Artigo: Considerações sobre o Custeio Variável

Simone Espíndola de Oliveira

   

O Custeio Variável é caracterizado por distribuir aos produtos apenas os custos variáveis (aqueles que variam de acordo com o nível de produção), sendo que os custos fixos, ou seja, aqueles que existem independentemente do nível da produção, não são considerados na composição do custo dos produtos. Deste modo a mão de obra direta, indireta, energia elétrica, encargos sociais, manutenção, utilidades (vapor, geração de frio, ar comprimido, esteiras, pontes rolantes ...), são simplesmente ignorados na composição dos custos dos produtos.

Ocorre então que no Custeio Variável é desconsiderada a diferença de esforços produtivos para se transformar cada produto o que acarreta uma enorme distorção no cálculo dos custos unitários dos produtos.

Deste modo, se a indústria possui uma produção diversificada, com produtos com diferentes esforços de produção alocados para produzi-los, o Custeio Variável não tratará esta diferença, ao contrário, irá ignorar este fator por completo.

É uma maneira simplista de se analisar o custo, não considerando o processo produtivo pois se, em linhas gerais, o custo é composto por 3 grandes variáveis: overhead, matéria-prima e custo de transformação, somente uma fração deste total é distribuída aos produtos sendo que o restante deverá ser pago de maneira linear pela margem de contribuição, o que no longo prazo poderá ser desastroso para uma empresa tendo em vista que ela perde a noção de quais os produtos consumem mais ou menos recursos fabris.

Algumas reflexões interessantes:

1. Devemos realmente desconsiderar o custo de transformação (fabricação) de produtos produzidos com diferentes níveis de esforços produtivos? 

2. Analises de longo prazo devem ser desconsideradas uma vez que ignoramos os custos de transformação e perdemos a noção de que produtos dão resultado e quais não dão resultados?

3. Produtos com mais matéria-prima sempre devem receber mais custos independentemente do esforço de produção alocado para produzí-los? 

4. Um produto com a maior margem de contribuição é necessariamente o produto mais interessante para a empresa?

5. O dimensionamento do parque industrial não deve ser considerado e estudado ao longo do tempo?

6.  Será que podemos desconsiderar os custos de produção e os diferentes esforços entre os produtos enquanto nossos concorrentes pensam diariamente em produzir cada vez com custos melhores de transformação?

7.  É justo considerar apenas os custos variáveis quando os custos de transformação

podem representar boa parte do custo total dos produtos?

8. É justo que produtos fabricados com menor quantidade de esforços de produção que outros, mas com igual quantidade de matéria-prima receberem o mesmo custo?

A resposta é NÃO para todas as perguntas acima.

  Não é possível ser um competidor global em custos, onde cada vez mais os produtos se aproximam de virar commodities, desconsiderando a real distribuição dos custos fixos.

Vamos analisar o seguinte exemplo: Em uma fábrica são produzidos blocos de uma determinada liga metálica. Um dos modelos produzidos é um bloco liso, um cubo sem nenhum trabalho adicional. O outro bloco consome a mesma quantidade de matéria-prima, no entanto já passa por um complexo e caro processo de usinagem, lixação e furação.

Pelo Custeio Variável, a etapa de usinagem, lixação e furação é indiferente ao custo do produto, o que causa uma distorção enorme na visão de rentabilidade unitária e de valor agregado ou seja, produtos com menor esforço agregado podem ter o mesmo custo ou até maior que produtos com maior esforço de produção alocado, dependendo unicamente dos custos de matéria-prima envolvidos.

No longo prazo, perde-se a noção de quais produtos contribuem positivamente ou negativamente para o resultado da empresa, ficando difícil decidir sobre quais produtos deve-se investir, quais devem ser tirados de linha, quais são os clientes mais interessantes, o que é chamado de gerenciamento é na verdade um mascaramento do que acontece na realidade fabril.

A margem de contribuição representa o valor que cada produto produzido e  vendido pela empresa efetivamente traz de resultado para ajudar a pagar os gastos de estrutura da empresa (custos e despesas fixas), além de gerar o lucro esperado pelos investidores.

Isso significa que produtos com diferentes esforços de produção mas com uma mesma margem de contribuição são considerados igualmente interessantes para a empresa, o que é um absurdo gerencial.

Vejam este outro exemplo:

Imaginem uma fábrica de bebidas onde são fabricadas bebidas pasteurizadas e não pasteurizadas. As bebidas não pasteurizadas possuem um esforço de produção bem menor, a começar que não passam pela pasteurizadora.

O Custeio Variável ignora este fato e parte do princípio que, se os 2 tipos de bebidas possuem a mesma margem de contribuição e a mesma quantidade de custo variável, logo são produtos com o mesmo nível de interesse para a empresa, não importando se um produto é muito mais complicado para fabricar que o outro.

Qual o custo do produto final de uma usina nuclear (energia) se o custo variável é basicamente zero?

E se o cliente de uma fábrica de alianças de ouro quizer comprar apenas o serviço de confecção da aliança sendo que ele fornecerá a matéria-prima (ouro), como ficará o custo e a rentabilidade deste produto?

Observem como isto acontece na prática:

Considerando que:

Receitas – Custos Variáveis – Custos Fixos = Lucro

Logo:

(Preço Venda Unitário * Qtd) – (Custo Variável Unitário * Qtd) – Custos fixos = Lucro

Importante: Observem na equação acima que o Custo fixo (que incluem os esforços de produção) são desprezados na composição do custo unitário, logo, produtos que possuem a mesma quantidade de matéria-prima porém possuem graus de dificuldades completamente diferentes de se produzir (quantidade de esforço alocada), por este método, possuem o mesmo custo. Um absurdo!!!

Continuando:

(Preço Venda Unitário – Custo Variável Unitário) * Qtd = Lucro + Custos fixos

Considerando que Margem de contribuição é Preço Venda Unitário – Custo Variável Unitário, logo deduzimos que a soma de todas as margens de contribuição unitárias deverá ser igual ao lucro mais os custos fixos, ou seja, mais uma vez, os custos fixos tratados de maneira simplista.

Assim:

Margem de Contribuição Unitária * Qtd = Lucro + Custos fixos

Qtd = (Lucro + Custos fixos) / Margem de Contribuição Unitária

Considerando que no ponto de equilíbrio o Lucro é = 0, logo:

Qtd no ponto de equilíbrio = Custos Fixos / Margem de Contribuição

Ou seja, uma distribuição igualitária dos custos fixos para pagar a margem de contribuição. Uma péssima ferramenta para empresas que produzem produtos diferentes com quantidades de esforços de produção extremamente diferentes. Um grave erro e amplamente utilizado em decisões gerenciais de longo prazo.

Subestimar os custos fixos certamente trará problemas para a perpetuação da empresa no longo prazo.

Para decisões rápidas e de curto prazo, questões como o que produzir no período para cobrir o custo fixo, é até um raciocínio válido, no entanto, no longo prazo ela é falha por desconsiderar a composição integral do custo unitário e por causar uma distorção clara na rentabilidade unitária dos produtos produzidos.

E como desconsiderar esta composição integral de custos uma vez que as empresas hoje em dia estão inseridas em um ambiente competitivo e globalizado sendo que empresas para se manterem vivas precisam de informações detalhadas, pontuais e confiáveis?

Como ter informações confiáveis ignorando os diferentes esforços de produção alocados aos produtos, desconsiderando o dimensionamento e a capacidade da fábrica, desconhecendo seus níveis de produtividade por linhas, células, mini-fábricas?

Sua fábrica está bem dimensionada?

O Custeio Variável tem seus defensores, mas partem de argumentos que hoje em dia não mais se justificam.

Dizem eles que os custos fixos são mensurados subjetivamente, o que não deixa de ser verdade caso a empresa se utilize um método tradicional de custos os quais fazem uso das médias por centros de custos, rateios e critérios contábeis que causam uma distorção no custo. No entanto eles esquecem que hojem em dia existem métodos muito precisos e modernos que conrrigem as distorções proporcionadas pelos métodos tradicionais como é o caso do Método UEP, o qual abandona a noção das médias por centro de custos e analisa etapa por etapa do processo produtivo, transformando a fábrica em um modelo matemático, permitindo a eliminação de distorções grosseiras proporcionadas por métodos cujo objetivo é apenas o atendimento fiscal.

Outro contraponto é que o custeio marginal dificulta o entendimento dos processos produtivos para os diretores e gerentes industriais, os quais não tem disponibilizado números de custos em cada posto operativo, impedindo a visualização de que etapa do processo produtivo está encarecendo cada produto produzido. Além de tudo isso, a definição do que é custo fixo ou variável não é tão óbvia quanto parece.

Na era da tecnologia da informação não cabe mais colocar a culpa de se trabalhar detalhadamente o custo na dificuldade do mapeamento industrial pontual e na dificuldade em se obter números em tempo hábil.

Em empresas onde os custos de estrutura possuem grande representação sobre os custos totais, o uso do conceito do Custeio Varivável é bastante limitado, necessitando assim de uma metodologia de custeamento mais completa, que possibilite atribuir todos os custos aos produtos elaborados. Nesse sentido é que entra a necessidade do custeio pelas Unidades de Esforço de Produção.

     

Gestão Estratégica de Custos através do método UEP (UP) Unidade de Esforço de Produção

   

O método UEP (UP) é uma proposta de gestão estratégica de custos de produção onde, além da precisão técnica das informações obtidas, obtém-se, de maneira clara, subsídios a melhorias dos processos de fabricação, apontando onde devem ser realizadas ações de redução de custos, como gerir de maneira eficiente a produtividade da fábrica, analisar as reais capacidades fabris e comparar os diversos processos de fabricação de produtos das mais diferentes naturezas e inclusive de plantas fabris distintas, promovendo um benchmarking interno dos processos de fabricação.

Transformamos a fábrica em um modelo matemático que permite focar o custo etapa por etapa do processo produtivo sendo que logo após a implantação já conseguimos melhorar rapidamente várias perspectivas da organização: redução de custos através da engenharia de produtos e processos, otimização da área P&D através da simulação prévia do comportamento dos custos de produtos ainda em fase de desenvolvimento, estudos de mix, simulação de resultados com a projeção de um cenário orçado, metas de vendas etc.

Constitui-se portanto em um instrumento gerencial indispensável voltado para melhoria contínua dos processos de fabricação, controles industriais e maximização dos resultados por produtos o qual permite uma visualização detalhada e com uma precisão nos

números impossível de ser obtida por qualquer outro método.Além disto, pode-se potencializar os efeitos através do uso combinado com outras

ferramentas da qualidade tais como: Benchmarking interno dos processos de fabricação, Mapeamento do fluxo de valor, QFD (Quality Function Deployment), Gráfico de Pareto, Kaizen, e também fornece indicadores de desempenho de custos de fabricação, das etapas dos processos industriais de produtos, fábricas, linhas, famílias, etc., integração com o Balanced Scorecard.

Após a etapa inicial de implantação e com o uso combinado do software UP’ podemos responder aos seguintes questionamentos:

Estamos atingindo as metas de redução de custo, de produtividade e de aproveitamento da capacidade? Qual parte do processo de fabricação de cada produto está onerando, mais do que o aceitável, o custo destes produtos e por que motivo? Considerando estas etapas do processo de fabricação, quais os elementos de custo (mão de obra direta ou indireta, energia elétrica, utilidades, apoios, manutenção etc.) destas etapas são os grandes responsáveis pelo alto custo? Qual o percentual do custo composto por operações que não agregam valor ao produto (transporte interno, por exemplo)? Qual o percentual do custo composto por operações de aferição de qualidade, ou operações manuais, ou máquinas etc? Qual o percentual do custo composto por operações que não causam transformação no produto (transporte interno, qualidade etc.) Se eu substituir uma determinada operação manual por uma máquina, como ficará o custo dos meus produtos e em quanto tempo esta máquina se paga? Como será o comportamento do custo de um determinado produto novo em fase de pesquisa e desenvolvimento? Como vai o indicador de produtividade de minha indústria? Quanto um determinado projeto de melhoria Kaizen dará de retorno, em termos monetários, para minha indústria? Quanto ganharei com um determinado projeto de automação industrial? Qual a eficiência da produção em cada uma das unidades fabris? Como ficará o comportamento do custo utilizando um processo de fabricação alternativo? Etc...

  Estabelecendo suas metas de melhoria e redução de custos e agindo conforme a

precisão numérica das informações fornecidas pelo software UP’ Unidade de Produção os resultados a serem obtidos retornam no primeiro mês após a implantação do método.

O software UEP’ Unidade de Esforço de Produção da Tecnosul Consulting automatiza todo o método e oferece respostas a todos estes questionamentos e muitos outros mais, provendo ao diretor industrial, um instrumento de indiscutível precisão para coordenar ações de reduções de custos e melhoria de processos de fabricação, justificar investimentos, lançar novos produtos, melhorar o resultado global da empresa e, conseqüentemente, posicionar-se como um competidor de nível no mercado.

Se sua empresa é uma competidora através da estratégia de custos, ela só pode ser eficiente em sua estratégia de posse de uma ferramenta como a UEP’. De outro modo, estará trabalhando com informações falseadas, com base em rateios contábeis duvidosos, médias e outras aproximações comprometedoras para o resultado final, distorcendo a análise de rentabilidade, e até mesmo apontar que está ganhando dinheiro com produtos que estão dando, na verdade, um grande prejuízo.

A Tecnosul Consulting oferece a solução completa de custos para sua empresa que compreende:

A implantação através de consultoria do método UEP’ Unidade Esforço de Produção; O software gerencial UP’ Unidade de Produção; A capacitação completa de toda a equipe da empresa; Flexibilidade total na forma de pagamento incluindo opções como o financiamento via BNDES e propostas de risco. Pensar nas conseqüências da ausência de informações confiáveis é fundamental,

tanto no curto como no longo prazo.

A Tecnosul Consulting realiza palestras “In Company” sem custo e sem compromisso com o intuito de levar às empresas informações atualizadas e de relevante importância dentro do atual contexto de competitividade. 

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