro

Márcio humberto Gheller - diretor de Planejamento e Projetos

Rosana escudero de Almeida - diretora de eventos e cursos

suPlentesDécio Bruno lopes

vanderley José Maçaneiro

Conselho FisCAlJosé helio Pereira

ennio Magalhães soares da CâmaraJosé Geraldo de oliveira Ferraz

suPlentesPaulo Freitas Radtke

José Avelino da silva neto

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“DIREITO TRIBUTÁRIO – Em Síntese”

Associação Nacional dos Auditores Fiscais da Receita Federal do Brasil

DireitoTributário“Em Síntese”

Miguel Arcanjo Simas Nôvo(coord.) Rodrigo da Costa Pôssas (coord.)

Brasília2009

Copyright @ 2009 - Associação Nacional dos Auditores Fiscais da Receita Federal do Brasil (ANFIP)A reprodução do todo ou parte deste documento é permitida somente com a autorização prévia e oficial da ANFIP.

Disponível em: www.anfip.org.brISBN: 978-85-62102-02-8Tiragem desta edição: 4.000 exemplaresimpresso no Brasil

1ª edição: 2009

Grupo de trabalho constituído para realização do estudo:Coordenação: Vice-presidência de Estudos e Assuntos TributáriosColaboração: Vice-Presidência de Assuntos Parlamentares Revisão ortográfica: Gerson MenezesCapa e editoração eletrônica: Gilmar Eumar Vitalino

Normalização bibliográfica: Bibliotecária / registro CRB1-1159

Associação nacional dos Auditores Fiscais da Receita Federal do Brasil (AnFiP) Direito tributário em síntese / Miguel Arcanjo Simas Novo; Rodrigo da Costa Pôssas (coords). Brasília : ANFIP, 2009. 138p.

ISBN 978-85-62102-02-8

1. Direito tributário I. Título. II. Novo, MiguelArcanjo simas (coords.) iii. Pôssas, Rodrigo da Costa (coord.) CDU 34:336.22

ÍNDICE

APRESENTAÇÃO ..................................................................................................................................... 13

PRIMEIRA PARTE – CONCEITOS FUNDAMENTAIS

CAPÍTULO I – O DIREITO TRIBUTÁRIO .......................................................................................... 151. Direito Tributário: Relação Jurídica .................................................................................152. Autonomia do Direito Tributário ....................................................................................153. Recepção do CTN pela Constituição de 1988 .................................................................164. Correlação do Direito Tributário com Outras Disciplinas ...............................................174.1. Relação com o Direito Constitucional ..........................................................................174.2. Relação com o Direito Internacional ............................................................................184.3. Relação com o Direito Administrativo ..........................................................................184.4. Relação com o Direito Financeiro.................................................................................194.5. Relação com o Direito Penal .........................................................................................194.6. Relação com o Direito Privado (Civil e Comercial) ......................................................204.7. Relação com o Direito Processual Civil.........................................................................205. Receitas Públicas .............................................................................................................215.1. Originárias (ou Patrimoniais) .......................................................................................225.2. Derivadas (ou Não Patrimoniais) ..................................................................................22

CAPÍTULO II – DA COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA ......................................................................... 231. Noções Gerais .................................................................................................................232. Poder de Legislar .............................................................................................................233. Indelegabilidade ..............................................................................................................244. Atribuição de Funções .....................................................................................................245. Modalidades ....................................................................................................................256. Competência Privativa na Constituição ...........................................................................256.1. União (CF, artigos 148; 149; 153, I ao VII; e 154, II): .................................................256.2. Estados e Distrito Federal (CF, art. 155, I ao III): .........................................................266.3. Municípios (CF, art. 156, I ao III): ...............................................................................267. Contribuição para Custeio de Iluminação Pública ...........................................................278. Contribuição Estadual e Municipal de Sistema de Previdência ........................................27

CAPÍTULO III – LIMITAÇÕES AO PODER DE TRIBUTAR ........................................................... 281. Imunidades Tributárias ....................................................................................................282. Principais Hipóteses de Imunidade ..................................................................................282.1. Isenções Tributárias ......................................................................................................282.2. Classificações das Isenções ............................................................................................29

CAPÍTULO IV – PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS TRIBUTÁRIOS .......................................... 30

1. Noções Gerais .................................................................................................................302. Princípio da Legalidade Tributária (art. 150, I): ...............................................................303. Princípio da Anterioridade da Lei Tributária ....................................................................314. Princípio da Igualdade Jurídica Tributária (art. 150, II, da C.F.) ......................................315. Princípio da Capacidade Contributiva .............................................................................326. Princípio da Hierarquia das Fontes Formais do Direito ...................................................327. Princípio da Vedação de Impostos Confiscatórios (art. 150, IV) ......................................338. Princípio da Vedação de Impostos Proibitivos ..................................................................339. Princípio da Irretroatividade da Lei Tributária (art. 150, III, a) ........................................3310. Princípio da Imunidade Recíproca sobre Patrimônio, Renda ou Serviços, uns dos outros (art. 150, inciso VI, alínea “a”). ....................................................................3311. Princípio da Imunidade dos Templos de qualquer culto .................................................3412. Princípio da Vedação à Limitação ao Tráfego de Pessoas/Bens (art. 150, V) ...................3413. Princípio da Imunidade dos Partidos Políticos, Fundações, Entidades Sindicais de Trabalhadores e Instituições de Educação e Assistência Social, sem fins lucrativos (art. 150, VI, “c”). ..................................................................................3414. Princípio da Imunidade dos Livros, Jornais e Periódicos e o papel destinado à sua Impressão (art. 150, VI, d). .........................................................................................35

CAPÍTULO V – DOS TRIBUTOS .......................................................................................................... 361. Definição de Tributo .......................................................................................................362. Finalidades Básicas do Tributo ........................................................................................373. Natureza Jurídica do Tributo ...........................................................................................374. Espécies de Tributos ........................................................................................................384.1 Imposto .........................................................................................................................394.1.1. Classificação Geral dos Impostos ...............................................................................394.2. Taxas ............................................................................................................................424.3. Contribuição de Melhoria ............................................................................................454.4. Contribuições ...............................................................................................................474.5. Empréstimo Compulsório ............................................................................................47

SEGUNDA PARTE – NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO

CAPÍTULO I – FONTES DO DIREITO TRIBUTÁRIO ..................................................................... 491 Noções Gerais ..................................................................................................................492. Leis .................................................................................................................................503. Medidas Provisórias .........................................................................................................523.1. Histórico Constitucional ..............................................................................................523.2. Entendimento do STF sobre a Eficácia das Medidas Provisórias até a EC Nº. 32/2001 ...............................................................................................................533.3. A Medida Provisória após a EC Nº 32/2001 ................................................................533.4. Perda da Eficácia...........................................................................................................554. Decretos ..........................................................................................................................55

5. Tratados ou Convenções Internacionais ...........................................................................556. Resoluções .......................................................................................................................567. Atos Normativos .............................................................................................................578. Decisões Administrativas .................................................................................................579. Usos e Costumes .............................................................................................................5810. Convênios Internos ......................................................................................................5811. Jurisprudência e Doutrina .............................................................................................58

CAPITULO II – VIGÊNCIA E APLICAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA ............................ 591. Vigência da Legislação Tributária .....................................................................................592. Vigência no Tempo pelas Regras da Legislação Tributária ...............................................613. Vigência – Contribuições ao Custeio da Seguridade Social ..............................................614. Vigência no Tempo pela Lei de Introdução do Código Civil - LICC ...............................625. Vigência da Lei Tributária no Espaço ...............................................................................636. Aplicação da Legislação Tributária ..................................................................................64

CAPÍTULO III – DA OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA ............................................................................. 661. Noções Gerais .................................................................................................................662. Obrigação Tributaria Principal ou Acessória ....................................................................673. Fato Gerador ...................................................................................................................683.1. Conceito e Espécies ......................................................................................................683.2. Elementos Básicos do Fato Gerador ..............................................................................683.3. Momento da Ocorrência do Fato Gerador ....................................................................693.4. Fatores Irrelevantes à Definição do Fato Gerador ..........................................................704. Sujeito Ativo ...................................................................................................................715. Sujeito Passivo .................................................................................................................715.1 Tipos de Sujeitos Passivos (artigo 121, parágrafo único, do CTN) .................................725.2. Modalidades de Sujeição Passiva Indireta ......................................................................725.2.1. Responsabilidade por Transferência ..........................................................................725.2.1.1. Solidariedade ..........................................................................................................735.2.1.2. Sucessão .................................................................................................................745.2.1.3. Responsabilidade de Terceiros .................................................................................755.2.2. Responsabilidade por Infrações ..................................................................................765.3. Exclusão da Responsabilidade pela Denúncia Espontânea ............................................775.4. Capacidade Tributária ..................................................................................................775.5. Domicílio Tributário ....................................................................................................785.6. Estabelecimento - Definição .........................................................................................79

CAPÍTULO IV – CRÉDITO TRIBUTÁRIO ......................................................................................... 801. Noções Gerais .................................................................................................................802. Constituição do Crédito Tributário .................................................................................802.1. Lançamento .................................................................................................................802.2. Ato Vinculado e Obrigatório ........................................................................................812.3. Caráter Declaratório do Lançamento ............................................................................822.4. Lançamento com Base na Lei Vigente à Época do Fato Gerador ...................................82

2.5. Hipóteses de Alteração do Lançamento ........................................................................83 2.6. Modalidades do Lançamento Tributário ......................................................................842.6.1. Lançamento por Declaração (Artigo 147 do CTN) ...................................................842.6.2. Lançamento Direto ou Ex Officio (art. 149 do CTN) ...............................................852.6.3. Lançamento por Homologação ou Auto-Lançamento (art. 150 do CTN) .................853. Suspensão do Crédito ......................................................................................................863.1. Noções Gerais ..............................................................................................................863.2. Moratória .....................................................................................................................863.3. Depósito do seu Montante Integral ..............................................................................863.4. Interposição de Recurso Administrativo com Efeito Suspensivo ....................................873.5. Concessão de Liminar em Mandado de Segurança .......................................................873.6. Concessão de Medida Liminar ou de Tutela Antecipada, em outras espécies de Ação Judicial. .....................................................................................................873.7. Parcelamento ................................................................................................................884. Extinção do Crédito Tributário ........................................................................................884.1. Pagamento ...................................................................................................................884.2. Compensação ...............................................................................................................894.3. Transação .....................................................................................................................894.4. Remissão ......................................................................................................................894.5. Prescrição e Decadência ...............................................................................................904.5.1. Decadência ................................................................................................................904.5.2. Prescrição ..................................................................................................................914.5.3. FGTS – Prescrição Trintenária ...................................................................................924.6. Conversão de Depósito em Renda ................................................................................924.7. Pagamento Antecipando e Homologação do Lançamento ............................................934.8. Consignação em Pagamento .........................................................................................934.9. Decisão Administrativa Irreformável .............................................................................944.10. Decisão Judicial Transitada em Julgado .......................................................................944.11. Dação em Pagamento .................................................................................................945. Normas sobre o Pagamento do Crédito ..........................................................................956. Restituição dos Indébitos Tributários ...............................................................................957. Exclusão do Crédito Tributário ........................................................................................977.1. Isenção .........................................................................................................................977.2. Anistia .........................................................................................................................998. Garantias e Privilégios do Crédito Tributário ...................................................................1018.1. Garantias ......................................................................................................................1018.2. Preferências ..................................................................................................................1029. Administração Tributária .................................................................................................1049.1. Procedimentos da Fiscalização Tributária ......................................................................1049.2. Sigilo Fiscal ..................................................................................................................1079.3. Dívida Ativa Tributária .................................................................................................1089.4. Certidão Negativa ........................................................................................................10910. Contagem de Prazo .......................................................................................................110

11. Consolidação da Legislação Tributária ...........................................................................110

TERCEIRA PARTE – OS PRICIPAIS IMPOSTOS NO SISTEMA TRIBUTÁRIO

CAPÍTULO I - IMPOSTOS DE COMPETÊNCIA PRIVATIVA DA UNIÃO .................................... 1111. Imposto de importação....................................................................................................1112. Imposto de exportação ....................................................................................................1123. Imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza ................................................1144. Imposto sobre produtos industrializados ..........................................................................1175. Imposto sobre operações de crédito, câmbio e seguro e sobre operações relativas a título e valores mobiliários ...................................................................................1196. Imposto sobre a propriedade territorial rural ...................................................................1217. Simples Nacional .............................................................................................................122

CAPÍTULO II - IMPOSTOS DE COMPETÊNCIAS DOS ESTADOS E DO DISTRITO FEDERAL1. Imposto sobre transmissão “causa mortis” e doação de quaisquer bens e direitos (ITCD) ........................................................................................................1242. Imposto sobre circulação de mercadorias e serviços – ICMS ............................................1243. Imposto sobre propriedade de veículos automotores – IPVA............................................126

CAPÍTULO III - IMPOSTOS DE COMPETÊNCIA DOS MUNICÍPIOS ......................................... 1271. Imposto sobre propriedade Predial e Territorial Urbana – IPTU .....................................1272. Imposto sobre a transmissão “inter vivos” de bens imóveis – ITBI ...................................1273. Imposto sobre serviços de qualquer natureza - ISS ...........................................................128

QUARTA PARTE – AS PRINCIPAIS CONTRIBUIÇÕES FEDERAIS

CAPÍTULO I - CONSIDERAÇÕES GERAIS ........................................................................................ 129

CAPÍTULO II - DAS CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS ............................................................................ 1301. Contribuições para a Seguridade Social ...........................................................................1301.1. Contribuições sobre a Folha de Salários e demais Rendimentos do Trabalho .................1301.2. Cofins ..........................................................................................................................1301.3. Pis/Pasep ......................................................................................................................1321.4. Demais Contribuições para a Seguridade Social ............................................................133

CAPÍTULO III - DAS OUTRAS CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS ......................................................... 1341 Contribuição do Salário-Educação ...................................................................................1342. Contribuição para Terceiros .............................................................................................134

SIGLAS UTILIZADAS ......................................................................................................135

BIBLIOGRAFIA.................................................................................................................136

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APRESENTAÇÃO

Trata-se de mais uma publicação de temas técnicos que a ANFIP – Associação Nacional dos Auditores Fiscais da Receita Federal do Brasil proporciona aos seus associados, cumprindo com um de seus principais objetivos sociais que é o de “promover o desenvolvimento cultural, em especial a valorização profissional dos Auditores Fiscais da Receita Federal do Brasil - AFRFB”.

Nesta obra, Direito Tributário - Em Síntese, foram desenvolvidos diversos temas contidos no Título VI da Constituição Federal de 1988 e do Código Tributário Nacional. Para que pudesse haver uma melhor abordagem a matéria foi distribuída em quatro grandes partes.

A primeira parte, denominada de conceitos fundamentais, está distribuída em cinco capítulos: i) conceito de Direito Tributário, sua autonomia e sua relação com os outros ramos do direito; ii) da competência tributária; iii) as limitações ao Poder de Tributar; iv) os princípios constitucionais tributários; e v) os conceitos dos diversos tributos previstos no nosso ordenamento jurídico.

A segunda parte trata das normas gerais de Direito Tributário, e está apresentada em quatro capítulos: i) fontes do Direito Tributário; ii) vigência e aplicação da legislação tributária; iii) da obrigação tributária; e iv) do crédito tributário.

Na terceira parte são abordados os principais impostos do sistema tributário, onde os temas foram distribuídos em três capítulos: i) impostos de competência privativa da União; ii) impostos de competência dos Estados e do Distrito Federal; e iii) impostos de competência dos Municípios.

E finalmente, na quarta parte, são apresentadas abordagens sobre as principais contribuições sociais federais. Essa parte foi apresentada em três capítulos: i) considerações gerais sobre as contribuições; ii) das contribuições sociais; e iii) das outras contribuições sociais.

A ANFIP, com a publicação desta obra, espera subsidiar o trabalho dos colegas aliando a teoria ao caso concreto.

Conselho Executivo ANFIP

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PRIMEIRA PARTE – CONCEITOS FUNDAMENTAIS

CAPÍTULO I – O DIREITO TRIBUTÁRIO

1. Direito Tributário: Relação Jurídica

Direito Tributário – É o ramo do direito que se ocupa das relações entre o fisco e as pessoas sujeitas à tributação, limitando o poder de tributar e protegendo o cidadão contribuinte contra os abusos porventura cometidos pelo Estado.

Rege as relações jurídicas entre o Estado e os particulares, decorrentes da atividade financeira daquele, no que se refere à obtenção de receitas que correspondem ao conceito de tributo.

O Direito Tributário, dessa forma, é uma ciência autônoma, uma vez que se lhe reserva um campo delimitado de estudo para fins didáticos. A autonomia de um ramo do direito, entretanto, não corresponde à independência, pois o Direito Tributário, como qualquer outra disciplina do direito, se socorre dos demais ramos para a busca de institutos e princípios necessários à tributação.

A delimitação do objeto sobre o qual se debruça o Direito Tributário como disciplina autônoma do Direito somente restará precisa por ocasião da definição técnica de tributo, pois é exatamente a relação impositiva entre o Estado e o particular, em que o primeiro exige dinheiro do segundo, de modo compulsório, o objeto de estudos do Direito Tributário.

Logo: O Direito Tributário existe para delimitar o poder de tributar.

2. Autonomia do Direito Tributário

O Direito Tributário se apresenta como um ramo autônomo (relativamente) do direito.

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Indiscutivelmente, o Direito Tributário tem autonomia dogmática, haja vista possuir certos princípios próprios, diferentes dos que são exclusivos de outros ramos do direito, que são seus pilares.

O Direito Tributário possui também autonomia estrutural, isto é, possui certos institutos jurídicos específicos, próprios, diferentes dos existentes nos demais ramos do direito. O Direito Tributário tem conteúdo próprio, específico.

No Direito Tributário encontramos normas próprias que regulam a relação fisco x contribuinte, onde consta a consulta tributária, a obrigação tributária, a capacidade tributária, e outros.

Como os princípios, os métodos e os institutos são distintos dos que informam outros ramos do direito, o Direito Tributário passa a ter certa independência (relativa) para oferecer suas conclusões e defender sua finalidade específica.

Daí a autonomia (relativa) do Direito Tributário perante o direito e os demais ramos jurídicos.

A autonomia do Direito Tributário é, pois, uma realidade indiscutível. Este ramo do direito atinge suas finalidades, alcança os seus objetivos e realiza os seus fins de modo inconfundível. Atende, incontestavelmente, os requisitos dogmáticos e estrutural, essenciais para a autonomia.

Esta autonomia está consagrada também no ápice do nosso ordenamento jurídico, pois a Constituição Federal dedica um capítulo especial ao Sistema Tributário Nacional (artigos 145 a 162) e prevê que lei complementar estabeleça normas gerais em matéria de legislação tributária (artigo 146, inciso III).

Além disso, a existência do CTN — Código Tributário Nacional — é decisiva para derrubar qualquer argumento tendente a questionar a autonomia do Direito Tributário.

3. Recepção do CTN pela Constituição de 1988

De acordo com a teoria da recepção, todas as normas jurídicas em vigência anteriores a um ordenamento constitucional e que não entrem em conflito com este último, são absorvidas pelo sistema jurídico, permanecendo em vigor.

A CF/88, em seu art. 146, inciso III, e suas alíneas, exige a edição de lei

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complementar para estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, tais como, norma geral aplicável aos entes estatais (União, Estados, Distrito Federal e Municípios), dos institutos da decadência e da prescrição tributárias, etc.

O Código Tributário Nacional teve recepcionada a sua maior parte, e revogados, total ou parcialmente, vários dispositivos, como os relativos aos impostos em espécie, aos empréstimos compulsórios, etc.

Desta forma, a aplicabilidade atual do CTN, sob a égide da Constituição de 1988 decorre do fenômeno, teoria ou princípio da recepção (art. 34, §5 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias).

No aspecto formal, como a Constituição Federal de 1967 exigia que a matéria tributária, em se tratando de “normas gerais, conflitos de competência e limitações ao poder tributante” fosse de natureza complementar, o CTN, diploma que versava sobre tais assuntos, embora fosse lei ordinária, passou a ter “eficácia de lei complementar” por força do princípio da recepção.

4. Correlação do Direito Tributário com Outras Disciplinas

Como já vimos, dizer que o Direito Tributário é autônomo não significa que ele é totalmente independente, uma vez que o sistema jurídico constitui um conjunto orgânico e harmônico, e todos os ramos do Direito se relacionam entre si.

A autonomia do Direito Tributário não vai a limites que o dissociem, por completo, das demais disciplinas jurídicas.

Vejamos essas correlações de outros ramos de direito com o Direito Tributário:

4.1. Relação com o Direito Constitucional

O Direito Tributário possui estreitas ligações com o Direito Constitucional, base fundamental ou alicerce de todos os demais ramos do Direito, que nele encontram os fundamentos e os princípios essenciais.

É na Constituição que encontramos o fundamento do poder fiscal (poder

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de tributar); a discriminação de rendas tributárias, com áreas de competência de cada entidade pública sobre matéria tributária; as limitações de competência tributária; as garantias e os direitos individuais que as normas tributárias devem respeitar; os princípios fundamentais da tributação, tais como o da legalidade tributária, o da anterioridade da lei tributária, o da igualdade tributária, e outros; os princípios não tributários, mas que se acham relacionados com o Direito Tributário, como o princípio da liberdade de profissão, do direito de propriedade e outros.

4.2. Relação com o Direito Internacional

Trata-se de um direito entre nações, com fundamento em um ordenamento que pressupõe a correlação de diversos Estados. Indaga, tanto na parte pública (direito internacional público) como na parte privada (direito internacional privado), dos tratados internacionais, dos sujeitos de direito internacional, do território, da nacionalidade, das sentenças estrangeiras, da guerra externa, e outros.

Existem muitos problemas tributários de ordem internacional, fazendo com que as relações do Direito Tributário com o Direito Internacional sejam íntimas.

Essa interligação se manifesta através da busca de condições que possam evitar que Estados diferentes exerçam direito impositivo de tributos, baseado num mesmo acontecimento econômico, quando o contribuinte (sujeito passivo) se submeta à autoridade de uma pluralidade de Estados soberanos.

São expressões materiais dessa ligação entre o Direito Tributário e o Internacional, os tratados e convenções internacionais que comumente são firmados entre diversas Nações, regulando a tributação, no sentido de evitar a dupla tributação ou até mesmo para adotar princípios de política fiscal.

Como exemplo, o MERCOSUL — Mercado Comum do Cone Sul — firmado, em Assunção, entre a República Federativa do Brasil, a República Argentina, a República do Paraguai e a República Oriental do Uruguai.

4.3. Relação com o Direito Administrativo

O Direito Administrativo tem por objeto os serviços públicos e as relações constituídas para a sua execução. Preocupa-se com a administração pública. Trata da

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formação e do funcionamento dos órgãos do Estado entre si ou com os particulares, regulando as entidades da administração pública (diretas e indiretas), suas relações com as pessoas e o conseqüente controle de seus atos.

O lançamento tributário é regulado por normas de Direito Administrativo. O mesmo acontece com a arrecadação tributária. Os serviços fiscais, as repartições e os órgãos tributários, a arrecadação de tributos, a expedição de certidão negativa de ônus fiscal, o procedimento tributário, e outros, tudo isso é regulado por normas de Direito Administrativo. Toda a administração tributária acha-se fundamentada na função administra tiva.

4.4. Relação com o Direito Financeiro

Como já dissemos, o Direito Tributário originou-se do Direito Financeiro, com quem guarda, ainda, estreitas relações. O estudo do tributo é feito tanto pelo Direito Tributário como pelo Direito Financeiro.

Enquanto no Direito Financeiro, regulador das entradas e saídas e gestão patrimonial do Estado, são fixadas as normas relativas, por exemplo, às previsões arrecadatórias, o Direito Tributário cuida da execução da arrecadação prevista.

4.5. Relação com o Direito Penal

O Direito Penal tem por objeto o ilícito penal, infração jurídica à qual as normas positivas atribuem esse caráter (conduta que cada sociedade conceitua como tal, ao fazê-la condição da imputação de uma sanção penal). O Direito Penal estuda, pois, as normas jurídicas que têm por finalidade a repressão do delito e a preservação da sociedade.

O Direito Tributário também possui o seu regime repressivo, determinando penalidades para os casos de inobservância das suas normas, a fim de assegurar o cumprimento das obrigações tributárias.

Constantemente a multa fiscal é aplicada diante da inobservância das obrigações acessórias (inexistência de escrita fiscal, falta de emissão de Nota Fiscal, etc.). Na aplicação de penalidades para infrações fiscais, certos princípios e regras de Direito Penal são obedecidos.

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Por outro lado, compete ao Direto Penal definir os crimes de ordem tributária; por exemplo, o crime de contrabando, de sonegação fiscal, de excesso de exação e de descaminho.

4.6. Relação com o Direito Privado (Civil e Comercial)

Da mesma forma, relações existem entre o Direito Tributário e o Direito Civil, campo do direito que tem por objeto as relações jurídicas substanciais de ordem privada. Na temática desta última disciplina encontramos matéria relativa às obrigações e contratos (direito das obrigações), à família (direito de família) e às sucessões (direito das sucessões), inclusive matéria ligada ao direito das coisas (posse, propriedade, direitos reais), e às pessoas.

O Direito Tributário é um ramo do direito obrigacional, não se diferenciando neste particular da parte das obrigações do Direito Civil, guardadas as necessárias reservas. O objeto da obrigação tributária é o tributo. O Direito Tributário, da mesma forma, utiliza certos institutos e regras de Direito Civil; por exemplo: as relativas ao domicílio, solidariedade, pessoa e outras.

Portanto, as relações entre os dois ramos do direito são também estreitas.

Também com o Direito Comercial, ramo que regula todos os aspectos relacionados com o exercício do comércio em geral, envolvendo desde as pessoas que podem ser comerciantes, os preços, a compra e venda mercantil, os contratos e obrigações mercantis, as companhias e sociedades comerciais, até os direitos e obrigações dos sócios. No dia-a-dia do exercício das atividades mercantis, em geral pela venda realizada e o lucro auferido, seja por pessoa física ou jurídica, há que se falar na incidência de tributos de forma direta ou indireta, sobre os preços praticados e as receitas obtidas (ICMS/PIS/COFINS/IPI). E é nesse momento que há o relacionamento do Direito Tributário com o Direito Comercial.

4.7. Relação com o Direito Processual Civil

Outra disciplina que tem relações com o Direito Tributário é o Direito Processual Civil, ramo do Direito que disciplina o andamento das ações, atividade dos órgãos do Poder Judiciário e trata das partes do processo. Sua preocupação se acha voltada para a atividade jurisdicional do Estado, a quem compete dirimir as

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questões que surgem entre as pessoas ou grupos de pessoas.

Regula o Direito Processual Civil, a ação, o processo e a lide, inclusive recursos, instrumentos para fazer valer um direito.

As regras e os princípios informativos desse direito instrumental são de interesse para o procedimento administrativo, isto é, para o direito tributário procedimental.

O Direito Tributário possui, também, normas de procedimento para regular a impugnação de lançamentos tributários e respectivos recursos. Muitos interesses entre a Fazenda Pública e o contribuinte são solucionados por meio de regras de direito adjetivo, seja na parte administrativa (procedimento administrativo tributário) ou na parte judicial (processo judicial tributário).

No Direito Tributário encontramos a impugnação de lançamento ou de auto de infração, a reclamação fiscal e o recurso fiscal, que obedecem a normas de processo. Ao lado estão as ações judiciais (por exemplo, a ação de execução fiscal, ação de nulidade de lançamento tributário, mandado de segurança em matéria tributária, e outras), que obedecem a normas de direito processual civil.

5. Receitas Públicas

As receitas públicas são entradas de numerário ou bens que passam a integrar o patrimônio do Poder Público, possuindo a característica fundamental de não serem restituíveis.

Assim, receita pública é a soma de dinheiro percebida pelo Estado, ou órgão público, com aumento de seu patrimônio. Trata-se da soma de bens que o Estado, ou o órgão público, aufere para atender a cobertura de seus gastos ou realizar os seus fins.

Ainda, as receitas públicas, quanto à origem, poderão ser divididas em originárias e derivadas, que o nosso direito positivo denomina de receitas correntes e receitas de capital.

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5.1. Originárias (ou Patrimoniais)

O Estado aufere de suas fontes próprias de riqueza, seja em decorrência de seu patrimônio rendoso, seja em razão do exercício de uma atividade industrial ou comercial.

Decorrem do patrimônio do próprio Estado, de suas fontes imediatas, em razão da administração de bens de seu patrimônio, de sua atividade econômica própria (emprego de trabalho, de capital, de atividade econômica).

As receitas originárias podem ser obtidas em razão da venda de bens; da locação de bens patrimoniais: da exploração direta de atividades industriais, comerciais ou de prestação de serviços; ou de rendas do patrimônio mobiliário (dividendos de ações, juros e outros).

5.2. Derivadas (ou Não Patrimoniais)

São as receitas que o Estado aufere do patrimônio dos indivíduos da comunidade, seja em razão de ordem política, de determinação legal ou da vontade de terceiros. Elas provêm das transferências monetárias que terceiros realizam, coercitivamente ou não, em favor do Estado.

Recebem também o nome de receitas tributárias, em razão de se originarem, na sua maioria, do poder fiscal do Estado exercido sobre o patrimônio de terceiros.

Todo tributo é uma receita derivada, mas nem toda receita derivada é tributo. Por exemplo, as doações e as penalidades administrativas (multas, em geral) são receitas derivadas, mas não são tributos.

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CAPÍTULO II – DA COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA

1. Noções Gerais

É o poder concedido ao ente tributante de instituir e exigir o tributo, bem como de regular o seu valor, a época e a modalidade de pagamento, e de definir as atribuições dos órgãos lançadores, arrecadadores e fiscalizadores.

No Brasil, a competência tributária é definida por um sistema constitucional rígido. Isso porque é na Constituição Federal que vamos encontrar a atribuição, ou, melhor dizendo, a distribuição das receitas tributárias entre os três níveis de Governo (entidades tributantes):

— União (Governo Federal);— Estados e Distrito Federal (Governo Estadual); e— Municípios (Governo Municipal).

2. Poder de Legislar

No artigo 6º do nosso CTN — Código Tributário Nacional, está determinado que a atribuição constitucional de competência tributária compreende a competência legislativa plena, sempre respeitadas as limitações ao poder de tributar prescritas na Constituição Federal, nas Constituições dos Estados e nas Leis Orgânicas do Distrito Federal e dos Municípios.

Ao legislador competente não são impostas quaisquer outras limitações, além daquelas de ordem constitucional. Essa competência legislativa há que respeitar o princípio da legalidade tributária (é vedado exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça).

Os tributos cuja receita seja distribuída, no todo ou em parte, a outras pessoas jurídicas de direito público continuam pertencendo à competência legislativa daquela entidade a que tenham sido atribuídos originalmente (artigo 6º, parágrafo único, do CTN).

Assim, embora a receita tributária arrecadada tenha que ser distribuída, como ordena a Constituição Federal, com outra entidade pública, a competência para

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legislar sobre o tributo continua pertencendo ao ente ao qual tenha sido atribuído.

3. Indelegabilidade

O artigo 7º do CTN determina que a competência tributária atribuída a um ente público é indelegável, ou seja, que não pode ser transferida ou cedida a outra pessoa jurídica de direito público.

4. Atribuição de Funções

O artigo 7º do CTN admite que é possível a atribuição das funções de arrecadar ou fiscalizar tributos, ou de executar leis, serviços, atos ou decisões administrativas em matéria tributária, conferida por uma pessoa jurídica de direito público a outra.

É importante ressalvar que essa atribuição das funções de arrecadação e execução tributárias (artigo 7º, §§ 1º ao 3º, do CTN):

compreende as garantias e os privilégios processuais que competem à a) pessoa jurídica de direito público que a conferir;

pode ser revogada, a qualquer tempo, por ato unilateral da pessoa jurídica b) de direito público que a tenha conferido;

não constitui delegação de competência.c)

A atribuição de competência tributária, por força de disposição constitucional, a uma pessoa de direito público outorga a esta uma faculdade que pode ou não ser utilizada. A entidade tributante não é obrigada a decretar o tributo. Tanto que, na hipótese do não-exercício da competência tributária, nenhum direito perde o poder tributante.

O não uso da competência tributária não provoca a decadência, ou seja, a perda do respectivo direito, pois o poder fiscal é imprescritível por natureza.

Além disso, como dispõe o artigo 8º do CTN, o não-exercício da competência tributária não a defere à pessoa jurídica de direito público diversa daquela a que a Constituição Federal a tenha atribuído.

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5. Modalidades

A competência tributária divide-se em:

PRIVATIVA — cada um dos contemplados pela outorga da faculdade de a) tributar poderá exercê-la, livremente, sem a possibilidade de o outro ente federativo vir a tributar o mesmo fato econômico. É o caso dos impostos “nominados”, das contribuições especiais do art. 149, caput, da CF/88 e dos empréstimos compulsórios.

COMUM — é a competência para instituição de taxas e contribuições b) de melhorias, atribuídas a todos os entes políticos. É importante frisar, no entanto, que esta competência deve observar o âmbito das atribuições de cada ente tributante. Não pode a União, por exemplo, instituir uma taxa relativa a um serviço que é de competência dos Estados.

RESIDUAL — É a prevista no art. 154, I, da CF/88, pelo qual a União c) poderá instituir novos impostos mediante lei complementar, desde que não sejam cumulativos e que não tenham como fato gerador ou base de cálculo idêntico aos já discriminados na Constituição.

EXTRAORDINÁRIO – Está prevista no art. 154, II, CF/88 a hipótese d) de a União instituir impostos no caso de guerra externa. Impostos estes que podem estar compreendidos ou não em sua competência tributária, os quais serão suprimidos gradativamente, cessadas as causas de sua criação.

CUMULATIVA OU MÚLTIPLA – Consiste na possibilidade de a União e) instituir impostos estaduais em Território Federal e, se o Território não for dividido em municípios, a União deve instituir, cumulativamente, os impostos municipais. A presente competência tributária encontra-se prevista no art. 147, da Constituição.

6. Competência Privativa na Constituição

6.1. União (CF, artigos 148; 149; 153, I ao VII; e 154, II):

Imposto de Importação (II).a)

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Imposto de Exportação (IE).b)

Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza (IR).c)

Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI).d)

Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro, ou relativas a e) títulos ou valores mobiliários (IOF).

Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural (ITR).f )

Imposto sobre Grandes Fortunas.g)

Impostos Extraordinários, na iminência ou no caso de guerra externa, h) compreendidos ou não em sua compe tência tributária, os quais devem ser suprimidos, gradati vamente, tão logo cessarem as causas de sua criação.

Empréstimos Compulsórios.i)

Contribuições Sociais, de intervenção no domínio econô mico e de interesse j) das categorias profissionais ou eco nômicas.

6.2. Estados e Distrito Federal (CF, art. 155, I ao III):

Imposto de Transmissão Causa a) Mortis e Doação, de quaisquer bens ou direitos (ITCMD).

Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre b) Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS).

Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automoto res (IPVA).c)

6.3. Municípios (CF, art. 156, I ao III):

Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana (IPTU).a)

Imposto sobre a Transmissão Inter Vivos, a qualquer título, por ato b)

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oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos a sua aquisição (ITIV).

Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS), não tributados pelo c) ICMS e definidos em lei complementar.

7. Contribuição para Custeio de Iluminação Pública

A EC nº 39/2002 admitiu uma nova competência para Municípios e o Distrito Federal, relativa à instituição da contribuição para custeio de iluminação pública, mediante inclusão do artigo 149-A à CF, nestes termos:

Os Municípios e o Distrito Federal poderão instituir contribuição, na forma das respectivas leis, para o custeio do serviço de iluminação pública, observado o disposto no art. 150, I e III.

8. Contribuição Estadual e Municipal de Sistema de Previdência

A própria Constituição Federal, no parágrafo único do seu artigo 149, como exceção, permite aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios instituírem contribuição, a ser cobrada apenas de seus servidores, para o custeio, em benefício destes, de sistema de previdência e de assistência social.

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CAPÍTULO III – LIMITAÇÕES AO PODER DE TRIBUTAR

1. Imunidades Tributárias

As imunidades tributárias, que sempre são relacionadas a liberdades, ajudam a delimitar o campo tributário, excepcionando determinadas situações, que ficam, portanto, fora do campo de exercício da competência tributária. A imunidade é, assim, uma limitação da competência tributária. É chamada de “não-incidência qualificada ou especial”, pelo fato de que impede a instituição de tributos em virtude de determinação constitucional.

As vedações ou imunidades constitucionais são absolutas. Qualquer pretensão estatal nesse campo é nula de pleno direito. A Constituição veda expressamente a instituição de tributos relativamente a certas pessoas ou coisas.

Os casos de imunidade só existem em relação a impostos, conforme determina o art. 150, VI, da CF. Não há, portanto, imunidade com relação às taxas e às contribuições.

2. Principais Hipóteses de Imunidade

Imunidade genérica: nesse caso a imunidade não se restringe apenas ao a) patrimônio, renda ou serviços, refere-se a todos os impostos; e

Imunidade específica: que diz respeito a um único imposto. b)

2.1. Isenções Tributárias

Segundo Rubens Gomes de Souza, isenção é a dispensa legal do pagamento do tributo. As isenções se submetem ao princípio da legalidade. Assim, só podem ser concedidas por lei, strito sensu. As isenções tributárias são normalmente concedias por lei ordinária proveniente da pessoa política competente para criar o tributo.

As isenções, quando concedidas por lei ordinária, podem alcançar as taxas,

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os impostos e/ou contribuições de melhoria. A lei complementar pode criar isenções para os tributos que foram instituídos por lei complementar, tais como empréstimos compulsórios, impostos residuais e contribuições do art. 195, § 4º, da CF/88.

2.2. Classificações das Isenções

a) Isenções autônomas: são aquelas concedidas pela própria pessoa política tributante, titular da competência para instituir e cobrar o referido tributo. Tais isenções são a regra; e

b) Isenções heterônomas: são as concedidas por pessoa política distinta daquela que é titular da competência para instituir o tributo.

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CAPÍTULO IV – PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS TRIBUTÁRIOS

1. Noções Gerais

A palavra princípio se acha ligada à idéia de ponto de partida, de base, de fundamento, isto é, de proposição básica ou verdade primeira.

2. Princípio da Legalidade Tributária (art. 150, I):

Também chamado de Princípio da Reserva Legal ou da Estrita Legalidade, é a qualidade daquilo que é conforme a lei; relativo à lei.

É vedado exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça.

Este princípio divide-se em:

Genérico: somente a lei formal, emanada do Poder Legislativo, é fonte do direito;a)

Específico: não basta a lei formal reconhecer a existência do tributo; precisa b) ela consignar todos os seus elementos essenciais.

Como conseqüências desse princípio temos:

tem o sentido de que todo ato do Estado que interfira na liberdade do a) indivíduo, aumentando suas obrigações ou deveres, deve estar apoiado em lei formal (emanada do Poder Legislativo);

defende o patrimônio privado do cidadão contra prováveis atos da b) Administração. O Poder Executivo não pode exigir nenhum tributo que não tenha sido definido por lei, a qual deve estar ajustada às garantias constitucionais;

consagra que somente o Poder Legislativo é o titular do poder fiscal do c) Estado.

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Outro ponto muito discutido em relação ao princípio da legalidade é a competência estabelecida no artigo 62 da Constituição:

Os consumidores, por força de medidas estabelecidas em lei, devem ser esclarecidos a respeito dos impostos que incidem sobre mercadorias e serviços (§ 5º do artigo 150 da CF).

3. Princípio da Anterioridade da Lei Tributária

Os tributos sujeitos a este princípio só poderão ser cobrados a partir do exercício seguinte àquele em que a lei os instituiu ou alterou, e está previsto na CF/88, no art. 150, inciso III, letra b.

Como exceção desse princípio, por força do artigo 153, § 1º da Constituição, o Poder Executivo da União, observadas as condições e os limites estabelecidos em lei, pode alterar as alíquotas dos impostos de Importação, Exportação, sobre Produtos Industrializados e sobre Operações de Crédito, Câmbios, Seguro, ou relativas a títulos ou valores mobiliários e dos Extraordinários (cobrados na iminência ou no caso de guerra externa).

4. Princípio da Igualdade Jurídica Tributária (art. 150, II, da C.F.)

Também chamado de Princípio da Isonomia ou Princípio da Equidade, ele não é privativo do Direito Tributário; pertence ao mundo geral do direito.

A lei é igual para todos e a todos se aplicará com igualdade.

Esse princípio busca apenas uma igualdade relativa, assegurando um mesmo tratamento às pessoas, físicas ou jurídicas, que se encontram em situações idênticas. É com fundamento num mínimo de igualdade que existe a igualdade de todos.

Há duas concepções que existem a respeito desse princípio:

IGUALDADE DIANTE DA LEI — todos se encontram, diante da 1) norma jurídica, em um mesmo pé de igualdade, não havendo privilégios de qualquer natureza. Nesse ponto, o princípio é dirigido ao intérprete e

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ao aplicador da lei;

IGUALDADE NA LEI — A norma jurídica deve dispor de maneira 2) geral e com igualdade para todos os casos que ela regula; nela não pode haver discriminação baseada em critérios de relevância proibidos, mas tão-somente quando existam fundadas razões de fato, que indiquem real existência de diferenças.

O legislador deve se abster de criar desigualdades por ocasião da elaboração das leis; é uma limitação dirigida ao legislador.

5. Princípio da Capacidade Contributiva

Origina-se do ideal da justiça distributiva. É o princípio pelo qual cada pessoa deve contribuir para as despesas da coletividade de acordo com a sua aptidão econômica.

O tributo é justo desde que adequado à capacidade econômica da pessoa que deve suportá-lo.

Então, este princípio elege uma das seguintes aptidões do contribuinte: capacidade contributiva ou possibilidade de suportar o ônus tributário.

6. Princípio da Hierarquia das Fontes Formais do Direito

As normas que integram o ordenamento jurídico formam uma estrutura única, totalizadora. O seu todo é considerado como unidade.

Embora formando uma unidade, o certo é que as diferentes normas jurídicas do ordenamento tributário não possuem, entre si, um mesmo valor hierárquico. Assim, no sistema jurídico, vamos encontrar fontes superiores e inferiores numa escala ascendente, que formam a hierarquia das fontes formais do direito.

A Constituição é a norma ápice. Desta e na conformidade desta é que se estabelece a gradação hierárquica entre as diversas fontes.

A violação ao princípio da hierarquia das leis tributárias representa uma inconstitucionalidade.

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7. Princípio da Vedação de Impostos Confiscatórios (art. 150, IV)

A Constituição não admite imposto que resulta em confisco.

Por imposto confiscatório devemos entender aquele que absorve grande parte do valor da propriedade ou de sua renda, havendo uma diferença apenas entre o imposto constitucional e o confiscatório.

8. Princípio da Vedação de Impostos Proibitivos

É consagrado pela Constituição Federal ao assegurar a liberdade de iniciativa (art. 5º, IV e VI), a liberdade de qualquer trabalho, ofício ou profissão (art. 5º, XIII) e a liberdade de associações (art. 5º, XVIII).

Tais premissas constitucionais não permitem que sejam criados impostos que venham tolher ou cercear essas garantias e direitos.

9. Princípio da Irretroatividade da Lei Tributária (art. 150, III, a)

Em caráter excepcional, que, por isso mesmo, só abrange os casos especificados expressamente, o CTN, no art. 106, arrola as hipóteses em que a lei fiscal se aplica a atos ou a fatos ocorridos antes de sua vigência.

Isso ocorre quando o dispositivo dá interpretação autêntica a outro ou outros de lei anterior, exclui penalidade desta, e, ainda, quando assume a característica lex mitior (lei melhor).

10. Princípio da Imunidade Recíproca sobre Patrimônio, Renda ou Serviços, uns dos outros (art. 150, inciso VI, alínea “a”).

Essa imunidade é extensiva às autarquias e às fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público, no que se refere ao patrimônio, à renda e aos serviços vinculados a suas finalidades essenciais ou às delas decorrentes (art. 150, § 2º).

É importante ressalvar que essas vedações (Imunidade Recíproca) não se

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aplicam ao patrimônio, à renda e aos serviços relacionados com exploração de atividades econômicas regidas pelas normas aplicáveis a empreendimen tos privados, ou em que haja contraprestação ou pagamento de preços ou tarifas pelo usuário, nem exonera o promitente comprador da obrigação de pagar Imposto relativamente ao bem imóvel.

Essas vedações compreendem somente o patrimônio, a renda e os serviços, relacionados com as finalidades essenciais das entidades nelas mencionadas (art. 150, § 4º).

11. Princípio da Imunidade dos Templos de qualquer culto

Exclusivamente com relação ao patrimônio, à renda e aos serviços, relacionado com as suas finalidades essenciais (artigo 150, VI, “b” e § 4º).

Assim, por exemplo, se a entidade praticar atos de comércio (compra e venda de bens e serviços), tais operações são tributáveis, por não terem característica de finalidade essencial (religiosa).

12. Princípio da Vedação à Limitação ao Tráfego de Pessoas/Bens (art. 150, V)

É proibido o estabelecimento de limitações ao tráfego de pessoas ou bens, por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a permissão para a cobrança de pedágio pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público.

13. Princípio da Imunidade dos Partidos Políticos, Fundações, Entidades Sindicais de Trabalhadores e Instituições de Educação e Assistência Social, sem fins lucrativos (art. 150, VI, “c”).

Essa vedação compreende somente o patrimônio, a renda e os serviços, relacionados com as suas finalidades essenciais.

Assim, por exemplo, se a entidade praticar atos de comércio (compra e venda de bens e serviços), tais operações são tributáveis, por não terem característica de finalidade essencial (por exemplo, assistência à criança e ao adolescente).

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14. Princípio da Imunidade dos Livros, Jornais e Periódicos e o papel destinado à sua Impressão (art. 150, VI, d).

Este princípio tem a ver com a divulgação da cultura, da informação e do conhecimento. Atualmente, questiona-se se as obras eletrônicas (CDs e outros meios de gravação de livros, periódicos e demais elementos de informação) são abrangidas ou não por tal imunidade, dada a evolução da eletrônica e a proliferação de novas formas de armazenamento de conteúdo.

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CAPÍTULO V – DOS TRIBUTOS

1. Definição de Tributo

Rubens Gomes de Souza define o tributo como sendo “a receita derivada que o Estado arrecada mediante o emprego da sua soberania, nos termos fixados em lei, sem contraprestação diretamente equivalente, e cujo produto se destina ao custeio das atividades que lhe são próprias”.

O Direito Tributário trata dos princípios e normas concernentes à utilização, pelo Estado, de seu poder fiscal (soberania), regulando os aspectos relativos à criação e à aplicação dos tributos e analisando as conseqüentes relações jurídicas tributárias que surgem entre a entidade pública tributante e os contribuintes.

O tributo, no Direito Tributário, é o objeto da relação jurídica.

O artigo 3º do CTN — Código Tributário Nacional — define assim TRIBUTO:

“Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.”

O tributo é uma obrigação ex lege em moeda, que não se constitui sanção por ato ilícito e tem como sujeito ativo, normalmente uma pessoa política e, por sujeito passivo, qualquer pessoa apontada na lei da entidade tributante.

- é uma obrigação ex lege – Obrigação é o vínculo abstrato de conteúdo patrimonial, pelo qual, alguém, sujeito passivo, vê-se compelido a dar, fazer, não fazer ou suportar algo em favor de outrem, sujeito ativo.

- o tributo deriva direta e imediatamente da vontade da lei; por isso, é uma obrigação ex lege. Nasce do fato descrito na lei e, por ela considerado, apto a desencadear obrigações tributárias. É diferente da obrigação ex vontate – a Fazenda não vai saber se o contribuinte queria ou não pagar . Por esta razão que a capacidade tributária passiva é diferente de capacidade civil (incapaz tem que pagar tributo)

- em moeda - a lei só pode obrigar o contribuinte a pagar o tributo em

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moeda, não terá que pagar em espécie. Deve ser moeda corrente - reais. É obrigação de dar – dare pecuniam. É possível, se o contribuinte quiser ou puder poderá pagar o tributo com algo que, em moeda, possa se exprimir. (Dação)

- não constitui sanção - O tributo além de ser uma obrigação ex lege de dar moeda, não se constitui sanção por ato ilícito. O tributo não é multa. Tem por pressuposto a prática de um fato lícito qualquer, diferente de multa, que pressupõe o descumprimento de um dever jurídico.

- um ato ilícito sozinho não pode gerar tributo, mas ele pode existir remotamente na cadeia (ex. bicheiro deve pagar IR). Prevalece a teoria non olet (não tem cheiro) que diz que não importa a origem do tributo, só não pode derivar diretamente de ato ilícito.

- o tributo incide sempre sobre fatos que trazem riqueza, economicamente considerando (traz ganhos para a pessoa que praticar o ato).

2. Finalidades Básicas do Tributo

São três as finalidades básicas do tributo:

Fiscal: quando seu principal objetivo é a arrecadação de recursos financeiros para o Estado;

Extrafiscal: quando seu objetivo principal é a interferência do domínio econômico, buscando um efeito diverso da simples arrecadação de recursos financeiros;

Parafiscal: quando seu objetivo é a arrecadação de recursos para o custeio de atividades que, em princípio, não integram funções próprias do Estado, mas este as desenvolve através de entidades específicas.

3. Natureza Jurídica do Tributo

Nos termos do artigo 4º do CTN, a natureza jurídica específica do tributo é determinada pelo fato gerador da respectiva obrigação, sendo irrelevante para qualificá-la:

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- A denominação e demais características formais adotadas pela lei;

- A destinação legal do produto da sua arrecadação.

Observando-se, portanto, o fato gerador de uma obrigação e comparando-o com as hipóteses previstas na Constituição para a instituição de tributos, verifica-se se aquela obrigação é o objeto de uma prestação de índole tributária ou não. A espécie tributária também é verificada analisando-se o fato gerador do tributo. Assim, evita-se que o Estado modifique o nome ou a característica do tributo a fim de invadir a competência de outro ente político ou institua tributo já existente, camuflando-se sob aspectos formais, como o nome adotado e a destinação do produto de sua arrecadação.

O tributo constitui obrigação ex lege (de lei). Não há tributo sem lei que o decrete, definindo-lhe o fato gerador da obrigação fiscal.

Esse fato gerador caracteriza cada tributo, sendo indiferente o erro ou a malícia do legislador que empregue denominação diversa daquela mencionada na Constituição Federal e no CTN.

O erro na denominação do tributo não prejudica a sua legalidade se, pelo fato gerador, ele se insere razoavelmente na competência da Pessoa de Direito Público que o decretou com nomen iuris (nome jurídico) impróprio (Súmula 306 do STF—Supremo Tribunal Federal).

Entretanto, taxa não pode adotar a base de cálculo de imposto, conforme determina o § 2º do artigo 145 da Constituição, mesmo que da competência do Governo que a instituiu.

4. Espécies de Tributos

Nos termos do artigo 145 da Constituição Federal e do artigo 5º do CTN, tributos são:

Impostos.a)

Taxas, cobradas em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, b) efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos à sua disposição.

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Contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas.c)

Analisando o sistema tributário brasileiro, as contribuições sociais também são espécies de tributo, onde se subdividem em contribuições de intervenção no domínio econômico, contribuições do interesse de categorias profissionais ou econômicas e contribuições de seguridade social, já que a Constituição Federal ressalva quanto à exigibilidade das contribuições previdenciárias (artigo 201 CF), sociais (artigo 149 CF), para a seguridade social (artigo 195 CF) e para o PIS (Programa de Integração Social) e PASEP (Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público (artigo 239 CF), e em favor da OAB, CREA, CRC, CRM e outros órgãos reguladores do exercício de atividades profissionais.

Os empréstimos compulsórios são regulados como tributos, conforme artigo 148 da CF, o qual se insere no Capítulo I - Do Sistema Tributário Nacional.

4.1 Imposto

Conceito Legal — art. 16 do CTN:

É um tributo não vinculado, porque é devido pelo contribuinte independentemente de qualquer contraprestação por parte do Estado, destinando-se a atender as despesas gerais da Administração, pelo que só pode ser exigido pela Pessoa Jurídica de Direito Público Interno que tiver competência constitucional para tal.

Bem expressa o caráter de compulsoriedade do imposto por resultar do exercício do poder de imposição pelo Estado, sendo considerado uma obrigação unilateral submetida coercitivamente pelo Estado ao indivíduo.

Os cidadãos devem contribuir para o Estado por meio do pagamento de impostos, a fim de que este possa cumprir suas finalidades e satisfazer as necessidades públicas.

4.1.1. Classificação Geral dos Impostos

Existem vários critérios que podem ser utilizados para a classificação dos impostos. Aqui serão utilizados apenas três: quanto à competência, quanto ao ônus

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tributário e quanto à forma de quantificação. Ao final se fará referencia à classificação dos impostos no CTN.

QUANTO A COMPETÊNCIA

Quanto à competência para instituição os impostos podem ser federais, estaduais e municipais. Esta é a classificação utilizada pela CF/88. Trata-se, portanto, de uma classificação rigorosamente jurídica.

QUANTO AO ÔNUS TRIBUTÁRIO:

Direitos

Incidem sobre o “Contribuinte de Direito”, o qual não tem, pelo menos teoricamente, a possibilidade de repassar para outrem o ônus tributário.

No Imposto de Renda da Pessoa Física assalariada, por exemplo, é o empregado quem suporta a obrigação, não havendo condições de ocorrer à repercussão.

Indiretos

A carga tributária recai sobre o “Contribuinte de Direito”, que o transfere para outrem, O “Contribuinte de Direito” é figura diferente do “Contribuinte de Fato”.

Nem sempre o contribuinte que paga é, efetivamente, quem suporta em definitivo a carga tributária.

Assim:

Contribuinte de direito: pessoa designada pela lei para pagar o imposto.

Contribuinte de fato: pessoa que de fato suporta o ônus fiscal.

Esse aspecto é de importância fundamental na solução dos problemas de restituição do indébito tributário.

O ICMS e o IPI são impostos indiretos, uma vez que o consumidor final é quem, de fato, acaba por suportar a carga tributária, embora não seja designado pela lei como contribuinte desses impostos.

QUANTO À FORMA DE QUANTIFICAÇÃO

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Nesta classificação os impostos podem ser fixos e graduados. Estes se subdividem em proporcional, progressivo e regressivo.

- Fixo

Quando determinado o seu quantum em quantia certa, independentemente de cálculos. A lei estabelece os valores a serem pagos em cada caso. Os impostos fixos estão praticamente em desuso.

- Proporcional

Quando estabelecido em porcentagem única incidente sobre o valor da matéria tributável, crescendo o valor do imposto apenas quando o valor básico para o cálculo sofra crescimento (ICMS, IPI e o ISS, quando incidente sobre a receita). Diz-se, portanto, que o valor do imposto é determinado mediante a aplicação da alíquota sobre a correspondente base de cálculo.

- Progressivo

Progressividade dos impostos significa alíquotas diversas, crescentes na medida em que cresce a base de cálculo do imposto, ou excepcionalmente um outro elemento eleito pelo legislador para esse fim. Quando suas alíquotas são fixadas em porcentagens variáveis e crescentes, conforme a elevação de valor da matéria tributável (IR das PF).

- Regressivos

São os impostos cobrados em porcentagens variáveis e decrescentes, conforme a elevação de valor da matéria tributável;

- Real é o imposto que não leva em consideração as condições inerentes ao contribuinte, incidindo por igual face a qualquer pessoa (Impostos sobre o Patrimônio);

- Pessoal é o imposto que estabelece diferenças tributárias em função de condições inerentes ao contribuinte. Tributa-se de acordo com sua capacidade econômica (IR das pessoas físicas e jurídicas), em decorrência do disposto no § 1º do artigo 145 da CF:

“Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os

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direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte”.

QUANTO AO CTN

O CTN, todavia, que entrou em vigor em 1965, na vigência da EC nº 18, classificou os impostos segundo a natureza do fato sobre o qual incidem, e assim os dividiu em quatro grupos: a) impostos sobre o comércio exterior; b) impostos sobre o patrimônio e a renda; c) impostos sobre a produção e a circulação; e d) impostos especiais.

4.2. Taxas

Fato gerador: Art. 77 do CTN.

A instituição de taxas é de competência comum da União, Estados, Distrito Federal e Municípios.

Embora cumulativa a competência dos poderes tributantes para impor taxas, é claro que deve haver uma relação absoluta de causa e efeito para que a cobrança seja regular. É de se verificar, ainda, se o poder de polícia do qual decorreu a concessão justificadora do tributo, ou se o serviço prestado ou o oferecido ao contribuinte competiam ao poder tributante.

Se este segundo aspecto não se revelar positivo, a cobrança da taxa, embora escudada em concessão ou serviços prestados, não se legitimará. É o que dispõe o art. 80 do CTN.

Por exemplo:

Uma Prefeitura concede porte de armas a alguém e cobra uma taxa. Não cabendo aos Municípios o poder de regular portes de armas, a cobrança tributária não se justifica porque, afinal, não houve qualquer concessão válida.

OBJETIVO

As taxas são arrecadadas em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização efetiva ou potencial de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos à sua disposição (CTN, art. 78).

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Para que a taxa possa ser cobrada é fundamental e imprescindível que o serviço exista e esteja em funcionamento, de forma que a sua não utilização decorra unicamente do fato de o contribuinte não querer usá-lo.

Deve ter razoável proporção entre o valor a ser cobrado do contribuinte e as características gerais da atividade estatal vinculante (custo global, em especial). Não podem ser fixadas em função da capacidade contributiva de quem deve pagá-las.

PODER DE POLÍCIA

É o poder que o Estado tem de, limitando o direito individual, promover o bem público.

Indica um poder inerente à Administração Pública, a quem compete vigiar e zelar, eficientemente, pelo interesse coletivo, ou, melhor dizendo, pelo bem comum.

E no uso do seu poder de polícia, a Administração Pública, visando assegurar e promover o bem-estar público, restringe, por meio de normas jurídicas, a liberdade e a propriedade privada nas mais diversas áreas, como nas da saúde, ordem pública, segurança, interesse social e outras.

Dia-a-dia o conceito do poder de polícia alarga-se, abrangendo, cada vez mais, novos campos de ação, chegando a atingir até a proteção dos interesses econômicos da sociedade contra a sonegação, a fraude e o conluio, inclusive a proteção dos consumidores.

A idéia de Estado não pode ser separada da do poder de polícia, pois este é quem assegura ao governo a força suficiente para conduzir a coletividade na busca do bem comum do povo (finalidade do Estado). É por meio do poder de polícia que o Estado pode intervir e disciplinar os diversos campos da vida em sociedade, na busca do bem comum.

A expressão poder de polícia tem seu conteúdo ligado à faculdade discricionária (dentro da lei), que se reconhece à Administração Pública, de restringir e condicionar o uso e gozo de bens, atividades e dos direitos individuais em prol do bem comum.

O artigo 78 do CTN — Código Tributário Nacional – constante do capítulo das Taxas, define o poder de polícia, para efeitos tributários, como sendo:

“Art. 78 — Considera-se poder de polícia atividade da administração

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pública que, limitando ou disciplinando direito, interesse ou liberdade, regula a prática de ato ou abstenção de fato, em razão de interesse público concernente à segurança, à higiene, à ordem, aos costumes, à disciplina da produção e do mercado, ao exercício de atividades econômicas dependentes de concessão ou autorização do Poder Público, à tranquilidade pública ou ao respeito à propriedade e aos direitos individuais ou coletivos.”

Parágrafo único — Considera-se regular o exercício do poder de polícia quando desempenhado pelo órgão competente nos limites da lei aplicável, com observância do processo legal e, tratando-se de atividade que a lei tenha como discricionária, “sem abuso ou desvio de poder”.

Assim, para que o Poder Público possa exigir taxas de polícia é preciso que exista uma atividade pública decorrente do efetivo exercício do poder de polícia e uma despesa pública, a ser custeada pelo tributo.

Exemplo: expedição de alvará de licenciamento para funcionamento, no município onde está localizado o estabelecimento comercial. A Prefeitura cobra uma taxa correspondente ao exercício da autorização respectiva. Observe-se, porém, que a Súmula 157 do STJ dispõe:

“É ilegítima a cobrança de taxa, pelo Município, na renovação de licença para localização de estabelecimento comercial ou industrial.”

BASE DE CÁLCULO

A lei proíbe que as taxas possuam base de cálculo e fato gerador idênticos aos que correspondam a impostos (Art. 77, parágrafo único, do CTN) e que sejam calculadas em função do capital das empresas (acréscimo ao dispositivo citado, determinado pelo Ato Complementar 34/67).

São fatos geradores das Taxas (art. 78 do CTN):

— exercício regular do Poder de Policia;

— utilização efetiva de serviço público;

— utilização potencial de serviço público.

EXEMPLOS:

Taxas de Polícia:

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— Taxa de licença para vistorias técnicas.

— Taxa de licença para localização.

Taxas para Efetiva Utilização de Serviço Público:

— Taxa de Expediente.

— Taxa de Anúncios.

Taxas pela Potencial Utilização de Serviços Públicos:

— Taxa de Iluminação Pública.

— Taxa de Lixo.

A cobrança da taxa deve ser procedida pela Entidade federada competente para desempenhar a atividade ou executar o serviço.

DIFERENÇAS ENTRE IMPOSTO E TAXA

IMPOSTO TAXA

Competência privativa; Competência comum;

Inexiste atividade estatal relativa ao contribuinte;

Existe vínculo direto identificável entre o Estado e o contribuinte;

Sua receita financiará os serviços públicos gerais;

Sua receita financiará o custeio dos serviços públicos específicos e divisíveis;

Tem como fato gerador uma atividade econômica do contribuinte.

Tem como fato gerador a prestação de serviço público.

4.3. Contribuição de Melhoria

A Contribuição de Melhoria é definida no art. 81 do CTN.

É um tributo de competência comum da União, Estados, Distrito Federal e dos Municípios, consistindo seu fato gerador na valorização efetiva de um bem

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imóvel de propriedade privada (particular) decorrente de realização de obras públicas na área onde está localizado o imóvel, sendo, portanto, um tributo vinculado, uma vez que o seu fato gerador depende de uma atividade estatal.

Tem fato gerador único (beneficiamento do imóvel).

É cobrado visando à recuperação do enriquecimento injusto (sentido moral e não de direito) obtido por um proprietário de um bem imóvel em virtude de obra pública concreta (custeada por toda a coletividade), no local de sua situação.

Não pode ser exigido mais do que o custo total da obra e, de cada contribuinte, em particular, não poderá ser exigido mais do que o acréscimo de valor que sofreu o imóvel favorecido diretamente com a providência governamental.

Condição para Cobrança (Art. 82 do CTN): a simples realização de obra pública por si só não constituirá fato gerador da contribuição de melhoria, pois será necessário que dela resulte um efetivo aumento no valor do bem imóvel.

Caso ocorra uma valorização do imóvel superior ao custo de obra, mesmo assim ter-se-á de se respeitar o limite global, pelo que a cobrança não poderá exceder o citado valor do custo da obra.

Um exemplo típico de Contribuição de Melhoria é o calçamento ou asfaltamento de via pública, que gera valorização do imóvel. A Prefeitura Municipal cobra a respectiva contribuição, proporcionalmente ao custo da obra de cada contribuinte (sempre se respeitando o limite de valorização individual de cada imóvel).

DIFERENÇA ENTRE TAXAS E CONTRIBUIÇÕES DE MELHORIA

TAXAS CONTRIBUIÇÕES DE MELHORIA

São cobradas anteriormente à prestação do serviço.

São cobradas após o beneficiamento do imóvel.

Sua receita se destina ao custeio de serviço já existente (permanente ou não).

Sua receita se destina ao custeio de obra nova (despesa realizada).

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Tem como fato gerador um serviço público, específico e divisível, prestado ao contribuinte, ou posto à sua disposição; ou o exercício regular do poder de polícia.

Tem como fato gerador o beneficiamento do imóvel do contribuinte.

4.4. Contribuições

Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observando as exigências e os princípios constitucionais a seguir (artigo 149 da Constituição Federal):

cabe à lei complementar estabelecer suas normas gerais (artigo 146, inciso a) III, da Constituição Federal);

o princípio da legalidade (artigo 150, inciso I, da C.F.);b)

o princípio da irretroatividade da lei tributária (artigo 150, inciso III, c) alínea “a”, da C.F.);

o princípio da anualidade (artigo 150, inciso III, alínea “b”, da C.F.), d) exceto em relação às contribuições sociais que se seguem, cobradas para o custeio da seguridade social, que podem ser exigidas depois de decorridos 90 dias contados da data da publicação da lei que as houver instituído ou modificado (artigo 195, caput, incisos I ao IV e § 6º, da C.F.):

— dos empregadores, incidentes sobre a folha de salários, o faturamento e o lucro;

— dos trabalhadores;

— sobre a receita de concursos de prognósticos;

— do importador de bens ou serviços, ou de quem a lei a ele equiparar.

4.5. Empréstimo Compulsório

Art. 15 do CTN e 148 da Constituição Federal.

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É um verdadeiro tributo. Não se trata de empréstimo propriamente dito em razão da obrigatoriedade de uma subscrição fixada na lei, sendo, por outro lado, totalmente irrelevante a circunstância de ser restituível, pois isto não serve para descaracterizar a índole tributária de tal receita.

A figura do empréstimo compulsório confunde-se com a do tributo, sempre se origina de fato cuja ocorrência faça nascer a obrigação de prestação, nos termos da lei. Confunde-se com tributo porque em ambos há uma prestação pecuniária instituída por lei, com caráter compulsório, e cuja satisfação independe de atividade discricionária do poder público.

Sendo restituído, o empréstimo não corresponde a uma receita pública, mas a simples ingresso.

Observe-se também que somente a União pode instituí-lo, mediante lei complementar:

para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, a) de guerra externa ou sua iminência;

no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse b) nacional, respeitado o princípio da anualidade.

Os empréstimos compulsórios têm duas características que lhes são próprias:

O fato gerador é circunstância para a qual não participam nem o Sujeito 1) Ativo, nem o Sujeito Passivo;

São restituíveis ao fim de certo tempo.2)

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SEGUNDA PARTE – NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO

CAPÍTULO I – FONTES DO DIREITO TRIBUTÁRIO

1 Noções Gerais

A fonte do Direito é o lugar de onde nasce uma regra jurídica que ainda não existia na sociedade.

A expressão “fontes do Direito” indica as formas concretas que assume o direito objetivo vigente em um tempo e em um país determinado, ou melhor, os meios geradores ou processos de criação das normas jurídicas.

As fontes do Direito podem ser examinadas em dois sentidos, a saber:

Sentido Material, Real ou Filosófico, que engloba as razões da existência a) do direito. São os fatores ou causas que determinam as normas do direito (dirigem-se ao conteúdo das regras). No sentido material, as fontes de um direito constituem as idéias e os fenômenos a que ele se refere para enunciar as suas normas ou prescrições;

Sentido Formal, Restrito ou Técnico, que envolve as formas ou maneiras b) através das quais o direito objetivo se exterioriza e adquire força.

A lei, no sentido formal, constitui um preceito jurídico obtido através de um procedimento legislativo formal. A forma normal do direito escrito é a lei (direito legislado), que se apresenta com certa aparência externa, decorrente de determinado processo de nascimento.

Todo direito, como fonte formal, tem uma forma pela qual se manifesta e se positiva.

As fontes formais do Direito Tributário subdividem-se em:

principais ou primárias, assim entendidas as constituídas pelas regras a)

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emanadas do órgão constitucional competente;

secundárias ou complementares, ou derivadas, as constituídas pelas regras b) que, embora não elaboradas pelo órgão constitucional competente, como tais são admitidas ou aceitas. Essas fontes adquirem eficácia por dependência de outras.

Fontes Principais

Leis;Medidas Provisórias;Decretos;Tratados Internacionais;Resoluções do Senado Federal.

Fontes Secundárias ou Complementares

Atos Normativos;

Decisões Administrativas;

Usos e Costumes;

Convênios Internos.

2. Leis

É a norma escrita emanada do poder competente; é o pronunciamento solene do direito.

De acordo com o artigo 5º, inciso II, da Constituição Federal, ninguém pode ser obrigado a fazer ou a deixar de fazer alguma coisa, a não ser em virtude da lei.

Do ponto de vista tributário, a Carta Magna estabelece, no inciso I do artigo 150, que nenhum tributo será exigido ou aumentado sem que a lei o estabeleça.

A lei, como um processo legislativo, deve ser compreendida no seu sentido amplo, ou seja, envolvendo desde a Constituição Federal, emendas constitucionais, leis complementares, leis ordinárias, leis delegadas, medidas provisórias, decretos legislativos até as resoluções.

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A Constituição Federal é a fonte primeira do Direito Tributário, submetendo todas as demais normas jurídicas.

Todo o processo legislativo está descrito de forma hierárquica no artigo 59 da Constituição Federal.

As Emendas Constitucionais são atos que se incorporam à própria Constituição Federal, em razão de introduzirem modificações em seu texto.

Na vigência de intervenção federal, de estado de defesa ou de estado de sítio, a Constituição Federal não poderá ser emendada. É o que dispõe o artigo 60, § 1º, da CF 88.

É vedado à emenda constitucional abolir (art. 60, § 4º, da CF):

a forma federativa de Estado;I

o voto direto, secreto, universal e periódico;II

a separação dos Poderes;III

os direitos e garantias individuais.IV

A Lei Complementar é imposta pela CF, tendo por finalidade, dentre outras (Art. 146, CF):

dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária entre a União, I os Estados, o Distrito Federal e os Municípios;

regular as limitações constitucionais ao poder de tributar;II

estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente III sobre:

definição de tributos e de suas espécies, bem como em relação aos impostos a) discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes;

obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários;b)

adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas c) sociedades cooperativas.

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Como o próprio nome diz, compete à lei complementar a atribuição de, tão-somente, complementar os dispositi vos e princípios contidos no texto constitucional, sem alterá-los, mas apenas explicitando-os e/ou normatizando-os. Tem aplicação em âmbito nacional.

Na verdade, a Lei Complementar é uma norma de integração entre os princípios gerais da Constituição Federal e os comandos de aplicação da legislação ordinária (infraconstitucional).

Hierarquicamente, a lei complementar está acima da lei ordinária e abaixo da Constituição (Lei Maior).

A Lei Ordinária é a que institui o tributo, exceto no caso, por exemplo, dos empréstimos compulsórios e dos impostos extraordinários, os quais têm que ser instituídos por lei complementar (artigos 148 e 154 da CF).

A lei ordinária, emanada do Poder Legislativo de cada uma das entidades tributantes (União, Estados, Distrito Federal e Municípios), é o único ato capaz de criar/fazer nascer a relação jurídico-tributária. A competência tributária é exercida por meio da lei ordinária.

As leis delegadas serão elaboradas pelo presidente da República, que deverá solicitar a delegação ao Congresso Nacional, conforme dispõe o artigo 68 da Constituição Federal.

3. Medidas Provisórias

3.1. Histórico Constitucional

A Constituição de 1988 eliminou o antigo instrumento normativo primário à disposição do Poder Executivo: os decretos-lei. Muito utilizados até a promulgação da Constituição de 1988, os decretos-lei tinham como característica serem instrumentos mediante os quais o presidente da República podia inovar o Direito, ou seja, eram atos normativos com força de lei ordinária. Sua principal característica era a previsão constitucional de aprovação por decurso de prazo, ou seja, editado um decreto-lei, o Congresso tinha determinado prazo para aprová-lo ou rejeitá-lo. Não sendo apreciado o decreto-lei dentro do prazo constitucional,

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considerava-se ele tacitamente aprovado e se tornava definitivo, integrando nosso ordenamento jurídico com o mesmo status, especialmente no que se refere à hierarquia, de uma lei ordinária.

O constituinte originário de 1988, reconhecendo a necessidade de aparelhar o Poder Executivo com um instrumento que permitisse inovação do Direito em situações de relevância e urgência, embora tenha abolido o instituto do decreto-lei, criou a figura da medida provisória. Esse dispositivo, correspondente ao artigo 62 da CF/88, foi posteriormente modificado pela Emenda Constitucional 32/2001.

3.2. Entendimento do STF sobre a Eficácia das Medidas Provisórias até a EC Nº. 32/2001

No que respeita ao Direito Tributário, o STF adotou o entendimento de que as medidas provisórias, em razão de terem força de lei, podiam instituir ou majorar qualquer tributo que para tanto exigisse edição de lei ordinária. Não bastasse isso, o STF entendia que a edição e publicação de uma medida provisória que instituísse ou aumentasse um tributo sujeito à observância do princípio da anterioridade, previsto no art. 150, III, “b”, da Constituição, até o dia 31 de dezembro de um determinado ano, possibilitava a cobrança do tributo instituído ou majorado já a partir do dia primeiro de janeiro do ano seguinte. Assim, o princípio da anterioridade havia, em muitos casos, se transformado em uma garantia quase formal: publicando-se a medida provisória até 31 de dezembro considerava-se respeitado o princípio

3.3. A Medida Provisória após a EC Nº 32/2001

Em caso de relevância e urgência, o presidente da República poderá adotar medidas provisórias, com força de lei, devendo submetê-las de imediato ao Congresso Nacional.

No âmbito do Direito Tributário, a partir da EC nº 32/2001, não foi criada restrição material (salvo a proibição expressa, genérica, de edição de medidas provisórias sobre matérias reservadas à lei complementar), ou seja, medidas provisórias continuam podendo instituir tributos, discipliná-los, majorá-los etc. Foi alterada, entretanto, a sistemática do princípio da anterioridade. Agora, a instituição ou majoração de impostos (exceto aqueles impostos que constituem exceção à anterioridade) por meio de medidas provisórias somente poderá produzir efeitos

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financeiros no ano seguinte ao da publicação da medida provisória se ela houver sido convertida em lei, publicada até o dia 31 de dezembro, no mesmo ano de publicação da medida provisória.

Medida provisória que implique instituição ou majoração de impostos, exceto os previstos nos artigos 153, I (importação de produtos estrangeiros), II (exportação, para o exterior, de produtos nacionais ou nacionalizados), IV (produtos industrializados), V (operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou valores mobiliários), e 154, II (impostos extraordinários em caso de guerra ou sua iminência), da Constituição Federal só produzirá efeitos no exercício financeiro seguinte se houver sido convertida em lei até o último dia daquele em que foi editada.

A Emenda, ao estabelecer a restrição, somente se refere aos impostos. Portanto, a menos que o STF venha a adotar interpretação diferente, as taxas, as contribuições do art. 149 (ressalvadas as contribuições de seguridade social, que permanecem regidas pela regra da anterioridade nonagesimal, prevista no art. 195, § 6º, da Constituição) e as contribuições de melhoria podem ser instituídas ou majoradas por meio de medida provisória publicada em um exercício (ano) e ser cobradas no ano seguinte, mesmo se a medida provisória não tenha sido convertida em lei no ano anterior.

Exemplificando a sistemática adotada pela Emenda nº 32, imagine-se que uma medida provisória publicada em 15 de setembro de 2007 aumente as alíquotas do Imposto de Renda Pessoa Jurídica. Essa medida provisória, ainda não tendo sido apreciada pelas duas Casas do Congresso Nacional em 60 dias de sua publicação, será prorrogada por mais 60 dias. Se a medida provisória for convertida em lei até 31 de dezembro de 2007, poderá ser o Imposto de Renda Pessoa Jurídica relativo ao ano de 2008 cobrado com as alíquotas majoradas. Entretanto, se a conversão em lei ocorrer, dentro do prazo de prorrogação, após 31 de dezembro, a majoração será válida, mas somente produzirá efeitos financeiros relativamente ao Imposto de Renda Pessoa Jurídica de 2009, ou seja, o Imposto de Renda Pessoa Jurídica de 2008 será cobrado sem a majoração de alíquotas prevista na medida provisória. Se a medida provisória perder a eficácia por decurso de prazo ou for rejeitada, a majoração de alíquotas nela prevista não chegará a produzir qualquer efeito.

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3.4. Perda da Eficácia

As medidas provisórias, ressalvado o disposto nos §§ 11 e 12 do art. 62 da CF, perderão eficácia, desde a edição, se não forem convertidas em lei no prazo de sessenta dias, prorrogável, nos termos do § 7º, uma vez por igual período, devendo o Congresso Nacional disciplinar, por decreto legislativo, as relações jurídicas delas decorrentes.

Se a medida provisória não for apreciada em até quarenta e cinco dias contados de sua publicação, entrará em regime de urgência, subseqüentemente, em cada uma das Casas do Congresso Nacional, ficando sobrestadas, até que se ultime a votação, todas as demais deliberações legislativas da Casa em que estiver tramitando.

Prorrogar-se-á uma única vez por igual período a vigência de medida provisória que, no prazo de sessenta dias, contado de sua publicação, não tiver a sua votação encerrada nas duas Casas do Congresso Nacional.

Não editado o decreto legislativo a que se refere o § 3º até sessenta dias após a rejeição ou perda de eficácia de medida provisória, as relações jurídicas constituídas e decorrentes de atos praticados durante sua vigência conservar-se-ão por ela regidas.

As medidas provisórias editadas em data anterior à da publicação da EC 32/2001 (12.09.2001) continuam em vigor até que medida provisória ulterior as revogue explicitamente ou até deliberação definitiva do Congresso Nacional.

4. Decretos

O decreto é norma jurídica obrigatória e dotada de sanção. Ele é tido como a lei em sentido genérico. O Decreto origina-se no PODER EXECUTIVO, onde regulamenta uma lei já sancionada pelo Legislativo.

5. Tratados ou Convenções Internacionais

Em matéria tributária, os tratados são notadamente impor tantes no que tange à alfândega e à bitributação internacional.

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As convenções que visam a evitar a bitributação são aquelas firmadas por dois ou mais países com o fim de evitar-se que os cidadãos de um deles, que possuam domicílio, residência, propriedades ou negócios no outro, fiquem isentos da DUPLICIDADE ou da MULTIPLICIDADE da TRIBUTAÇÃO.

Para que um tratado internacional tenha vigor em nosso país, é necessário que ele seja aprovado pelo Poder Legislativo. Esta é a norma ditada pelo artigo 49, inciso I, da Constituição Federal, que diz:

Art. 49. É da competência exclusiva do Congresso Nacional:I – resolver definitivamente sobre tratados, acordos ou atos internacionais que

acarretem encargos ou compromissos gravosos ao patrimônio nacional;

Os tratados, como fonte do direito positivo, confundem-se com a própria lei.

6. Resoluções

Resoluções significam, no sentido comum do termo, quaisquer deliberações ou ato de autoridade.

As Resoluções, no plano mais elevado, destinam-se a regular a matéria de competência do Congresso Nacional, tanto de caráter político como administrativo. Em geral elas tratam de assuntos de sua atividade interna, que não se compreende nos limites dos simples atos administrativos.

Tais Resoluções podem ser baixadas pelo Congresso, Câmara ou Senado Federal. A elaboração desses atos legislativos se acha prevista nos respectivos regimentos internos de cada casa legislativa.

A Resolução do Senado Federal, conforme o próprio nome indica, é baixada pelo Senado Federal, sendo destinada à adoção de providência de caráter especial, mediante o exercício de competência privativa.

As resoluções do Senado Federal constituem atos normativos limitados (a hipótese já se acha fixada na Constitui ção), que não se equiparam às leis, embora tenham a força de lei (nos casos previstos).

Outro ponto que dá realce às Resoluções do Senado Federal está ligado à suspensão de execução de lei ou decreto. Por Resolução do Senado Federal a execução

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de lei ou decreto, declarados inconstitucionais pelo Supremo Tribunal Federal, fica suspensa. Neste particular, diante dos efeitos externos que provocam, a Resolução do Senado possui grande realce no campo tributário.

Essas atribuições do Senado Federal são privativas. A técnica adotada, dessa disciplinação tributária através de Resolução, deve-se ao caráter de câmara representativa de todas as unidades políticas que o Senado Federal possui, e se apresenta conveniente, tendo em vista a necessária flexibilidade que oferece ao sistema.

7. Atos Normativos

Esses atos, como previsto no artigo 100, inciso I, do CTN, são aqueles expedidos pelas autoridades administrativas, necessários à perfeita execução das leis, inclusive para o bom funcionamento da Administração e da conduta funcional de seus agentes.

Os atos administrativos normativos são fundamentados no poder de direção, inerente aos dirigentes, para harmonia e unidade dos serviços públicos.

O ato normativo administrativo é gênero, do qual constituem espécies, dentre outros, as Portarias, as Circulares, os Avisos, as Instruções e as Instruções Normativas.

8. Decisões Administrativas

São as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a lei atribua eficácia normativa.

Essas decisões não se originam da atuação dos órgãos judiciais ou dos juizes. Trata-se de decisões consequentes da atuação da Administração. O que interessa é o resultado da interpretação administrativa, ou melhor, a maneira como a Administração interpreta os textos legais.

Embora, como regra geral, as decisões constituam decisões entre as partes, não podendo se aplicar a outras pessoas, as decisões administrativas sempre inspiram e orientam nos novos casos de aplicação da lei (artigo 100, inciso II, do CTN).

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9. Usos e Costumes

As práticas reiteradamente observadas pelas autoridades ADMINISTRATIVAS, no dia-a-dia das repartições, são normas complementares.

O costume administrativo é fonte privilegiada do direito, pois exprime a ordem da sociedade, uma norma que não é repelida pela ordem social.

A existência do direito costumeiro está na conduta convivencial, a qual nos obriga, embora não seja direito escrito.

10. Convênios Internos

Nos termos do artigo 100, inciso IV, do CTN, os convênios que entre si celebrem a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios, são normas complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos.

11. Jurisprudência e Doutrina

A Jurisprudência dos Tribunais e a doutrina não constituem fonte criadora ou complementar do Direito Tributário, ou seja, não fazem parte do conjunto da legislação tributária.

Não se pode negar, contudo, a inegável colaboração da jurisprudência e da doutrina para o entendimento e aplicação do direito.

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CAPITULO II – VIGÊNCIA E APLICAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA

1. Vigência da Legislação Tributária

A vigência de uma lei representa a identificação do momento em que uma lei (existente; já publicada no Diário Oficial) se integra na ordem jurídica com aptidão para ser eficaz, ou, melhor dizendo, do momento em que uma lei passa a ter validade formal, estando em condições de ser aplicada a todos.

Como regra geral, dispõe o artigo 101 do CTN que a vigência, no espaço e no tempo, dos atos que compõem a chamada legislação tributária rege-se pelas disposições legais aplicáveis às normas jurídicas em geral, ou seja, aplicáveis a outros ramos do Direito.

Essas normas jurídicas gerais estão contidas nos artigos 1º a 6º da Lei de Introdução ao Código Civil (LICC) aprovada pelo Decreto-Lei nº 4.657, de 4-9-1942.

Proibindo, contudo, a aplicação dessas regras gerais de Direito, pode-se observar que o próprio artigo 101 do CTN ressalva que, previamente à observância dessas normas, a questão da vigência da legislação tributária é regida pelas disposições tributárias, específicas, previstas nos artigos 102 a 104 do próprio Código Tributário Nacional.

Assim, é preciso deixar claro que a vigência da legislação tributária rege-se:

primeiramente, pelas normas que constam no próprio CTN; ea)

subsidiariamente, pelas normas jurídicas gerais previstas na Lei de b) Introdução ao Código Civil.

Existem três momentos principais e distintos que se referem ao aspecto temporal da vigência da norma jurídica tributária, a saber:

NASCIMENTO, representando o início da sua vigência;a)

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VIDA ou EXISTÊNCIA, representando o período de tempo de b) continuidade da sua vigência;

MORTE, representando o momento em que ocorre a cessação (o término) c) da sua vigência.

Como regra geral, no Brasil, a lei tributária tem por costume definir a sua data de entrada em vigor, com a menção da expressão:

“Esta lei entrará em vigor na data de sua publicação.”

Existem hipóteses, contudo, em que a lei é publicada numa data, mas só começa a vigorar em outra, posteriormente. Nesses casos, embora a lei já esteja integrando o ordenamento jurídico, em razão de sua publicação no Diário Oficial, ela ainda não é eficaz, ou seja, ainda não está produzindo seus efeitos.

Denomina-se VACATIO LEGIS o período de tempo que se inicia com a publicação da lei e que termina com a sua efetiva entrada em vigor, ou, melhor dizendo, com a sua efetiva aplicação.

Durante esse período da vacatio legis, os atos praticados em conformidade com a lei anterior são perfeitamente válidos.

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2. Vigência no Tempo pelas Regras da Legislação Tributária

Pelo que determina o artigo 103 do CTN, salvo disposição expressa em contrário, entram em vigor:

MOMENTO ESPECIFICAÇÃO DO ATO

Na data de sua publicação no órgão oficial.

Os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas.

30 dias após a data de sua publicação, relativamente aos seus efeitos normativos.

As decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a lei atribua eficácia normativa.

Na data que especificar.Os convênios que entre si celebrem a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios.

As leis referentes a impostos sobre o patrimônio ou a renda, de acordo com o que determina o artigo 104 do CTN e em respeito ao princípio constitucional da anualidade, somente entram em vigor no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que ocorra a sua publicação, sempre que:

instituam ou majorem tais impostos;a)

definam novas hipóteses de incidência;b)

tratem da extinção ou da redução de isenções, exceto se a lei dispuser de c) maneira mais favorável ao contribuinte (lei benigna).

É importante observar que a isenção, salvo se concedida por prazo certo e em função de determinadas condições, pode ser revogada ou modificada por lei, a qualquer tempo (artigo 178 do CTN).

3. Vigência – Contribuições ao Custeio da Seguridade Social

Nos termos do § 6º do artigo 195 da atual Constituição Federal, promulgada em 05/10/1988, às contribuições destinadas ao custeio da seguridade social não se aplica o princípio da anualidade, podendo tais contribuições serem exigidas depois

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de decorridos 90 dias, contados da data da publicação da lei que as houver instituído ou modificado.

4. Vigência no Tempo pela Lei de Introdução do Código Civil - LICC

Subsidiariamente, para definirmos o momento da vigência de uma lei, nos socorremos das seguintes normas jurídicas em geral, as quais constam da Lei de Introdução ao Código Civil:

Artigo 1º, a) caput, da LICC: salvo disposição em contrário, se a lei tributária não determinar a data do início da sua vigência, começará a vigorar, em todo o País, 45 dias depois de oficialmente publicada.

Artigo 1º, § 1º, da LICC: quando admitida a vigência da lei brasileira b) em Estados estrangeiros, ou, melhor dizendo, em outros países, a sua obrigatoriedade (aplicação) se inicia 3 meses depois de oficialmente publicada.

Artigo 1º, § 3º, da LICC: se, antes de entrar a lei em vigor, ocorrer nova c) publicação do seu texto, destinada à correção, os retro citados prazos de 45 dias e de 3 meses serão contados a partir da nova publicação.

Artigo lº, § 4º, da LICC: as correções que forem feitas em texto de lei já d) em vigor devem ser consideradas como lei nova.

Artigo 2º, e) caput, da LICC: a lei, desde que não se destine a vigência temporária (por prazo certo), produz efeitos (vigora) até que outra a modifique ou revogue.

Artigo 2º, § 1º, da LICC: esse dispositivo trata da questão da revogação f ) de uma lei por outra. Dispõe esse dispositivo que a lei posterior revoga a anterior sempre que:

- expressamente o declare;

- for com ela incompatível; ou

- regular inteiramente a matéria de que tratava a lei anterior.

A revogação de uma lei, no lato senso da palavra, pode ocorrer de forma

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expressa ou tácita.

Será expressa quando a nova lei especificar, em seu texto, o dispositivo que fica revogado.

Será tácita quando a nova lei, pelo seu teor, sem que, expressamente, se refira à revogação de outros atos específicos, seja incompatível com uma lei anterior.

A revogação de uma lei, seja de forma expressa ou tácita, pode ser total ou parcial. Quando total, a revogação é chamada de ab-rogação. Quando parcial, a revogação é chamada de derrogação.

Artigo 2º, § 2º, da LICC: como exceção a essa matéria de revogação, esse g) dispositivo esclarece que a lei nova, que trate tão-somente de disposições gerais ou especiais a respeito de outras regras já existentes, não revoga nem modifica a lei anterior.

Artigo 2º, § 3º, da LICC: salvo disposição expressa em contrário, a lei h) revogada não se restaura por ter a lei revogadora perdido a vigência. Assim, o fato de uma lei revogadora ser revogada, a posteriori não significa dizer que a lei anterior se restaure (volte a vigorar).

Artigo 3º, da LICC: ninguém se exclusa de cumprir a lei alegando de que i) não a conhece. Neste artigo constatamos o princípio da obrigatoriedade da lei tributária, isto é a lei, como regra geral, tem força impositiva a partir da sua entrada em vigor, ou seja, torna-se abrigatória para todos.

Para que seja possível a convivência social, a lei, como condição indispensável, tem que ser obrigatória, a fim de que todos a cumpram.

Se fosse permitido às pessoas o direito de alegarem, em sua defesa, o desconhecimento de uma lei, esta se tornaria, por fim, sempre inútil.

Para preservar a segurança jurídica (o cumprimento da lei) é que não se admite, como justificativa da inobservância de um procedimento legal, a alegação do desconhecimento de uma lei.

5. Vigência da Lei Tributária no Espaço

A vigência da legislação tributária, sob o aspecto espacial (territorial), está

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prevista no artigo 102 do CTN, o qual, como exceção, admite a possibilidade da sua extraterritorialidade.

Isso porque a lei tributária dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, em regra, vigora no País, dentro dos seus respectivos territórios. Esse é o princípio geral.

Pelo artigo 102 do CTN, uma lei tributária local poderá vigorar em outro território desde que, nos limites em que lhe reconheçam extraterritorialidade, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios, através da celebração de Convênios entre essas entidades ou nos limites do que disponham o próprio CTN ou outras leis de normas gerais expedidas pela União.

6. Aplicação da Legislação Tributária

Como resultado do efeito obrigatório da norma jurídica, extrai-se o princípio geral da irretroatividade da lei. Assim, como regra primeira e geral, a lei tributária aplica-se aos fatos futuros. Até porque é difícil admitirmos uma lei obrigatória antes de sua vigência.

A estabilidade das relações sociais e a segurança jurídica são garantidas por essa regra da não retroatividade da lei. E, esta regra está prevista no artigo 6º da Lei de Introdução do Código Civil, onde estabelece que “a Lei em vigor terá efeito imediato e geral, respeitados o ato jurídico perfeito, o direito adquirido e a coisa julgada.”

O ato jurídico perfeito é aquele já consumado, já concluído, já acabado, tudo de acordo com a lei vigente ao tempo, na data em que se realizou.

Deve-se entender por direito adquirido aquele que o seu titular, ou alguém por ele possa exercer, como aquele cujo começo do exercício tenha termo prefixado, ou condição preestabelecida inalterável, a arbítrio de outra pessoa.

A coisa julgada ou caso julgado refere-se à decisão judicial de que já não caiba mais qualquer recurso. Ela resulta da sentença que é imutável e indiscutível, ou seja, da qual não cabe mais apresentar recurso ordinário ou extraordinário.

Assim, qualquer lei, inclusive a lei tributária, pode ter efeito retroativo, desde que respeite o ato jurídico perfeito, o direito adquirido e a coisa julgada.

Está no artigo 105 do nosso CTN que a legislação tributária aplica-se aos

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fatos geradores futuros e aos pendentes, assim entendidos aqueles cuja ocorrência tenha tido início mas não esteja completa, ou seja, aos fatos ainda não concluídos, não terminados.

Nesse momento, é importante lembrar o princípio constitucional que proíbe cobrar tributos em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que os tenha instituído ou aumentado.

Ainda tratando da retroatividade, o artigo 106 do CTN lista as situações em que a lei tributária será aplicada a ato ou fato passado.

Em qualquer caso, a lei que seja expressamente interpretativa será aplicada a fatos pretéritos.

Aqui cabe lembrar que se exclui, dessa regra da retroatividade, a lei que determinar a aplicação de penalidade em face de infração dos dispositivos interpretados.

Sempre que se tratar de atos não definitivamente julgados, a lei tributária se aplicará retroativamente quando, em relação a esses atos:

a lei nova deixa de considerar como infração um acontecimento que antes, a) pela lei antiga, era assim considerado. Nesses casos, a lei nova retroage e se aplica ao fato pretérito para beneficiar aquele que não mais é considerado como infrator;

se, na lei anterior, um ato é considerado contrário a exigências de ações ou b) omissões e a lei nova assim não mais o considera, o julgamento desse ato se fará segundo os preceitos da nova lei. Uma ressalva é feita a esse dispositivo: essa lei nova não se aplicará preteritamente se o ato tiver sido praticado com fraude ou se dele resultar falta de pagamento de tributo;

se a lei nova estipular penalidade menos severa que a prescrita na lei antiga, c) a qual vigia na época da infração, retroage a lei nova para beneficiar o infrator.

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CAPÍTULO III – DA OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA

1. Noções Gerais

Para se iniciar o estudo da chamada obrigação tributária é preciso entender o surgimento da relação jurídico-tributária.

A relação jurídica, como regra geral, é o vínculo que se estabelece entre pessoas físicas e jurídicas, em razão do cumprimento das regras jurídicas aplicáveis coercitivamente, no dia-a-dia do convívio social.

A chamada relação jurídica tributária é também uma relação de direito, envolvendo, em especial, o tributo e outras relações deste provenientes a tudo decorrente da ocorrência de uma causa jurídica.

O titular do poder fiscal é o Estado. Ao usar esse poder fiscal, o Estado ampara-se na lei, a qual estabelece e rege as relações jurídicas que surgem entre o próprio Estado e os chamados contribuintes e/ou terceiros responsá veis.

O surgimento dessa relação jurídica tributária abrange a pluralidade de direitos e obrigações previstos na lei, como o direito de exigir um tributo pelo Estado e a obrigação de pagá-lo por parte do contribuinte.

Além disso, regra geral, o Estado, com base na lei, exige dos contribuintes o cumprimento de outras obrigações, como de escriturarem livros, emitirem documentos fiscais, inscreverem-se no cadastro fiscal, entregarem declara ções periódicas de informações e de deixarem-se fiscalizar, tudo no interesse público de assegurar e controlar a arrecadação do tributo.

É o que ocorre, por exemplo, em razão da constituição e funcionamento de um estabelecimento industrial, o qual passa a ligar-se ao Fisco Federal, em decorrência do IPI, e ao Fisco Estadual, em relação ao ICMS, estando obrigado a pagar o saldo devedor desses impostos, apurado periodicamente, bem como a emitir documentos, escriturar livros, prestar informações solicitadas pela Fiscalização e a deixar-se fiscalizar.

A obrigação tributária decorre dessa relação jurídica tributária; ela é representada pelo vínculo que se estabelece entre uma pessoa jurídica de direito público, chamada de credora, e outra (na qualidade de contribuinte, responsável

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ou terceiro) chamada de devedora. E é em razão desse vínculo jurídico que o credor pode exigir do devedor o cumprimento da obrigação tributária.

2. Obrigação Tributaria Principal ou Acessória

De acordo com o artigo 113 do nosso CTN, a obrigação tributária divide-se em:

Principal.a)

Acessória.b)

A obrigação é principal quando o contribuinte tem por prestação (por dever) o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária (multa em dinheiro).

A obrigação tributária principal surge com a ocorrência do fato gerador e extingue-se juntamente com o crédito tributário dela decorrente (artigo 113, § 1º, do CTN).

A obrigação é acessória quando, por força de lei, a prestação a ser cumprida é a de fazer ou não fazer alguma coisa, ou permitir que ela seja feita pelo Fisco, tudo no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos (artigo 113, § 2º, do CTN).

Além disso, dispõe o § 3º do artigo 113 do CTN que o descumprimento de uma obrigação acessória faz com que ela se converta em obrigação principal relativamente à aplicação de penalidade pecuniária por parte da Fiscalização competente.

Ressalve-se que, independentemente de ser exigido ou não o cumprimento de obrigação principal, o contribuinte é sempre obrigado a cumprir a obrigação acessória.

É o caso, por exemplo, de uma operação de venda de mercadoria estar isenta do ICMS, mas esse fato não desobriga o comerciante da emissão da respectiva nota fiscal, acobertando a mercadoria.

Importante é enfatizar que a obrigação, seja principal ou acessória, nasce sempre da lei, aqui entendida no lato sensu da palavra.

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3. Fato Gerador

3.1. Conceito e Espécies

A lei descreve situações hipotéticas, abstratas, que, ao ocorrerem na vida real, fazem com que se fixe o momento do nascimento da obrigação tributária.

E é a essa definição abstrata, contida na lei, das hipóteses em que o tributo incide ou em que o tributo deva ser cobrado, que denominamos de fato gerador da obrigação tributária.

O fato gerador é, assim, a situação de fato, prevista na lei de forma prévia, genérica e abstrata, que, ao ocorrer na vida real, faz com que, pela materialização do direito, ocorra o nascimento da obrigação tributária, seja esta principal ou acessória.

A lei abstrata, por si só, não é capaz de fazer surgir a obrigação tributária.

Nos artigos 114 e 115 do CTN, encontramos dois conceitos de fato gerador, como sendo:

OBRIGAÇÃO PRINCIPAL OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA

E a situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência.

É qualquer situação que, na forma da legislação aplicável, e não só exclusi-vamente na lei, impõe a prática ou a abstenção de ato que não configure obrigação principal.

3.2. Elementos Básicos do Fato Gerador

O fato gerador tem três elementos básicos, a saber:

Legalidade, que se refere à exigibilidade do cumprimento do princípio a) constitucional da legalidade;

Economicidade, que se refere ao aspecto econômico do fato tributável b)

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(como regra geral, envolvendo a base de cálculo e alíquota do tributo) e à capacidade contributiva do sujeito passivo;

Causalidade, que corresponde à consequência ao efeito, do fato gerador; c) enfim, ao nascimento da obrigação tributária.

3.3. Momento da Ocorrência do Fato Gerador

É o artigo 116 do CTN que define que, salvo disposição de lei em contrário, considera-se ocorrido o fato gerador e existentes os seus efeitos:

a) tratando-se de situação de fato, desde o momento em que se verifiquem as circunstâncias materiais necessárias a que produza os efeitos que normalmente lhe são próprios;

b) tratando-se da situação jurídica, desde o momento em que esteja definitivamente constituída, nos termos de direito aplicável.

Para os efeitos da letra “b” anterior e sempre ressalvando disposição de lei em contrário, vem o artigo 117 do CTN dispôr que os atos ou negócios jurídicos condicionais serão reputados como perfeitos e acabados, desde o momento:

de seu implemento, sendo a condição suspensiva;a)

da prática do ato ou da celebração do negócio, sendo a condição b) resolutória.

Nesse ponto é importante observar o teor dos artigos 121 e seguintes do Novo Código Civil Brasileiro, que tratam dessa questão das condições, como se segue:

Art. 121. Considera-se condição a cláusula que, derivando exclusivamente da vontade das partes, subordina o efeito do negócio jurídico a evento futuro e incerto.

Art. 122. São lícitas, em geral, todas as condições não contrárias à lei, à ordem pública ou aos bons costumes; entre as condições defesas se incluem as que privarem de todo efeito o negócio jurídico, ou o sujeitarem ao puro arbítrio de uma das partes.

Art. 123. Invalidam os negócios jurídicos que lhes são subordinados:

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I - as condições física ou juridicamente impossíveis, quando suspensivas;

II - as condições ilícitas, ou de fazer coisa ilícita;

III - as condições incompreensíveis ou contraditórias.

Art. 124. Tem-se por inexistentes as condições impossíveis, quando resolutivas, e as de não fazer coisa impossível.

Art. 125. Subordinando-se a eficácia do negócio jurídico à condição suspensiva, enquanto esta se não verificar, não se terá adquirido o direito a que ele visa.

Art. 126. Se alguém dispuser de uma coisa sob condição suspensiva, e, pendente esta, fizer quanto àquela novas disposições, estas não terão valor, realizada a condição, se com ela forem incompatíveis.

Art. 127. Se for resolutiva a condição, enquanto esta se não realizar, vigorará o negócio jurídico, podendo exercer-se desde a conclusão deste o direito por ele estabelecido.

Art. 128. Sobrevindo a condição resolutiva, extingue-se, para todos os efeitos, o direito a que ela se opõe; mas, se aposta a um negócio de execução continuada ou periódica, a sua realização, salvo disposição em contrário, não tem eficácia quanto aos atos já praticados, desde que compatíveis com a natureza da condição pendente e conforme aos ditames de boa-fé.

3.4. Fatores Irrelevantes à Definição do Fato Gerador

A definição legal do fato gerador deve ser interpretada de modo que não sejam levados em consideração questões relacionadas (artigo 118 do CTN):

à validade jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes, a) responsáveis, ou terceiros, bem como à natureza do seu objeto ou dos seus efeitos;

aos efeitos dos fatos efetivamente praticados.b)

Assim, desde que se materialize, na vida real, a hipótese de incidência tributária descrita na lei, surge a obrigação principal ou acessória, inclusive em se tratando de atividades ilícitas em face da norma penal.

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Por exemplo, na venda de mercadorias contrabandeadas, ingressadas no Brasil irregularmente, o Estado exige o pagamento do ICMS; da mesma forma, as receitas oriundas do tráfico de drogas e corrupção serão normalmente tributadas pelo Imposto de Renda (IR).

4. Sujeito Ativo

O Sujeito Ativo da obrigação tributária é o Estado, pessoa que tem o direito de exigir de outrem a prestação objeto da relação jurídica; e a pessoa jurídica de direito público titular da competência tributária para instituir e exigir do contribuinte, responsável ou terceiro, o cumprimento da obrigação (artigo 119 do CTN).

5. Sujeito Passivo

O Sujeito Passivo é a pessoa que tem o dever jurídico de efetuar o pagamento do tributo ou penalidade pecuniária, sempre em contraposição ao Sujeito Ativo, ente tributante, dentro do vínculo jurídico-tributário (artigo 121, do CTN):

Art. 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária.

Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se:

I - contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador;

II - responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação decorra de disposição expressa de lei.

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5.1 Tipos de Sujeitos Passivos (artigo 121, parágrafo único, do CTN)

a) DIRETO Contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador.

b) INDIRETO

Responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação decorra de disposição expressa em lei.Pelo artigo 128 do CTN é permitido que a lei atribua de modo expresso a responsabilidade pelo crédito tributário (débito fiscal) a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do contri buinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigação.

A sujeição passiva indireta, na verdade, ocorre quando o Estado, visando a garantir a sua receita, tem interesse ou necessidade de cobrar o tributo de uma pessoa diversa do contribuinte direto, escolhendo, assim, outra pessoa para cumprir a obrigação tributária.

Com relação às obrigações acessórias, o Sujeito Passivo é a pessoa obrigada ao cumprimento das prestações que constituam o seu objeto (artigo 122 do CTN).

5.2. Modalidades de Sujeição Passiva Indireta

De acordo com o nosso Código Tributário Nacional (artigos 124, 125 e 129 ao 138) e a doutrina, existem duas modalidades distintas na sujeição passiva indireta: a) responsabilidade por transferência, e b) responsabilidade por infração.

5.2.1. Responsabilidade por Transferência

Na responsabilidade por transferência, a lei tributária, além de escolher o sujeito passivo (pessoa do contribuinte), já prevê que, por fato ou acontecimento posterior, a obrigação transfere-se para uma outra pessoa, automaticamente.

Essa transferência pode se manifestar de três formas: pela solidariedade, pela sucessão ou pela responsabilidade de terceiros.

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5.2.1.1. Solidariedade

Nos termos do artigo 124 do CTN, são solidariamente obrigadas:

As pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato a) gerador da obrigação principal (solidariedade de fato). Exemplo: 3 pessoas co-proprietárias de um imóvel em relação ao IPTU;

As pessoas expressamente designadas pela lei (solidariedade de direito).b)

O parágrafo único desse mesmo artigo 124 do CTN, ao expressamente dispor que a solidariedade não comporta benefício de ordem, determina que não poderá qualquer devedor solidário exigir que o Estado, credor da obrigação, cobre antes deste ou daquele devedor, ou seja, observando certa ordem de preferência, em razão de estar mais diretamente relacionado com a situação geradora do tributo.

O Estado tem, assim, a faculdade de exigir o cumprimento da prestação tributária, total ou parcialmente, de qualquer um dos co-devedores.

Satisfeito o crédito tributário por qualquer um ou por todos os devedores solidários, as obrigações solidárias se extinguem para todos, simultaneamente, não importando quem as cumpriu.

Nesses casos o que importa é o interesse público, é a preferência da arrecadação.

Além disso, o artigo 125 do CTN expressamente elenca os seguintes efeitos da solidariedade, os quais somente não prevalecem se houver disposição de lei em contrário:

o pagamento efetuado por um dos obrigados aproveita aos demais:a)

a isenção ou remissão de crédito exonera todos os obrigados, salvo se b) outorgada pessoalmente a um deles, subsistindo, nesse caso, a solidariedade quanto aos demais pelo saldo;

a interrupção da prescrição, em favor ou contra um dos obrigados, favorece c) ou prejudica os demais.

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5.2.1.2. Sucessão

As normas relacionadas à responsabilidade por sucessão (artigos 129 ao 133 do CTN) aplicam-se por igual aos créditos tributários já constituídos ou em curso de constituição na data da ocorrência dos respectivos atos sucessórios, bem como aos constituídos posteriormente, desde que, nestes casos, sejam referentes a obrigações tributárias surgidas até essa data.

São as seguintes as situações que se referem à responsabilidade por sucessão (artigos 131. 132 e 133 do CTN):

PESSOAS RESPONSÁVEIS POR SUCESSÃO PAGAMENTO DOS TRIBUTOS DEVIDOS

São pessoalmente responsáveis:- O adquirente ou remitente;- O sucessor a qualquer título e o cônjuge meeiro;- O espólio.

Com relação aos bens adquiridos ou remidos.Pelo de cujus até a data da partilha ou adjudicação, limitada esta responsabilidade ao montante do quinhão, legado ou meação.Pelo de cujus até a data da abertura da sucessão.

Pessoas jurídicas de direito privado que resultarem de fusão, transformação ou incorporação de outra ou em outra.

Até a data do ato pelas pessoas jurídicas de direito privado fusionadas, transformadas ou incorporadas.

Pessoa natural ou jurídica de direito privado que adquirir de outra, por qualquer título, fundo de comércio ou estabelecimento comercial, industrial ou profissional, e continuar a respectiva exploração, sob a mesma ou outra razão social ou sob firma ou nome individual.

Até a data do ato, relativamente ao fundo ou estabelecimento adquirido:- Integralmente, se o alienante (vendedor) cessar a exploração do comércio, indústria ou atividade;- Subsidiariamente com o alienante, se este prosseguir na exploração ou iniciar dentro de 6 meses, a contar da data da alienação (venda), nova atividade no mesmo ou em outro ramo de comércio, indústria ou profissão.

Essa responsabilidade também se aplica aos casos de extinção de pessoas jurídicas de direito privado, quando a exploração da respectiva atividade seja continuada por qualquer sócio remanescente, ou seu espólio, sob a mesma ou outra razão social, ou sob firma individual.

Em face do quadro retro transcrito, pode-se observar que a sucessão ocorre quando a obrigação se transfere para outra pessoa, que fica na condição de devedor

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perante o Estado, em razão do desaparecimento do devedor original.

É importante ressalvar que os créditos tributários relativos aos impostos cujo fato gerador seja a propriedade, o domínio útil ou a posse de bens imóveis, e bem assim os relativos a taxas pela prestação de serviços referentes a tais bens, ou a contribuições de melhoria, sub-rogam-se na pessoa dos respectivos adquirentes, salvo quando conste do título a prova de sua quitação.

Em se tratando de arrematação em hasta pública, a sub-rogação ocorre sobre o respectivo preço (artigo 130 do CTN).

5.2.1.3. Responsabilidade de Terceiros

A responsabilidade de terceiros, disciplinada nos artigos 134 e 135 do CTN, refere-se ao crédito tributário e à penalidade pecuniária (obrigação tributária principal), abrangendo inclusive as penalidades de caráter moratório, e somente se aplica nos casos de impossibilidade de cobrança junto ao contribuinte.

Assim, a responsabilidade de terceiros ocorre quando a lei tributária responsabiliza outra pessoa pelo pagamento do tributo, se este não for pago pelo contribuinte direto.

Respondem solidariamente com o contribuinte nos atos em que intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis (artigo 134 do CTN):

- Os pais, pelos tributos devidos por seus filhos menores;

- Os tutores e curadores, pelos tributos devidos por seus tutelados ou curatelados;

- Os administradores de bens de terceiros, pelos tributos devidos por estes;

- O inventariante, pelos tributos devidos pelo espólio;

- O síndico e o comissário, pelos tributos devidos pela massa falida ou pelo concordatário;

- Os tabeliães, escrivães e demais serventuários de oficio, pelos tributos devidos sobre os atos praticados por eles, ou perante eles, em razão do seu oficio;

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- Os sócios, no caso de liquidação de sociedade de pessoas.

São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos (artigo 135 do CTN):

- As pessoas referidas na relação do artigo 134;

- Os mandatários, prepostos e empregados;

- Os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado.

5.2.2. Responsabilidade por Infrações

Nos artigos 136 e 137 do nosso Código Tributário Nacional, está definida a questão da responsabilidade por infrações, a qual, salvo disposição de lei em contrário, independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato.

A responsabilidade é pessoal ao agente (artigo 137 do CTN):

Quanto às infrações conceituadas por lei como crimes ou contravenções, a) salvo quando praticadas no exercício regular de administração, mandato, função, cargo ou emprego, ou no cumprimento de ordem expressa emitida por quem de direito;

Quanto às infrações em cuja definição o dolo específico do agente seja b) elementar;

Quanto às infrações que decorram direta e exclusivamente de dolo c) específico:

— Das pessoas elencadas no artigo 134 do CTN (responsabilidade de terceiros, contra aquelas por quem respondem);

— Dos mandatários, prepostos ou empregados, contra seus mandantes, preponentes ou empregadores,

— Dos diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado, contra estas.

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5.3. Exclusão da Responsabilidade pela Denúncia Espontânea

O contribuinte que, espontaneamente, procurar a repartição fazendária, seja do Fisco Federal, Estadual ou Municipal, para sanar irregularidades (infrações tributárias), juntando cópia da prova do pagamento do tributo devido, bem como dos respectivos juros moratórios, não sofrerá os efeitos da responsabilidade por infrações livrando-se, assim, da sujeição às penalidades cabíveis.

O artigo 138 do CTN dispõe que a responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do depósito de importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do tributo dependa de apuração.

É importante ressalvar que não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a infração.

5.4. Capacidade Tributária

Como regra geral, podemos ver a capacidade como sendo a aptidão jurídica de qualquer pessoa para, por si mesma, exercer direitos e contrair obrigações.

E pela capacidade jurídica tributária em que, com base na lei, diversas pessoas se enquadram como sujeitos passivos da obrigação tributária, ou seja, têm a obrigação de satisfazerem as exigências fiscais.

A capacidade tributária é presumida pela lei. Ela se origina da escolha, feita pelo legislador, das pessoas que praticam os fatos geradores da obrigação tributária, ou que com eles se relacionam.

Dispõe o artigo 126 do CTN que a capacidade tributária passiva independe:

— da capacidade civil das pessoas naturais;

— de achar-se a pessoa natural sujeita a medidas que importem privação ou limitação do exercício de atividades civis, comerciais ou profissionais, ou da administração direta de seus bens ou negócios;

— de estar a pessoa jurídica regularmente constituída, bastando que configure uma unidade econômica ou profissional.

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A capacidade tributária não tem relação com a capacidade contributiva, já que esta se preocupa com o aspecto econômico da pessoa e aquela tem a ver com a possibilidade de a pessoa ser sujeito passivo.

5.5. Domicílio Tributário

O lugar onde as pessoas cumprem as suas obrigações e respondem pelos seus direitos, no que se refere às normas tributárias, denomina-se domicílio tributário.

Como regra geral, o CTN permite que o contribuinte ou responsável eleja o seu domicilio tributário, a seu critério.

Ocorre que o artigo 127 do CTN define critérios alternativos que devem ser observados sempre que não houver essa escolha prévia (eleição) ou que o domicílio eleito for recusado pela Fiscalização.

Quando não eleito o domicílio tributário, seja pelo contribuinte ou pelo responsável, deverá ser considerado como tal:

QUANTO ÀS PESSOAS DOMICÍLIO TRIBUTÁRIO

Naturais: A sua residência habitual, ou, sendo esta incerta ou desconhecida, o centro habitual de sua atividade.

Jurídicas de Direito Privado, ou Firmas Individuais:

O lugar da sua sede, ou, em relação aos atos ou fatos que derem origem à obrigação, o de cada estabelecimento.

Jurídicas de Direito Público: Qualquer de suas repartições no território da entidade tributante.

Nos casos em que não for possível a aplicação desses critérios, o domicilio tributário do contribuinte ou responsável deverá ser considerado como sendo o lugar da situação dos bens ou da ocorrência dos atos ou dos fatos que deram origem à obrigação.

A recusa do domicílio eleito poderá ser procedida pela Autoridade Administrativa, sempre que o lugar impossibilitar ou dificultar a arrecadação ou a fiscalização do tributo.

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Nesses casos, como domicilio será considerado o lugar em que se encontrarem os bens ou em que ocorrerem os atos ou fatos geradores da obrigação tributária.

Tendo a pessoa jurídica diversos estabelecimentos em lugares diferentes, cada um deles será considerado domicílio para os atos nele praticados, conforme § 1º do artigo 75 do Código Civil/2002.

5.6. Estabelecimento - Definição

O Código Civil Brasileiro define estabelecimento como todo complexo de bens organizado, para exercício da empresa, por empresário, ou por sociedade empresária. Pode o estabelecimento ser objeto unitário de direitos e de negócios jurídicos, translativos ou constitutivos, que sejam compatíveis com a sua natureza (artigos 1142 e 1143 do Código Civil/2002).

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CAPÍTULO IV – CRÉDITO TRIBUTÁRIO

1. Noções Gerais

O crédito tributário corresponde à prestação em moeda ou outro valor que nela se possa exprimir, que o sujeito ativo da obrigação tributária (União, Estados, Distrito Federal e Municípios) tem o direito de exigir do sujeito passivo direto ou indireto (contribuinte, responsável ou terceiro).

Dispõe o artigo 139 do nosso Código Tributário Nacional que o crédito tributário decorre da obrigação principal (pagamento do tributo ou da penalidade pecuniária) e tem a mesma natureza desta.

Na verdade, o crédito tributário é a própria obrigação tributária em um segundo momento. É a obrigação tributária tornada líquida e certa, portanto exigível, como decorrência do lançamento.

A obrigação tributária quantifica-se, valoriza-se e materializa-se pelo crédito tributário que lhe corresponde, ou seja, pelo quantum devido pelo sujeito passivo. O crédito tributário é a determinação quantitativa do tributo.

As circunstâncias que modificam o crédito tributário, sua extensão ou seus efeitos, ou as garantias ou os privilégios a ele atribuídos, ou que excluem sua exigibilidade não afetam a obrigação tributária que lhe deu origem (artigo 140 do CTN), ou seja, esta continua a existir mesmo quando o seu correspondente crédito venha a ser modificado ou até mesmo anulado em face de certas circunstâncias previstas em lei.

2. Constituição do Crédito Tributário

2.1. Lançamento

O lançamento é o ato que constitui o crédito tributário, praticado, privativamente, pela respectiva Autoridade Administrativa.

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O artigo 142 do CTN define o lançamento como sendo o procedimento administrativo tendente a:

Verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente;a)

Determinar a matéria tributável;b)

Calcular o montante do tributo devido, ou seja, o débito a pagar;c)

Identificar o sujeito passivo; ed)

Propor a aplicação da penalidade cabível, quando for o caso.e)

2.2. Ato Vinculado e Obrigatório

A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional. É o que determina o parágrafo único desse mesmo artigo 142 do CTN.

Essa competência vinculada da Autoridade Administrativa significa dizer que esta deve subordinar-se ao que expuser a lei, tão-somente executando as atribuições de seu cargo, tudo em prol do interesse coletivo.

Assim, a palavra vinculada representa a dependência absoluta do procedimento administrativo do lançamento com a lei, a qual estabelece o modo de fazer (modus faciendi).

Não há, dessa forma, opção ou liberdade da Autoridade Administrativa ao aplicar a lei, sendo obrigatória a observância das disposições legais.

No ato do lançamento tributário, a Autoridade Administrativa não pode agir com discricionariedade.

O lançamento não é uma atividade administrativa facultativa; ele é obrigatório e indispensável por parte da Administração Pública, sob pena de responsabilidade funcional.

Não pode a Autoridade Administrativa deixar de efetivar o lançamento tributário, ao qual se obriga no exercício das suas funções.

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2.3. Caráter Declaratório do Lançamento

A natureza jurídica do lançamento tributário é meramente declaratória, reconhecendo a existência prévia da obrigação tributária e formalizando o crédito tributário (constituição).

O lançamento é ato de determinação da exigibilidade do crédito tributário.

Como ato constitutivo, o lançamento visa a adquirir, modificar ou extinguir direito.

Como ato declaratório, o lançamento apura, reconhece um direito preexistente.

Como regra geral, sempre que o valor tributário estiver expresso em moeda estrangeira, quando da sua constituição pelo lançamento deverá ser feita a sua conversão em moeda nacional, considerando-se o câmbio do dia da ocorrência do fato gerador da obrigação (artigo 143 do CTN).

2.4. Lançamento com Base na Lei Vigente à Época do Fato Gerador

Nos termos do artigo 144 do CTN, a atividade de lançamento deve reportar-se à data da ocorrência do fato gerador da respectiva obrigação e formalizar-se com base na lei então vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada.

Como exceção, são os seguintes os casos em que se admite a aplicação de legislação posterior à ocorrência do fato gerador (§ 1º do artigo 144 do CTN):

Quando instituídos novos critérios de apuração ou processos de a) fiscalização;

Quando ampliados os poderes de investigação das autoridades b) administrativas; ou

Quando outorgado ao crédito maiores garantias ou privilégios, excetuando-c) se as situações relacionadas com a atribuição de responsabilidade tributária a terceiros.

Esse critério de aplicabilidade da lei vigente à época do fato gerador

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não se aplica aos impostos lançados por períodos certos de tempo, desde que a respectiva lei fixe expressamente a data em que o fato gerador se considera ocorrido (artigo 144, § 2º, do CTN).

2.5. Hipóteses de Alteração do Lançamento

É o artigo 145 do CTN que determina que o lançamento, depois de regularmente notificado ao sujeito passivo, somente poderá vir a ser alterado em virtude de:

Impugnação do sujeito passivo;a)

Recurso de ofício;b)

Iniciativa de ofício da autoridade administrativa, nos seguintes casos (artigo c) 149 do CTN), cuja respectiva revisão só pode ser iniciada enquanto não extinto o direito da Fazenda Pública de constituir o crédito tributário:

— Quando a lei assim o determine;

— Quando a declaração não seja prestada, por quem de direito, no prazo e na forma da legislação tributária;

— Quando a pessoa legalmente obrigada, embora tenha prestado declaração nos termos retro citados, deixe de atender, no prazo e na forma da legislação tributária, a pedido de esclarecimento formulado pela autoridade administrativa, ou recuse-se a prestá-lo ou não o preste satisfatoriamente, a juízo daquela autoridade;

— Quando se comprove falsidade, erro ou omissão quanto a qualquer elemento definido na legislação tributária como sendo de declaração obrigatória;

— Quando se comprove omissão ou inexatidão, por parte da pessoa legalmente obrigada, no exercício da atividade de fiscalização;

— Quando se comprove ação ou omissão do sujeito passivo, ou de terceiro legalmente obrigado, que dê lugar à aplicação de penalidade pecuniária;

— Quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em beneficio

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daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação;

— Quando deva ser apreciado fato não conhecido ou não provado por ocasião do lançamento anterior;

— Quando se comprove que, no lançamento anterior, ocorreu fraude ou falta funcional da autoridade que o efetuou, ou omissão, pela mesma autoridade, de ato ou formalidade essencial.

A modificação introduzida, de ofício ou em consequência de decisão administrativa ou judicial, nos critérios jurídicos adotados pela autoridade administrativa no exercício do lançamento somente pode ser efetivada, em relação a um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido posteriormente à sua introdução (artigo 146 do CTN).

2.6. Modalidades do Lançamento Tributário

São três as modalidades de lançamento tributário

2.6.1. Lançamento por Declaração (Artigo 147 do CTN)

É feito em ação conjunta fisco-contribuinte. O sujeito passivo fornece as informações indispensáveis à efetivação do lançamento. A partir dessas informações o sujeito ativo pode cobrar o tributo devido, que em alguns casos é também calculado e indicado pelo declarante.

O Imposto sobre a Renda é tipicamente por declaração: os contribuintes devem preencher uma declaração de rendimentos onde se coloca os rendimentos auferidos durante o ano, indicando ainda as deduções a que têm direito. Em seguida, com base em tabela previamente publicada, calculam o imposto a recolher. Essas declarações, depois de processadas pela Receita Federal do Brasil, dão origem a notificações para pagamento de valores ainda não recolhidos.

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2.6.2. Lançamento Direto ou Ex Officio (art. 149 do CTN)

É realizado pela Administração, sem a ação do sujeito passivo. É atribuição da Autoridade Administrativa.

O Imposto Predial é tipicamente uma atividade de lançamento direto. A Autoridade Administrativa, em cada exercício, extrai um rol dos proprietários de imóveis da zona urbana, apura o valor venal, aplica sobre esse valor uma alíquota e emite uma guia onde cobra de cada proprietário o tributo.

É feito “de oficio” pela Autoridade Administrativa e tem por objetivo suprir deficiências, omissões ou incorreções dos outros lançamentos. O instrumento utilizado pelo lançamento ex officio é o Auto de Infração ou a Notificação de Lançamento.

Esse lançamento é realizado unilateralmente pelo Fisco.

2.6.3. Lançamento por Homologação ou Auto-Lançamento (art. 150 do CTN)

O sujeito passivo, uma vez ocorrido o fato gerador, procede ao recolhimento do tributo devido.

Nos tributos indiretos, o lançamento é por homologação.

O Art. 142 do CTN diz que compete privativamente à Autoridade Administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento. Quando o legislador fala em pagamento antecipado, pretende deixar claro que o sujeito passivo é obrigado a efetuar o pagamento do tributo antes do procedimento administrativo determinado. O lançamento ocorrerá, assim, pela Autoridade Administrativa que, tomando conheci mento da atividade, expressamente a homologa.

O prazo para essa homologação, como regra geral, é de 5 anos, contados da data da ocorrência do fato gerador, exceto se comprovado ter existido dolo, fraude ou simulação.

Esgotado esse prazo, o crédito tributário será então considerado como definitivamente extinto.

É importante ressalvar que quando o cálculo do tributo tenha por base, ou tome em consideração, o valor ou o preço de bens, direitos, serviços ou atos jurídicos, a autoridade lançadora, mediante processo regular, arbitrará aquele valor ou preço,

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sempre que sejam omissos ou não mereçam fé as declarações ou os esclarecimentos prestados, ou os documentos expedidos pelo sujeito passivo ou pelo terceiro legalmente obrigado, ressalvada, em caso de contestação, avaliação contraditória, administrativa ou judicial (artigo 148 do CTN).

3. Suspensão do Crédito

3.1. Noções Gerais

Ocorrendo o fato gerador e praticado o ato de lançamento e a notificação do sujeito passivo, o tributo está em termos, ou seja, em condições de ser pago pelo contribuinte e recebido pela Fazenda Pública. O crédito tributário passará a ser exigível. É possível, entretanto, a verificação de fato novo que venha a adiar o pagamento do tributo. Trata-se das causas suspensivas da exigibilidade do crédito tributário. Tais causas estão previstas no artigo 151, do CTN, alterado pela LC nº 104, de 10/01/2001.

3.2. Moratória

É o instituto que prevê a suspensão da exigibilidade do crédito tributário pela dilação legal do prazo de recolhimento do tributo. Em regra, se a lei não fixa prazo para o pagamento do tributo, será este de 30 dias, a contar da regular notificação do lançamento. Somente a lei pode conceder moratória prorrogando o prazo mencionado.

A maneira mais comum de moratória ocorre através do parcelamento do débito em prestações mensais, concedido pela entidade tributante (artigos 152 ao 155 do CTN).

3.3. Depósito do seu Montante Integral

Trata-se de um depósito cautelar feito quando o contribuinte pretende

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litigar contra o Fisco, para acautelar-se dos efeitos de uma decisão contrária da Fazenda Pública a quantia que ele entende indevida. Se o contribuinte tiver sua ação julgada improcedente, a quantia será incorporada à Fazenda Pública. Se o contribuinte tiver sua ação julgada procedente, ser-lhe-á restituído o depósito, corrigido monetariamente. Esse depósito pode ser feito na esfera administrativa ou na esfera judicial.

3.4. Interposição de Recurso Administrativo com Efeito Suspensivo

Se o contribuinte, antes de ir a juízo, ingressar com recurso administrativo visando obter seus direitos, e esse recurso for recebido com efeito suspensivo, será afastada a possibilidade de execução fiscal. A interposição do recurso administrativo não é obrigatória, o ingresso prévio nas vias administrativas é facultativo, podendo o contribuinte recorrer diretamente ao Judiciário.

3.5. Concessão de Liminar em Mandado de Segurança

A concessão de medida liminar em mandado de segurança, que constitui uma garantia constitucional, suspendendo, até julgamento definitivo do mandado de segurança, o direito de a Fazenda Pública exigir o crédito tributário.

3.6. Concessão de Medida Liminar ou de Tutela Antecipada, em outras espécies de Ação Judicial.

A inclusão do inciso V, no art. 151, do CTN pela LC nº 104, de 10/4/2001, teve o condão de acabar com as longas discussões que existiam acerca do inciso IV, do mesmo artigo. O novo inciso evidencia o que já vinha sendo reclamado pelos juristas e estava sendo reconhecido pela jurisprudência, ou seja, as medidas liminares e a antecipação de tutela, concedidas em qualquer tipo de ação judicial, possuem o condão de suspender a exigibilidade do crédito tributário.

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3.7. Parcelamento

O parcelamento do crédito tributário está previsto no art. 155-A, do CTN, onde se estipula que ele será concedido na forma e condição estabelecidas em lei específica. O parcelamento não exclui a incidência de juros e multas, salvo disposição de lei em contrário. Lei específica deverá dispor sobre as condições de parcelamento dos créditos tributários do devedor em recuperação judicial. A inexistência de lei específica importa na aplicação das leis gerais de parcelamento do ente da Federação ao devedor em recuperação judicial, não podendo, neste caso, ser o prazo de parcelamento inferior ao concedido pela lei federal específica.

Ressalve-se que a ocorrência dessas hipóteses de suspensão da exigibilidade do crédito tributário não dispensa o sujeito passivo do cumprimento das obrigações acessórias dependentes da obrigação principal, cujo crédito seja suspenso, ou dela conseqüentes (artigo 151, parágrafo único, do CTN).

4. Extinção do Crédito Tributário

De acordo com o artigo 156 do CTN, são as seguintes as hipóteses que extinguem o crédito tributário:

4.1. Pagamento

O pagamento representa o cumprimento da obrigação tributária principal, ou seja, a quitação do tributo.

É importante ressalvar que a imposição de penalidade pela Fiscalização não exclui a obrigação do pagamento integral do crédito tributário (artigo 157 do CTN).

O pagamento de um crédito não importa em presunção de pagamento (artigo 158 do CTN):

— Quando parcial, das prestações em que se decomponha;

— Quando total, de outros créditos referentes ao mesmo ou a outros tributos.

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A extinção do crédito tributário ocorre, no caso de tributo sujeito a lançamento por homologação, no momento do pagamento antecipado, conforme art. 3º da LC nº 119/2005.

4.2. Compensação

A compensação, que ocorre quando o sujeito passivo é também credor do sujeito ativo, por parcela idêntica ou desigual àquela representativa do crédito tributário.

Pelo artigo 170 do CTN, a lei pode permitir que a Autoridade Administrativa, caso a caso, autorize a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda Pública.

A compensação não se trata de um direito do devedor, mas sim de uma concessão do ente tributante, credor.

4.3. Transação

A transação decorre de concessões mútuas entre os sujeitos ativos e passivos, com o objetivo de terminar litígios, devendo, obrigatoriamente, resultar na extinção do crédito tributário (artigo 171 do CTN).

Assim, para que ocorra a transação é necessário que, previamente, exista um litígio e que dela decorra a solução de uma controvérsia.

4.4. Remissão

A remissão representa o perdão da dívida.

Esse perdão, total ou parcial do crédito tributário, há que ser autorizado por lei à Autoridade Administrativa, a qual poderá concedê-lo por meio de despacho fundamentado, atendendo (artigo 172 do CTN):

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— À situação econômica do sujeito passivo;

— Ao erro ou a ignorância escusáveis do sujeito passivo, quanto à matéria de fato;

— À diminuta importância do crédito tributário;

— Às considerações de equidade, em relação às características pessoais ou materiais do caso;

— Às condições peculiares à determinada região do território da entidade tributante.

4.5. Prescrição e Decadência

A prescrição e a decadência são situações distintas de extinção do direito à exigibilidade do crédito tributário.

4.5.1. Decadência

A decadência, prevista no artigo 173 do CTN, representa a perda do direito da Fazenda Pública Federal, Estadual ou Municipal, constituir, através do lançamento, o crédito tributário, em razão do decurso do prazo de 5 anos, contado:

— Do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado;

— Da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício formal, o lançamento anteriormente efetuado.

No lançamento por homologação, o dispositivo aplicável á decadência é o Art. 150 em seu § 4.º do CTN :

“Se a lei não fixar prazo a homologação, será de cinco anos, a contar da ocorrência do fato gerador; expirado este prazo sem que a Fazenda tenha se pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.”

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A contagem do prazo decadencial não se interrompe nem se suspende.

4.5.2. Prescrição

A prescrição extingue o direito, pertencente ao credor, da ação de cobrança do crédito tributário, também pelo decurso do prazo de 5 anos, contado da data da sua constituição definitiva (artigo 174 do CTN).

A contagem desse prazo prescricional se interrompe:

— Pela citação pessoal feita ao devedor (até a LC nº 118/2005 – DOU 09.02.2005) – a partir de 09.06.2005 a prescrição se interrompe a partir do despacho do juiz que ordenar a citação em execução fiscal;

— Pelo protesto judicial;

— Por qualquer ato judicial que constitua em mora o devedor;

— Por qualquer ato inequívoco ainda que extrajudicial, que importe em reconhecimento do débito pelo devedor.

A interrupção da prescrição, em favor ou contra um dos obrigados, favorece ou prejudica aos demais (artigo 125, inciso III do CTN).

É importante observar que, enquanto a prescrição refere-se à perda da ação de cobrança do crédito lançado, a decadência é a perda do direito de lançar, ou seja, de constituir o crédito tributário.

“Prescrição”, diz PONTES DE MIRANDA, “é a exceção, que alguém tem, contra o que não exerceu, durante certo tempo, que alguma regra jurídica fixa, a sua pretensão ou ação” (PONTES DE MIRANDA. Tratado de Direito Privado, Rio, Borsoi, 1955, t. VI, p. 100).

A decadência extingue o direito; a prescrição tem por objeto a ação.

O prazo de decadência começa a correr desde o momento em que o direito nasce; a prescrição, desde o momento em que o direito é violado, ameaçado ou desrespeitado (porque nesse momento é que nasce a ação, contra a qual a prescrição se dirige).

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A decadência supõe um direito que, embora nascido, não se tornou efetivo pela falta de exercício. A prescrição supõe um direito nascido e efetivo, mas que pereceu pela falta de proteção pela ação, contra a violação sofrida (LEAL. Antônio Luís da Câmara. Da Prescrição e da Decadência, 2a. ed., Rio, Forense, 1959, p. 115-6 e 114).

O Código Tributário Nacional prevê dois prazos preclusivos: surgindo a obrigação tributária, nasce para a Fazenda Pública o direito formativo de constituir o crédito tributário, no prazo de decadência de cinco anos, não sujeito a interrupção ou suspensão (CTN, art. 173); constituído o crédito tributário, a Fazenda Pública tem o direito de haver a prestação tributária, direito que se extingue (prazo de decadência, portanto), decorridos outros cinco anos (CTN, art. 174). Este segundo prazo, impropriamente denominado de prescricional, está, porém, sujeito a interrupção (CTN, art. 174, parágrafo único) e a suspensão.

4.5.3. FGTS – Prescrição Trintenária

Uma exceção jurisprudencial é o FGTS, cuja prescrição, segundo o STJ, é de 30 anos:

‘‘Constitucional. Tributário. Contribuições para o FGTS. Natureza não tributária. Prescrição trintenária — As contribuições para o FGTS, malgrado enfeixem liame de aproximação com os tributos, a estes não se equiparam, por definição constitucional, não se lhes aplicando, para os efeitos da fixação do prazo prescricional, o prazo consignado no art. 174 do Código Tributário Nacional. A prescrição da ação de cobrança das contribuições para o Fundo de Garantia por Tempo de Serviço é trintenária, consoante entendimento predominante na jurisprudência dos tribunais’’, Recurso provido. Decisão por maioria de votos (Resp. nº 27.383-5-SP (92.0023486-0), rel. Ministro Demócrito Reinaldo. Nesse mesmo sentido, Resp. 11.779-MS, Ementa nº 57.313).

Finalmente, o STJ editou a Súmula nº 210, em 02.06.1998: ‘‘A ação de cobrança das contribuições para o FGTS prescreve em 30 (trinta) anos’’.

4.6. Conversão de Depósito em Renda

A conversão de depósito em renda ocorre quando o depósito administrativo

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ou judicial, efetuado para garantia do crédito tributário, é transformado em renda quando a decisão é contrária ao depositante.

É nesse momento em que o depósito é transformado em renda para o Estado que ocorre a respectiva extinção do crédito tributário.

4.7. Pagamento Antecipando e Homologação do Lançamento

Ocorre o pagamento antecipado quando o sujeito passivo (devedor) efetiva o cálculo e tem o dever de antecipar o recolhimento do tributo sem o prévio exame da autoridade administrativa, sendo que, através do lançamento por homologação, o sujeito ativo (credor) o homologa expressa ou tacitamente, esta última, pela decorrência do prazo decadencial.

4.8. Consignação em Pagamento

A consignação em pagamento, tão logo julgada procedente, é espécie de depósito judicial.

O artigo 164 do CTN permite que a importância do crédito tributário seja consignada judicialmente pelo sujeito passivo, nos seguintes casos:

— De recusa de recebimento, ou subordinação deste ao pagamento de outro tributo ou de penalidade, ou ao cumprimento de obrigação acessória;

— De subordinação do recebimento ao cumprimento de exigências administrativas sem fundamento legal;

— De exigência, por mais de uma pessoa jurídica de direito público, de tributo idêntico sobre um mesmo fato gerador.

A consignação somente pode versar sobre o crédito que o consignante se propõe a pagar.

É importante observar que se a consignação for (artigo 164, § 2º, CTN):

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JULGADA EFEITOS

Procedente.O pagamento se reputa efetuado, sendo a importância consignada convertida em renda a favor da entidade tributante.

Improcedente, no todo ou em parte.Cobra-se o crédito acrescido de juros de mora, sem prejuízo das penalidades cabíveis.

4.9. Decisão Administrativa Irreformável

Assim entendida a solução definitiva dada em âmbito administrativo, da qual não mais possa ser objeto de ação anulatória (apresentação de recurso na esfera administrativa), tendo sido decidido pela anulação do lançamento do crédito tributário, favorecendo o sujeito passivo (devedor).

4.10. Decisão Judicial Transitada em Julgado

A decisão judicial passada em julgado, através da qual tenha sido declarado improcedente o lançamento.

Considera-se transitada em julgado a decisão final (sentença) da qual não caiba mais qualquer recurso.

4.11. Dação em Pagamento

A dação em pagamento foi instituída pela LC nº 104, de 10/01/2001, que acrescentou ao art. 156 do CTN o inciso XI. É um instituto de Direito Privado, mais especificamente um instituto de Direito das Obrigações, segundo o qual o credor pode consentir em receber prestação diversa da que lhe é devida, como está dito no art. 356 do Novo Código Civil. E, a rigor, equivale a uma compra e a uma venda, posto que, determinado o preço da coisa dada em pagamento, as relações entre as partes regular-se-ão como as do contrato de compra e venda.

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5. Normas sobre o Pagamento do Crédito

A respeito do pagamento deve-se, ainda, observar as seguintes regras (artigos 159 a 163 do CTN) quanto:

Ao Local: quando a legislação tributária não dispuser a respeito, o a) pagamento é efetuado na repartição competente do domicílio do sujeito passivo;

Tempo: sempre que a legislação tributária não fixar o tempo (prazo) para b) a realização do pagamento, o crédito tributário será considerado como vencido 30 dias depois da data em que se considera o sujeito passivo notificado do lançamento. É permitido que a legislação tributária conceda desconto pela antecipação do pagamento, desde que observados os critérios que estabeleça;

À cobrança de juros moratórios: o crédito não integralmente pago c) no vencimento é acrescido de juros de mora, seja qual for o motivo determinante da falta, sem prejuízo da imposição das penalidades cabíveis e da aplicação de quaisquer medidas de garantia previstas na legislação.

- Se a lei não dispuser de modo diverso, os juros de mora deverão ser calculados à taxa de 1% ao mês.

- Não serão devidos juros moratórios, durante a pendência de consulta, desde que esta tenha sido formulada pelo devedor dentro do prazo legal para pagamento do crédito tributário.

À forma de pagamento: como regra geral, o pagamento do crédito d) tributário deve ser realizado em moeda corrente, cheque ou vale postal; e, nos casos previstos em lei, em estampilha, em papel selado, ou por processo mecânico.

- Quando pago por cheque, o crédito somente se considera extinto com o resgate do mesmo pelo sacado.

6. Restituição dos Indébitos Tributários

Nos termos do artigo 165 do CTN, os contribuintes têm o direito de, independentemente de prévio protesto, solicitar, junto ao ente tributante, a

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restituição total ou parcial do tributo, seja qual for a modalidade do seu pagamento, nos seguintes casos:

— Cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o devido em face da legislação tributária aplicável, ou da natureza ou circunstâncias materiais do fato gerador efetivamente ocorrido;

— Erro na identificação do sujeito passivo, na determinação da alíquota aplicável, no cálculo do montante do débito ou na elaboração ou conferência de qualquer documento relativo ao pagamento;

— Reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória, seja esta administrativa ou judicial.

A restituição de tributos que comportem, por sua natureza, transferência do respectivo encargo financeiro somente será feita a quem prove haver assumido referido encargo, ou, no caso de tê-lo transferido a terceiro, estar por este expressamente autorizado a recebê-la (artigo 166 do CTN).

É o caso, por exemplo, do IPI apurado e cobrado nas vendas e destacado em notas fiscais. Esse valor, acrescido ao valor da mercadoria, é faturado e cobrado do comprador. Portanto, compete a este, e não ao vendedor, a eventual restituição.

A restituição total ou parcial do tributo dá lugar à restituição, na mesma proporção, dos juros de mora e das penalidades pecuniárias, salvo as referentes a infrações de caráter formal não prejudicadas pela causa da restituição (artigo 167 do CTN).

A restituição vence juros não capitalizáveis, a partir do trânsito em julgado da decisão definitiva que a determinar.

Ressalve-se que o direito de pleitear a restituição extingue-se com o decurso do prazo de 5 anos e que a ação anulatória da decisão administrativa que denegar a restituição prescreve em 2 anos (artigos 168 e 169 do CTN).

Os valores dos indébitos tributários podem ser restituídos sob duas formas:

1. Por devolução, quando o Estado a faz em espécie; ou

2. Por compensação, quando o Estado permite que o sujeito passivo a aproveite para abater, de imediato ou em recolhimentos futuros, algum débito, em geral, da mesma natureza.

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7. Exclusão do Crédito Tributário

A isenção e a anistia excluem o crédito tributário. Isso é o que dispõe o artigo 175 do CTN, ressalvando que essa exclusão do crédito tributário não dispensa o sujeito passivo do cumprimento das respectivas obrigações acessórias, como, por exemplo, com relação ao IPI, ICMS e ISS, as obrigações de emissão de documentos e escrituração de livros fiscais.

7.1. Isenção

A isenção é concedida pela lei ordinária do ente tributante e dirige-se à Autoridade Administrativa, tendo por finalidade dispensar a exigibilidade do tributo, que, como regra geral, seria normalmente cobrado em razão da ocorrência do fato gerador.

A isenção é um fato que impede, exclusivamente, a formalização do crédito tributário (obrigação principal), sem interferir ou, melhor afirmando, sem dispensar a exigência do cumprimento das obrigações acessórias.

A lei que concede uma isenção impede o surgimento da obrigação tributária principal e o respectivo lançamento do crédito tributário. A competência para isentar pertence ao ente público que tem o poder de instituir o tributo.

São características das isenções:

— A existência da lei prevendo o fato gerador;

— A ocorrência do fato gerador;

— A existência de lei dispensando o recolhimento;

— A não constituição do crédito tributário;

— A presença de obrigações acessórias.

A redução da base de cálculo de um tributo é considerada como uma isenção parcial.

A isenção é diferente dos institutos doutrinários da imunidade e da não-incidência.

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A imunidade é uma exclusão ou proibição constitucional do exercício do poder de tributar, somente se aplicando aos impostos.

O legislador não tem qualquer possibilidade de tributar os bens, pessoas, serviços ou situações que forem declarados como imunes pela Constituição Federal.

A não-incidência representa fatos que não estão alcançados pela definição legal das hipóteses de incidência (fatos geradores) de um tributo.

Ocorre a incidência quando é realizado ou efetivado um fato, um ato ou uma situação jurídica previamente descrita como gerador da obrigação de pagar um dado tributo. Logo, no campo de incidência de um tributo estão os fatos geradores desse tributo.

O contrário ocorre na não-incidência, pois há ocorrência de um FATO que não é GERADOR da obrigação de pagar certo tributo, uma vez que tal fato, ato ou situação jurídica não fora previsto anteriormente como passível de gerar obrigação de pagar aquele tributo.

Cada tributo tem seu próprio campo de incidência. O que está fora desse campo é caso de não-incidência. A lei que concede uma isenção tem que ser interpretada literalmente (artigo 111, incisos I e II, do CTN), ou seja, de modo restritivo, sem qualquer artifício.

Como dispõe o artigo 104, inciso III, do CTN, a lei que revoga total ou parcialmente uma isenção não tem eficácia imediata. Em respeito ao princípio constitucional da anualidade dos tributos, uma lei revogatória de um beneficio isencional somente produzirá efeitos a partir do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que ocorra a sua publicação, exceto se dispuser de modo mais favorável ao contribuinte.

Isso porque a revogação de uma isenção representa:

Quando total, a instituição da cobrança de um tributo que não vinha a) sendo exigido; ou

Quando parcial, o aumento de um tributo.b)

Como determina o artigo 176 do CTN, a isenção, ainda quando prevista em contrato, é sempre decorrente de lei que especifique as condições e requisitos exigidos para a sua concessão, os tributos a que se aplica e, sendo o caso, o prazo de sua duração.

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A concessão de isenção pode se restringir a determinada região do território da entidade tributante, em função de condições a ela peculiares.

Ressalvada alguma disposição de lei em contrário, a isenção somente se aplica aos impostos, não sendo extensiva (artigo 177 do CTN):

Às taxas e às contribuições de melhoria; ea)

Aos tributos instituídos posteriormente à sua concessão.b)

A isenção, quando não concedida em caráter geral, é efetivada, em cada caso, por despacho da autoridade administrativa, em requerimento com o qual o interessado faça prova do preenchimento das condições e do cumprimento dos requisitos previstos em lei ou contrato para sua concessão (artigo 179 do CTN).

Tratando-se de tributo lançado por período certo de tempo, o despacho retro mencionado deverá ser renovado antes da expiração de cada período, cessando automaticamente os seus efeitos a partir do primeiro dia do período para o qual o interessado deixar de promover a continuidade do reconhecimento da isenção.

E importante alertar que esse despacho de concessão da isenção não gera direito adquirido, podendo ser revogado de oficio sempre que se apure que o beneficiado não satisfazia ou deixou de satisfazer as condições, ou que não cumpria ou deixou de cumprir os requisitos para a concessão do favor, cobrando-se o respectivo crédito acrescido de juros de mora (artigo 179, § 2º, e artigo 155 do CTN):

— Com imposição da penalidade cabível nos casos de dolo ou simulação do beneficiado, ou de terceiro em benefício daquele;

— Sem imposição de penalidade, nos demais casos.

7.2. Anistia

A anistia fiscal, como forma de exclusão do crédito tributário, alcança unicamente as penas pecuniárias, as multas advindas do descumprimento da legislação tributária, ou seja, nunca se aplica ao tributo propriamente dito.

Nos termos do artigo 180 do CTN, a anistia abrange exclusivamente as infrações cometidas anteriormente à vigência da lei que a concede, não se aplicando:

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- Aos atos qualificados em lei como crimes ou contravenções e aos que, mesmo sem essa qualificação, sejam praticados com dolo, fraude ou simulação pelo sujeito passivo ou por terceiro em benefício daquele;

- Salvo disposição em contrário, às infrações resultantes de conluio entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas.

A concessão da anistia é, na verdade, instrumento de política fiscal a ser utilizado pelo ente tributante, atendendo a interesse social ou político, em benefício da Administração Pública ou da economia.

A anistia pode ser concedida (artigo 181 do CTN):

— Em caráter geral;

— Limitadamente:

Às infrações da legislação relativa a determinado tributo;a)

Às infrações punidas com penalidades pecuniárias até determinado b) montante, conjugadas ou não com penalidades de outra natureza;

A determinada região do território da entidade tributante, em função de c) condições a ela peculiares;

Sob condição do pagamento de tributo no prazo fixado pela lei que a conceder, d) ou cuja fixação seja atribuída pela mesma lei à autoridade administrativa.

A anistia, quando não concedida em caráter geral, deve ser efetivada, em cada caso, por despacho da autoridade administrativa, em requerimento com o qual o interessado faça prova do preenchimento das condições e do cumprimento dos requisitos previstos em lei para sua concessão (artigo 182 do CTN).

Esse despacho de concessão de uma anistia não gera direito adquirido, podendo ser revogado de ofício sempre que se apure que o beneficiado não satisfazia ou deixou de satisfazer as condições, ou que não cumpria ou deixou de cumprir os requisitos para a concessão do favor, cobrando-se o respectivo crédito acrescido de juros de mora (artigo 182, parágrafo único e artigo 155 do CTN):

— Com imposição da penalidade cabível nos casos de dolo ou simulação do beneficiado, ou de terceiro em beneficio daquele;

— Sem imposição de penalidade, nos demais casos.

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8. Garantias e Privilégios do Crédito Tributário

Como forma de assegurar o recebimento do crédito tributário, o CTN, em seus artigos 183 a 193, estabelece normas a respeito das garantias e privilégios desse crédito, ressalvando que devem, ainda, ser observadas as garantias que porventura estejam expressamente previstas em lei.

Como já vimos, o sujeito ativo (credor) tem direito de obter (cobrar) coercitivamente, do sujeito passivo (devedor), o cumprimento das obrigações tributarias, havendo o princípio de que o patrimônio do devedor responde (garante) em caso de seu inadimplemento (descumprimento).

Além disso, à Fazenda Pública são concedidos, em relação ao recebimento do crédito tributário, certos privilégios (preferências) que a colocam à frente de outros credores.

8.1. Garantias

Como dispõe o artigo 184 do CTN, sem prejuízo dos privilégios especiais sobre determinados bens, que sejam previstos em lei, a totalidade dos bens e das rendas, de qualquer origem ou natureza, do sujeito passivo, seu espólio ou sua massa falida, inclusive os gravados por ônus real ou cláusula de inalienabilidade ou impenhorabilidade, seja qual for a data da constituição do ônus ou da cláusula, responde, ou seja, garante o pagamento do crédito tributário.

Excluem-se dessa garantia unicamente os bens e rendas que a lei declare absolutamente impenhoráveis.

Será presumida como fraudulenta a venda ou oneração de bens ou rendas, ou seu começo, realizada pelo sujeito passivo que estiver em débito para com a Fazenda Pública por crédito tributário regularmente inscrito como Dívida Ativa em fase de execução.

Essa presunção não se aplica na hipótese de terem sido reservados pelo devedor bens ou rendas suficientes ao total pagamento da dívida em fase de execução. No caso, a presunção em exame é absoluta (juris et de jure); não é relativa (juris tantum), a qual poderia vir a ser elidida por prova em contrário.

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8.2. Preferências

Os créditos tributários preferem a quaisquer outros, ou seja, devem ser pagos antes de qualquer outro, seja qual for a natureza ou o tempo da constituição deste, excetuando-se dessa preferência somente os créditos decorrentes da legislação do trabalho ou do acidente do trabalho, os quais devem ser satisfeitos antes dos tributários (artigo 186 do CTN). O privilégio do crédito tributário é quase absoluto.

Créditos decorrentes da legislação do trabalho são quaisquer créditos de que sejam titulares os que prestam serviço em regime de emprego, e decorrentes dessa prestação de serviço.

A LC nº 118, de 09/02/2005, inseriu parágrafo único no art. 186 do CTN, estabelecendo regras especiais quanto à preferência do crédito tributário no caso de falência do contribuinte, que são:

O crédito tributário não prefere aos créditos extraconcursais ou às a) importâncias passíveis de restituição, nos termos da lei falimentar, nem aos créditos com garantia real, no limite do bem gravado;

A lei poderá estabelecer limites e condições para a preferência dos créditos b) decorrentes da legislação do trabalho; e

A multa tributária prefere apenas aos créditos subordinados.c)

O Art, 84 da Lei nº 11.101/2005 (Lei de Falências) define quais são os créditos extraconcursais e o art. 83 da mesma Lei define quais são os créditos subordinados.

No que concerne à cobrança judicial do crédito tributário, é importante ressalvar que a Fazenda Pública não está sujeita a concurso de credores, nem a habilitação em falência, concordata, inventário ou arrolamento (artigo 187, caput, do CTN).

O concurso de preferência somente se verifica entre pessoas jurídicas de direito público, na seguinte ordem (artigo 187, parágrafo único, do CTN, artigo 29, parágrafo único, da Lei nº 6.830/1980):

— União e suas autarquias;

— Estados, Distrito Federal e suas autarquias, conjuntamente e pro rata;

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— Municípios e suas autarquias, conjuntamente e pro rata.

Embora o CTN preveja essa preferência, a Constituição Federal, em seu artigo 19, inciso III, proíbe aos entes federativos criarem preferências entre si.

De acordo com o artigo 188 do CTN, são encargos da massa falida, pagáveis preferencialmente a quaisquer outros e às dividas da massa, os créditos tributários vencidos e vincendos, exigíveis no decurso do processo de falência. Essa regra também se aplica aos processos de concordata.

Sendo contestado o crédito tributário, o juiz remeterá as partes ao processo competente, mandando reservar bens suficientes à extinção total do crédito e seus acrescidos, se a massa não puder efetuar a garantia da instância por outra forma, ouvido, quanto à natureza e valor dos bens reservados, o representante da Fazenda Pública interessada.

São pagos preferencialmente a quaisquer créditos habilitados em inventário ou arrolamento, ou a outros encargos do monte, os créditos tributários vencidos ou vincendos, a cargo do de cujus ou de seu espólio, exigíveis no decurso do processo de inventário ou arrolamento (artigo 189 do CTN).

São pagos preferencialmente a quaisquer outros os créditos tributários vencidos ou vincendos, a cargo de pessoas jurídicas de direito privado em liquidação judicial ou voluntária, exigíveis no decurso da liquidação (artigo 190 do CTN).

Não será concedida concordata nem declarada a extinção das obrigações do falido, sem que o requerente faça prova da quitação de todos os tributos relativos à sua atividade mercantil (artigo 191 do CTN).

Nenhuma sentença de julgamento de partilha ou adjudicação será proferida sem prova da quitação de todos os tributos relativos aos bens do espólio, ou às suas rendas (artigo 192 do CTN).

Salvo quando expressamente autorizado por lei, nenhum departamento da Administração Pública da União, dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios, ou sua autarquia, celebrará contrato ou aceitará proposta em concorrência pública sem que contratante ou proponente faça prova da quitação de todos os tributos devidos à Fazenda Pública interessada, relativos à atividade em cujo exercício contrata ou concorre (artigo 193 do CTN).

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9. Administração Tributária

A função de administrar pertence não só ao Poder Público, às entidades estatais, mas também à iniciativa privada, aos particulares.

A palavra administrar representa o desenvolvimento de uma atividade operacional voltada para a obtenção de um fim predeterminado.

A Administração Tributária corresponde a uma parcela da Administração Pública, na parte ligada à atividade financeira do Estado, ao tratar da receita tributária.

É o Estado administrador que, agindo sob o império da lei criada pelo Estado legislador, exerce essa função administrativa, através das diversas pessoas jurídicas de direito público (União, Estados, Distrito Federal e Municípios, bem como suas autarquias), cada qual com sua competência, seus órgãos, suas repartições e seus agentes (servidores públicos).

Assim, o Estado, através da Administração Tributária, acompanha, controla e fiscaliza o cumprimento das normas tributárias, adotando, sempre que necessário, medidas coercitivas à sua observância, tudo no interesse da arrecadação e da gestão das receitas tributárias.

A Administração Tributária é, assim, o conjunto de atos administrativos voltados para o controle da receita tributária; é o procedimento destinado:

— À verificação do cumprimento das obrigações tributárias

— À adoção de medidas necessárias (em geral, pela aplicação de penalidades) para obrigar os respectivos sujeitos passivos (devedores) a esse cumprimento; e, por fim,

— À homologação (quitação) dos correspondentes créditos tributários.

9.1. Procedimentos da Fiscalização Tributária

À Fiscalização compete, em especial, proceder à cobrança dos tributos não pagos, iniciando por via administrativa e indo até à inscrição do correspondente crédito tributário em Dívida Ativa, da qual se procede à emissão do título executivo extrajudicial denominado Certidão de Dívida Ativa, esta viabilizando o início da fase de cobrança judicial.

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No artigo 194 do CTN está dito que compete à legislação tributária regular, em caráter geral, ou especificamente em função da natureza do tributo de que se tratar, a competência e os poderes das autoridades administrativas em matéria de fiscalização da sua aplicação.

Ressalve-se que essa legislação aplica-se às pessoas naturais ou jurídicas, contribuintes ou não, inclusive às que gozem de imunidade tributária ou de isenção de caráter pessoal.

Assim, a Fiscalização Tributária é regulada pelo princípio constitucional da legalidade. A validade dos atos administrativos da Fiscalização requer a competência da autoridade ou agente público.

Indispensável, portanto, que a fiscalização seja feita por pessoas às quais a legislação atribua competência, em caráter geral, ou especificadamente, em função do tributo de que se tratar.

Essa competência é atribuída pela Legislação Tributária e não apenas pela lei tributária.

O campo da fiscalização é amplo, pois pode se estender às pessoas naturais ou jurídicas, contribuintes ou não, inclusive as que gozem de imunidade tributária ou de isenção de caráter pessoal.

A Fiscalização, para exercer sua atividade, pode examinar quaisquer livros, mercadorias, arquivos, documen tos, etc., sendo inaplicáveis quaisquer meios legais que não permitam esses exames.

Nesse sentido o artigo 195, caput, do CTN determina que, para os efeitos da legislação tributária, não têm aplicação quaisquer disposições legais excludentes ou limitativas do direito de examinar mercadorias, livros, arquivos, documentos, papéis e efeitos comerciais ou fiscais dos comerciantes, industriais ou produtores, ou da obrigação destes de exibi-los.

Os livros obrigatórios de escrituração comercial e fiscal e os comprovantes dos lançamentos neles efetuados serão conservados até que ocorra a prescrição dos créditos tributários decorrentes das operações a que se refiram (artigo 195, parágrafo único, do CTN).

A prescrição ocorre pelo decurso do prazo de 5 anos, contados a partir da data da constituição definitiva do crédito tributário.

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É obrigação da Autoridade Administrativa que proceder ou presidir a quaisquer diligências de fiscalização lavrar os termos necessários para que se documente o início do procedimento, na forma da legislação aplicável, que fixará prazo máximo para a conclusão daquelas.

Sempre que possível, esses termos deverão ser lavrados em um dos livros fiscais que forem exibidos pelo sujeito passivo. Contudo, quando lavrados em separado, fica a Autoridade obrigada a entregar, ao sujeito passivo, cópia com sua própria autenticação (artigo 196 do CTN).

Determina o artigo 197 do CTN que, mediante intimação escrita, são obrigados a prestar à Autoridade Administrativa todas as informações de que disponham com relação aos bens, negócios ou atividades de terceiros:

— Os tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício;

— Os bancos, casas bancárias, Caixas Econômicas e demais instituições financeiras;

— As empresas de administração de bens;

— Os corretores, leiloeiros e despachantes oficiais;

— Os inventariantes;

— Os síndicos, comissários e liquidatários;

— Quaisquer outras entidades ou pessoas que a lei designe, em razão de seu cargo, ofício, função, ministério, atividade ou profissão.

Essa obrigação não abrange a prestação de informações quanto a fatos sobre os quais o informante esteja legalmente obrigado a observar segredo em razão de cargo, ofício, função, ministério, atividade ou profissão.

Além disso, para o bom e fiel exercício de suas atribuições, a Administração Tributária deve realizar o seu trabalho de vistoria fiscal e, quando vítima de embaraço ou desacato no exercício de sua função, o Fiscal pode requisitar o auxílio da força pública, mesmo que o fato descrito não seja crime ou contravenção.

Assim, o artigo 200 do CTN permite às Autoridades Administrativas requisitarem o auxílio da força pública federal, estadual ou municipal, e reciprocamente, quando vítimas de embaraço ou desacato no exercício de suas funções, ou quando

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necessário à efetivação de medida prevista na legislação tributária, ainda que não se configure fato definido em lei como crime ou contravenção.

9.2. Sigilo Fiscal

A Fiscalização é proibida de divulgar, seja qual for a intenção, qualquer informação obtida em razão do ofício sobre a situação econômica ou financeira dos sujeitos passivos e sobre a natureza e o estado dos seus negócios ou atividades (sigilo fiscal).

O sigilo fiscal do sujeito passivo está explícito no CTN:

“Art. 198. Sem prejuízo do disposto na legislação criminal, é vedada a divulgação, por parte da Fazenda Pública ou de seus servidores, de informação obtida em razão do ofício sobre a situação econômica ou financeira do sujeito passivo ou de terceiros e sobre a natureza e o estado de seus negócios ou atividades.

§ 1º Excetuam-se do disposto neste artigo, além dos casos previstos no art. 199, os seguintes:

I – Requisição de autoridade judiciária no interesse da justiça;

II – Solicitações de autoridade administrativa no interesse da Administração Pública, desde que seja comprovada a instauração regular de processo administrativo, no órgão ou na entidade respectiva, com o objetivo de investigar o sujeito passivo a que se refere a informação, por prática de infração administrativa.

§ 2º O intercâmbio de informação sigilosa, no âmbito da Administração Pública, será realizado mediante processo regularmente instaurado, e a entrega será feita pessoalmente à autoridade solicitante, mediante recibo, que formalize a transferência e assegure a preservação do sigilo.

§ 3º Não é vedada a divulgação de informações relativas a:

I – Representações fiscais para fins penais;

II - Inscrições na Dívida Ativa da Fazenda Pública;

III – Parcelamento ou moratória. (Redação dada ao artigo pela LC nº 104, de 10/0/2001, DOU 11.01.2001)”

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9.3. Dívida Ativa Tributária

A divida ativa tributária é a decorrente do crédito tributário.

O artigo 201 do nosso CTN dispõe que constitui dívida ativa tributária a proveniente de crédito dessa natureza, regularmente inscrita na repartição administrativa competente, depois de esgotado o prazo fixado, para pagamento, pela lei ou por decisão final proferida em processo regular.

Para esses efeitos, a fluência de juros de mora não exclui a liquidez do crédito.

O termo de inscrição da dívida ativa, autenticado pela autoridade competente, indicará obrigatoriamente (artigo 202 do CTN):

O nome do devedor e, sendo caso, o dos co-responsáveis, bem como, a) sempre que possível, o domicílio ou a residência de um e de outros;

A quantia devida e a maneira de calcular os juros de mora acrescidos;b)

A origem e a natureza do crédito, mencionada especificamente a disposição c) da lei em que seja fundado;

A data em que foi inscrita;d)

Sendo caso, o número do processo administrativo de que se originar o e) crédito.

A certidão de inscrição da dívida ativa, além de conter os requisitos citados nas letras “a” a “e” anteriores, deverá indicar o livro e a folha da inscrição.

A omissão de quaisquer desses requisitos ou o erro a eles relativo são causas de nulidade da inscrição e do processo de cobrança dela decorrente, mas a nulidade poderá ser sanada até a decisão de primeira instância, mediante substituição da certidão nula, devolvido ao sujeito passivo, acusado ou interessado, o prazo para defesa, que somente poderá versar sobre a parte modificada (artigo 203 do CTN).

A dívida regularmente inscrita goza da presunção de certeza e liquidez e tem o efeito de prova pré-constituída. Essa presunção é relativa (juris tantum) e pode ser ilidida por prova inequívoca, a cargo do sujeito passivo ou do terceiro a que aproveite.

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A Administração Pública, antes de proceder à inscrição em dívida ativa, deve certificar-se da liquidez e certeza do crédito tributário. Isso porque os créditos que não sejam líquidos e certos não podem ser inscritos como dívida ativa.

9.4. Certidão Negativa

A lei poderá exigir que a prova da quitação de determinado tributo, quando exigível, seja feita por certidão negativa, expedida à vista de requerimento do interessado, que contenha todas as informações necessárias à identificação de sua pessoa, domicílio fiscal e ramo de negócio ou atividade e indique o período a que se refere o pedido.

A certidão negativa será sempre expedida nos termos em que tenha sido requerida e será fornecida dentro de 10 dias da data da entrada do requerimento na repartição (artigo 205 do CTN).

Tem os mesmos efeitos da certidão negativa, a certidão de que conste a existência de créditos não vencidos, em curso de cobrança executiva em que tenha sido efetivada a penhora, ou cuja exigibilidade esteja suspensa (artigo 206 do CTN).

Independentemente de disposição legal permissiva, será dispensada a prova de quitação de tributos, ou o seu suprimento, quando se tratar de prática de ato indispensável para evitar a caducidade de direito, respondendo, porém, todos os participantes no ato pelo tributo porventura devido, juros de mora e penalidades cabíveis, exceto as relativas a infrações cuja responsabilidade seja pessoal ao infrator (artigo 207 do CTN).

A certidão negativa expedida com dolo ou fraude, que contenha erro contra a Fazenda Pública, responsabiliza pessoalmente o funcionário que a expedir, pelo crédito tributário e juros de mora acrescidos, sem excluir a responsabilidade criminal e funcional que no caso couber (artigo 208 do CTN).

Na Constituição Federal, artigo 5º inciso XXXIV, alínea “b”, está expresso que é a todos assegurada, independentemente do pagamento de taxas, a obtenção de certidões em repartições públicas, para defesa de direitos e esclarecimento de situações de interesse pessoal.

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10. Contagem de Prazo

Como regra geral, o artigo 210 do nosso Código Tributário Nacional estabelece que os prazos fixados no próprio CTN ou na legislação tributária são contínuos, excluindo-se na sua contagem o dia de início e incluindo-se o de vencimento.

É importante ressalvar que os prazos só se iniciam ou vencem em dia de expediente normal na repartição em que corra o processo ou deva ser praticado o ato.

O que significa excluir o dia de início de contagem do prazo?

Significa que o primeiro dia do prazo é o dia seguinte ao da notificação ou ao da intimação para o contribuinte praticar determinado ato (recolher tributo devido, prestar informações, etc).

Se a notificação ou intimação se der numa segunda-feira, o primeiro dia da contagem será terça-feira. Como os prazos só se iniciam em dias úteis, se a notificação ou intimação ocorrer numa sexta-feira (ou no sábado, ou em véspera de feriado), o primeiro dia da contagem será o primeiro dia útil seguinte (segunda-feira ou um dia após o feriado).

11. Consolidação da Legislação Tributária

Tendo em vista as inúmeras alterações que são introduzidas na legislação tributária, o CTN determina, em seu artigo 212, que os Poderes Executivos Federal, Estaduais e Municipais expedirão, por decreto, dentro de 90 dias da entrada em vigor desta Lei, a consolidação, em texto único, da legislação vigente, relativa a cada um dos tributos, repetindo-se esta providência até o dia 31 de janeiro de cada ano.

Infelizmente, no Brasil, esta norma não tem sido seguida, e os entes públicos teimam em desrespeitar o CTN, omitindo-se quanto à consolidação de tais normas. Mesmo as normas mais conhecidas, como o Regulamento do Imposto de Renda, são consolidadas esporadicamente (neste caso, a última consolidação do Imposto de Renda foi em 1999).

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TERCEIRA PARTE – OS PRICIPAIS IMPOSTOS NO SISTEMA TRIBUTÁRIO

CAPÍTULO I - IMPOSTOS DE COMPETÊNCIA PRIVATIVA DA UNIÃO

1. Imposto de importação

1.1. Competência: o imposto de importação, também chamado tarifa aduaneira, esta disciplinado nos arts. 153, inciso I e § 1º, da CF/88, 19 a 22 do CTN e no Decreto-lei nº 37, de 18/11/1966. É de competência da União e assim se justifica porque, em se tratando de imposto com implicações no relacionamento do país com o exterior, seu trato deve caber na verdade à União, responsável por esse relacionamento, que há de ser uniforme.

1.2. Função: importante instrumento de política econômica, atuando na proteção à indústria brasileira, permitindo-lhe competir, no mercado interno, em condições de igualdade ou de vantagem com produtos do exterior, aspecto que sobrepuja sua relevância como fonte de arrecadação para o Tesouro. Predomina, portanto, sua função extrafiscal.

1.3. Fato Gerador: o imposto de importação tem como fato gerador a entrada de produtos estrangeiros no território nacional. Tal fato gerador ocorre na data da entrada dos produtos estrangeiros no território nacional.

1.4. Alíquota: as alíquotas podem ser: a) específica tendo em vista o modo de medir o produto; ou b) ad valorem tendo em vista apenas o valor do bem. As alíquotas podem ser alteradas pelo Executivo. O imposto de importação não está sujeito ao princípio da anterioridade da lei porque nele há a predominância de sua função extrafiscal, podendo sofrer aumento durante o mesmo exercício financeiro. Além disso, o mencionado tributo também é considerado como uma exceção ao princípio da legalidade, pois

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a Constituição Federal, em seu art. 153, § 1º, autoriza a alteração de suas alíquotas, dentro dos parâmetros legais, por intermédio de um decreto do Poder Executivo.

1.5. Base de cálculo: nos termos do CTN, a base de cálculo será:quando a alíquota for específica:I a unidade de medida adotada pela lei tributária (art. 20, I, CTN);

quando a alíquota for ad valorem:II o preço normal que o produto, ou seu similar, alcançaria, ao tempo da importação, em uma venda em condições de livre concorrência, para entrega no porto ou lugar de entrada do produto no País (art. 20, II, CTN);

quando se trate de produto apreendido ou abandonado, levado a leilão:III o preço da arrematação (art. 20, III, CTN).

1.6. Contribuinte: é o importador ou quem a lei a ele equiparar. É considerado importador qualquer pessoa, jurídica ou natural, regularmente estabelecida ou não, sendo suficiente a introdução da mercadoria no território nacional com intenção de que aqui permaneça de forma definitiva. Também será considerado como contribuinte do imposto de importação o arrematante de produtos apreendidos ou abandonados, em leilão realizado pela Alfândega, que poderá lançá-lo por homologação, uma vez que o contribuinte efetue o pagamento do tributo antes da ocorrência da fiscalização, conforme exige a lei.

1.7. Lançamento: o lançamento do imposto de importação deveria ser feito mediante declaração do sujeito passivo, que oferece ao fisco os elementos informativos necessários a esse fim, ao providenciar o despacho aduaneiro das mercadorias importadas. Entretanto, a legislação em vigor determina seja feito o pagamento do tributo antes de qualquer providência da fiscalização, tendo-se, assim, um lançamento por homologação.

2. Imposto de exportação

2.1. Competência: o imposto de exportação está previsto no art. 153, inciso II e § 1º, Constituição Federal e nos arts. 23 a 28, do CTN. Compete à União instituir e cobrar o imposto sobre exportação de produtos nacionais ou nacionalizados.

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2.2. Função: é instrumento de política econômica, disciplinando os efeitos monetários decorrentes da variação de preços no exterior, e atuando na proteção ao mercado brasileiro. Tem função predominantemente extrafiscal. É de caráter exclusivamente monetário e cambial e tem por finalidade disciplinar os efeitos monetários decorrentes da variação de preços no exterior e preservar as receitas de exportação.

2.3. Fato Gerador: o imposto sobre exportação tem como fato gerador a saída do Território Nacional, do produto nacional ou nacionalizado indicado em lista aprovada pelo Poder Executivo (Decreto-lei nº 1.578/1977, art. 1º, e seu § 3º). Se o produto que sai do território nacional não consta da lista, o caso é de não incidência tributária.

2.4. Alíquota: a alíquota do imposto de exportação pode ser específica ou ad valorem. Os conceitos são os mesmos já examinados a propósito do imposto de importação. O Poder Executivo pode, nos limites fixados em lei, alterar as alíquotas do imposto em função dos objetivos da política cambial e do comércio exterior (CTN, art. 26). A lei ordinária não cogita, atualmente, de alíquota específica. A alíquota ad valorem do imposto de exportação é de 30% (trinta por cento), facultado ao Poder Executivo reduzi-la ou aumenta-la, para atender aos objetivos da política cambial e do comércio exterior (Lei nº 9.716, de 26/11/1998, art. 3º). A alíquota máxima desse imposto não pode ser superior a 150% (cento e cinqüenta por cento) (Lei nº 9.716/1998, art. 3º, parágrafo único).

2.5. Base de cálculo: a base de cálculo do imposto de exportação é, em se tratando de produto sujeito a alíquota específica, a unidade de medida adotada pela lei tributária; e, em se tratando de produto sujeito a alíquota ad valorem, o preço normal que o produto, ou seu similar, alcançaria, ao tempo da exportação, em uma venda em condições de livre concorrência (CTN, art. 24). Para determinar o preço normal sobre o qual incidirá o imposto de exportação serão deduzidos os tributos diretamente incidentes sobre a operação de exportação, e, no caso de vendas efetuadas a prazo superior aos correntes no mercado internacional, o custo do financiamento (CTN, art. 24, parágrafo único).

2.6. Contribuinte: o contribuinte do imposto é o exportador ou quem a lei a ele equiparar (CTN, art. 27). A Constituição não vinculou o imposto de exportação a um sujeito passivo específico, nem atribuiu à lei complementar essa definição, como aconteceu com o ICMS (art. 155, § 2º, inciso XII, alínea “a”). É claro, porém, que esse sujeito passivo, para

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assumir a condição de contribuinte, há de ter relação pessoal e direta com o fato gerador do tributo, por força do que estabelece o art. 121, parágrafo único, do CTN. A lei não pode, portanto, equiparar ao exportador pessoa sem qualquer relação com a exportação.

2.7. Lançamento: o lançamento geralmente é feito mediante declaração prestada pelo exportador, mas a Autoridade da Administração Tributária tem a faculdade de recusar qualquer dos elementos dessa declaração, especialmente o preço das mercadorias, pois é o preço da venda, constante da fatura comercial, mera indicação, visto como a lei não o adotou como base de cálculo. Como acontece com os demais impostos, também o imposto de exportação pode ser objeto de lançamento de ofício, no caso de o fisco não concordar com o valor (CTN, art. 149).

3. Imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza

3.1. Competência: o imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza, ou simplesmente imposto de renda, como é conhecido, pertence à competência da União, conforme o disposto na CF/88, art. 153, inciso III, e CTN, arts. 43 a 45.

3.2. Função: o imposto de renda tem, predominantemente, função fiscal, consistindo na principal fonte de receita tributária da União. É inegável também a importância do imposto de renda como instrumento de intervenção do Poder Público no domínio econômico. Presta-se, também, como instrumento de redistribuição de riquezas, em razão de pessoas e lugares, mediante concessão dos chamados incentivos fiscais a regiões geográficas de interesse, desempenhando, igualmente, importante função extrafiscal. Portanto, pode-se afirmar que o imposto de renda, embora tenha função predominantemente fiscal, tem também função extrafiscal altamente relevante.

3.3. Fato Gerador: haja vista o disposto no art. 153, inciso III, da CF/88, e no art. 43, do CTN, podemos afirmar que o âmbito material de incidência do imposto de renda é a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho, ou da combinação de ambos; e de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais não compreendidos no conceito de renda. Onde, disponibilidade econômica é o efetivo recebimento de

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valores patrimoniais; e disponibilidade jurídica é o crédito a esses valores, sem que tenha ocorrido seu efetivo recebimento.

3.4. Alíquotas: há diversas alíquotas para o imposto de renda, e para determinar a alíquota aplicável devemos considerar que esse imposto possui diversos regimes jurídicos, sendo um para as pessoas jurídicas – que tem como base de cálculo o lucro real, o lucro presumido ou o lucro arbitrado, e o outro para as pessoas físicas – que tem como base de cálculo a renda líquida. A alíquota das pessoas jurídicas é proporcional, e a das pessoas físicas é progressiva. Há também um terceiro regime jurídico para o imposto de renda, que é a tributação na fonte. Este regime pode ser aplicado de duas formas, a saber: a tributação exclusivamente na fonte e a tributação na fonte como antecipação do imposto devido na declaração anual de rendimentos.

3.5. Base de cálculo: é o montante real, arbitrado ou presumido, da renda ou dos proventos tributáveis (CTN, art. 44). A forma de determinação da base de cálculo varia de acordo com o tipo de contribuinte. Tratando-se de pessoa jurídica, a base de cálculo do imposto é o lucro, que pode ser real, presumido e arbitrado. Já a pessoa física, ou natural, a base de cálculo do imposto era a renda líquida, que passou a ser o rendimento.

3.5.1. Lucro real: constitui a base de cálculo do IR das pessoas jurídicas em geral; pode ser entendido como o acréscimo real do patrimônio da empresa, em determinado período; “é o lucro líquido do exercício ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas pela legislação tributária” (decreto-lei nº 1.598/1977, art. 6º). O lucro líquido é determinado através da escrituração contábil de todos os fatos que aumentam ou diminuem o patrimônio, todas as receitas, custos e despesas, observando-se sempre as regras da legislação relativa ao imposto de renda.

3.5.2. Lucro presumido: as firmas individuais e as pessoas jurídicas cuja receita bruta seja inferior a determinado montante e que cumpram, ainda, outras exigências da lei ficam dispensadas de fazer a escrituração contábil de suas transações, e o imposto de renda, nestes casos, é calculado sobre o lucro presumido que é o montante tributável, determinado pela aplicação de coeficientes legalmente definidos, sobre a receita bruta anual, conforme a natureza da atividade. A definição do coeficiente não pode ser feita pelo fisco discricionariamente.

3.5.3. Lucro arbitrado: a regra é que o imposto será calculado sobre o

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lucro real. A tributação com base no lucro arbitrado poderá ocorrer nos seguintes casos: a) o contribuinte, sujeito à tributação com base no lucro real, não dispõe de escrituração na forma das leis comerciais ou fiscais, ou deixe de elaborar as demonstrações financeiras legalmente exigidas; b) o contribuinte, sujeito à tributação com base no lucro presumido, deixa de cumprir as obrigações acessórias relativas à sua determinação; c) o contribuinte, recusa-se a apresentar à autoridade administrativa tributária os livros ou documentos de sua escrituração; d) a escrituração mantida pelo contribuinte contém vícios, erros ou deficiências que a tornam imprestáveis para a determinação do lucro, real ou presumido; e) o comissário ou representante de pessoa jurídica estrangeira deixar de fazer, em sua escrituração contábil, a apuração de seu lucro separadamente do lucro do comitente ou representado domiciliado no exterior; e, f ) o contribuinte espontaneamente opta por essa forma de cálculo do imposto. O lucro presumido será uma porcentagem da receita bruta, se esta, obviamente, for conhecida; compete ao Ministério da Fazenda fixar tal porcentagem, levando em conta a natureza da atividade econômica do contribuinte; não sendo conhecida, a autoridade poderá arbitrar o lucro com base no valor do ativo, do capital social, do patrimônio líquido, da folha de pagamento dos empregados, das compras, do aluguel das instalações ou do lucro líquido auferido pelo contribuinte em períodos anteriores.

3.5.4. Rendimento: é a base de cálculo do imposto de renda pessoa física, que antes era sobre a renda líquida e que, agora, passou a ser sobre o rendimento. Hoje, o imposto de renda incide, em regra, sobre o rendimento bruto mensal auferido pela pessoa física. Diz-se em regra porque algumas deduções são ainda admitidas, tais como pensão alimentícia, encargo por dependente, contribuições para a previdência social, porém, é feita uma declaração para fins de ajuste, sendo paga uma complementação, ou obtida a restituição do que porventura tenha sido pago a mais.

3.6. Contribuinte: é o titular da disponibilidade econômica ou jurídica da renda ou de proventos de qualquer natureza, bem como o possuidor, a qualquer título, dos bens produtores de renda ou dos bens tributáveis, desde que a lei lhe atribua essa condição. O contribuinte do imposto de renda pode ser pessoa física ou pessoa jurídica. Pessoa física é a pessoa natural, o indivíduo. Pessoa jurídica é aquela criada pelo Direito. É pessoa que pode ser sujeito de direitos e obrigações, sendo distinta daquelas pessoas naturais que a compõem.

3.7. Lançamento: já foi considerado lançamento mediante declaração,

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previsto no art. 147 do CTN. Atualmente, a declaração do imposto de renda é entregue e o contribuinte recebe, desde logo, a intimação para o pagamento do tributo nos termos de sua declaração, de sorte que o lançamento, a rigor, já não se faz por declaração, mas por homologação. Se a pessoa física ou jurídica não faz, como devia, sua declaração, ou se a faz de forma errada, ou incompleta, a autoridade administrativa fará o lançamento de ofício.

4. Imposto sobre produtos industrializados

4.1. Competência: o imposto sobre produtos industrializados, ou simplesmente IPI, pertence à competência tributária da União, conforme está previsto na CF/88, art. 153, inciso IV, e CTN, art. 46.

4.2. Função: tem, predominantemente, função fiscal, mas, como é imposto seletivo, em função da essencialidade do produto, conforme o disposto no § 3º, inciso I, do art. 153, da CF/88, e no art. 48, do CTN, desempenha, também, importante função extrafiscal.

4.3. Fato Gerador: para a adequada compreensão do âmbito constitucional do imposto em tela faz-se indispensável saber o que se deve entender por produto industrializado. Conforme o CTN, considera-se produto industrializado, para fins do IPI, aquele submetido a qualquer operação, ainda que incompleta, parcial ou intermediária, que modifique a natureza, o funcionamento, a utilização, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para consumo. Nos termos do art. 46 do CTN, o IPI tem como fato gerador: a) o desembaraço aduaneiro do produto, quando de procedência estrangeira; b) a saída do produto do estabelecimento do importador, do industrial, do comerciante; e, c) a arrematação, quando o produto industrializado apreendido é levado a leilão. É importante registrar que a legislação do IPI amplia o conceito de produto industrializado, nele incluindo operações como o simples acondicionamento, ou embalagem, que na verdade não lhe modificam a natureza, nem a finalidade, nem o aperfeiçoamento para o consumo. Tal ampliação viola o art. 46, parágrafo único, do CTN, configurando flagrante inconstitucionalidade, na medida em que o conceito de produto industrializado, utilizado pela Constituição para definir a competência tributária da União, não pode ser validamente ampliado pelo legislador ordinário.

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4.4. Alíquotas: a CF estabelece que o IPI será seletivo em função da essencialidade do produto. Em razão disso, as alíquotas devem ser diferentes em razão da essencialidade do produto sobre o qual incide. As alíquotas devem ser inversamente proporcionais à essencialidade dos produtos. Para atingir esse objetivo a legislação ordinária adota uma tabela de classificação dos produtos, oficialmente denominada Tabela de Incidência do Imposto sobre Produto Industrializado (TIPI). As alíquotas do imposto, constante dessa tabela, variam de 0 (zero) até 330% (trezentos e trinta por cento). Essa alíquota mais elevada incide sobre cigarros. A grande maioria das alíquotas está abaixo de 20% (vinte por cento). Também existe na TIPI alíquotas, estabelecidas em razão da quantidade e não do valor do produto, como é o caso das que se prestam para o cálculo do imposto incidente sobre as águas minerais, cervejas e refrigerantes, entre outros produtos.

4.5. Base de cálculo: a base de cálculo do IPI é diferente, dependendo da hipótese de incidência. Assim, (a) no caso de mercadoria importada, a base de cálculo do imposto é a mesma do imposto de importação, acrescida do próprio imposto de importação, das taxas exigidas pela entrada do produto no País e dos encargos cambiais efetivamente pagos pelo importador ou dele exigíveis (CTN, art. 47, inciso I); b) em se tratando de produtos industrializados nacionais, a base de cálculo do IPI é o valor da operação de que decorrer a saída destes do estabelecimento do contribuinte, ou na falta deste, ou sendo omissos os documentos respectivos, a base de cálculo será o preço corrente da mercadoria ou de sua similar no mercado atacadista na praça do contribuinte (CTN, art. 47, inciso II); e, c) em se tratando de produto leiloado, o preço da respectiva arrematação (CTN, art. 47, III).

4.6. Não cumulatividade: a Constituição Federal, em seu art. 153, § 3º, inciso II, dispõe que o IPI “será não cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores”. Já o CTN, em seu art. 49, dispõe “o imposto é não cumulativo, dispondo a lei de forma que o montante devido resulte da diferença a maior, em determinado período, entre o imposto referente aos produtos saídos do estabelecimento e o pago relativamente a produtos nele entrados”. Explica ainda o CTN, art. 49, parágrafo único, que “o saldo verificado, em determinado período, em favor do contribuinte, transfere-se para o período ou períodos seguintes”.

4.7. Contribuinte: o contribuinte do IPI é: a) o importador ou quem a lei a ele equiparar; b) o industrial ou quem a lei a ele equiparar; c) o comerciante de produtos sujeitos ao imposto, que os forneça aos contribuintes

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definidos no inciso anterior; d) o arrematante de produtos apreendidos ou abandonados, leiloados. Para os efeitos deste imposto, considera-se contribuinte autônomo qualquer estabelecimento de importador, industrial, comerciante ou arrematante (CTN, art. 51, parágrafo único).

4.8. Lançamento: o IPI é objeto de lançamento por homologação, nos termos do art. 150 do CTN. O contribuinte escritura seus livros de entrada e saída dos produtos, anotando nos locais próprios, como crédito, o valor do imposto relativo às entradas de matérias-primas e outros insumos e, como débito, o relativo às saídas de produtos. Apura o saldo escriturando o livro específico, transferindo-o para o período seguinte, se for credor, ou recolhendo o valor correspondente, se devedor.

4.9. Considerações Finais: O IPI é uma exceção ao princípio da anterioridade. Assim, a lei que institui ou aumenta o referido imposto pode ser exigida imediatamente após sua publicação. No entanto, nos termos da Emenda Constitucional nº 42, o IPI deverá se submeter ao prazo de 90 dias, isto é, ainda que não precise ser exigido no ano seguinte, deverá obedecer o prazo mínimo de 90 dias para ser cobrado, o que altera a atual sistemática em que o tributo pode ser exigido no dia seguinte de sua instituição ou majoração. Também é o IPI uma exceção ao princípio da legalidade, pois é permitido à União aumentar ou reduzir sua alíquota por meio de decreto do Poder Executivo, nos limites fixados em lei.

5. Imposto sobre operações de crédito, câmbio e seguro e sobre operações relativas a título e valores mobiliários

5.1. Competência: nos termos da CF, art. 153, inciso V, e CTN, art. 63, o imposto sobre operações de crédito, câmbio e seguro e sobre operações relativas a títulos e valores mobiliários, ou, na forma resumida, como é conhecido, imposto sobre operações financeiras – IOF é de competência da União e seus recursos destinam-se à formação de reservas monetárias, aplicáveis em conformidade com a legislação específica.

5.2. Função: o IOF tem função predominantemente extrafiscal. É instrumento de política monetária, disciplinando os efeitos monetários e financeiros decorrentes da movimentação financeira do mercado.

5.3. Fato Gerador:

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Quanto às operações de crédito:I a sua efetivação pela entrega total ou parcial do montante ou do valor que constitua o objeto da obrigação, ou sua colocação à disposição do interessado;

Quanto às operações de câmbio: II a sua efetivação pela entrega de moeda nacional ou estrangeira, ou de documento que a represente, ou sua colocação à disposição do interessado em montante equivalente à moeda estrangeira ou nacional entregue ou posta à disposição por este;

Quanto às operações de seguro:III a sua efetivação pela emissão da apólice ou do documento equivalente, ou recebimento do prêmio, na forma da lei aplicável;

Quanto às operações relativas a títulos e valores mobiliários: a emissão, IV transmissão, pagamento ou resgate destes, na forma da lei aplicável;

A incidência definida no inciso I exclui a definida no inciso IV, e V reciprocamente, quanto à emissão, ao pagamento ou resgate do título representativo de uma mesma operação de crédito.

5.4. Base de cálculo:Quanto às operações de créditoI : o montante da obrigação, compreendendo o principal e os juros;

Quanto às operações de câmbioII : o respectivo montante em moeda nacional, recebido, entregue ou posto à disposição;

Quanto às operações de seguroIII : o montante do prêmio;

Quanto às operações relativas a títulos e valores mobiliários:IV

Na emissãoa) : o valor nominal mais o ágio, se houver;

Na transmissão: o preço ou o valor nominal ou o valor da cotação em b) Bolsa, como determinar a lei;

No pagamento ou resgate: o preço.c)

5.5. Alíquotas: em face da CF/88, o Poder Executivo pode, nas condições e nos limites estabelecidos em lei, alterar as alíquotas, configurando exceção tanto ao princípio da anterioridade (art. 150, § 1º) como ao princípio da legalidade (art. 153, § 1º).

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5.6. Contribuinte: segundo o CTN, o contribuinte do IOF pode ser qualquer das partes na operação tributada, ficando a critério do legislador ordinário essa indicação (art. 66).

5.7. Lançamento: o lançamento do IOF é feito por homologação, nos termos do art. 150 do CTN. O responsável, vale dizer, a instituição financeira ou o segurador, efetua o recolhimento do valor respectivo independentemente de qualquer exame ou verificações por parte da Receita federal do Brasil, órgão responsável pela administração do tributo.

6. Imposto sobre a propriedade territorial rural

6.1. Competência: o imposto sobre a propriedade, territorial rural é de competência da União, conforme dispõe a CF, art. 153, inciso VI, e CTN, art. 29.

6.2. Função: o ITR tem função extrafiscal, servindo como instrumento de política agrária do Governo, onerando mais pesadamente os latifúndios improdutivos, e permitindo melhor aproveitamento e ocupação da terra.

6.3. Fato Gerador: é a propriedade, o domínio útil ou a posse de imóvel por natureza, como definido na lei civil, localizado fora da zona urbana do Município (CTN, art. 29). O art. 153, inciso VI, da CF fala de propriedade territorial, o que já conduz ao entendimento de que só os terrenos devem ser tributados. O CTN é expresso ao determinar que o imposto incide sobre a propriedade, o domínio útil ou a posse de imóveis por natureza, como definidos na lei civil.

6.4. Alíquotas: são progressivas, aumentando em função do tamanho da propriedade e à medida que diminui a proporção entre área utilizada e área total, variando de 0.03% (zero vírgula zero três por cento) até 20% (vinte por cento). Nos termos da Lei nº 9.393, de 19/12/1996, para o imóvel com área de até 50 hectares, utilizada em mais de oitenta por cento, a alíquota é de apenas 0,03%. Essa alíquota aumenta na medida em que a área é maior, indo até 0,45%, se o imóvel tem área superior a 5.000 hectares, caso o imóvel tenha mais de oitenta por cento dessa área utilizada.

6.5. Base de cálculo: é o valor fundiário do imóvel (CTN, art. 30), isto é, o valor da terra nua, sem incluir qualquer benfeitoria. Considera-se como

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tal a diferença entre o valor venal do imóvel, inclusive suas benfeitorias, e o valor dos bens incorporados ao imóvel, declarado pelo contribuinte e não impugnado pela administração, ou resultante de avaliação feita por esta. O imposto poderá ser reduzido em até 90%, a título de estímulo fiscal, em função do grau de utilização da terra e da eficiência da exploração.

6.6. Contribuinte: é o proprietário do imóvel, o titular de seu domínio útil, ou o seu possuidor a qualquer título (CTN, art.31). Se a propriedade do imóvel não está desdobrada, o contribuinte é proprietário, isto é, aquele a quem pertence o domínio pleno do imóvel. Havendo enfiteuse, ou seja, o domínio direto pertence a um e o domínio útil pertence a outro, o contribuinte será o titular do domínio útil. Não sendo identificado o proprietário, ou, em caso de enfiteuse, o titular do domínio útil, contribuinte do imposto será aquele que tiver a sua posse, a qualquer título.

6.7. Lançamento: o lançamento do ITR é feito por homologação, posto que, nos termos da lei, a apuração e o pagamento do imposto devem ser feitos pelo contribuinte, independentemente de prévio procedimento da Administração Tributária (Lei nº 9.393/1996, art. 10).

7. Simples Nacional

Sistema integrado de pagamento de impostos e contribuições das microempresas e das empresas de pequeno porte no âmbito da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, que foi instituído pela LC n° 123/2006, onde substituiu o sistema anterior implantado pela Lei nº 9317/96 (Simples Federal). É também chamada de “Lei Complementar do Estatuto Nacional da Microempresa e da Empresa de Pequeno Porte” (LCMEPP).

O simples não é um novo tributo, mas apenas uma forma simplificada, facultativa e favorecida de pagamento de impostos e contribuições.

A simplificação consiste no pagamento unificado de quatro contribuições e de dois impostos federais, um imposto estadual e um imposto municipal, tais como:

Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica – IRPJ;I

Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI (exceto importação);II

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Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL;III

Contribuição para o PIS/PASEP (exceto exportação);IV

Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS;V

Contribuição para a Seguridade Social, a cargo da pessoa jurídica, de que VI trata o art. 22 da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991;

Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre VII Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS;

Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISS.VIII

Alíquotas: Os percentuais a serem pagos sobre o movimento de cada mês variam de 3% a 7%.

O percentual é fixado de acordo com a receita bruta auferida no ano-calendário até o Mês em referência.

Se a empresa é contribuinte de IPI acrescenta-se 0,5%.

No caso de ICMS e ISS há também acréscimo de 0,5% até 2,5%.

Os participantes do simples não podem se valer de incentivos fiscais, nem de créditos relativos ao IPI e ICMS. Também não podem parcelar impostos.

A Lei Complementar 123/2006 instituiu o chamado “Super-Simples”. Ele ampliou a base de incidência do Simples e permitiu que os Estados e Municípios participem, compulsoriamente, do Simples. É uma regulamentação da Emenda Constitucional no. 42.

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CAPÍTULO II - IMPOSTOS DE COMPETÊNCIAS DOS ESTADOS E DO DISTRITO FEDERAL

1. Imposto sobre transmissão “causa mortis” e doação de quaisquer bens e direitos (ITCD)

1.1. Função: é eminentemente fiscal, funcionando como importante fonte de recursos para os Estados e para o Distrito Federal.

1.2. Fato Gerador: é a transmissão causa mortis, ou a doação de propriedade ou domínio útil de bens imóveis, de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia e as servidões prediais e as de ações, créditos, quotas, títulos e valores, ou outros bens móveis de qualquer natureza, e os direitos a eles relativos.

1.3. Alíquotas: o imposto sobre heranças e doações terá suas alíquotas máximas fixadas pelo Senado Federal; salvo essa limitação, prevalece a liberdade dos Estados e DF para o estabelecimento de tais alíquotas.

1.4. Base de cálculo: há de ser fixada pela lei da entidade competente para instituir o tributo; deve ser, em princípio, o valor de mercado do bem objeto da transmissão.

1.5. Contribuinte: na herança, o herdeiro ou legatário; na doação, tanto o doador quanto o donatário, conforme determinar a lei do Estado tributante.

1.6. Lançamento: em princípio, é feito por declaração; o contribuinte oferece ao fisco os elementos necessários ao respectivo cálculo.

2. Imposto sobre circulação de mercadorias e serviços – ICMS

2.1. Competência: competente para a cobrança o ICMS é o Estado em que se verifica a sua hipótese de incidência.

2.2. Função: O ICMS é tributo de função predominantemente fiscal.

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2.3. Fato Gerador:

Qualquer operação relativa à circulação de mercadorias, inclusive I o fornecimento de alimentação e bebidas em bares, restaurantes e estabelecimentos similares;

A prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, por II qualquer via, de pessoas, bens, mercadorias ou valores;

As prestações onerosas de serviços de comunicação, por qualquer meio;III

O fornecimento de mercadorias com prestação de serviços não IV compreendidos na competência tributária dos Municípios;

O fornecimento de mercadorias com prestação de serviços sujeitos ao ISS, V de competência dos Municípios, quando a lei complementar aplicável expressamente o sujeitar à incidência do imposto estadual.

2.4. Alíquotas:

Variam conforme a operação seja interestadual ou dentro do estado;I

Nas operações de exportação: costumam ser mais baixas, ou mesmo zero;II

Em operações internas: em geral, 18%; para alguns produtos e serviços III (armas, bebidas alcoólicas e serviços de comunicação), são mais elevadas , em torno de 25%;

Em operações interestaduais: variam conforme as regiões: 7 % ou 12 %; IV

Em operações de importação: variáveis, dependendo do produto.V

2.5. Contribuinte: é qualquer pessoa, física ou jurídica, que realize operação de circulação de mercadorias ou prestação de serviços descrita como fato gerador desse imposto.

2.6. Lançamento: é por declaração do contribuinte, podendo ser efetuado de ofício, quando ocorrer o fato gerador e não for pago o imposto correspondente.

Convênios interestaduais: a CF, diz que caberá à lei complementar regular a forma como, mediante deliberação dos Estados e do DF, isenções, incentivos e benefícios fiscais serão concedidos e revogados .

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3. Imposto sobre propriedade de veículos automotores – IPVA

3.1. Características:

Terá alíquotas mínimas fixadas pelo Senado Federal; (EC 42/2003);

Poderá Ter alíquotas diferenciadas em função do tipo e utilização.(EC 42/2003).

3.2. Função: tem função predominantemente fiscal; tem, todavia, função extrafiscal, quando discrimina, por exemplo, em função do combustível utilizado.

3.3. Fato Gerador: é a propriedade do veículo automotor.

3.4. Alíquota: é fixa; não é indicada em porcentagem, pelo menos em alguns Estados, mas em valor determinado, em referência ao ano de fabricação.

3.5. Base de cálculo: é o valor do veículo, ao qual se chega indiretamente, pelo ano de fabricação, marca e modelo do veículo.

3.6. Contribuinte: é o proprietário do veículo, presumindo-se como tal a pessoa em cujo nome o veículo esteja licenciado pela repartição competente.

3.7. Lançamento: é feito por homologação.

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CAPÍTULO III - IMPOSTOS DE COMPETÊNCIA DOS MUNICÍPIOS

1. Imposto sobre propriedade Predial e Territorial Urbana – IPTU

1.1. Função: a função é tipicamente fiscal; seu objetivo primordial é a obtenção de recursos financeiros para os Municípios.

1.2. Fato gerador: é a propriedade, o domínio útil ou a posse de bem imóvel por natureza ou por acessão física, como definido na lei civil, localizado na zona urbana do Município.

1.3. Alíquotas: são fixadas pelos Municípios, sem que a CF nem o CTN imponham qualquer limitação.

1.4. Base de cálculo: é o valor venal do imóvel.

1.5. Contribuinte: é o proprietário do imóvel, o titular de seu domínio útil ou o seu possuidor a qualquer título.

1.6. Lançamento: é feito de ofício.

2. Imposto sobre a transmissão “inter vivos” de bens imóveis – ITBI

2.1. Função: é predominantemente fiscal.

2.2. Fato gerador: é a transmissão, inter vivos, a qualquer título, por ato oneroso, de bens imóveis, por natureza ou por acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos à sua aquisição.

2.3. Alíquotas: são fixadas pelo Município, mediante lei ordinária, inexistindo limitação constitucional aos percentuais.

2.4. Base de cálculo: é o valor venal dos bens ou direitos transmitidos.

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2.5. Contribuinte: é qualquer das partes na operação tributária, conforme dispuser a lei.

2.6. Lançamento: é feito mediante declaração do contribuinte, podendo também ser executado de ofício.

3. Imposto sobre serviços de qualquer natureza - ISS

3.1. Função: tem função predominantemente fiscal.

3.2. Fato gerador: é a prestação de serviços de qualquer natureza, de caráter profissional, elencadas em lei ordinária, prestados em caráter oneroso, por empresa ou por profissional autônomo, tendo ou não estabelecimento fixo, desde que não seja de competência tributária dos Estados.

3.3. Alíquotas: são estabelecidas pelos próprios Municípios, obedecidos os valores máximos fixados pela União, em lei complementar; podem ser proporcionais ou fixas, conforme a qualidade pessoal do prestador.

3.4. Base de cálculo: é o preço do serviço prestado; se o serviço envolve, também, o fornecimento de mercadorias, sujeitas ao ICMS, a base de cálculo será o valor do serviço menos o preço das mercadorias que serviu de base de cálculo para o ICMS.

3.5. Contribuinte: é o trabalhador autônomo ou a pessoa jurídica que prestou o serviço elencado na lei ordinária.

3.6. Lançamento: é feito por homologação, podendo ser efetuado de ofício.

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QUARTA PARTE – AS PRINCIPAIS CONTRIBUIÇÕES FEDERAIS

CAPÍTULO I - CONSIDERAÇÕES GERAIS

O Art. 149 da CF prevê três espécies de contribuições: a) contribuições sociais; b) contribuições corporativas; e c) contribuições de intervenção no domínio econômico (CIDE). Agora veremos o que há de comum entre essas contribuições.

A Constituição afirma que a competência para instituição é exclusiva da União. Apenas no caso das contribuições previdenciárias há uma exceção específica: os Estados, o Distrito Federal e os Municípios, que possuam regimes próprios de previdência social para seus servidores, devem instituir contribuição, cobrada dos servidores, para o custeio do regime previdenciário. A alíquota das contribuições previdenciárias dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios não pode ser inferior à da contribuição dos servidores titulares de cargos efetivos da União.

Todas as contribuições podem ser instituídas por meio de lei ordinária. A única exceção é a criação de contribuição de seguridade social que incida sobre uma base econômica diferente das discriminadas nos incisos I a IV do art. 195 da Constituição, cuja instituição está prevista do parágrafo 4°, do mesmo artigo. Pelo disposto neste diploma constitucional, a instituição e a disciplina dessas contribuições, que está no campo da competência residual da União, exige lei complementar.

As contribuições podem ter fatos geradores e bases de cálculos próprios de impostos. Essa é a jurisprudência pacífica do STF, e decorre da própria Constituição, bastando observar que o art. 195, inciso I, alínea “c” prevê a instituição da contribuição de seguridade social sobre o lucro das pessoas jurídicas (CSLL).

As contribuições são tributos, segundo entendimento do STF. Portanto, aplicam-se a elas todos os princípios tributários, como legalidade, isonomia, irretroatividade, não-confisco, etc.

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CAPÍTULO II - DAS CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS

As contribuições sociais abrangem: 1) as contribuições para a seguridade social; e 2) outras contribuições cuja arrecadação seja destinada a ações relacionadas à área social, conforme descrito na Constituição, mas que não sejam atividades de seguridade social.

1. Contribuições para a Seguridade Social

O art. 195 da CF estabelece o regime jurídico constitucional das contribuições para a seguridade social. Portanto, essas contribuições têm base constitucional dupla: a previsão geral para sua instituição está no art. 149, enquanto que as regras específicas estão previstas no art. 195. Além disso, a contribuição para o PIS/PASEP está mencionada no art. 239 da CF.

1.1. Contribuições sobre a Folha de Salários e demais Rendimentos do Trabalho

As contribuições do empregador e das pessoas jurídicas em geral, incidente sobre a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe presta serviços, mesmo sem vínculo empregatício (normalmente chamada apenas “contribuição patronal”, onde o produto de sua arrecadação é integralmente destinado ao custeio de benefícios do Regime Geral de Previdência Social – RGPS).

Além das contribuições patronais há também as contribuições previdenciárias do trabalhador (são imunes a essa contribuição os proventos de aposentadorias e pensão do RGPS; o produto de sua arrecadação é integralmente destinado ao custeio de benefícios previdenciários do RGPS).

1.2. Cofins

A Contribuição Social para Financiamento da Seguridade Social -

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COFINS é devida pelas pessoas jurídicas, inclusive as equiparadas pela legislação do IR, destinadas exclusivamente às despesas com atividades-fins das áreas de saúde, previdência e assistência social, sem prejuízo da cobrança das contribuições para o PIS e para o PASEP.

1.2.1. Fato Gerador: A contribuição incidirá sobre o faturamento mensal, assim considerada a receita bruta das vendas de mercadorias, de mercadorias e serviços e de serviço de qualquer natureza. Não integra a receita, para efeito de determinação da base de cálculo da contribuição, o valor:

Do IPI, quando destacado em separado no documento fiscal; a)

Das vendas canceladas, das devolvidas e dos descontos a qualquer título b) concedidos incondicionalmente.

1.2.2. Base de Cálculo: a base de cálculo varia conforme o ramo de negócio do contribuinte, segundo podemos observar nos exemplos abaixo:

Fabricantes de cigarros, na condição de contribuintes e de substitutos a) dos comerciantes varejistas: a contribuição mensal devida será obtida multiplicando-se o preço de venda do produto no varejo por 118 %;

Distribuidores de derivados de petróleo e álcool etílico hidratado para b) fins carburantes, na condição de substitutos dos comerciantes varejistas: a contribuição mensal devida será calculada sobre o menor valor, no país, constante da tabela de preços máximos fixados para venda a varejo, sem prejuízo da contribuição incidente sobre suas próprias vendas;

A contribuição será convertida, no primeiro dia do mês subseqüente ao de ocorrência do fato gerador pela medida de valor utilizada para os tributos federais, e paga até o dia 20 do mesmo mês.

1.2.3. Isenção: são isentas da contribuição:

As sociedades cooperativas que observarem ao disposto na legislação I específica, quanto aos atos cooperativos próprios de suas finalidades;

As sociedades civis de que trata o art. 1° do Decreto-Lei n° 2.397, de 21 II de dezembro de 1987;

As entidades beneficentes de assistência social que atendam às exigências III estabelecidas em lei.

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É ainda isenta da contribuição a venda de mercadorias ou serviços, IV destinados ao exterior, nas condições estabelecidas pelo Poder Executivo.

O produto da arrecadação da contribuição social sobre o faturamento integra o Orçamento da Seguridade Social.

1.3. Pis/Pasep

O Programa de Integração Social - PIS é destinado a promover a integração do empregado na vida e no desenvolvimento das empresas.

1.3.1. Empresa - a pessoa jurídica, nos termos da legislação do Imposto de Renda.

1.3.2. Empregado - todo aquele assim definido pela legislação trabalhista.

1.3.3. Trabalhadores avulsos - os que prestam serviços a diversas empresas, sem relação empregatícia.

O Programa será executado mediante Fundo de Participação, constituído por depósitos efetuados pelas empresas na Caixa Econômica Federal.

O Fundo de Participação será constituído por duas parcelas:

A primeira, mediante dedução do Imposto de Renda devido, processando-a) se o seu recolhimento ao Fundo juntamente com o pagamento do Imposto de Renda;

A segunda, com recursos próprios da empresa, calculados com base no b) faturamento.

A participação do empregado no Fundo far-se-á mediante depósitos efetuados em contas individuais abertas em nome de cada empregado, obedecidos os seguintes critérios:

50% (cinqüenta por cento) do valor destinado ao Fundo será dividido em a) partes proporcionais ao montante de salários recebidos no período);

Os 50% (cinqüenta por cento) restantes serão divididos em partes b)

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proporcionais aos qüinqüênios de serviços prestados pelo empregado.

A cada período de um ano, contado da data de abertura da conta, será c) facultado ao empregado o levantamento do valor dos juros, da correção monetária contabilizada no período e da quota - parte produzida, se existir.

As importâncias incorporadas ao Fundo não se classificam como rendimento do trabalho, para qualquer efeito da legislação trabalhista, de previdência social ou fiscal e não se incorporam aos salários ou gratificações, nem estão sujeitas ao imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza.

As disposições desta Lei não se aplicam a quaisquer entidades integrantes da administração pública federal, estadual ou municipal, dos territórios e do Distrito Federal, direta ou indireta

1.4. Demais Contribuições para a Seguridade Social

Além das contribuições já citadas há também a contribuição sobre o lucro líquido – CSLL, a contribuição sobre a receita de concursos de prognósticos e a contribuição sobre a importação de bens ou serviços do exterior, ou de quem a lei a ele equipara (essa hipótese de incidência teve a competência instituída pela EC nº 42/2003, que, concomitantemente, modificou o art. 149, parágrafo 2°, II, da Constituição).

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CAPÍTULO III - DAS OUTRAS CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS

Os únicos exemplos de contribuições sociais não destinadas à seguridade social, usualmente chamadas “contribuições sociais gerais” são as contribuições para o salário-educação e as contribuições para terceiros.

1 Contribuição do Salário-Educação

Essa contribuição está prevista no art. 212, parágrafo 5°, da Constituição e é fonte adicional de financiamento da educação básica pública, tem incidência sobre a folha de salários pagos ou creditados aos segurados empregados que prestam serviços às empresas.

2. Contribuição para Terceiros

Essas contribuições também denominadas Sistema “S” (SESI, SESC, SENAI, SENAC, etc.) têm como sujeito ativo a União e sua arrecadação é repassada para os serviços sociais e de aprendizagens autônomos (que, vale lembrar, são pessoas privadas não integrantes da Administração Pública). O art. 240 da Constituição expressamente exclui essas contribuições do regime jurídico e da destinação estabelecida no art. 195.

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SIGLAS UTILIZADAS

CF/88: Constituição Federal do Brasil, 1988

COFINS: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social

CP: Código Penal

CSL ou CSLL: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido

CTN: Código Tributário Nacional

EC: Emenda Constitucional

ICMS: Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Prestação de Serviços

IN: Instrução Normativa

INSS: Instituto Nacional do Seguridade Social

IR: Imposto de Renda

IRF ou IRRF: Imposto de Renda Retido na Fonte

ISS: Imposto sobre Serviços

LICC: Lei de Introdução ao Código Civil Brasileiro

LC: Lei Complementar

OS: Ordem de Serviço

PASEP: Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público

PIS: Programa de Integração Social

RFB: Receita Federal do Brasil

STF: Supremo Tribunal Federal

BIBLIOGRAFIA

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5. Código Tributário Nacional e Constituição Federal – Tradicional. 37ª Ed. São Paulo. Editora Saraiva, 2008.

6. Como Se Prepara para o Exame da Ordem – Tributário – Série Resumo 1ª Fase. 5ª Ed. São Paulo. Editora Saraiva, 2008.

7. HARADA, Kiyoshi. Direito Financeiro e Tributário, 8ª. Ed. São Paulo: Atlas, 2007.

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11. ZANLUCA, Júlio César. Manual Básico de Direito Tributário. Portal Tributário Editora, 2007.

12. ZAPATERO, José Alexandre. Teoria e Prática de Direito Tributário e Execução Fiscal. J.H. Mizuno, 2006.

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