competitividade, criação de valor e gestão econômica

COMPETITIVIDADE, CRIAÇÃO DE VALOR E GESTÃO ECONÔMICA

Armando CatelliSão Paulo - BrasilProfessor Doutor do Departamento de Contabilidade e Atuaria da Faculdade de Economia, Administração e Contabilidade (FEA) da Universidade de São Paulo (USP). e-mail: [email protected]

Edilene Santana SantosSão Paulo - BrasilMestre e Doutoranda em Controladoria e Contabilidade pela Faculdade de Economia, Administração e Contabilidade (FEA) da Universidade de São Paulo (USP). e-mail: [email protected]

Palavras-chave: Competitividade, custos de oportunidade, criação de valor, gestão econômica

Tema: La Gestión Económica de las Empresas Y las nuevas Estrategias competitivas

Recursos Audiovisuais:Laptop e Projetor de multimídia

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Palavras-chave: Competitividade, custos de oportunidade, criação de valor, gestão econômica

Tema: La Gestión Económica de las Empresas Y las nuevas Estrategias competitivas

RESUMO

Diante dos desafios impostos às empresas pela hipercompetição global, com suas demandas características por um dinamismo acelerado, conhecimento intensivo, gestão compartilhada e abertura para o futuro, as respostas da contabilidade gerencial, aqui propostas, se expressam na forma dos critérios do Sistema de Gestão Econômica. Esse sistema volta-se para a competitividade, focando a mensuração do valor econômico agregado em cada decisão mediante custos de oportunidade dados pela melhor alternativa rejeitada, em parâmetros de mercado. Esses critérios de mensuração possibilitam a determinação do valor econômico agregado em cada transação, evento, atividade, área de responsabilidade e no todo da empresa – o que permite a avaliação contínua da competitividade da empresa e de todos os seus níveis gerenciais, na cadeia de valor – caracterizando um modelo de gestão compartilhada intrinsecamente eficaz no ambiente competitivo. A orientação para o futuro caracteriza o processo interativo de planejamento, execução e controle como feedback e feedforward – tanto diante do ocorrido, como diante de cenários que antecipam desafios competitivos às empresas. Assim, o sistema proposto possibilita incorporar a abordagem competitiva de modo abrangente na empresa, focando o modelo de gestão, o modelo de mensuração e o sistema de tomada de decisões na busca contínua da melhor alternativa de decisão pelo seu custo de oportunidade, como o critério básico que constitui como competitiva toda a atividade econômica empreendedora.

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1. IntroduçãoNa segunda metade do Século XX, a presença crescente de múltiplos atores no

cenário econômico mundial fez emergir a consciência de que a competitividade, antes mais restrita a setores econômicos e a países e regiões geográficas, havia adquirido dimensões de uma hipercompetição global (D’Aveni, 1995), que surpreendia até as mais experientes empresas. O caso, hoje paradigmático, da General Electric é ilustrativo:

“Sentimos o seu poder devastador (...) quando a competição global – sobretudo japonesa – começou a devorar nossos lucros. Tínhamos vários negócios vulneráveis, inclusive utensílios domésticos e produtos eletrônicos de consumo.Contudo, para as empresas que naqueles dias fabricavam torradeiras e ferros de passar roupa, bastava ser rentável, mesmo que não soubessem fazer mais nada além daquilo. Mesmo hoje, ainda se ouvem observações insensatas do tipo: ‘Bem, estamos dando lucro, e daí?’Bem, e daí que em muitos casos está tudo errado. Se for um negócio sem solução competitiva de longo prazo, é apenas uma questão de tempo até o naufrágio” (Welch, 2001, p. 119).A fim de enfrentar as ameaças da competitividade global às suas economias e

promover sua inserção na economia mundial, os países vêm se organizando em blocos econômicos – como a União Européia, a NAFTA, o MERCOSUL e outras. Além disso, são incentivados inúmeros acordos bilaterais sobre ciência e tecnologia, logística, normas de qualidade, facilidades comerciais, trabalho, imigração, educação e outros fatores de competitividade da sociedade. Para as empresas, como observa Santos, esses esforços significam muitas vezes um doloroso, mas promissor processo de mudança e adaptação.

“Para superar as ameaças e aproveitar ao máximo as oportunidades da hipercompetição, as empresas – como vem sucedendo nas economias avançadas e sucederá cada vez mais nas empresas latino-americanas - são levadas a romper a própria inércia e a se adaptar, muitas vezes dolorosamente, às novas realidades em mudança contínua da hipecompetição global” (Santos, 2.000, pp.47ss).As mudanças contínuas nos hábitos, valores e parâmetros de gestão das

empresas diante do ambiente hipercompetitivo vêm há décadas despertando demandas por sistemas de informações gerenciais aptos a superar os limites da contabilidade tradicional de custos que predominou na primeira metade do Séc. XX. De fato, conforme Kaplan (1987, pp. 93ss) e Ansoff (1988, pp.10-16), a contabilidade de custos tradicional desenvolveu-se durante a época mais estável da produção em massa, entre 1920 e 1950, depois da extraordinária criatividade e turbulência da Revolução Industrial. Contudo, desde os anos 1950 o ambiente econômico experimenta um processo de mudanças inesperadas e aceleradas, que Drucker (1978) chamou de “A Era da Descontinuidade” caracterizando-a por novas tecnologias e novas indústrias delas decorrentes; uma nova e genuína economia global; um novo pluralismo institucional que modifica o papel dos governos; e a emergência do conhecimento como o recurso central da economia (id. p. xi). O autor (1990, p.51) nota que, nas primeiras décadas do Século XX , “the cost accounting, not technology, gave GM and GE the competitive edge that made them worldwide industry leaders. Following World War II, cost accounting became a major U.S. export”. Mas ele também ressalta suas atuais limitações uma vez que “cost accounting is based on the realities of the 1920s”.

Por isso, conforme Catelli et al. (2002, pp. 5-6) a complexidade e mutabilidade do a que estão hoje sujeitas as empresas levantam novas demandas ao sistema de informação gerencial por instrumentos capazes de, superando os limites da contabilidade tradicional, captar antecipadamente e em tempo real, os sinais, inclusive “weak signals” de mudanças (Ansoff 1984, pp. 22f, 352ff ), e de imprimir toda a flexibilidade e dinamismo

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ao processo gerencial, integrando na realidade contábil os parâmetros da economia hipercompetitiva. É o que o presente trabalho procurará brevemente apresentar, após examinar, a seguir, as demandas atuais com que as empresas e a contabilidade gerencial se defrontam no ambiente de hipercompetição global.

2. Desafios à Criação de Valor no Ambiente de Competição GlobalA intensa turbulência causada pela competição global para as empresas é

denominada por D’Aveni (1995) de hipercompetição, como um fenômeno que não apenas ultrapassa as fronteiras geográficas e espaciais, mas constitui uma aceleração no tempo de ocorrência das inovações, como um ciclo contínuo que erode constantemente as vantagens competitivas adquiridas: “em vez de buscar uma vantagem sustentável, a estratégia nos ambientes hipercompetitivos agora se concentra no desenvolvimento de uma série de vantagens temporárias. Em vez de tentar criar estabilidade e equilíbrio, o objetivo da estratégia é o de romper o status quo” (D’Aveni, 1995, p. XXVIII).

A este propósito D’Aveni cita o caso da Microsoft, que mesmo quando já possuía 90% do mercado de sistemas operacionais para computadores pessoais, investiu maciçamente na geração sucessiva de outros sistemas em substituição a seus próprios sistemas anteriores (id. p. XXII). Assim, nota o autor, uma característica básica do ambiente de hipercompetição é a da “destruição criativa” schumpeteriana (id. p. XVIII, 218ss e 354-356), pela qual a empresa destrói e substitui continuamente vantagens competitivas alcançadas, modificando as regras da competição, desenvolvendo o mercado e anulando as vantagens dos concorrentes e causando defasagens e obsolescência, mesmo em grandes e poderosas empresas. As consequências de tais defasagens são abordadas por Hamel & Prahalad (1995, p.6), que observam a lentidão das reações às mudanças enfrentadas por empresas líderes como a Sears, General Motors, IBM, Westinghouse e Volkswagem. Os autores notam que essas e outras empresas como Philips, Dayton-Rutson, TWA, Texas Instruments, Xerox, Boeing, Daimler-Benz, Salomon Brothers, Digital Equipament, Citicorp, Bank of America, DuPont, Pan Am:

“(...) viram a erosão ou destruição do seu sucesso pelas marés de mudanças tecnológicas, demográficas e na regulamentação, e pela magnitude da produtividade e ganhos em qualidade obtidos por seus concorrentes não tradicionais. Surpreendidas por essas forças, poucas empresas pareciam ter o controle do seu próprio destino” (id., p. 6-7).O profundo impacto do ambiente hipercompetitivo nas empresas vem trazendo

consigo há décadas uma crescente insatisfação com os sistemas contábeis tradicionais e, cada vez mais, a necessidade de uma nova abordagem da contabilidade gerencial como resposta ao novo enfoque competitivo da gestão.

Assim, ainda antes de escrever “Relevance Lost” (1987) Kaplan, num artigo escrito em 1984, intitulado “Yesterday’s Accounting Undermines Production”, já observava:

“The present era of intense global competition is leading U.S. companies toward a renewed commitment to excellence in manufacturing… There remains, however, a major – and largely unnoticed – obstacle to the lasting success of this revolution in the organization and technology of manufacturing operations. Most companies still use the same cost accounting and management control systems that were developed decades ago for a competitive environment drastically different from that of today” (Kaplan, 1984, p. 275).Conforme Kaplan (id., pp. 277-280), a fim de superar os limites da contabilidade

de custos tradicional, o sistema de mensuração da empresa de classe mundial deverá enfocar: o “commitment to quality” (id. p. 277); os esforços “to eliminate setup times and to implement just-in-time inventory” (id. p. 278); a superação de “partial productivity measures, such as value added per employee or output per direct labour hour” (id. p. 279); a distinção “between products that compete on the basis of cost and those that compete on the basis of unique characteristics valued by purchasers” (id. p. 279); a busca

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de “to measure skills, training, and morale of the work force”…if employees do not share a company’s goals, the company cannot survive as a first rate competitor” (id. p. 279-280). Drucker, escrevendo em 1990, (1995, p. 51-54), aponta quatro limitações da contabilidade tradicional de custos a serem superadas: o seu foco meticuloso nos custos de mão de obra, enquanto as demais economias de custos são objeto de alocações mais ou menos arbitrárias;

“traditional cost accounting measures only the costs of producing. It ignores the costs of nonproducing, whether they result from machine downtime or from quality defects that require scrapping or reworking a product or part” (today, nonproducing time consumes 20% to 50% of the total production time); “manufacturing cost accounting assumes the factory is an isolated entity”,[ ignorando] “for example, the impact of a manufacturing process change on a product’s acceptance in the market or on service quality”; “In effect, traditional cost accounting can hardly justify a product improvement, let alone a product or process innovation”.Por isso, o autor preconiza a integração de parâmetros econômicos e de negócios

na contabilidade empresarial: “The new manufacturing accounting, which might more accurately be called ‘manufacturing economics”, differs radically from traditional cost accouning in its basic concepts. Its aim is to integrate manufacturing with business strategy” (id.p. 50).

Como observam Catelli et al. (2002, p. 6) o impacto abrangente do ambiente de hipercompetição no conjunto das atividades da empresa faz com que as demandas ao sistema de informação gerencial levantadas pelos diversos autores, não se restrinjam à mera renovação da metodologia de tratamento contábil como atividade estanque e separada das demais áreas e questões gerenciais relevantes para o sucesso da empresa – como sucedera no período taylorista com a contabilidade de custos. A resposta a essas demandas aponta para uma concepção global, holística, do sistema de informações como inseparável do sistema de gestão, capaz de abranger num todo consistente: a competitividade como criação de valor sustentável, através de decisões em parâmetros econômicos; um modelo de gestão compartilhada da empresa, inserida na cadeia de valor e uma concepção interativa do processo de gestão, voltado para a flexibilidade e sensibilidade à mutabilidade do ambiente.

A seguir, este trabalho procurará apresentar os critérios e instrumentos do Sistema de Gestão Econômica1 como contribuição para a solução dessas demandas da abordagem competitiva.

3. Competitividade, Criação de Valor e Custos de Oportunidade3.1. Competitividade, Eficácia e Criação de Valor Sustentável

Como afirma Porter (1990a, p.2), ”a vantagem competitiva surge fundamentalmente do valor que uma empresa consegue criar para seus compradores e que ultrapassa o custo de fabricação pela empresa”. Esta relação entre competitividade e criação de valor caracteriza a eficácia da empresa, no ambiente hipercompetitivo, como sua capacidade de competir criando valor sustentável no tempo.

Partindo do conceito básico de eficácia como “o grau segundo o qual as organizações atingem suas missões, metas e objetivos”, Gibson et al. (1988, p.77) e Catelli (2003) consideram uma empresa eficaz na medida em que ela seja capaz de atender aos requisitos ou fatores-chave de eficácia: sobrevivência, adaptabilidade do 1 O “Sistema de Gestão Econômica” – Gecon desenvolveu-se desde os anos 1990 como um Núcleo de Excelência na Universidade de São Paulo aliando o estudo teórico com a pesquisa de campo e a atividade de consultoria.O Núcleo produziu até hoje mais de 130 trabalhos entre livros e artigos científicos e apresentações em congressos nacionais e internacionais. Os participantes do Núcleo exercem também a atividade de consultoria em empresas privadas e entidades governamentais (veja www.gecon.com.br ).

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http://www.gecon.com.br/

processo decisório, desenvolvimento, produção, eficiência e satisfação dos agentes envolvidos.

Nesse sentido, para ser eficaz a empresa necessita gerenciar esses diversos fatores de eficácia. São, assim, necessários indicadores – de fato, medidas ou índices – que identifiquem o grau em que esses diversos fatores ocorrem na empresa. Por exemplo, como indicadores de eficiência, a relação quantidade de matéria-prima consumida por unidade produzida; número de unidades fabricadas por hora, os diversos índices de produtividade, etc. Outros índices medem a satisfação dos agentes envolvidos, como fornecedores, clientes, empregados, acionistas e todos dizem respeito ao gerenciamento dos fatores de eficácia. Mas, a eficácia requer que o grau de ocorrência simultânea de todos os fatores no conjunto da empresa possa ser avaliado. De fato, na busca da eficácia ocorrem freqüentemente trade-offs entre diversos fatores, por exemplo, eficiência versus adaptabilidade ou sobrevivência versus satisfação dos agentes envolvidos. A eficácia não é expressa, portanto, pela simples maximização de cada fator, mas pela sua combinação ótima, e é justamente esta que tem ser gerenciada e avaliada.

Ora, essa avaliação não pode ser realizada apenas a partir dos índices que mensuram o grau em que cada fator ocorre na empresa. Primeiramente, porque alguns dos fatores mencionados são de difícil mensuração, mesmo por índices. Como obter índices aceitáveis, por exemplo, de sobrevivência ou de adaptabilidade? Além disso, mesmo nos fatores mais facilmente mensuráveis, os índices são expressos em sistemas diversos de mensuração (por exemplo, homem/hora, valor da ação, percepção da marca etc), o que torna impossível a sua comparação ou a tentativa de reduzi-los a um só conjunto homogêneo mediante somatória.

Por exemplo, o Balanced Scorecard (Kaplan & Norton, 1992, p. 71) associa índices físicos e qualitativos de modo complementar às medidas de desempenho financeiro tradicional. Com isso, permanecem conceitualmente separados o conjunto dos índices físico-qualitativos (por ex. introdução de um novo padrão de qualidade na área de Produção) e o conjunto de valores monetários (diminuição do lucro nos próximos 3 anos da Empresa), o que pode ocasionar “disparity between improved operational performance and disappointing financial measures” (id., p. 77). Assim, apenas a mensuração econômica (por ex. do impacto no lucro sustentável, decorrente do esforço de aumentar a participação no mercado em 10%) pode ser considerada indicador efetivo da competitividade da empresa, capaz de expressar o impacto do conjunto dos seus fatores de eficácia.

Por outro lado, como observa Catelli2 parece claro que, ceteris paribus, isto é, mantendo todos os demais fatores constantes, o aumento em um dos fatores de eficácia exprime um aumento no resultado econômico da empresa. Desse modo, a combinação conjunta dos fatores de eficácia se exprime no resultado econômico obtido pela empresa.

Por isso, o resultado econômico não constitui apenas um dos muitos objetivos da empresa, mas é o objetivo que, ao ser atingido, expressa o grau de consecução de todos os demais objetivos combinados. Assim, Catelli & Guerreiro (1992, p.11) conceituam que “o lucro corretamente mensurado é a melhor e mais consistente medida da eficácia da organização”.

Conforme representado na Figura 1, o resultado como medida da eficácia de toda a empresa é expressão da eficácia de todas as “partes” ou elementos componentes da empresa, sendo obtida nas transações, produtos e serviços, atividades e departamentos da organização, os quais, para serem eficazes, têm que alcançar objetivos de eficiência, produtividade, satisfação das pessoas, e outros requisitos básicos de eficácia.

Com efeito, a busca de realização dos diversos objetivos da empresa, como entidade econômica, converge para a sua atividade de transformação de recursos escassos em bens e serviços para a satisfação de necessidades ilimitadas, como nota 2 Anotações de aula de Controladoria Avançada na FEA-USP, no 2º semestre de 2000.

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Reis (1997, pp. 65ss). O mesmo autor observa que é o reconhecimento do mercado, mediante a compra do bem ou serviço produzido pela empresa, que convalida o seu êxito em atingir os objetivos, ou fatores, que possibilitaram a produção desses bens ou serviços com suas características. Assim, é o mercado que, ao aceitar os produtos da empresa, manifesta que esta atingiu seus objetivos, criando valor de maneira competitiva, ou seja, foi eficaz. Quando os bens e serviços da empresa são rejeitados pelo mercado, isso significa que seus objetivos não foram atingidos e que a empresa não foi capaz de criar valor competitivo, sendo ineficaz. Ora, o reconhecimento do mercado é expresso economicamente no lucro que a empresa obtém com a venda de seus produtos. Assim, o resultado econômico, ao expressar a validação, por parte do mercado, dos produtos da empresa, é a melhor medida da sua eficácia.

Essa relação entre os demais objetivos da empresa e o resultado econômico é também aduzida por Pereira (1993, pp. 74ss) na sua demonstração de que lucro como a melhor medida da eficácia da empresa: exprime a variação da riqueza da empresa entre dois momentos, representando o impacto das suas atividades na variação do seu patrimônio e valor; expressa a qualidade das interações do sistema empresa com o ambiente; reflete as condições de sobrevivência da organização, do seu desenvolvimento, de sua adaptabilidade em relação ao ambiente, da qualidade do seu processo produtivo, da sua eficiência e da satisfação dos seus clientes e consumidores; apresenta caráter preditivo da eficácia do sistema ao mostrar se a empresa terá ou não condições de sobrevivência e desenvolvimento, ou seja, será capaz de criar valor sustentável no tempo, assegurando assim, o cumprimento de sua missão em continuidade.

Figura 1: Competitividade, Eficácia e Resultado Econômico

Fonte: Adaptado de Catelli, 2003

3.2. Resultado Econômico e Criação de Valor nas Transações O objetivo básico da empresa de cumprir sua missão em continuidade, gerando

resultados, caracteriza-a como agente econômico, voltado à produção de outputs com valor maior que os inputs, num processo de criação de valor. Todo o conjunto de objetivos da empresa converge para o objetivo da criação de valor e, em última análise, todos os seus agentes participantes internos e externos têm o interesse e expectativa de que a empresa seja eficaz na criação de valor (Santos 2000).

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AMBIENTE REMOTOENTIDADES

VARIÁVEIS

AMBIENTE PRÓXIMO

Outros Ambientes Governo Sociedade Outros Países

Econômicas,Sociais,Tecnológicas,Ecológicas,Demográficas,Regulatórias,etc.

FORNECE-DORES

CLIENTES/ CONSU-MIDORES

CONCORRENTES

EFICÁCIA ?

DEFINIÇÃO REQUISITOS

cumprir a missão eassegurar acontinuidade

- produtividade- eficiência- satisfação daspessoas

- Adaptabilidadedo processo decisório

-desenvolvimentoEMPRESA

- transações- produtos/serviços- atividades- departamentos

PARTESO RESULTADO ECONÔMICO É O MELHOR INDICADOR DA EFICÁCIA EMPRESARIAL

O resultado, como criação de valor, é objetivado em todas as decisões da empresa, a partir de cada transação, até as decisões mais abrangentes, destinadas a produzir grandes acréscimos futuros na riqueza da empresa.

Para a consecução desse objetivo, a empresa necessita de instrumentos conceituais de informação e mensuração que possibilitem identificar a geração de valor nas suas decisões, desde as transações até à empresa como um todo.

De fato, desde os esforços mais antigos para se medir a riqueza, a ciência contábil se concentrou na variação patrimonial dos empreendimentos. Littleton & Zimmerman (1962, p.78) relatam que, já em 1546, Gottlieb “usou uma demonstração resumida (summary account) (ativos à esquerda e passivos e capital anterior à direita) para mostrar que a diferença entre os totais é o cálculo do lucro, o qual quando adicionado ao lado menor produz novos totais iguais”.

Na Gestão Econômica, o conceito de resultado como variação da riqueza da empresa produzida por uma transação ou conjunto de transações pode ser representado pela Figura 2. Conforme a Figura, em t0, antes da transação, a empresa possui sua riqueza inicial, como um conjunto de recursos disponíveis, os quais, ao serem mensurados monetariamente constituem o patrimônio da empresa. Em t1, após a transação, os recursos disponíveis apresentam novas características físicas (por exemplo, quantidades, numerário, prazos, etc.), as quais foram alteradas pela transação, ocasionando a variação física desses recursos, como variação da riqueza da empresa. Essa variação física, mensurada monetariamente, constitui a variação patrimonial provocada pela transação. A variação patrimonial líquida (diferença entre o patrimônio líquido em t1 e o patrimônio líquido em t0) provocada pela transação, constitui o seu resultado.

Figura 2: Transações - Produto das Decisões Tomadas

Fonte: Catelli, 2003Do mesmo modo, Martins (1972, p.30) considera “o potencial de resultado

econômico a verdadeira caracterização de um elemento como ativo, e não só isso, considerâmo-lo como sendo ele próprio o real ativo de uma entidade”.

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T0antes dadecisão

VAR..PATRIMONIALDinheiro $ < 4 0>Boi 0Carroça 0 Galinhas $ 50Marca $ 0

Total $ 10

RIQUEZADinheiro $ 100Boi QTD 1Carroça QTD 1Galinhas QTD 10Marca $ 10.000

MENSURAÇÃO

VAR. RIQUEZADinheiro $ <40>Boi 0Carroça 0 Galinhas QTD 10Marca $ 0

T1depois dadecisão


PATRIMÔNIODinheiro $ 100Boi $ 500Carroça $ 1.000Galinhas $ 50Marca $ 10.000

Total $11.650


Total $11.660

RESULTADO $ 10

TRANSAÇÃOCOMPRA

VALOR CRIADOVALOR ECONÔMICODA ENTIDADE

VALOR ECONÔMICODA ENTIDADE

RESULTADO CORRETO

T0antes dadecisão

T0antes dadecisão


Total $ 10



Total $ 10



MENSURAÇÃO




T1depois dadecisão


T1depois dadecisão


T1depois dadecisão



Total $11.650


Total $11.650


Total $11.660


Total $11.660

RESULTADO $ 10 RESULTADO $ 10

TRANSAÇÃOCOMPRA

TRANSAÇÃOCOMPRA

VALOR CRIADOVALOR ECONÔMICODA ENTIDADE




RESULTADO CORRETO

Essas questões surgem como relevantes na medida em que a contabilidade, pressionada pelos conceitos de lucro distribuível e tributável, se fixa em critérios conservadores e objetivos que mensuram o patrimônio pelos valores nominais do custo histórico, reconhecendo ganhos e lucros apenas quando realizados pela venda. Perde-se, assim, a capacidade de mensurar, tanto o fluxo de benefícios que constitui o lucro, como o valor do patrimônio, do capital da empresa, como fonte desses benefícios. Esse desvirtuamento em nome da objetividade conduz a informações que se afastam da realidade – perdendo justamente a objetividade – capazes, por exemplo, de produzir excelentes perfis patrimoniais de empresas com valor muito superior ao que lhe é efetivamente atribuído pelo mercado de capitais.

A Gestão Econômica, como visão de negócios, adota os critérios econômicos de mercado para a mensuração do lucro e do valor do patrimônio da empresa. Tais valores são inseparáveis, uma vez que o lucro é o benefício gerado pelo patrimônio, além do necessário para manter esse patrimônio intacto e o patrimônio, por sua vez, é mensurado pelo fluxo dos benefícios futuros que pode gerar, reduzidos ao valor presente.

Dentro dessa conceituação, todas as atividades da empresa até o nível das transações, são efetuadas segundo critérios econômicos. Assim, todas as decisões dos gestores são escolhas entre variáveis de mercado, tanto nas transações internas, mediante preços de transferência, como nas externas. Assim, como mencionado, o lucro, como fluxo dos benefícios a partir dos ativos da empresa, não ocorre apenas na venda, mas é gerado progressivamente, nas diversas fases do ciclo produtivo, sendo mensurado na Gestão Econômica mediante transações entre as áreas de responsabilidade, entre essas e o mercado, bem como por impactos de alterações do ambiente sobre o patrimônio da empresa, independentes das decisões dos seus gestores, ou seja, os chamados impactos tempo-conjunturais3 (como, por exemplo, a valorização de um imóvel, a variação da taxa de câmbio,.etc). A Figura 3 sintetiza as principais diferenças entre os critérios econômicos e os adotados tradicionalmente pela contabilidade.

Figura 3 : Lucro Contábil versus Lucro EconômicoLUCRO CONTÁBIL LUCRO ECONÔMICOMaior objetividade Maior subjetividadeApurado pelo confronto entre receitas realizadas pelas vendas e custos consumidos (ativos expirados).

Apuração pelo incremento no valor presente do patrimônio líquido.

Os ativos são avaliados na base de custos originais.

Os ativos são avaliados pelo valor presente do fluxo de benefícios futuros.

Ênfase em custos. Ênfase em valores.Os ganhos são reconhecidos apenas na realização pela venda.

Reconhecimento de ganhos quando identificados nos ativos, com base no mercado.

Não se efetuam ajustes em função de mudanças nos níveis de preços dos bens na economia.

São efetuados ajustes devidos a mudanças nos níveis de preços dos bens na economia.

Vinculação do lucro à condição de distribuição de dividendos.

Vinculação do lucro à condição de aumento da riqueza, independentemente da condição de distribuição de dividendos.

Não reconhecimento do “Goodwill” Reconhecimento do “Goodwill”.Utilização de regras e de critérios tradicionais. Utilização de regras e critérios econômicos.

Fonte: adaptado de Guerreiro (1992, p.196-197).

3.2 Criação Competitiva de Valor e Custos de Oportunidade Uma vez que o “homo oeconomicus” existe num mundo escasso, o seu

comportamento racional é sempre uma escolha entre diferentes alternativas. A aceitação

3 Ver, sobre eventos tempo-conjunturais, Barros & Nossa (1998, 51-66).

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de uma alternativa necessariamente exclui ou sacrifica outras. O benefício excluído é considerado pelos economistas como uma perda de oportunidade e denominado “custo de oportunidade” da decisão. Como Heymann & Bloom (1990, p. xi) observam – estranhando que um conceito de 200 anos de idade não tenha ainda sido totalmente compreendido – “ o conceito de custo de oportunidade e sua mensuração estão estreitamente associados à teoria da escolha, ao conceito de valor e à estrutura da tomada racional de decisões”.

Ijiri (1967, pp. 34 ss) ilustra a decisão básica de valor com o simples exemplo do homem que vive sozinho numa cabana na floresta. Ele tem que escolher entre o benefício de satisfazer sua fome indo coletar nozes e o benefício de ficar descansando na cabana (que é sacrificado se ele decidir sair para coletar nozes). Se ele escolhe satisfazer sua fome, incorre numa perda de repouso. Essa perda do benefício do descanso (o sacrifício) é o custo de oportunidade da decisão de satisfazer a fome. A ação de sair é desencadeada sempre que há uma diferença entre o benefício de satisfazer a fome e o custo de oportunidade desta escolha (a perda ou sacrifício do descanso), ou seja, sempre que há um diferencial de benefício-sacrifício – um diferencial de utilidade. A ação de coletar nozes termina quando o benefício marginal decrescente (satisfação da fome) iguala o sacrifício marginal crescente (o esforço de ir coletar), momento em que o diferencial de utilidade passa a decrescer. As Figuras 5 e 6, adaptadas de Ijiri (id., pp. 36-37) ilustram esses conceitos.

Heymann & Bloom (1990, p. 10) observam que usualmente as decisões envolvem diversas alternativas e, neste caso, “o custo de oportunidade é determinado pelo mais valioso benefício sacrificado” :

“The [opportunity] cost of committing resources to any particular use is determined by the value of the resources in their best alternative use. By committing them to one use, all other possible uses are excluded. Some of these excluded uses are more valuable than others. It is the most valuable of them which is alone relevant in determining what has been sacrificed by committing the resources elsewhere – or in determining the ‘cost’ of committing them elsewhere”. (Solomons, 1966, apud Heymann & Blomm, id., pp. 10-11)Devido a essas características o custo de oportunidade não é uma abordagem “de

custo”, como “custo de produção”, “custo de manutenção”, etc., embora todo custo, como sacrifício de recurso, possa ser considerado custo de oportunidade. De fato, a abordagem dos custos de oportunidade tem por foco a valoração econômica, o preço como percepção de valor, a medida da receita (contra o custo de oportunidade) da alternativa escolhida – em suma, os trade-offs envolvidos nas escolhas que criam valor econômico.

A abordagem dos custos de oportunidade na gestão das atividades da cadeia de valor está presente em alguns trabalhos, por exemplo, inspirando alianças (Harari, 1999), estimulando a renovação tecnológica (Ai-Ting-Goh, 2000) e em negociações de margens de canais de marketing (Srivasta et al., 2000). Em economia internacional, os custos de oportunidade foram estudados desde o início do Séc. XIX como vantagem comparativa (Ricardo, 1937; Leontieff, 1985, pp. 116 ss; Heymann & Bloom, 1990, pp. 27 ss), no conceito de vantagem competitiva das nações de Porter (1990b, pp. 1ss) e, atualmente, na abordagem gerencial da cadeia internacional de valor (Hughes et al., 1998, pp. 80-94). O custo de oportunidade do capital, estudado por muitos economistas, além de Ricardo e Leontieff, por exemplo, por Irving Fisher (1965) vem sendo divulgado pela abordagem do Economic Value Added (EVA®) que avalia o resultado das empresas após dedução do custo de oportunidade do capital investido (Chew, 1993; Al Ehrbar, 1998; entre outros).

A aplicação de custos de oportunidade na contabilidade legal tradicional é bastante restrita – “opportunity costs are not recorded by accountants”, como observam Heymann & Bloom (1990, p. 101). Como afirma Martins (2000, p. 33): “O conceito de custo de oportunidade é um dos mais relevantes na economia e nas decisões... Mas sua não consideração na Contabilidade é (uma) mentira com a qual convivemos... A

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consideração do custo do capital próprio como sendo nulo é algo insustentável conceitualmente...”.

Na contabilidade gerencial, os custos de oportunidade do capital foram usados no RKW, no começo do Séc. XX, bem como por Slatter, Anthony e outros (Martins, 2000, pp.33 ss). Atualmente os custos de oportunidade são aplicados na Contabilidade Gerencial Estratégica (por ex. Ward,1993) e, como se detalhará a seguir, na Gestão Econômica.

4. Competitividade e Mensuração do Resultado na Cadeia de Valor4.1. A Empresa Competitiva na Cadeia de Valor

O foco na criação do valor econômico em cada atividade da cadeia de valor requer, como mencionado (ver Catelli & Santos 2002), um ambiente organizacional que possibilite a tomada de decisão nos diversos níveis gerenciais – os gestores de atividades têm que ser aptos a decidir para criar valor – e um sistema contábil de postura pró-ativa que faça “uso da informação organizacional” (Dietrich, 2001, p. 3) para a determinação do valor econômico agregado.

Conforme a visão sistêmica da organização (Ackoff, 1974; Drucker, 1992) os autores da Gestão Econômica conceituam a empresa como um sistema aberto e dinâmico, cujos subsistemas (Guerreiro, 1989, p.154) interagem continuamente entre si e com os outros subsistemas do macro-sistema ambiente, para a criação de valor mediante otimização do resultado econômico. As atividades da empresa são organizadas e agrupadas em “centros de responsabilidade” (centros empowered de decisões) como “centros de negócios” (centros de criação de valor econômico) e “centros de resultado” (centros de criação de valor econômico agregado) ou “centros de investimento” (centros de retorno sobre ativos/capital) – em síntese, “centros de geração de valor econômico”.

Conforme o modelo da empresa, os centros de responsabilidade podem abranger áreas funcionais tradicionais como P&D, Compras, Produção, Estocagem, Vendas, etc. ou novas formas de organização das atividades, como as equipes interfuncionais trabalhando no chão de fábrica na “Produção Enxuta” (Womack & Jones, 1998) ou em “flotilha” (Drucker, 1992, p. 205) ou “grupo de conhecimento” – mesmo virtual – trabalhando num projeto de software ou de logística. Como Catelli (1999, p. 31) nota:

“A eficácia da empresa é função da eficácia das áreas. O resultado da empresa é igual á soma do resultado das áreas; as áreas somente são debitadas/creditadas por eventos sobre os quais tenham responsabilidade, as eficiências/ineficiências não são transferíveis para outras áreas e nem repassadas aos produtos/serviços; As áreas [são] tratadas como empresas, seus gestores como os respectivos “donos”, e a avaliação dos mesmos envolve não só os recursos consumidos (custos), como também os produtos/serviços gerados (receitas). Assim sendo, objetiva-se destacar e valorizar posturas empreendedoras...”.Essa visão da organização, voltada para o valor, requer necessariamente uma

visão da contabilidade “centrada no valor”, focada na determinação do valor agregado pelas decisões nas atividades da cadeia de valor, a partir de cada transação. Como afirma Drucker (1992):

“De uma forma ou de outra, a nova contabilidade irá forçar os gerentes, dentro e fora da fábrica, a tomar as decisões sobre manufatura como decisões de negócios (id., p. 205) (...) Na nova empresa de manufatura este é o fator de integração que une tudo. Ela cria o valor econômico que paga tudo e a todos (...). Seu impacto maior será (...) sobre a transformação de gerentes funcionais em gerentes de negócios, cada um com um papel específico, mas todos membros da mesma produção e do mesmo elenco” (id., p. 208).Para mensurar os resultados progressivos das transações entre áreas de

responsabilidade, a Gestão Econômica adota preços de transferência, baseados no custo de oportunidade expresso pela melhor alternativa (rejeitada) existente no mercado.

11

A possibilidade de tomada de decisão dos diversos gestores com base no custo de oportunidade é dada pelo método de custeio direto que identifica a margem de contribuição, como resultado da decisão, vinculando esta direta e causalmente com as suas conseqüências e mensurando seu impacto na área de responsabilidade, inclusive com vista à avaliação de desempenho do respectivo gestor.

Como áreas de negócio, as áreas de responsabilidade encontram-se em interação constante com o ambiente, desenvolvendo linhas específicas de ação, que expressam a competitividade própria da área e que convergem para as grandes diretrizes de ação do todo que expressam a competitividade da empresa no sistema ambiente. Desse modo, a visão da competitividade em continuidade não fica restrita a algumas das instâncias da empresa, mas se integra nos objetivos e missão de cada uma de suas áreas de responsabilidade, como áreas de negócio. Nesse sentido observam Hamel & Prahalad (1989, p. 69):

“Creating a sense of reciprocal responsibility is crucial because competitiveness ultimately depends on the pace at which a company embeds new advantages deep within its organization, not on its stock of advantages at any given time”.Essa visão organizacional da Gestão Econômica constitui, assim, uma superação

da visão taylorista tradicional, demandada pela abordagem da competitividade, uma vez que proporciona: uma visão de empresa integrada na cadeia de valor, aberta ao ambiente em mudança e voltada para o futuro; e, ao mesmo tempo, um modelo de gestão descentralizado e coordenado, capaz de promover o comprometimento com a competitividade por parte de todos os níveis gerenciais da empresa.

Figura 4 : A Empresa no Sistema de Criação de Valor

Fonte: Catelli & Santos,2001, p. 11.

12

A M BIEN TE G LO BA L

A M B IE N TE G L O BA LC A D EIA S D E V A L O R

D O G O V E R N OC A D EIA S D E V A L O R

D E O U TR O S SET O R ES

C A D EIA S D E V A L O R D O 3º SE TO R

PR OD U C T SPR OD U C T S

RES PON SIB ILIT Y CEN T RE 2

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ENTER PRISE’S / BUSINESS UNIT’S VALUE CHAIN

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C AD E IA S D E VA L O R D O S CL IEN T ES

C AD E IA S D E VA L O R D O S CO N C O RR E N T E S

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C AD E IA D E V AL O R DA E M PR E SA / U NID A DE D E N EG Ó C IO

CENT R O D E RE SP ON S. 2

CEN TR O DE RESP ONS. 3 CEN TR O D E RESP ONS. N

A Figura 4 ilustra a visão sistêmica da cadeia de valor da empresa com as atividades agrupadas em “centros de responsabilidade” interagindo com outras cadeias de valor dentro e fora do setor econômico, inclusive governamentais e de organizações da sociedade. Mediante essas interações, a empresa, juntamente com todas as cadeias valor, evolui continuamente de t0 a tn visando a criação de valor. Essa visão da empresa e da contabilidade centrada na criação de valor embasa o modelo de mensuração, mediante custos de oportunidade, do valor econômico agregado em cada atividade da cadeia de valor.

4.2. Modelo de Decisão e Criação de Valor Como mencionado anteriormente, o processo de criação de valor é identificado e

mensurado em cada decisão, ou seja, em cada etapa do processo produtivo, como aumento na riqueza e no patrimônio da empresa (Guerreiro, 1989, p.207). Por outro lado, para efeito de decisão, muitas das transações efetuadas pelo gestor envolvem as mesmas variáveis e provocam impactos econômicos semelhantes no resultado e patrimônio da empresa. Assim, essas transações são classificadas em eventos, conforme sua relevância dentro das características de cada empresa. Como diz Pereira (1998, p. 14) “um evento econômico refere-se a um conjunto de transações de mesma natureza, cujo impacto econômico pode ser mensurado da mesma forma (...). A transação consiste (...) no menor nível em que pode ser identificado o resultado econômico”.

Sendo assim, a Gestão Econômica, a partir da estrutura lógica subjacente à tomada de decisão em cada evento, constrói um modelo de decisão4 genérico – representado na Figura 5 que, pelo fato de aplicar-se a cada evento, aplica-se também a todas as decisões da empresa. Tal modelo exprime as variáveis que impactam o resultado econômico de cada decisão, permitindo a escolha da melhor alternativa.

Ao abordar o processo empresarial de criação de valor a partir da sua menor unidade de agregação, que constitui o evento, a Gestão Econômica se contrapõe a outros sistemas contábeis, como os centrados nos produtos (custeio baseado em produtos) ou nas atividades (custeio baseado em atividades).Tais sistemas não abordam o evento como unidade mínima em que ocorrem custos e receitas, com agregação de valor. Além de reconhecerem receitas apenas na venda, concentram-se nos custos dos produtos e atividades, negligenciando o evento. Além disso, na maioria dos sistemas, a adoção do full-costing, mediante rateio, obscurece o vínculo causal da decisão com o seu resultado específico, muitas vezes falseando-o ao identificá-lo a decisões, atividades e áreas de responsabilidade que, de fato, não o causaram.

Para isso, o sistema de informação da empresa deve estar configurado de modo a permitir a tomada de decisões pelos diversos gestores, capacitando-os a atuarem como “gestores de negócio”. Como observam Santos & Ponte (1998a, p. 712):

“Parece claro que o grau de sucesso da descentralização de poder numa organização integrada não está relacionado apenas com a definição de critérios adequados de avaliação de desempenho dos gestores, mas, sobretudo, com a capacitação desses gestores para a tomada de decisões que busquem, na sua respectiva área, a eficácia da organização como um todo dinamicamente integrado”.Assim, a Gestão Econômica integra, em sua visão sistêmica, a adoção de critérios

econômicos na mensuração das atividades da empresa e o enfoque de negócios como parâmetro de decisão para os seus gestores, na busca do resultado econômico de suas áreas de responsabilidade, consideradas centros de resultado, que objetivam o resultado otimizado do todo. Nessa abordagem, os gestores, em todas as suas atividades, têm em vista, não apenas a diminuição de custos, mas a geração de benefícios superiores aos custos incorridos – ou seja, a criação de valor – como sua contribuição para o resultado da organização.

4 Sobre o tratamento dos modelos de decisão na Gestão Econômica, ver Santos & Ponte (1998b).

13

A configuração do modelo de decisão básico, ao expressar uma síntese estrutural lógica de todas as decisões, possibilita o raciocínio congruente dos gestores na busca do resultado global e a utilização de critérios uniformes na avaliação dos diversos impactos das suas decisões.

Os impactos operacional, financeiro, econômico e patrimonial das decisões dos gestores são representados na Figura 6 que mostra como cada evento reproduz as diversas dimensões do fluxo de negócios que ocorre no todo do sistema em empresa.

A dimensão operacional enfoca o impacto da decisão no ciclo produtivo, pelo qual recursos são processados, transformando-se em produtos. A gestão operacional preocupa-se com a qualidade e quantidade de recursos consumidos e bens e serviços gerados, com os prazos de produção e entrega e, em geral, com a eficiência e produtividade. A dimensão financeira envolve a utilização de recursos financeiros e a administração dos prazos de pagamento e recebimento em função dos juros e outros custos de capital, que caracterizam a gestão do impacto financeiro das decisões. A dimensão econômica exprime a integração do fluxo produtivo e do fluxo financeiro, no fluxo de custos e receitas, que gera o resultado econômico da decisão. A dimensão patrimonial parte do princípio de que o resultado econômico corresponde a uma diferença no patrimônio da empresa ocorrida em consequência da respectiva decisão. A gestão patrimonial preocupa-se com os impactos da decisão na estrutura dos seus ativos (por exemplo, diminuição do estoque e aumento do caixa ou diminuição do caixa e aumento dos ativos fixos) e passivos (por exemplo, aumento dos ativos fixos e do exigível a longo prazo).

Figura 5: Modelo de Decisão em Gestão Econômica

Fonte: Adaptado de Catelli, 2003.

14

GESTOR

Missão, Crençase Valores

PLANEJAMENTO EXECUÇÃO CONTROLEProcesso de Gestão

AMBIENTE REMOTO

AMBIENTE PRÓXIMOFORNECEDORESCLIENTES / CONSUMIDORESCONCORRENTESPRODUTOS/RECURSOS

SISTEMA SÓCIO--POLÍTICO--PSICO--CULTURAL

SISTEMADE

INFORMAÇÕES

SISTEMA FÍSICO-OPERACIONAL

Modelo de Gestão

ModeloOrganizacional

TRANSAÇÕES/EVENTOScompras, produçào, vendas, serviços, investimentos, captações etc.

Receita Operacional(-) Custos/Despesas Operacionais

Margem de Contribuição OperacionalReceita Financeira(-) Custos/Despesas Financeiras

Margem de Contribuição Financeira(-) Custos Identificados

(=) Resultado Econômico

MODELO DE DECISÃORO> R1>R2>Rn

ALTERNATIVAS A0 A1 A2 An

R0 R1 R2 Rn

Figura 6: Impactos da Decisão

4.3. Formação do Resultado na Organização O enfoque da criação de valor a partir do evento possibilita à Gestão Econômica

mensurar todo o processo de acumulação do valor nas transações, eventos, atividades, produtos, áreas de responsabilidade, departamentos e na empresa como um todo. Esse processo pode ser ilustrado conforme a Figura 7. Conforme indica a figura, “a soma das margens de contribuição das transações de um evento forma a margem de contribuição do evento; a soma das margens de contribuição dos diversos eventos que ocorrem numa atividade, forma a sua contribuição; a soma das contribuições das atividades de um departamento forma a contribuição do departamento; e a soma das contribuições dos diversos departamentos forma o resultado econômico da empresa” (Parisi et al.,1997, p.17).

Assim, a consideração da criação de valor a partir de cada transação possibilita identificar em cada decisão o resultado por ela gerado, como contribuição específica para o resultado global da empresa. Como afirmam Catelli et al. (1996, p.119):

“Se a empresa é um conjunto de atividades em constante interação e se as mesmas são desenvolvidas a nível analítico através das transações (eventos econômicos analíticos) então a eficácia do sistema-empresa depende do resultado de cada evento econômico. Dessa forma, o GECON leva em consideração que a otimização do todo (a empresa) depende da otimização das partes (áreas de responsabilidade, departamentos, atividades, eventos e transações). Portanto, seu modelo de mensuração é voltado para a correta mensuração do patrimônio e do lucro através da correta mensuração de cada evento econômico”.Essa abordagem possibilita concretamente a atuação pró-ativa dos gestores na

geração do resultado em cada área de responsabilidade, conceituada como área de negócio e a avaliação do seu desempenho a partir da sua efetiva contribuição para a geração de riqueza da empresa como um todo.

15

PATRIMÔNIO

ATIVODisponívelRecebíveisEstoquesFixosIntangíveis

PASSIVOExigibilidades

PATR. LÍQUIDO

GESTÃO OPERACIONAL DIMENSÃO OPERACIONAL Quantidades e atributos

físicos dos recursos consumidos e dos produtos e serviços gerados

Qualidade dos produtos e preferências do cliente

Gestão do tempo Indicadores físicos e qualitat.

GESTÃO FINANCEIRARECEBIMENTOS E APLICAÇÃO DE RECURSOS FINANCEIROS

DIMENSÃO FINANCEIRA Fluxo de pagamentos e

recebimentos Taxas de juros, câmbio e prazos Captação de recursos financeiros Aplicação de recursos financeiros Risco

GESTÃO ECONÔMICA DIMENSÃO ECONÔMICAReceitas Operacionais(-) Custos Variáveis = Margem de Contrib. Operacional.(-) Custos Fixos= Resultado Operacional(+/-) Margem Financeira= Resultado Econômico

MENSURAÇÃO POR CRITÉRIOS ECONÔMICOS

MENSURAÇÃO POR CRITÉRIOS ECONÔMICOS

PROCESSO

PROCESSOVALOR

ECONÔMICO DOS RODUTOS

(RECEITAS)

RECURSOS PROCESSO PRODUTOS

VALOR ECONÔMICO

DOS RECURSOS (CUSTOS)

PAGAMENTOS E CAPTAÇÃO

DE RECURSOS FINANCEIROS

GESTÃO PATRIMONIAL

ANTES DA DECISÃOANTES DA DECISÃO APÓS A

DECISÃOAPÓS A

DECISÃO

PATRIMÔNIO

ATIVODisponívelRecebíveisEstoquesFixosIntangíveis

PASSIVOExigibilidades

PATR. LÍQUIDO

Fonte: Catelli et al (1999)

Figura 7: A Formação do Resultado

Fonte: Catelli, 2003

5. Gestão do Sistema Empresa por feedback e feedforward

Como sistema aberto e dinâmico, voltado à criação de valor em todas as suas decisões, a empresa orienta todo o curso de suas ações para a eficácia, mediante as fases interdependentes de planejamento, execução e controle, que constituem o subsistema de gestão. Esse processo é intrinsecamente voltado para o futuro, como afirma Reis (1997, p.81):

“A eficácia da empresa é visualizada na passagem para uma situação futura objetivada, presumivelmente melhor do que a atual, a partir de um conjunto encadeado de processos de decisão sobre eventos, e que caracteriza o processo de gestão. As decisões atuais, tomadas em t0, apresentam, portanto, desdobramentos futuros em tn, sendo que apenas nesse último momento o impacto patrimonial se efetiva”.Esse processo é exercido segundo um modelo de gestão de valores

compartilhados e de descentralização coordenada, por gestores capacitados, atuando em áreas de responsabilidade. As decisões da empresa voltam-se para a criação de valor no ciclo produtivo, que constitui o subsistema físico, tendo seus impactos no resultado identificados e avaliados mediante o subsistema de informações gerenciais, em todas as fases do processo de gestão. Essas interações do subsistema de gestão com os demais subsistemas da empresa são ilustradas na Figura 8. Conforme ressalta a Figura, o objetivo básico da empresa de cumprir a missão segundo suas crenças e valores em continuidade, gerando resultados, é buscado durante todo o desenvolvimento do processo de gestão. O planejamento estratégico visa assegurar o cumprimento do objetivo básico, orientando o curso de ação abrangente da empresa, mediante diretrizes estratégicas. Essa orientação se desdobra em planos concretos de utilização dos recursos da empresa para a otimização dos seus resultados a curto, médio e longo prazos, o que constitui o seu planejamento operacional. Os planos operacionais orientam as decisões sobre cada negócio, transação ou evento, nos quais o valor da empresa é criado e os objetivos planejados são realizados, o que constitui a fase de execução.

16

EMPRESAEMPRESA

nível hierarquico 1nível hierarquico 2

nível hierarquico “N”DEPARTAMENTOS

DEPT.“A”

DEPT.“B”

DEPT.“C”

DEPT. DEPT.“n”“...”

OCORRÊNCIAS/TRANSAÇÕESOBTENÇÃO DE RECURSOS PRODUÇÃO:PRODUTOS/SERVIÇOS TEMPO-CONJUNTURAISOCORRÊNCIAS/TRANSAÇÕESOBTENÇÃO DE RECURSOS PRODUÇÃO:PRODUTOS/SERVIÇOS TEMPO-CONJUNTURAIS

RE-CUR-SOS

PRO-DU

TOS

ATIVIDADEOP

1

OP

2

OP

n

atividade 1atividade 2atividade “N”

.

.

.

ATIVIDADES-ÁREAS NEGÓCIO

RE-CUR-SOS

PRO-DU

TOS

ATIVIDADEOP

1

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2

OP

n

atividade 1atividade 2atividade “N”

.

.

.

ATIVIDADES-ÁREAS NEGÓCIO

T0 TnT0 Tn

RESULTADO

RESULTADO

EMPRESAEMPRESA

DEPARTAMENTOSDEPARTAMENTOS

ATIVIDADES

PRODUTOS

ATIVIDADES

PRODUTOS

TRANSAÇÕESTRANSAÇÕES

Todo o processo tem a característica reflexiva e de feedback, próprias do controle, pelo qual se compara, constantemente, tanto o realizado com o planejado como os próprios planos da empresa com as mudanças do ambiente. São assim originadas, interativa e continuamente, ações corretivas sobre o realizado e correções de rumos dos planos. Por isso, o sistema de gestão das empresas na gestão econômica é uma constante interação entre planos, implementações e reajustes – ou seja, um processo contínuo de renovação por realimentação ou feedback.

Nesta visão interativa o planejamento e controle são inseparáveis e apenas didaticamente distintos, ambos integrados pelo feedback (Oliveira 1999, p. 162 s). Conforme Catelli (1999, p.128) o “processo de gestão econômica é, na realidade, um grande processo de controle, que tem por objetivo assegurar a eficácia empresarial”.

Para além da ótica do feedback como realimentação de um processo mediante revisão ou reexame do ocorrido, o processo de gestão no ambiente hipercompetitivo em mudança contínua, é cada vez vez mais experimentado e concebido como uma série sucessiva de esforços, objetivos e resultados futuros, projetados, a partir de cuja antecipação, geralmente na forma de cenários, o controle é exercido . Caracteriza-se assim, o processo de feedforward, conceito utilizado no controle de sistemas físicos e de redes neurais artificiais e estendido à gestão5.

O processo de gestão compartilhada por feedback e feedforward contínuo, próprio da Gestão Econômica, coloca, assim, a empresa no ambiente interativo da era da informação e do conhecimento, como “learning organization”, mediante a renovação ininterrupta de sua atividade, pelo planejamento, execução e controle integrado, abrangendo todos os níveis gerenciais e todas as decisões, desde a transação até às decisões mais abrangentes. Somente um tal processo interativo de gestão poderá capacitar a empresa da atualidade a exercer com eficácia e continuidade suas atividades mediante a gestão competitiva, criadora de valor sustentável num ambiente de intensas e constantes mudanças caracterizado pela hipercompetição global.

Considerações FinaisDiante dos desafios da hipercompetição global, que demandam às empresas

dinamismo acelerado, conhecimento intensivo, gestão compartilhada e abertura para o futuro, as respostas de uma contabilidade gerencial renovada, aqui propostas, se expressam nos critérios, conceitos e metodologia do Sistema de Gestão Econômica. Como um modelo da contabilidade gerencial voltado à pró-atividade, capaz de expressar e mensurar as múltiplas interações entre os subsistemas da organização e entre esta e o macro-sistema econômico, o sistema oferece instrumentos para a adaptabilidade contínua das empresas ao processo competitivo de criação de valor sustentável. Essa contribuição do Sistema de Gestão Econômica para o gerenciamento competitivo, fundamenta-se no conceito econômico de “custo de oportunidade”, focado na postura de busca e escolha da melhor alternativa competitiva de mercado, como critério básico de todas as decisões. Essa postura permite superar as limitações dos índices e “rankings” físicos e qualitativos e considerar, como medida mais consistente da eficácia da empresa, o seu resultado econômico como expressão monetária do valor criado e seu impacto no valor econômico da empresa. Exprime-se, assim, economicamente a criação de valor em cada decisão, mensurado por custos de oportunidade, dados pela melhor alternativa de mercado rejeitada no processo e escolha.

5 A propósito do conceito de feedforward ver, por exemplo, Learning stochastic feedforward networks. Dept. of Computer Science, University of Toronto. www.cs.toronto.edu. Ver também Kaplan & Cooper (1998, passim). O controle por antecipação, próprio do conceito de feedforward, inclui, naturalmente, o controle por realimentação a partir do ocorrido, próprio do conceito de feedback.

17

http://www.cs.toronto.edu.Ver/

A partir de um modelo de acumulação por identificação direta de custos e benefícios, em parâmetros de mercado, é mensurado o valor econômico agregado em cada transação, evento, atividade, área de responsabilidade e empresa como um todo – o que possibilita a avaliação constante da competitividade da empresa, de suas áreas e atividades, na cadeia de valor.

O processo interativo de gestão como feedback e feedforward contínuo – tanto diante do ocorrido, como diante de cenários que antecipam desafios competitivos futuros, é apto a conduzir as empresas, como “learning organizations”, ao uso cada vez mais intensivo do conhecimento e do capital intelectual e à busca de competências essenciais.

Assim, o sistema proposto possibilita incorporar a abordagem competitiva em todos os níveis gerenciais da empresa, caracterizando o modelo de gestão, o modelo de mensuração e o processo de tomada de decisões como intrinsecamente eficazes na intensa mutabilidade do ambiente, focados na busca constante da melhor alternativa de decisão pelo seu custo de oportunidade, como o critério básico que constitui como fundamentalmente competitiva toda a atividade econômica empreendedora.

Figura 8: Gestão do Sistema Empresa

Fonte: Adaptado deCatelli, 2003

BIBLIOGRAFIA

Ackoff, R.L. Redesigning the future: a systems approach to societal problems. New York: John Wiley & Sons, 1974.

Ansoff, I. Implanting strategic management. Englewood Cliffs: Prentice Hall, 1984.______. The New Corporate Strategy. New York: Wiley, 1988.

18

SISTEMA EMPRESA

DECISÕESDECISÕES

MISSÃO, CRENÇAS E VALORESMISSÃO, CRENÇAS E VALORES

Situa-ção

Inicial

Situa-ção

Inicial

Eficá-cia

Objeti-vada

Eficá-cia

Atual

Eficá-cia

Objeti-vada

Eficá-cia

Atual

MODELO DE GESTÃOMODELO DE GESTÃO

SISTEMA DE INFORMAÇÕES GERENCIAIS

INFORMAÇÕES

Patri-mônioObje-tivadoRique-

zaObje-tivada

Rique-za

Atual

Patri-mônioAtual SIMULAÇ ÃO ORÇAMENTO PROGRAMAÇÃO REALIZADO

SIMULAÇ ÃO PLANEJAMENTO PROGRAMAÇÃO CONTROLE

Econômico-Financeiro

Opera-cional

SISTEMA DE INFORMAÇÕES GERENCIAIS

INFORMAÇÕES

Patri-mônioObje-tivadoRique-

zaObje-tivada

Rique-za

Atual

Patri-mônioAtual SIMULAÇ ÃO ORÇAMENTO PROGRAMAÇÃO REALIZADO

SIMULAÇ ÃO PLANEJAMENTO PROGRAMAÇÃO CONTROLE

Econômico-Financeiro

Opera-cional

Situa-ção

Obje-tivada

Situa-ção

Obje-tivada

SISTEMA DE GESTÃOCONTROLEPlaneja-

mentoEstra-tégico

Planeja-mentoLongoPrazo

Planeja-mentoAnual

Planeja-mentoCurtoPrazo

Execu-ção Análise

Aval.Desem-penhos

Diag-nóstico/Altern.

SISTEMA DE GESTÃOCONTROLEPlaneja-

mentoEstra-tégico

Planeja-mentoLongoPrazo

Planeja-mentoAnual

Planeja-mentoCurtoPrazo

Execu-ção Análise

Aval.Desem-penhos

Diag-nóstico/Altern.

FIPECAFI/FEAC/USP/SIS_EMP

Siste-ma Or-ganiza-cional



Siste-ma

Social

Siste-ma

Social

TRANSAÇÕESTRANSAÇÕESTRANSAÇÕES

SISTEMA FÍSICO

RECURSOS PRODUÇÃO PRODUTOS

SISTEMA FÍSICO

RECURSOS PRODUÇÃO PRODUTOS

CUSTOS RECEITASRESULTADO/SISTEMA ECONÔMICO

CUSTOS RECEITASRESULTADO/SISTEMA ECONÔMICO

ajustesmediante feedback

ajustesmediante feedforward

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