apostila icms - 2011
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BRUNO CUNHA GONTIJO
IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIA S E PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE TRANSPORTE INTERESTADUAL E INTERMUNI CIPAL E DE COMUNICAÇÃO - ICMS 1. FUNDAMENTAÇÃO LEGAL Segundo a Constituição Federal (art. 155, II), o Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação, ainda que as operações se iniciem no exterior é de competência exclusiva dos Estados e do Distrito Federal. Constituição Federal de 1988 Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: I – (...) II – operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações se iniciem no exterior; §2º - o imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte I - será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal; II - a isenção ou não-incidência, salvo determinação em contrário da legislação: a) não implicará crédito para compensação com o montante devido nas operações ou prestações seguintes; b) acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores; III - poderá ser seletivo, em função da essencialidade das mercadorias e dos serviços; IV - resolução do Senado Federal, de iniciativa do Presidente da República ou de um terço dos Senadores, aprovada pela maioria absoluta de seus membros, estabelecerá as alíquotas aplicáveis às operações e prestações, interestaduais e de exportação; V - é facultado ao Senado Federal: a) estabelecer alíquotas mínimas nas operações internas, mediante resolução de iniciativa de um terço e aprovada pela maioria absoluta de seus membros; b) fixar alíquotas máximas nas mesmas operações para resolver conflito específico que envolva interesse de Estados, mediante resolução de iniciativa da maioria absoluta e aprovada por dois terços de seus membros; VI - salvo deliberação em contrário dos Estados e do Distrito Federal, nos termos do disposto no inciso XII, "g", (deliberação dos Estados e DF acerca da concessão e revogação de benefícios, isenções e incentivos fiscais – Convênios) as alíquotas internas, nas operações relativas à circulação de mercadorias e nas prestações de serviços, não poderão ser inferiores às previstas para as operações interestaduais; VII - em relação às operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final localizado em outro Estado, adotar-se-á: a) a alíquota interestadual, quando o destinatário for contribuinte do imposto; b) a alíquota interna, quando o destinatário não for contribuinte dele; VIII - na hipótese da alínea "a" do inciso anterior, caberá ao Estado da localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual;
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IX - incidirá também: a) sobre a entrada de bem ou mercadoria importados do exterior por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja a sua finalidade, assim como sobre o serviço prestado no exterior, cabendo o imposto ao Estado onde estiver situado o domicílio ou o estabelecimento do destinatário da mercadoria, bem ou serviço; (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001) b) sobre o valor total da operação, quando mercadorias forem fornecidas com serviços não compreendidos na competência tributária dos Municípios; X - não incidirá: a) sobre operações que destinem mercadorias para o exterior, nem sobre serviços prestados a destinatários no exterior, assegurada a manutenção e o aproveitamento do montante do imposto cobrado nas operações e prestações anteriores; (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003) b) sobre operações que destinem a outros Estados petróleo, inclusive lubrificantes, combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e energia elétrica; c) sobre o ouro, nas hipóteses definidas no art. 153, § 5º; (ativo financeiro ou instrumento cambial) d) nas prestações de serviço de comunicação nas modalidades de radiodifusão sonora e de sons e imagens de recepção livre e gratuita; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003) XI - não compreenderá, em sua base de cálculo, o montante do imposto sobre produtos industrializados, quando a operação, realizada entre contribuintes e relativa a produto destinado à industrialização ou à comercialização, configure fato gerador dos dois impostos; XII - cabe à lei complementar: a) definir seus contribuintes; b) dispor sobre substituição tributária; c) disciplinar o regime de compensação do imposto; d) fixar, para efeito de sua cobrança e definição do estabelecimento responsável, o local das operações relativas à circulação de mercadorias e das prestações de serviços; e) excluir da incidência do imposto, nas exportações para o exterior, serviços e outros produtos além dos mencionados no inciso X, "a" (operações que destinem bens e/ou serviços ao exterior) f) prever casos de manutenção de crédito, relativamente à remessa para outro Estado e exportação para o exterior, de serviços e de mercadorias; g) regular a forma como, mediante deliberação dos Estados e do Distrito Federal, isenções, incentivos e benefícios fiscais serão concedidos e revogados. h) definir os combustíveis e lubrificantes sobre os quais o imposto incidirá uma única vez, qualquer que seja a sua finalidade, hipótese em que não se aplicará o disposto no inciso X, b; (não incidência nas operações que remetam petróleo, combustíveis e lubrificantes a outros Estados) (Incluída pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001) i) fixar a base de cálculo, de modo que o montante do imposto a integre também na importação do exterior de bem, mercadoria ou serviço. (Incluída pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001) § 3º À exceção dos impostos de que tratam o inciso II do caput deste artigo e o art. 153, I e II, (imposto de importação e imposto de exportação) nenhum outro imposto poderá incidir sobre operações relativas a energia elétrica, serviços de telecomunicações, derivados de petróleo, combustíveis e minerais do País.(Redação dada pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)
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§ 4º Na hipótese do inciso XII, h, (combustíveis, petróleo e combustíveis) observar-se-á o seguinte: (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001) I - nas operações com os lubrificantes e combustíveis derivados de petróleo, o imposto caberá ao Estado onde ocorrer o consumo; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001) II - nas operações interestaduais, entre contribuintes, com gás natural e seus derivados, e lubrificantes e combustíveis não incluídos no inciso I deste parágrafo, o imposto será repartido entre os Estados de origem e de destino, mantendo-se a mesma proporcionalidade que ocorre nas operações com as demais mercadorias; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001) III - nas operações interestaduais com gás natural e seus derivados, e lubrificantes e combustíveis não incluídos no inciso I deste parágrafo, destinadas a não contribuinte, o imposto caberá ao Estado de origem; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001) IV - as alíquotas do imposto serão definidas mediante deliberação dos Estados e Distrito Federal, nos termos do § 2º, XII, g, (Convênios) observando-se o seguinte: (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001) a) serão uniformes em todo o território nacional, podendo ser diferenciadas por produto; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001) b) poderão ser específicas, por unidade de medida adotada, ou ad valorem, incidindo sobre o valor da operação ou sobre o preço que o produto ou seu similar alcançaria em uma venda em condições de livre concorrência; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001) c) poderão ser reduzidas e restabelecidas, não se lhes aplicando o disposto no art. 150, III, b. (Princípio da Anterioridade) (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001) § 5º As regras necessárias à aplicação do disposto no § 4º, inclusive as relativas à apuração e à destinação do imposto, serão estabelecidas mediante deliberação dos Estados e do Distrito Federal, nos termos do § 2º, XII, g. (Convênios) (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001) Lei Complementar nº 87/1996 Art. 1º. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir o imposto sobre as operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação, ainda que as operações se iniciem no exterior. Lei nº 6.763/1975 Art. 3º - Os impostos de competência do Estado são os seguintes: I - Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS); Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 1º - O Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS) incide sobre: I - a operação relativa à circulação de mercadoria, inclusive o fornecimento de alimentação ou de bebida em bar, restaurante ou estabelecimento similar; II - o fornecimento de mercadoria com prestação de serviço: a - não compreendido na competência tributária dos Municípios; b - compreendido na competência tributária dos Municípios e com indicação expressa de incidência do imposto estadual, como definido em lei complementar;
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III - a saída de mercadoria em hasta pública; IV - a entrada, em território mineiro, decorrente de operação interestadual, de petróleo, de lubrificante e combustível líquido ou gasoso dele derivados ou de energia elétrica, quando não destinados à comercialização ou à industrialização do próprio produto; V - a entrada de mercadoria ou bem importados do exterior, inclusive quando objeto de contrato de arrendamento mercantil - leasing com opção de compra ao arrendatário, por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte regular do imposto, qualquer que seja a sua destinação; VI - a aquisição por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte regular do imposto, em licitação promovida pelo poder público, de mercadoria ou bem importados do exterior apreendidos e abandonados; VII - a entrada, em estabelecimento de contribuinte, em decorrência de operação interestadual, de mercadoria destinada a uso, consumo ou ativo permanente; VIII - a prestação de serviço de transporte interestadual ou intermunicipal de bens, mercadorias, valores, pessoas ou passageiros, por qualquer via ou meio, inclusive gasoduto e oleoduto; IX - a prestação onerosa de serviço de comunicação de qualquer natureza, por qualquer meio, inclusive a geração, a emissão, a recepção, a transmissão, a retransmissão, a repetição e a ampliação; X - o serviço de transporte ou de comunicação prestado a pessoa física ou jurídica no exterior, ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior; XI - a utilização, por contribuinte, de serviço de transporte ou de serviço oneroso de comunicação cuja prestação, em ambos os casos, tenha se iniciado em outra unidade da Federação e não esteja vinculada a operação ou prestação subsequentes.
Atenção: Importante considerar que os dispositivos referentes ao ICMS no Código Tributário Nacional foram objeto de revogação pelo Decreto Lei nº 406/1968.
1.1 Origem do ICMS IVC – imposto sobre vendas e consignações Da Constituição de 1934 surgiu o IVC – Imposto sobre Vendas e Consignações. O IVC possuía natureza mercantil, onde cada venda era tida como um fato gerador distinto, incidindo em todas as fases de circulação, do produtor até o consumidor. Era, portanto um imposto com incidência “em cascata”. Sendo assim, em cada uma das sucessivas vendas de uma mesma mercadoria, a começar do produtor até o consumidor final, o IVC era exigido, repetidamente sobre a Base de Cálculo integral (preço da mercadoria). ICM – imposto sobre circulação de mercadorias Pela Emenda Constitucional Nº 18/1965, surge o ICM – Imposto sobre Circulação de Mercadorias, substituindo o IVC. A inovação do ICM advém de que, diferentemente do IVC, não apresenta as características de cumulatividade, próprias dos impostos em “em cascata”. O pagamento do ICM era feito sobre o valor agregado, isto é, a diferença maior entre o valor da operação tributada e o da operação anterior. Surgimento do ICMS Através da Constituição Federal de 1988, o atual sistema tributário nacional entrou em vigor em 1º de março de 1989, extinguindo os impostos especiais, de incidência única, de competência federal. Os três impostos únicos federais sobre combustíveis e lubrificantes líquidos e gasosos; energia elétrica; e minerais do País, desapareceram ao impacto da Constituição Federal de 1988. Houve a incorporação
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dos aludidos produtos ao campo de incidência do ICMS, uma vez que tais bens são mercadorias suscetíveis de circulação. Já o art. 155, inciso I, alínea “b” , da CF/88 (na redação da EC nº 03/93), ao estabelecer o campo de incidência do ICMS, nele incluiu as prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação. Tal fato se deu em virtude da retirada da esfera de competência tributária da União, dos impostos sobre serviços de transportes e de comunicação, pela Assembléia Nacional Constituinte. 1.2 Aspectos Constitucionais De acordo com o artigo 5º, inciso II, da Constituição Federal, ninguém pode ser obrigado a fazer ou a deixar de fazer alguma coisa, senão em virtude da lei. Do ponto de vista tributário, a nossa Carta Magna estabelece, no inciso I do artigo 150, que nenhum tributo será exigido ou aumentado sem que a lei o estabeleça. (princípio da legalidade) Pode-se afirmar que o sistema tributário brasileiro é um sistema constitucionalizado, isto significa dizer que a estrutura geral é salvaguardada pela Constituição, de forma essencial no conteúdo das normas sob o título do Sistema Tributário Nacional. Importante se faz a observância ao modelo de hierarquia das espécies normativas, como forma de entendimento posterior de algumas práticas polêmicas adotadas pela Administração Tributária. A CF/88 é a fonte jurídica máxima do nosso Estado e norma na qual todas as demais espécies normativas retiram seu requisito de validade, devendo, portanto, submeter-se a seus comandos. Abaixo da Constituição existem os Atos Normativos Primários que possuem cada qual sua especificidade. Entre os atos normativos primários uma questão bastante suscitada é a existência ou não de hierarquia entre lei complementar e lei ordinária. É entendimento pacífico dos tribunais superiores que não há hierarquia entre estas normas, o que existe são meramente campos materiais de incidência distintos. Na base da estrutura normativa nacional, encontramos os decretos executivos e as incontáveis instruções normativas, entre outros. Estas normas têm valor legal inferior aos ANP’s e servem como método de efetivação dos comandos legais superiores, ou seja, não podem criar ou modificar situações jurídicas, tem o condão de tão somente complementar de forma minuciosa o comando imperativo legal do qual retiram seu requisito de validade. 1.3 Linhas Gerais de Direito Tributário O ICMS é um tributo. Tributo na definição do CTN é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção por ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada (art.3º); são também tributos, outros impostos tais como IR, IPI, IPVA, IPTU, as taxas, as contribuições sociais, os empréstimos compulsórios, as contribuições de melhoria (...).
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O ICMS é um imposto. Imposto na definição do CTN é um tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal específica, em relação ao contribuinte. (art.16). Em linhas gerais, os impostos são exigidos do contribuinte sem que haja uma contraprestação direta por parte do ente público, diversamente do que ocorre com as taxas, por exemplo. Os impostos podem adotar em sua estrutura as seguintes características:
• Diretos: quando numa só pessoa reúnem-se as condições de contribuinte (aquele que é responsável pelo cumprimento de todas as obrigações tributárias previstas na legislação). Exemplo: Imposto de Renda por declaração.
• Indiretos: quando na relação jurídico-tributária que se estabelece entre o Estado e o sujeito passivo, este paga o tributo correspondente e se ressarce cobrando de terceiro através da inclusão do imposto no preço. Exemplos: IPI e ICMS.
• Reais: São aqueles que não levam em consideração as condições do contribuinte, indicando igualmente a todas as pessoas. Exemplo: IPTU.
• Pessoais: São aqueles que estabelecem diferenças tributárias em função das condições próprias do contribuinte. Exemplo: Imposto de Renda das Pessoas Físicas e Pessoas Jurídicas.
• Proporcionais: São caracterizados quando os impostos são estabelecidos em percentagem única incidente sobre o valor da matéria tributável. Exemplo: ITBI.
• Progressivos: São os impostos cujas alíquotas são fixadas em percentagens variáveis e crescentes. Exemplo: Imposto de Renda - Pessoa Física.
• Fixos: é quando o valor do imposto é determinado em garantia certa, independendo de cálculo. Exemplo: ISS - enquadramento por estimativa anual.
• Fiscais: criado para arrecadar recursos à pessoa jurídica de direito público interno, para que possa cobrir seus gastos. Exemplo: Imposto de Renda.
• Parafiscais: contribuição cobrada por autarquia, órgãos paraestatias, profissionais ou sociais, para custear seu financiamento autônomo. Exemplo: taxa anual do CRC, CREA, etc.
• Extrafiscais: quando não visa só à arrecadação, mas também, corrigir anomalias. Exemplo: Imposto de Exportação.
Com base na definição de tais características, o ICMS pode ser entendido como um imposto indireto ou finalístico, real, proporcional e extremante fiscal. 2. FATO GERADOR Nos termos do RICMS constituem fato gerador do ICMS as seguintes operações: Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 1º - O Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS) incide sobre: I - a operação relativa à circulação de mercadoria, inclusive o fornecimento de alimentação ou de bebida em bar, restaurante ou estabelecimento similar; II - o fornecimento de mercadoria com prestação de serviço: a - não compreendido na competência tributária dos Municípios; b - compreendido na competência tributária dos Municípios e com indicação expressa de incidência do imposto estadual, como definido em lei complementar; III - a saída de mercadoria em hasta pública;
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IV - a entrada, em território mineiro, decorrente de operação interestadual, de petróleo, de lubrificante e combustível líquido ou gasoso dele derivados ou de energia elétrica, quando não destinados à comercialização ou à industrialização do próprio produto; V - a entrada de mercadoria ou bem importados do exterior, inclusive quando objeto de contrato de arrendamento mercantil-leasing com opção de compra ao arrendatário, por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte regular do imposto, qualquer que seja a sua destinação; VI - a aquisição por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte regular do imposto, em licitação promovida pelo poder público, de mercadoria ou bem importados do exterior apreendidos e abandonados; VII - a entrada, em estabelecimento de contribuinte, em decorrência de operação interestadual, de mercadoria destinada a uso, consumo ou ativo permanente; VIII - a prestação de serviço de transporte interestadual ou intermunicipal de bens, mercadorias, valores, pessoas ou passageiros, por qualquer via ou meio, inclusive gasoduto e oleoduto; IX - a prestação onerosa de serviço de comunicação de qualquer natureza, por qualquer meio, inclusive a geração, a emissão, a recepção, a transmissão, a retransmissão, a repetição e a ampliação; X - o serviço de transporte ou de comunicação prestado a pessoa física ou jurídica no exterior, ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior; XI - a utilização, por contribuinte, de serviço de transporte ou de serviço oneroso de comunicação cuja prestação, em ambos os casos, tenha se iniciado em outra unidade da Federação e não esteja vinculada a operação ou prestação subsequente.
2.1 ICMS – Operações relativas à circulação de mercadorias Observa-se claramente que o imposto incide sobre a realização de operações relativas à circulação de mercadorias. Tal circulação não pode ser tão somente uma circulação física, mas para configurar hipótese de incidência do ICMS-Op (operações) deve retratar uma operação jurídica, ou seja, operação que pressuponha a transferência da posse ou propriedade da mercadoria. É importante salientar também que o ICMS-Op não tributa mercadorias, mas sim as operações que possuam em seu bojo mercadorias, ou seja, o imposto incide somente sobre operações que promovam a circulação de mercadorias mediante contratos mercantis sucessivos, as impulsionando do produtor, industrial ou comerciante ao consumidor final. Conceituar mercadoria é a primeira premissa para a definição do âmbito material da hipótese de incidência do ICMS-Op. Mercadoria no sentido jurídico pode ser considerada como todo bem móvel sujeito a mercancia. É o objeto da atividade mercantil que obedece, por assim ser ao regime jurídico comercial. Contudo, não é todo bem móvel que se caracteriza por mercadoria, mas tão somente aquele que se submete a mercancia. Podemos dizer que toda mercadoria é um bem móvel, porém nem todo bem móvel é mercadoria. Só o bem móvel que se destina a prática de operações mercantis assume a qualificação de mercadoria. Não é a qualidade do bem móvel que induz a característica de mercadoria, mas a sua destinação ao processo de circulação mercantil. Insta informar que o Direito Tributário é um direito de superposição, ou seja, não tem o condão de criar conceitos próprios e diversos daqueles já solidificados por outros ramos da ciência jurídica. Lembra-se que o momento exato da fixação de tal definição é o momento em que se cria o âmbito de incidência do tributo, estando este dependente do conceito de dado instituto ou elemento, tal conceito sempre se validará como sendo exatamente o mesmo que se prolatava quando da referida instituição.
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Em linhas mais claras, haja vista ter o ICMS regras matrizes diretamente extraídas da CF/88, o teor dos conceitos de mercadoria, operações, circulação deverá sempre se ater ao entendimento tido pelo Constituinte Originário naquele dado momento. Nem mesmo alterações legislativas posteriores, a título de reforma das normas constitucionais por meio do Poder Constituinte Derivado são aptas a modificar a estrutura consolidada no advento da norma jurídica tributária, sob pena de causar lesão a direito fundamental do contribuinte, o que pacificamente é contrário aos dispositivos constitucionais validadores do ordenamento jurídico.
Atenção: Mercadoria – palavra derivada do latim merx, que se formou mercari, exprimindo a coisa que serve de objeto à operação comercial. Ou seja, a coisa que constitui objeto de uma venda.
Em sendo fato gerador do ICMS-Op a operação que leva a mercadoria da produção para o consumo, com fins lucrativos, relata-se que ocasionado o consumo, o bem deixa de ser mercadoria, excluindo-se a incidência do imposto. Este bem voltando ao ciclo, mesmo sendo convertido em sucata, objeto de circulação econômica, ocorre hipótese de incidência do tributo. Da mesma forma, não podem ser considerados mercadorias, bens adquiridos com o fito de compor o ativo fixo do estabelecimento, mesmo que depois de encerrada sua serventia, estes bens sejam vendidos. Ocorre que a venda desses bens não configura ato de comércio habitual do contribuinte, seja ele comercial, industrial ou produtor. (STJ. Resp. nº 1373/SP) A configuração de uma operação mercantil se dá pela junção dos seguintes elementos: i) regência por regras de Direito Empresarial / Comercial; ii) prática num contexto de atividades empresariais – habitualidade; iii) finalidade – ao menos em linha de princípio – de lucro; iv) tenha por objeto uma mercadoria. Com relação ao momento da ocorrência do fato gerador do imposto, importante observar o disposto no art. 2º do RICMS: Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 2º - Ocorre o fato gerador do imposto: (...) II - na entrada, no estabelecimento de contribuinte, em decorrência de operação interestadual, de mercadoria destinada a uso, consumo ou ativo permanente; (...) V - na saída de mercadoria em hasta pública; VI - na saída de mercadoria, a qualquer título, inclusive em decorrência de bonificação, de estabelecimento de contribuinte, ainda que para outro estabelecimento do mesmo titular; VII - no recebimento, pelo destinatário situado em território mineiro, de petróleo, lubrificante e combustível líquido ou gasoso dele derivados ou de energia elétrica, oriundos de outra unidade da Federação, quando não destinados à comercialização ou à industrialização do próprio produto; VIII - no fornecimento de alimentação, bebida ou outra mercadoria por bar, restaurante ou por qualquer estabelecimento que explore tal atividade, incluídos os serviços a ela inerentes; IX - no fornecimento de mercadoria com prestação de serviços: a - não compreendidos na competência tributária dos Municípios; b - compreendidos na competência tributária dos Municípios e com indicação expressa de incidência do imposto estadual, como definido em lei complementar; (...)
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XIV - no momento da transmissão da propriedade de mercadoria objeto de contrato de arrendamento mercantil-leasing com opção de compra ao arrendatário;
Apesar do entendimento de que a mera saída de mercadorias do estabelecimento do contribuinte do ICMS-Op defendido pela administração fazendária, tal definição não encerra uma hipótese válida de incidência do imposto estadual. A saída da mercadoria do estabelecimento comercial, industrial ou produtor configura tão somente o aspecto temporal do fato gerador do imposto. Se nos pautamos pela tese de que a hipótese de incidência do ICMS não é a mera circulação física de mercadorias, mas a operação jurídica em que consiste a transferência da titularidade de determinado bem sujeito a atividade comercial, tal inteligibilidade nos impede de admitir como quer o Fisco, que a ocorrência do fato imponível é a mera saída física do objeto da circulação, que é a mercadoria. Se diversamente entendermos, deveremos considerar que na hipótese de um comerciante ter mercadorias furtadas de seu estabelecimento, nesse caso ocorre fato gerador do imposto, haja vista que as mercadorias saíram do estabelecimento, e ainda, caso este comerciante não leva ao conhecimento do fisco a ocorrência do delito, estaria configurada sua atuação como prática de evasão fiscal (práticas consistentes em omitir, retardar ou reduzir a obrigação tributária de recolhimento de tributos por manipulação de artifícios ilícitos). Da mesma forma, na ocorrência de um incêndio, em que o proprietário conseguisse resgatar das chamas algumas mercadorias e colocá-las em lugar seguro, fora do risco eminente de deterioração, tais objetos saem do estabelecimento configurando fato gerador do imposto. Bom senso não serve como forma de interpretação em Direito Tributário, ao contribuinte concorrem como forma de salvaguarda frente ao ente tributante, tão somente os direitos e garantias individuais, contemplados na Constituição da República e bem assim, aqueles direitos consagrados na norma constitucional originária que não podem ser atingidos pelas disposições do legislador subsidiário. A saída de mercadorias de um para outro estabelecimento do mesmo contribuinte também, em contra senso ao disposto do RICMS-MG não configura fato gerador do ICMS-Operações. Tal exclusão da hipótese de incidência é tão pacificada que se assenta em súmula do Superior Tribunal de Justiça. Súmula 166 STJ – não constitui fato gerador do ICMS o simples deslocamento de mercadoria de um para outro estabelecimento do mesmo contribuinte.
Quanto ao fornecimento de alimentação, bebidas ou outras mercadoria em bares, restaurantes ou estabelecimentos similares temos que tal regra alarga de forma eminentemente inconstitucional o campo de competência dos Estados para exercer a tributação pelo ICMS. Tais situações inserem-se claramente na competência dos municípios no que se refere à tributação pela prestação de serviços. Os referidos fornecimentos fogem aos conceitos de operação mercantil propriamente dita. A comida e bebida ora fornecidos são meros componentes do serviço prestado, não podem ser considerados mercadorias, uma vez que não se destinam de forma direta à prática de atos de comércio. Os gêneros fornecidos, bem como cigarros, balas e eventualmente as atividades de entretenimento como música, serviço de manobrista são realidades indissociáveis e inerentes à prestação do serviço a que se dá o nome de restaurante, tributado de forma óbvia e única pelo ISS de competência municipal. As hipóteses de fornecimento de mercadorias cumulada com prestação de serviços, em que se configura o fato gerador do ICMS em razão de expressa previsão legal, estão previstas na LC nº116/2003 e no Anexo XIII do RICMS:
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Lei Complementar nº 116/2003 7.02 – Execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de obras de construção civil, hidráulica ou elétrica e de outras obras semelhantes, inclusive sondagem, perfuração de poços, escavação, drenagem e irrigação, terraplanagem, pavimentação, concretagem e a instalação e montagem de produtos, peças e equipamentos (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços fora do local da prestação dos serviços, que fica sujeito ao ICMS). 7.05 – Reparação, conservação e reforma de edifícios, estradas, pontes, portos e congêneres (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador dos serviços, fora do local da prestação dos serviços, que fica sujeito ao ICMS). 14.01 – Lubrificação, limpeza, lustração, revisão, carga e recarga, conserto, restauração, blindagem, manutenção e conservação de máquinas, veículos, aparelhos, equipamentos, motores, elevadores ou de qualquer objeto (exceto peças e partes empregadas, que ficam sujeitas ao ICMS). 14.03 – Recondicionamento de motores (exceto peças e partes empregadas, que ficam sujeitas ao ICMS). 17.11 – Organização de festas e recepções; bufê (exceto o fornecimento de alimentação e bebidas, que fica sujeito ao ICMS).
Utilizando-se dos entendimentos acima citados, escapam da incidência do ICMS-Op atividades em que não se configura operação mercantil, como exemplo, a saída do bem do estabelecimento comercial a título de comodato ou aluguel (leasing). Nesse mesmo sentido, em se entendendo necessária a ocorrência efetiva do fato gerador definido para que se exija o cumprimento da obrigação tributária correspondente, operações como o envio de bens a título de consignação mercantil somente observaria a ocorrência do fato gerador somente quando ocorresse por parte do consignatário a venda do bem enviado em consignação (operação mercantil). Acerca da incidência do ICMS sobre mercadorias saídas em bonificação (RICMS, art. 2º, VI) cabe esclarecer que, não obstante, exista previsão no RICMS, esta mesma autorização normativa não consta da Lei Complementar nº 87/1996, o que permitiria a conclusão de que a norma regulamentar teria inovado, extrapolando, portanto sua competência executiva. Nesse mesmo sentido foi a orientação do STJ no julgamento do AgRg no AREsp 981 / RS:
TRIBUTÁRIO – ICMS – MERCADORIAS DADAS EM BONIFICAÇÃO – ESPÉCIE DE DESCONTO INCONDICIONAL – INEXISTÊNCIA DE OPERAÇÃO MERCANTIL – ART. 13 DA LC 87/96 – NÃO-INCLUSÃO NA BASE DE CÁLCULO DO TRIBUTO. 1. A matéria controvertida, examinada sob o rito do art. 543-C do Código de Processo Civil, restringe-se tão-somente à incidência do ICMS nas operações que envolvem mercadorias dadas em bonificação ou com descontos incondicionais; não envolve incidência de IPI ou operação realizada pela sistemática da substituição tributária. 2. A bonificação é uma modalidade de desconto que consiste na entrega de uma maior quantidade de produto vendido em vez de conceder uma redução do valor da venda. Dessa forma, o provador das mercadorias é beneficiado com a redução do preço médio de cada produto, mas sem que isso implique redução do preço do negócio. 3. A literalidade do art. 13 da Lei Complementar n. 87/96 é suficiente para concluir que a base de cálculo do ICMS nas operações mercantis é aquela efetivamente realizada, não se incluindo os "descontos concedidos incondicionais". (...). Recurso especial provido para reconhecer a não-incidência do ICMS sobre as vendas realizadas em bonificação. Acórdão sujeito ao regime do art. 543-C do Código de Processo Civil e da Resolução 8/2008 do Superior Tribunal de Justiça.
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Lei Complementar nº 87/1996 – ICMS Art. 13. (...) § 1º Integra a base de cálculo do imposto, inclusive na hipótese do inciso V do caput deste artigo: (...) II - o valor correspondente a: a) seguros, juros e demais importâncias pagas, recebidas ou debitadas, bem como descontos concedidos sob condição;
Havendo comprovação pelo contribuinte de que a bonificação serve como modalidade de desconto incondicionado, ou seja, não dependente de qualquer evento futuro e/ou incerto, não há que se falar em integração do seu montante à base de cálculo do ICMS. Contrariando uma série de questões contraditórias, dispõe o RICMS/2002 quanto ao momento da ocorrência do fato gerador do imposto: Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 3º - Para os efeitos deste Regulamento, considera-se: (...) II - saída do estabelecimento, a mercadoria constante do estoque final na data do encerramento de suas atividades; III - saída do estabelecimento depositante, a mercadoria remetida para armazém-geral ou depósito fechado do próprio contribuinte, neste Estado, no momento: a - da saída da mercadoria do armazém-geral ou do depósito fechado, salvo se para retornar ao estabelecimento de origem; b - da transmissão da propriedade da mercadoria depositada em armazém-geral ou em depósito fechado; IV - saída do estabelecimento autor da encomenda, dentro do Estado, a mercadoria que, pelo estabelecimento executor da industrialização, for remetida diretamente a terceiro adquirente ou a estabelecimento diferente daquele que a tiver mandado industrializar; V - saída do estabelecimento situado neste Estado, a mercadoria por ele vendida a consumidor final e remetida diretamente para o comprador por estabelecimento do mesmo titular localizado fora do Estado; VI - como tendo entrado e saído do estabelecimento do arrematante, neste Estado, a mercadoria ou bem estrangeiros saídos da repartição aduaneira ou fazendária com destino diverso do estabelecimento que os tiver arrematado; VII - equiparada à saída a transmissão da propriedade de mercadoria ou bem, ou de título que os represente, inclusive quando estes não transitarem pelo estabelecimento; VIII - comercializada em território mineiro a mercadoria objeto de operação interestadual iniciada ou em trânsito neste Estado e sujeita ao controle interestadual de mercadorias em trânsito, quando não ocorrido o registro de sua saída deste Estado.
A transferência da titularidade das mercadorias é condição imprescindível para que o fato gerador do ICMS-Op ocorra. O contrato de compra e venda, mesmo que perfeito (coisa → preço → consenso) não importa em efetiva transmissão de titularidade da coisa, mas gera aos contratantes tão somente direitos pessoais em relação ao pacto assumido; somente com a tradição é que se dá a conversão dos direitos pessoais em direitos reais. (CC, art. 1267).
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Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 4º - São irrelevantes para a caracterização do fato gerador do imposto: I - a natureza jurídica da: a - operação de que resulte a saída da mercadoria; b - transmissão de propriedade da mercadoria; c - entrada de mercadoria ou bem importados do exterior; d - prestação de serviço, ainda que iniciada no exterior; II - o título jurídico pelo qual a mercadoria efetivamente saída do estabelecimento encontrava-se na posse do respectivo titular; III - a validade jurídica da propriedade ou da posse do instrumento utilizado na prestação do serviço; IV - o cumprimento de exigências legais, regulamentares ou administrativas, referentes às operações ou prestações; V - o resultado financeiro obtido com a prestação ou a execução de serviço. Parágrafo único - A autoridade fiscal poderá desconsiderar ato ou negócio jurídico praticado com a finalidade de descaracterizar a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, assegurado o direito de defesa do sujeito passivo, nos termos da Consolidação da Legislação Tributária Administrativa.
Insiste-se que o fato gerador do ICMS-Op ocorre quando o contribuinte promove uma operação jurídica que cause transmissão da titularidade de uma mercadoria; só há que se falar em fato gerador do imposto se houver configuração de uma operação mercantil, ou seja, um negócio que implique efetivamente circulação de mercadorias. Dessa feita, não se enquadram no rol das atividades mercantis atividades desprovidas de substrato negocial (transferências, remessas para industrialização, perdas de estoque), as prestações de serviços de qualquer natureza, aludidas no art. 156 da CF/88 e ainda as prestações de serviço público não sujeitas a contraprestação por taxas ou preços públicos. Na transferência de mercadorias entre estabelecimentos do mesmo contribuinte, não há circulação jurídica, mas tão somente um simples transporte. É por intermédio da teoria da irreflexividade das relações jurídicas que não se admite a configuração destas sem que haja bipolaridade de partes e consequentemente transmissão de mercadoria. Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 59 - Considera-se autônomo: I - cada estabelecimento do mesmo titular situado em área diversa; (...)
Ao legislador infraconstitucional não foi dada competência para alargar o âmbito de incidência dos tributos, se assim fosse, por via das ficções legais, equiparações e presunções, qualquer fato que oferecesse ao administrador revelação da capacidade econômica do contribuinte poderia ser elencado como fato gerador de tributação por meio das específicas espécies tributárias. Contudo, tais inovações legislativas não tem o condão de excluir ou mitigar garantias constitucionais dos contribuintes.
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Ressalta-se voto proferido no REsp nº 71.758 pelo Min. Luiz Galloti onde se ponderava que se a lei pudesse chamar de compra o que não é compra, de importação o que não é importação, de exportação o que não é exportação, de renda o que não é renda, ruiria todo o sistema tributário inscrito na Constituição. Regra de exceção é o caso de transferência de mercadorias entre estabelecimentos situados em Estados distintos. Neste caso, por razões de segurança jurídica e por aplicação do princípio federativo e da autonomia distrital inadmite-se que um ente se locuplete à custa de outro. Os estabelecimentos são tidos por distintos e opera-se o fato gerador do ICMS-Operações. Como dito anteriormente, não obstante a previsão no RICMS dessa ocorrência, a saída de mercadorias de um para outro estabelecimento do mesmo contribuinte não configura fato gerador do ICMS-Op. Tal exclusão da hipótese de incidência é tão pacificada que se assenta em súmula do Superior Tribunal de Justiça. Súmula 166 STJ – não constitui fato gerador do ICMS o simples deslocamento de mercadoria de um para outro estabelecimento do mesmo contribuinte.
2.2 ICMS – Importações Constituição Federal de 1988 Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: (...) II – operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações se iniciem no exterior; IX - incidirá também: a) sobre a entrada de bem ou mercadoria importados do exterior por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja a sua finalidade, assim como sobre o serviço prestado no exterior, cabendo o imposto ao Estado onde estiver situado o domicílio ou o estabelecimento do destinatário da mercadoria, bem ou serviço; (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 33 de 2001.
Dispunha o texto original do artigo acima que incidiria o imposto sobre a entrada de mercadoria importada do exterior ainda quando se tratar de bem destinado a consumo ou ativo fixo do estabelecimento (...), cabendo o imposto ao Estado onde estiver situado o estabelecimento destinatário da mercadoria. O fato gerador do imposto neste caso se deu por ordem constitucional, donde não há que se questionar acerca da mercantilidade da operação de importação que destina bem a consumo ou ativo fixo do estabelecimento.
Atenção: Importar vem do latim importare que significa trazer para dentro. Em termos jurídicos significa introduzir produto estrangeiro no Brasil, com o objetivo de fazê-lo ingressar no mercado nacional.
Vê-se que a importação não deixa de ser uma operação mercantil, haja vista que o produto para chegar ao Brasil, foi objeto originariamente de uma operação de mercantilização. O fato de o mesmo produto importado ser destinado a consumo ou ativo fixo não descaracteriza o fato gerador do imposto, a hipótese de incidência se dá por regra expressa da CF/88 e não foi objeto de alteração por parte do legislador infraconstitucional. O RICMS dispõe acerca do ICMS incidente nas operações de importação de mercadorias em seu dispositivo do art. 2º, senão vejamos:
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Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 2º - Ocorre o fato gerador do imposto: I - no desembaraço aduaneiro de mercadoria ou bem importados do exterior, inclusive quando objeto de leasing, observado o disposto no parágrafo único deste artigo;
Com relação às operações de importação por particular de bem destinado a uso próprio, algumas considerações são importantes. Não restava dúvida acerca da moldura constitucional dada ao ICMS-Importações pela redação original do art. 155, §2º, inciso IX, alínea “a” , da CF/88. Constituía, àquela época, fato gerador do imposto estadual a operação de importação de mercadoria por contribuinte do ICMS que destinasse tais bens a circulação econômica ou a seu próprio consumo ou para ativação no estabelecimento. O entendimento jurisprudencial era pacífico no tocante a não incidência do ICMS sobre situações envolvendo importação de bens por particulares não contribuintes do imposto. Tal premissa partia da admissão de que o particular que importa, regular e licitamente, bens para uso próprio, sem caráter de habitualidade, não exercendo comércio nem possuindo estabelecimento era inalcançável pelo ICMS-Importações. (STJ. Resp nº 37.648-3/SP e Resp nº 30.576-0/SP) Ocorre que com a alteração constitucional provocada pela EC nº 33/2001, também os particulares assumiram condição de contribuintes do ICMS-Importações qualquer que fosse a destinação dos bens importados. O legislador constituinte derivado cria uma anomalia no campo de incidência do imposto. O imposto desfigura-se em sua totalidade da premissa advinda da CF/88 que vislumbrava a tributação de mercadorias importadas do exterior, quando estas visavam atos de circulação econômica. Com relação específica ao momento da ocorrência do fato gerador do ICMS nas operações de importação, salienta-se num primeiro momento que a entrada física de mercadorias no território nacional, bem como a sua disponibilidade jurídica, não configuram, com base no posicionamento constitucional assumido, critério temporal de ocorrência do fato gerador do ICMS-Importações. O momento admitido para a ocorrência do fato imponível e consequentemente, da exigibilidade do imposto, deveria ser a entrada da mercadoria no estabelecimento destinatário. Entendendo que configura fato gerador do ICMS-Importações a inserção dos bens importados no ciclo econômico ou seu consumo ou ativação, a mera entrada física não permite que se consolide o referido fato. Da mesma forma indica a Constituição quando define a competência do Estado onde se situa o estabelecimento destinatário das mercadorias para a cobrança do imposto. Não faz sentido que o fato gerador, por vezes se dê em determinado Estado e consequentemente o imposto caiba a Estado diverso daquele onde se deu a ocorrência do fato gerador. Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 2º - Ocorre o fato gerador do imposto: (...) Parágrafo único - Na hipótese do inciso I do caput deste artigo: I - após o desembaraço aduaneiro, a entrega pelo depositário de mercadoria ou bem importados do exterior deverá ser autorizada pelo órgão responsável pelo seu desembaraço, o que somente se fará mediante a exibição do comprovante de pagamento do imposto incidente no ato do despacho aduaneiro, salvo disposição em contrário deste Regulamento; II - ocorrendo a entrega da mercadoria ou do bem importados do exterior antes do desembaraço aduaneiro, inclusive na hipótese de admissão dos mesmos em regime aduaneiro especial que preveja a suspensão do Imposto sobre a Importação (II) e do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), considera-se ocorrido o fato gerador no momento da entrega, devendo a autoridade responsável, salvo disposição em contrário deste Regulamento, exigir a comprovação do pagamento do imposto.
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Completamente injurídica a norma acima estabelecida pelo RICMS/2002; condicionar o procedimento de desembaraço das mercadorias importadas à comprovação de quitação do recolhimento do ICMS-Importações é atitude completamente sensurável por parte da administração tributária. A entrada física de mercadorias, bem como a disponibilidade jurídica das mesmas, proporcionada pelo despacho aduaneiro, não configura aspecto temporal de ocorrência do fato gerador do imposto. Cite-se que tal fato configura fato gerador de imposto de competência diversa daquela conferida aos Estados e Distrito Federal. Ademais, é garantido ao contribuinte ver-se compelido à obrigação traduzida pela ocorrência do fato gerador de determinado tributo quando este fato efetivamente tornar-se exigível, o que se daria com a entrada da mercadoria importada no estabelecimento destinatário. Porém este não é o entendimento da legislação estadual aplicável. 2.3 ICMS – Serviços de transporte interestadual e intermunicipal Constituição Federal de 1988 Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: I – (...) II – operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações se iniciem no exterior; Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 1º - O Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS) incide sobre: (...) VIII - a prestação de serviço de transporte interestadual ou intermunicipal de bens, mercadorias, valores, pessoas ou passageiros, por qualquer via ou meio, inclusive gasoduto e oleoduto; (...) X - o serviço de transporte ou de comunicação prestado a pessoa física ou jurídica no exterior, ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior; XI - a utilização, por contribuinte, de serviço de transporte ou de serviço oneroso de comunicação cuja prestação, em ambos os casos, tenha se iniciado em outra unidade da Federação e não esteja vinculada a operação ou prestação subsequentes.
Com relação ao momento da ocorrência do fato gerador do ICMS incidente sobre as operações de transporte intemunicipal e interestadual, reporta-se ao dispositivo no art. 2º do RICMS: Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 2º - Ocorre o fato gerador do imposto: III - na utilização, por contribuinte, de serviço de transporte ou de serviço oneroso de comunicação cuja prestação, em ambos os casos, tenha-se iniciado em outra unidade da Federação e não esteja vinculada a operação ou prestação subsequentes; (...) X - no início da prestação ou da execução dos serviços de transporte interestadual ou intermunicipal de bens, mercadorias, valores, pessoas ou passageiros, por qualquer meio, por pessoa física ou jurídica, considerando-se prestado ou executado o serviço no momento em que deva ser emitido o documento a ele relativo;
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(...) XII - no ato final da prestação de serviço de transporte iniciada no exterior; XIII - no recebimento, pelo destinatário, de serviço de transporte ou de comunicação prestado no exterior;
O ICMS-transportes tem como fato gerador a prestação de serviço de transporte interestadual e intermunicipal e abrange tanto o deslocamento de pessoas como de qualquer objeto, por qualquer meio de transporte. Não se excluem da competência do ICMS-transportes as prestações de serviços de transporte considerados como prestação de serviços públicos, desde que estes sejam contraprestados por meio de taxas ou preços públicos.
Atenção: Exclui-se da referida competência o auto-transporte, seja de pessoas ou de cargas, estando neste caso compreendido o transporte para a consecução dos fins da própria empresa que o realiza. (transferência de bens entre estabelecimento da mesma empresa). Também excluído está da hipótese de incidência do ICMS-transportes a prestação gratuita e ocasional do transporte de pessoas ou objetos.
A competência para exigência do ICMS-transportes é do Estado em que se origina a prestação do serviço, mesmo que este venha a se concluir em Estado diverso. Nos casos de transporte iniciado no exterior, a exigência compete ao Estado de destino dos serviços. Insta salientar que mesmo o transporte realizado por etapas ou que permite o procedimento da baldeação não desfigura o fato gerador do imposto estadual e ao mesmo tempo não enseja a tributação por parte do município em que se dá uma das etapas do transporte. Em que pesem algumas ponderações acerca do auto-transporte; a base de cálculo do ICMS-transportes há de ser o valor do serviço prestado; ocorre que na prestação de serviços de transporte nos casos de auto-serviço não há possibilidade de mensuração deste valor, impondo-se impossível a eleição desta base de cálculo por meio do legislador infraconstitucional. Em sendo regra de segurança jurídica, o conhecimento exato da base de cálculo tributável perfaz-se como regra de garantia fundamental do contribuinte, advindo desta afirmação a impossibilidade de criação presumida de base tributável do imposto. Nem mesmo a aplicação do princípio da autonomia dos estabelecimentos é capaz de permitir a tributação das operações de transferências que necessariamente pressupõe prestação de serviços de transporte. Nas transferências não há que se cogitar em realização de operação mercantil, haja vista que falta bipolaridade, elemento essencial a estes negócios. É entendimento pacífico dos Tribunais que não há possibilidade de “contrato consigo mesmo”. 2.4 ICMS – Serviços de comunicação Constituição Federal de 1988 Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: I – (...) II – operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações se iniciem no exterior; §2º - o imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte (...) X - não incidirá:
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(...) d) nas prestações de serviço de comunicação nas modalidades de radiodifusão sonora e de sons e imagens de recepção livre e gratuita;
Importante a verificação do disposto no art. 1º do RICMS acerca do fato gerador do ICMS incidente sobre serviços de comunicação: Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 1º - O Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS) incide sobre: (...) IX - a prestação onerosa de serviço de comunicação de qualquer natureza, por qualquer meio, inclusive a geração, a emissão, a recepção, a transmissão, a retransmissão, a repetição e a ampliação; X - o serviço de transporte ou de comunicação prestado a pessoa física ou jurídica no exterior, ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior; XI - a utilização, por contribuinte, de serviço de transporte ou de serviço oneroso de comunicação cuja prestação, em ambos os casos, tenha se iniciado em outra unidade da Federação e não esteja vinculada a operação ou prestação subseqüentes.
Com relação ao momento da ocorrência do fato gerador do tributo, observar-se-á o disposto no art. 2º do Regulamento estadual: Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 2º - Ocorre o fato gerador do imposto: (...) XI - na geração, emissão, transmissão, retransmissão, repetição, ampliação ou recepção, quando onerosas, de comunicação de qualquer natureza, por qualquer processo, ainda que iniciada no exterior, observado o seguinte: a - quando se tratar de serviço de telecomunicações, o imposto será devido a este Estado:
a.1 - nos serviços internacionais, tarifados e cobrados no Brasil, cuja receita pertença às operadoras, e o equipamento terminal brasileiro esteja situado em território deste Estado;
a.2 - na prestação de serviços móveis de telecomunicações, desde que em território deste Estado esteja instalada a estação que receber a solicitação; b - caso o serviço seja prestado mediante ficha, cartão ou assemelhados, considera-se ocorrido o fato gerador do imposto quando de seu fornecimento ao usuário; (...) XIII - no recebimento, pelo destinatário, de serviço de transporte ou de comunicação prestado no exterior;
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2.5 ICMS – Produção, importação, circulação, distribuição ou consumo de Lubrificantes e Combustíveis Líquidos e Gasosos e de Energia Elétrica. Constituição Federal de 1988 Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: (...) II – operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações se iniciem no exterior; (...) §2º - o imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte: (...) X - não incidirá: (...) b) sobre operações que destinem a outros Estados petróleo, inclusive lubrificantes, combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e energia elétrica; (...) XII - cabe à lei complementar: (...) h) definir os combustíveis e lubrificantes sobre os quais o imposto incidirá uma única vez, qualquer que seja a sua finalidade, hipótese em que não se aplicará o disposto no inciso X, “b” ; (não incidência nas operações que remetam petróleo, combustíveis e lubrificantes a outros Estados) (Incluída pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001) § 3º À exceção dos impostos de que tratam o inciso II do caput deste artigo e o art. 153, I e II, (imposto de importação e imposto de exportação) nenhum outro imposto poderá incidir sobre operações relativas a energia elétrica, serviços de telecomunicações, derivados de petróleo, combustíveis e minerais do País.(Redação dada pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001) § 4º Na hipótese do inciso XII, “h”, (combustíveis, petróleo e combustíveis) observar-se-á o seguinte: (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001) I - nas operações com os lubrificantes e combustíveis derivados de petróleo, o imposto caberá ao Estado onde ocorrer o consumo; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001) II - nas operações interestaduais, entre contribuintes, com gás natural e seus derivados, e lubrificantes e combustíveis não incluídos no inciso I deste parágrafo, o imposto será repartido entre os Estados de origem e de destino, mantendo-se a mesma proporcionalidade que ocorre nas operações com as demais mercadorias; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001) III - nas operações interestaduais com gás natural e seus derivados, e lubrificantes e combustíveis não incluídos no inciso I deste parágrafo, destinadas a não contribuinte, o imposto caberá ao Estado de origem; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001) IV - as alíquotas do imposto serão definidas mediante deliberação dos Estados e Distrito Federal, nos termos do § 2º, XII, “g”, (Convênios) observando-se o seguinte: (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001) a) serão uniformes em todo o território nacional, podendo ser diferenciadas por produto; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001) b) poderão ser específicas, por unidade de medida adotada, ou ad valorem, incidindo sobre o valor da operação ou sobre o preço que o produto ou seu similar alcançaria em uma venda em condições de livre concorrência; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001) c) poderão ser reduzidas e restabelecidas, não se lhes aplicando o disposto no art. 150, III, b. (Princípio da Anterioridade) (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)
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§ 5º As regras necessárias à aplicação do disposto no § 4º, inclusive as relativas à apuração e à destinação do imposto, serão estabelecidas mediante deliberação dos Estados e do Distrito Federal, nos termos do § 2º, XII, g. (Convênios) (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001) Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 1º - O Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS) incide sobre: (...) IV - a entrada, em território mineiro, decorrente de operação interestadual, de petróleo, de lubrificante e combustível líquido ou gasoso dele derivados ou de energia elétrica, quando não destinados à comercialização ou à industrialização do próprio produto; Quanto ao momento da ocorrência do fato gerador do ICMS, cabe apresentar o que dispõe o RICMS/2002 Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 2º - Ocorre o fato gerador do imposto: (...) VII - no recebimento, pelo destinatário situado em território mineiro, de petróleo, lubrificante e combustível líquido ou gasoso dele derivados ou de energia elétrica, oriundos de outra unidade da Federação, quando não destinados à comercialização ou à industrialização do próprio produto;
3. CONTRIBUINTE Nos termos do art. 55 do RICMS/2002, contribuinte é qualquer pessoa, física ou jurídica, que realize, com habitualidade ou em volume que caracterize intuito comercial, operações de circulação de mercadoria ou prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior. A condição de contribuinte independe de estar a pessoa jurídica devidamente constituída ou registrada. É também contribuinte a pessoa física ou jurídica que, mesmo sem habitualidade ou intuito comercial:
• importe mercadorias ou bens do exterior, qualquer que seja a sua finalidade; • seja destinatária de serviço prestado no exterior ou cuja prestação se tenha iniciado no
exterior, • adquira em licitação mercadorias ou bens apreendidos ou abandonados; • adquira lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos derivados de petróleo e energia elétrica
oriundos de outro Estado, quando não destinados à comercialização ou à industrialização. Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 55 - Contribuinte do imposto é qualquer pessoa, física ou jurídica, que realize operação de circulação de mercadoria ou prestação de serviço descrita como fato gerador do imposto. § 1º - A condição de contribuinte independe de estar a pessoa constituída ou registrada, bastando que pratique com habitualidade ou em volume que caracterize intuito comercial a operação ou a prestação referidas no caput deste artigo. § 2° - Entende-se por habitualidade, para fins de tributação, a prática de operações que importem em circulação de mercadorias ou de prestações de serviços de transporte, interestadual ou intermunicipal, ou de
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comunicação, a qual, pela sua repetição, induz à presunção de que tal prática constitui atividade própria de contribuinte regular. (...) § 4º - Incluem-se entre os contribuintes do imposto: I - o comerciante, o industrial, o produtor rural e o extrator de substância mineral, fóssil ou de produto vegetal; II - o prestador de serviço de transporte, interestadual ou intermunicipal, ou de comunicação; III - o destinatário e o importador de mercadorias, bens ou serviços do exterior,observado o disposto no art. 61, I, “d” deste Regulamento; IV - o adquirente, em licitação promovida pelo poder público, de mercadorias ou bens apreendidos ou abandonados; V - o adquirente de mercadorias em hasta pública; VI - o adquirente ou o destinatário, em operação interestadual, de mercadoria destinada a uso, consumo ou ativo permanente do estabelecimento; VII - o estabelecimento destinatário, em prestação interestadual, de serviço cuja utilização não esteja vinculada a operação ou prestação subseqüentes; VIII - a instituição financeira e a seguradora; IX - a cooperativa; X - a sociedade civil de fim econômico; XI - a sociedade civil de fim não econômico que explore estabelecimento de extração de substância mineral ou fóssil, de produção agropecuária ou industrial, ou que comercialize mercadorias que para esse fim adquira ou produza; XII - os órgãos da administração pública, as entidades da administração indireta e as fundações instituídas e mantidas pelo poder público; XIII - a concessionária e a permissionária de serviço público de transporte, de comunicação e de energia elétrica, bem como o gerador, o transmissor, o distribuidor e o agente comercializador de energia elétrica; XIV - o prestador de serviços não compreendidos na competência tributária dos Municípios que envolvam fornecimento de mercadorias; XV - o prestador de serviços compreendidos na competência tributária dos Municípios que envolvam fornecimento de mercadorias, conforme ressalvas constantes de lei complementar; XVI - o fornecedor de alimentação, bebida ou outra mercadoria em qualquer estabelecimento; XVII - o destinatário de serviço de transporte ou de comunicação iniciado ou prestado no exterior; XVIII - o adquirente, em operação interestadual, de petróleo, inclusive lubrificante e combustível líquido ou gasoso dele derivados, ou de energia elétrica, quando não destinados à comercialização ou à industrialização.
O regulamento do ICMS além de dispor sobre a conceituação do sujeito passivo da obrigação tributária manifesta-se também com relação à figura do responsável tributário, que mesmo não mantendo vinculação direta ao fato gerador, por disposição legal é chamado a ocupar sua posição na relação jurídico-tributária.
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Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 56 - São solidariamente responsáveis pelo pagamento do imposto e acréscimos legais, inclusive multa por infração para a qual tenham concorrido por ação ou omissão: I - o armazém-geral, a cooperativa, o depositário, o estabelecimento beneficiador e qualquer outro encarregado da guarda, beneficiamento ou comercialização de mercadorias, nas seguintes hipóteses: a - relativamente à saída ou à transmissão de propriedade de mercadoria depositada, inclusive por contribuinte de fora do Estado; b - no caso de receber, manter em depósito, dar entrada ou saída a mercadoria de terceiro sem documento fiscal hábil e sem pagamento do imposto; II - o transportador, em relação à mercadoria: a - que entregar a destinatário diverso do indicado na documentação fiscal; b - que for negociada em território mineiro durante o transporte; c - transportada sem documento fiscal ou com nota fiscal com prazo de validade vencido; d - transportada com documentação fiscal falsa, ideologicamente falsa ou inidônea; e - transportada com documento fiscal desacompanhada do comprovante de recolhimento do imposto, sem destaque do imposto retido ou com destaque a menor do imposto devido a título de substituição tributária; f - em trânsito neste Estado, transportada sem registro no controle interestadual de mercadorias em trânsito, comprovado pela ausência de carimbo do posto de fiscalização no documento fiscal; g - comercializada em território mineiro, na hipótese prevista no inciso VIII do art. 3º deste Regulamento; III - a pessoa que, a qualquer título, recebe, dá entrada ou mantém em estoque mercadoria sua ou de terceiro desacobertada de documento fiscal; IV - o leiloeiro, pelo imposto devido na operação realizada em leilão; V - o despachante, os recintos alfandegados ou a eles equiparados, em relação a: a - mercadoria remetida para o exterior sem documento fiscal; b - entrada de mercadoria estrangeira, entregue a destinatário diverso daquele que a tiver importado ou arrematado; VI - a empresa prestadora de serviço de comunicação, referente ao ICMS relativo ao aparelho utilizado para a prestação do serviço, quando não exigido do tomador no momento da transferência da habilitação ou procedimento similar cópia autenticada da nota fiscal ou cópia do DANFE relativos à compra ou do documento de arrecadação do imposto, nos quais constem o número e a série do aparelho, devendo a comprovação do cumprimento da obrigação ser feita mediante arquivamento de cópia do documento; VII - a empresa exploradora de serviço postal, em relação à mercadoria: a - transportada sem documento fiscal ou com nota fiscal com prazo de validade vencido; b - transportada com documentação fiscal falsa ou inidônea; c - importada do exterior e por ela entregue sem o pagamento do imposto devido; VIII - a empresa de construção civil que, em nome de terceiro, adquirir ou receber mercadoria ou serviço desacobertados de documento fiscal;
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(...) XI - qualquer pessoa, quando seus atos ou omissões concorrerem para o não-recolhimento do tributo devido por contribuinte ou por responsável. XII - o depositário estabelecido em recinto alfandegado ou a este equiparado, em relação a mercadoria ou bem importados do exterior e entregues sem prévia apresentação do comprovante de recolhimento integral do ICMS ou do comprovante de exoneração do imposto; XIII - o contribuinte que utilizar ou receber em transferência crédito de ICMS em desacordo com o estabelecido na legislação tributária; XIV - o fabricante ou o importador de ECF, em relação à empresa para a qual tenha fornecido atestado de responsabilidade e de capacitação técnica; XV - o fabricante ou o importador de equipamento emissor de cupom fiscal (ECF), a empresa interventora credenciada e a empresa desenvolvedora ou o fornecedor do programa aplicativo fiscal, em relação ao contribuinte usuário do equipamento, quando houver contribuído para seu uso indevido; XVI - a pessoa física ou jurídica que desenvolver ou fornecer sistema para escrituração de livros ou emissão de documento fiscal por processamento eletrônico de dados que contenha funções, comandos ou outros artifícios que possam causar prejuízos aos controles fiscais e à Fazenda Pública estadual. XVII - o industrial adquirente de leite de micro ou pequeno produtor rural de leite, nas respectivas aquisições da mercadoria; XVIII - o produtor rural titular e os produtores rurais co-titulares que desenvolvam atividades de exploração agropecuária em regime de economia familiar e possuidores de inscrição coletiva. Parágrafo único - Respondem solidariamente pelo crédito tributário da sociedade cindida, relativamente aos fatos geradores realizados até a data da cisão: I - as sociedades que receberem parcelas do patrimônio da sociedade extinta por cisão; II - a própria sociedade cindida e a sociedade que absorver parcela do seu patrimônio, no caso de cisão parcial.
As possibilidades de responsabilização pessoal quanto aos créditos do ICMS estão previstas no dispositivo do art. 56-A do RICMS, senão vejamos: Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 56-A - São pessoalmente responsáveis: I - pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatuto: a - o mandatário, o preposto e o empregado; b - o diretor, o administrador, o sócio-gerente, o gerente, o representante ou o gestor de negócios, pelo imposto devido pela sociedade que dirige ou dirigiu, que gere ou geriu, ou de que faz ou fez parte; II - pelo imposto devido e não recolhido em função de ato por ele praticado com dolo ou má-fé, o contabilista ou o responsável pela empresa prestadora de serviço de contabilidade.
Importante ainda considerar que existem possibilidades de responsabilização subsidiária previstas no art. 57 do RICMS/2002: Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 57 - Respondem subsidiariamente pelo pagamento do imposto e acréscimos legais:
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I - na hipótese de diferimento do imposto, o alienante ou o remetente da mercadoria ou o prestador do serviço, quando o adquirente ou o destinatário descumprirem, total ou parcialmente, a obrigação, caso em que será concedido ao responsável subsidiário, antes da formalização do crédito tributário, o prazo de 30 (trinta) dias para pagamento do tributo devido sem acréscimos ou penalidades; II - o inventariante, o síndico ou o comissário, pelo imposto devido pelo espólio, pela massa falida ou pelo concordatário, respectivamente; (...) V - o transportador subcontratado, pelo pagamento do imposto e acréscimos legais devidos pelo contratante, relativamente à prestação que executar.
Para a identificação da figura do contribuinte do ICMS, imprescindível se mostram considerações acerca dos conceitos de estabelecimento e também acerca do local da operação ou mesmo da prestação de serviços, porventura abrangidos pelo imposto estadual. Para tanto, importante a leitura dos dispositivos dos artigos 58 a 61 do RICMS: Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 58 - Considera-se estabelecimento o local, privado ou público, com ou sem edificação, onde pessoas físicas ou jurídicas exerçam suas atividades, em caráter temporário ou permanente, e: I - o local, ainda que pertencente a terceiro, onde a mercadoria objeto da atividade do contribuinte é armazenada ou depositada; II - o local, ainda que pertencente a terceiro, que receba, em operação interestadual, mercadoria destinada a uso, consumo ou ativo permanente do adquirente; III - o depósito fechado, assim considerado o lugar onde o contribuinte promova, com exclusividade, o armazenamento de suas mercadorias; IV - o local onde se realize o fornecimento de alimentação, bebida ou outra mercadoria, por contribuinte que explore tal atividade; V - o local onde houver sido ajustado o serviço de transporte que deva ser prestado em outro local, inclusive o próprio veículo transportador. § 1º - Na impossibilidade de determinação do estabelecimento, considera-se como tal o local em que tenha sido efetuada a operação ou encontrada a mercadoria, ou o local onde tenha sido prestado o serviço ou constatada a sua prestação. § 2º - O domicílio indicado pelo sujeito passivo poderá ser recusado quando impossibilitar ou dificultar a arrecadação ou a fiscalização do imposto. Art. 59 - Considera-se autônomo: I - cada estabelecimento do mesmo titular situado em área diversa; II - o veículo utilizado pelo contribuinte no comércio ambulante, ressalvado o disposto no parágrafo único desde artigo, ou na captura de pescado; III - a área, em Minas Gerais, de imóvel rural que se estenda a outro Estado. Parágrafo único - Quando o comércio ambulante for exercido em conexão com estabelecimento fixo do contribuinte, o veículo transportador será considerado dependência desse estabelecimento, e as obrigações tributárias que a legislação atribuir ao veículo transportador serão de responsabilidade do respectivo estabelecimento.
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Para fins de determinação do local da ocorrência do fato gerador do ICMS, o regulamento considera a autonomia dos respectivos estabelecimentos do contribuinte, chegando inclusive a determinar ocorrida operação de circulação de mercadoria entre estabelecimentos do mesmo contribuinte dentro de Minas Gerais, contudo para fins de majorar as garantias de recebimento dos seus créditos, desconsidera o conceito de autonomia, considerando os vários estabelecimentos em conjunto. Esse é o teor do art. 60 do RICMS/2002. Acerca do local da ocorrência das operações que correspondem aos fatos geradores do ICMS, assim dispõe o RICMS/2002: Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 61 - O local da operação ou da prestação, para os efeitos de cobrança do imposto e definição do estabelecimento responsável, é: I - tratando-se de mercadoria ou bem: a - o do estabelecimento onde se encontre, no momento da ocorrência do fato gerador; b - o do estabelecimento destinatário, ou, na falta deste, o do domicílio do adquirente, que receber, em operação interestadual, energia elétrica ou petróleo, inclusive lubrificante e combustível líquido ou gasoso dele derivados, quando não destinados à comercialização ou à industrialização; c - onde se encontre, quando em situação irregular pela falta de documentação fiscal ou quando acompanhado de documentação falsa ou inidônea; d - importados do exterior:
d.1 - o do estabelecimento que, direta ou indiretamente, promover a importação, desde que com o fim de consumo, imobilização, comercialização ou industrialização pelo próprio estabelecimento;
d.2 - o do estabelecimento destinatário da mercadoria ou do bem, quando a importação for promovida
por outro estabelecimento, ainda que situado em outra unidade da Federação, de mesma titularidade daquele ou que com ele mantenha relação de interdependência;
d.3 - o do estabelecimento destinatário da mercadoria ou do bem, quando a importação promovida por
outro estabelecimento, ainda que situado em outra unidade da Federação, esteja previamente vinculada ao objetivo de destiná-lo àquele, ressalvada a hipótese prevista na subalínea “d.1”;
d.4 - o do domicílio do adquirente, quando não estabelecido; d.5 - onde ocorrer a entrada física da mercadoria ou bem nas demais hipóteses, observado o disposto
no § 1º deste artigo; e - aquele onde seja realizada a licitação, no caso de arrematação de mercadoria ou bem importados do exterior e apreendidos ou abandonados; f - o de desembarque do produto, na hipótese de captura de peixes, crustáceos ou moluscos; g - a localidade do Estado de onde o ouro tenha sido extraído, em relação à operação em que deixe de ser considerado como ativo financeiro ou instrumento cambial, observado o disposto no § 2º deste artigo; h - o do estabelecimento ao qual couber pagar o imposto sobre operação de que resultar entrada ou aquisição de mercadoria; i - o do estabelecimento que adquirir, em operação interestadual, mercadoria para uso, consumo ou ativo permanente, com relação à diferença entre a alíquota interna e a interestadual; j - o do estabelecimento ao qual couber pagar o imposto incidente sobre as operações subseqüentes, realizadas por terceiros adquirentes de mercadorias;
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l - o do armazém-geral ou do depósito fechado, quando se tratar de operação com mercadoria cujo depositante esteja situado fora do Estado; m - o do estabelecimento, no Estado, que efetuar venda a consumidor final, ainda que a mercadoria tenha saído de estabelecimento do mesmo titular localizado fora do Estado diretamente para o adquirente; n - o do estabelecimento inscrito como contribuinte, quando se tratar de empresa com inscrição única no Estado; o - o do estabelecimento que transfira a propriedade, ou o título que a represente, de mercadoria por ele produzida ou adquirida no país e que não tenha por ele transitado; II - tratando-se de prestação de serviço de transporte: a - o do estabelecimento destinatário do serviço, na hipótese de utilização, por contribuinte, de serviço cuja prestação tenha-se iniciado em outra unidade da Federação e não esteja vinculada a operação ou prestação subseqüentes; b - o do estabelecimento ao qual couber pagar o imposto sobre utilização de serviço prestado por terceiro; c - o do início da prestação de serviço de transporte de passageiros ou pessoas, indicado no bilhete de passagem ou na nota fiscal, ainda que a venda ou a emissão dos mesmos tenham ocorrido em outra unidade da Federação; d - o do estabelecimento da empresa transportadora que contratar o transporte de carga com transportador autônomo ou empresa não-contribuinte no Estado; e - o do remetente da mercadoria, relativamente ao imposto incidente sobre a prestação de serviço efetuado por transportador autônomo ou empresa não-contribuinte no Estado; f - o do estabelecimento inscrito como contribuinte, quando se tratar de empresa com inscrição única no Estado; g - aquele onde se encontre o transportador, quando em situação irregular pela falta de documentação fiscal ou com documentação falsa ou inidônea; h - o do estabelecimento encomendante ou o do domicílio do destinatário, relativamente ao imposto devido sobre o serviço prestado ou iniciado no exterior; i - onde tenha início a prestação, nos demais casos; III - tratando-se de prestação de serviço de comunicação: a - o do estabelecimento que promover a geração, a emissão, a transmissão, a retransmissão, a repetição, a ampliação ou a recepção do serviço, inclusive de radiodifusão sonora e de som e imagem; b - o do estabelecimento da concessionária ou da permissionária que forneça ficha, cartão ou assemelhados necessários à prestação do serviço; c - o do estabelecimento destinatário do serviço, na hipótese de utilização, por contribuinte, de serviço cuja prestação tenha-se iniciado em outra unidade da Federação e não esteja vinculada a operação ou prestação subseqüentes; d - o do estabelecimento inscrito como contribuinte, quando se tratar de empresa com inscrição única no Estado; e - o do estabelecimento encomendante ou o do domicílio do destinatário, relativamente ao imposto devido sobre o serviço prestado ou iniciado no exterior; f - o do estabelecimento ou o do domicílio do destinatário, quando o serviço for prestado por meio de satélite;
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g - onde seja cobrado o serviço, nos demais casos. § 1º - Relativamente à alínea “d” do inciso I do caput deste artigo: I - o disposto na subalínea “d.2” aplica-se também quando a mercadoria importada for destinada à industrialização neste Estado; II - o disposto na subalínea “d.5” não se aplica à entrada com fim exclusivo de depósito. § 2º - Para o efeito do disposto na alínea “g” do inciso I do caput deste artigo, o ouro, quando definido como ativo financeiro ou instrumento cambial, deve ter sua origem identificada. (...) § 4º - Considera-se estabelecimento o armazém-geral ou o depósito fechado, situado neste Estado, na saída por ele promovida, de mercadoria depositada por contribuinte de outra unidade da Federação. § 5º - Quando a mercadoria for remetida, em operação interna, para depósito fechado do próprio contribuinte ou para armazém-geral, a posterior saída considera-se ocorrida no estabelecimento do depositante, salvo se para retornar ao estabelecimento remetente. § 6º - Para o efeito do disposto neste artigo, considera-se: I - mineira a mercadoria encontrada sem documento fiscal; II - iniciada neste Estado a prestação realizada sem documento fiscal.
4. BASE DE CÁLCULO Base de cálculo, segundo conceito adotado pelo Ministério do Planejamento pode ser entendido como a grandeza econômica ou numérica sobre a qual se aplica uma alíquota com o objetivo de se obter o montante tributário a ser arrecadado. Nos termos do RICMS/2002 a base de cálculo do imposto relacionada às operações de saída de mercadorias dos estabelecimentos comerciais considerados contribuintes do ICMS tem previsão no art. 43, conforme se observa: Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 43 - Ressalvado o disposto no artigo seguinte e em outras hipóteses previstas neste Regulamento e no Anexo IV, a base de cálculo do imposto é: (...) IV - na saída de mercadoria, a qualquer título, de estabelecimento de contribuinte, ainda que em transferência para outro estabelecimento do mesmo titular: a - ressalvada a hipótese prevista na alínea seguinte, o valor da operação ou, na sua falta:
a.1 - caso o remetente seja produtor rural, extrator ou gerador, inclusive de energia, o preço corrente da mercadoria, ou de sua similar, no mercado atacadista do local da operação, ou, na sua falta, no mercado atacadista regional;
a.2 - caso o remetente seja industrial, o preço FOB estabelecimento industrial à vista, cobrado pelo
estabelecimento remetente na operação mais recente, ou a regra contida na subalínea “a.3.2.3” deste inciso, caso o estabelecimento remetente não tenha efetuado, anteriormente, venda de mercadoria objeto da operação;
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a.3 - caso o remetente seja comerciante: a.3.1 - na transferência de mercadoria, em operação interna, o valor de custo correspondente à
entrada mais recente da mercadoria, acrescido do valor do serviço de transporte e dos tributos incidentes na operação;
a.3.2 - nas demais hipóteses: a.3.2.1 - o preço FOB estabelecimento comercial à vista de venda a outros comerciantes e industriais,
cobrado pelo estabelecimento remetente na operação mais recente; a.3.2.2 - 75% (setenta e cinco por cento) do preço de venda da mercadoria no varejo, na operação
mais recente, caso o estabelecimento remetente não efetue vendas a outros comerciantes ou industriais; a.3.2.3 - caso o remetente não tenha efetuado venda de mercadoria, a base de cálculo será o preço
corrente da mercadoria, ou de sua similar, no mercado atacadista do local da operação ou, na falta deste, no mercado atacadista regional; b - na transferência de mercadoria para estabelecimento do mesmo titular localizado em outra unidade da Federação:
b.1 - o valor correspondente à entrada mais recente da mercadoria; b.2 - o custo da mercadoria produzida, assim entendido a soma do custo da matéria-prima, material
secundário, mão-de-obra e acondicionamento, observado o disposto nos §§ 2º e 3º deste artigo; b.3 - o preço corrente no mercado atacadista do local do estabelecimento remetente, quando se tratar
de produto primário; V - na transferência de mercadoria do estabelecimento extrator, produtor ou gerador para qualquer outro estabelecimento de idêntica titularidade, nos limites territoriais do Estado, destinada a utilização em processo de tratamento ou industrialização, o valor atribuído à operação, desde que não inferior ao preço corrente da mercadoria, ou de sua similar, no mercado atacadista do local da operação, ou, na sua falta, no mercado atacadista regional; (...) XIV - na saída de mercadoria em retorno ao estabelecimento que a tiver remetido, com suspensão, para industrialização, o valor desta, acrescido do preço da mercadoria empregada, se for o caso; XV - na saída ou no fornecimento de programa para computador: a - exclusivo para uso do encomendante, o valor do suporte físico ou informático, de qualquer natureza; b - destinado a comercialização, duas vezes o valor de mercado do suporte informático; (...) XXIII - nas hipóteses previstas nos §§ 1º e 14 do art. 42 (recolhimento por antecipação da diferença de alíquotas nas operações interestaduais), quando se tratar de mercadoria remetida por contribuinte enquadrado no Simples Nacional, o valor da operação. § 1º - Quando se tratar de saída, em operação interestadual, de mercadoria depositada por contribuinte de outra unidade da Federação em armazém-geral ou depósito fechado localizado no Estado, para apuração da base de cálculo do imposto será observado o seguinte: I - na saída, em decorrência de venda ou consignação promovida pelo depositante, considera-se valor da operação o preço da mercadoria e todas as importâncias, despesas acessórias, juros, acréscimos ou vantagens, a qualquer título, recebidos ou auferidos pelo vendedor ou consignante; II - na saída, a título diverso de venda ou consignação, inclusive para retorno ao estabelecimento depositante, considera-se valor da operação o preço corrente da mercadoria no mercado atacadista do estabelecimento depositário, o qual será obtido por meio das cotações de bolsas de mercadorias ou mediante pesquisa do preço FOB comercial à vista praticado em vendas a comerciantes e industriais, admitida a fixação do preço por pauta
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fiscal expedida pelo Diretor da Superintendência da Receita Estadual (SRE), com base na cotação de bolsa ou na pesquisa de mercado. § 2º - Para os efeitos do disposto na subalínea “b.2” do inciso IV do caput deste artigo, considerar-se-á, como integrantes do custo da mercadoria produzida relativamente: I - à matéria-prima: o custo da matéria-prima consumida na produção, nele incluídos os encargos de exaustão dos recursos naturais utilizados na produção; II - ao material secundário: o custo de todos os materiais e insumos consumidos direta e indiretamente na produção, inclusive energia elétrica; III - à mão-de-obra:
a - humana: o custo da mão-de-obra pessoal, própria e de terceiros, utilizada direta e indiretamente na produção, acrescido dos encargos sociais e previdenciários;
b - tecnológica: os custos de locação, manutenção, reparo, prevenção e os encargos de depreciação dos bens, representados pelas máquinas, equipamentos, ferramentas, instalações e similares, utilizados direta e indiretamente na produção, inclusive impostos sobre a propriedade e seguros; IV - ao acondicionamento: todos os custos, diretos e indiretos, necessários ao acondicionamento dos produtos, inclusive de mão-de-obra, pessoal e tecnológica. § 3º - Ainda na hipótese da subalínea “b.2” do inciso IV do caput deste artigo, será observado o seguinte: I - os custos serão apropriados por fase de produção, apurando-se os valores dos produtos em elaboração e acabados; II - para a avaliação dos estoques será utilizado o custo médio ponderado móvel; III - os custos incorridos em período de inatividade serão incorporados aos estoques de produtos em elaboração ou acabados.
Nas hipóteses de fornecimento de alimentação, bebidas e outras mercadorias em bares, restaurantes e estabelecimentos similares, a base de cálculo é considerada conforme as regras do RICMS que seguem: Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 43 - Ressalvado o disposto no artigo seguinte e em outras hipóteses previstas neste Regulamento e no Anexo IV, a base de cálculo do imposto é: (...) VI - no fornecimento de alimentação, bebida ou outra mercadoria por bar, restaurante ou por qualquer estabelecimento que explore tal atividade, o valor total da operação, compreendendo o fornecimento da mercadoria e a prestação do serviço, observado o disposto no item 20 da Parte 1 do Anexo IV (base de cálculo reduzida);
Nas hipóteses de prestação de serviços de transporte intermunicipal e interestadual, e de comunicação, sujeitas à incidência do imposto estadual, a base de cálculo é considerada conforme as regras do RICMS que seguem: Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 43 - Ressalvado o disposto no artigo seguinte e em outras hipóteses previstas neste Regulamento e no Anexo IV, a base de cálculo do imposto é: (...)
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IX - na execução de serviço de transporte interestadual ou intermunicipal, ainda que iniciado ou prestado no exterior, o preço do serviço, ou, na prestação sem preço determinado, o valor usual ou corrente, assim entendido o praticado na praça do prestador do serviço, ou, na sua falta, o constante de tabelas baixadas pelos órgãos competentes; X - na geração, emissão, transmissão ou retransmissão, repetição, ampliação ou recepção de comunicação de qualquer natureza, por qualquer processo, ainda que iniciada ou prestada no exterior, observado o disposto no § 4º deste artigo, o preço do serviço, ou, nas prestações sem preço determinado, o valor usual ou corrente, assim entendido o praticado na praça do prestador do serviço, ou, na sua falta, o constante de tabelas baixadas pelos órgãos competentes; (...) XVI - no recebimento, pelo destinatário, de serviço de transporte ou de comunicação prestado no exterior, o valor da prestação do serviço, acrescido, se for o caso, de todos os encargos relacionados com a sua utilização; (...) § 4º - Na hipótese do inciso X do caput deste artigo, incluem-se também na base de cálculo do imposto, quando for o caso, os valores cobrados a título de acesso, adesão, ativação, habilitação, disponibilidade, assinatura e utilização dos serviços, bem como de serviços suplementares e facilidades adicionais que otimizem ou agilizem o processo de comunicação, independentemente da denominação que lhes seja dada.
Com relação às operações de importação de bens e mercadorias do exterior, bem como aquisição em licitação promovida pelo Poder Público de bens importados do exterior e levados à apreensão, sujeitas à incidência do ICMS, a base de cálculo deverá ser calculada na forma estabelecida no regulamento estadual: Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 43 - Ressalvado o disposto no artigo seguinte e em outras hipóteses previstas neste Regulamento e no Anexo IV, a base de cálculo do imposto é: I - na entrada de mercadoria ou bem importados do exterior, observado o disposto nos §§ 1º a 3º do artigo 47 deste Regulamento, o valor constante do documento de importação, acrescido: a - do valor do Imposto de Importação; b - do valor do Imposto sobre Produtos Industrializados; c - do valor do Imposto sobre Operações de Câmbio; d - de quaisquer despesas, inclusive aduaneiras, cobradas ou debitadas ao adquirente no controle e desembaraço da mercadoria, ainda que venham a ser conhecidas somente após o desembaraço; e - de quaisquer outros impostos, taxas ou contribuições, tais como:
e.1 - Adicional ao Frete para Renovação da Marinha Mercante (AFRMM); e.2 - Adicional de Tarifa Portuária (ATP); e.3 - Adicional de Tarifa Aeroportuária (ATAERO);
II - na aquisição, em licitação promovida pelo poder público, de mercadoria ou bem importados do exterior e apreendidos ou abandonados, o valor da operação acrescido do valor dos impostos de importação e sobre produtos industrializados e de todas as despesas cobradas ou debitadas ao adquirente; (...) § 6º - Na hipótese de despacho aduaneiro antecipado, os valores de que trata a alínea “d” do inciso I do caput deste artigo deverão ser estimados.
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Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 47 - Sempre que o valor tributável estiver expresso em moeda estrangeira, será feita sua conversão em moeda nacional ao câmbio do dia da ocorrência do fato gerador. § 1º - Na hipótese de importação, observado o disposto no § 3º deste artigo, o valor constante do documento de importação, expresso em moeda estrangeira, será convertido em moeda nacional pela taxa de câmbio utilizada para cálculo do Imposto de Importação, sem qualquer acréscimo ou devolução posterior se houver variação cambial até o pagamento efetivo do preço. § 2º - Na hipótese do parágrafo anterior, não sendo devido o Imposto de Importação, utilizar-se-á a taxa de câmbio que seria empregada caso houvesse tributação. § 3º - O valor fixado pela autoridade aduaneira para base de cálculo do Imposto de Importação, nos termos da legislação aplicável, substituirá o valor constante do documento de importação.
Na entrada de combustíveis, lubrificantes e energia elétrica oriundos de outros Estados da Federação e não destinados à comercialização ou industrialização, a base de cálculo do ICMS será apurada nos termos previstos no RICMS: Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 43 - Ressalvado o disposto no artigo seguinte e em outras hipóteses previstas neste Regulamento e no Anexo IV, a base de cálculo do imposto é: (...) XI - no recebimento, pelo destinatário situado em território mineiro, de energia elétrica e de petróleo, de lubrificante e combustível líquido ou gasoso dele derivados, oriundos de outra unidade da Federação, quando não destinados à comercialização ou à industrialização do próprio produto, o valor da operação de que decorrer a entrada, nele incluídos todos os custos ou encargos assumidos pelo remetente ou destinatários, mesmo que devidos a terceiros;
A base de cálculo do imposto estadual nas operações interestaduais referentes a mercadorias destinadas a uso, consumo ou ativo permanente do estabelecimento será determinada pelas seguintes operações previstas no RICMS: Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 43 - Ressalvado o disposto no artigo seguinte e em outras hipóteses previstas neste Regulamento e no Anexo IV, a base de cálculo do imposto é: (...) XII - na entrada, no estabelecimento de contribuinte, em decorrência de operação interestadual, de mercadoria destinada a uso, consumo ou ativo permanente do adquirente, a base de cálculo sobre a qual foi cobrado o imposto na origem;
Com relação às operações sujeitas à incidência do imposto estadual e não individualizadas nos tópicos anteriores, a base de cálculo do imposto também segue as recomendações constantes no RICMS do Estado de Minas Gerais, senão vejamos: Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 43 - Ressalvado o disposto no artigo seguinte e em outras hipóteses previstas neste Regulamento e no Anexo IV, a base de cálculo do imposto é:
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(...) III - na saída de mercadoria em hasta pública, o valor da arrematação; (...) V - na transferência de mercadoria do estabelecimento extrator, produtor ou gerador para qualquer outro estabelecimento de idêntica titularidade, nos limites territoriais do Estado, destinada a utilização em processo de tratamento ou industrialização, o valor atribuído à operação, desde que não inferior ao preço corrente da mercadoria, ou de sua similar, no mercado atacadista do local da operação, ou, na sua falta, no mercado atacadista regional; (...) VII - no fornecimento de mercadoria com prestação de serviços não compreendidos na competência tributária dos Municípios, o valor total da operação, compreendendo o valor da mercadoria e o dos serviços prestados; VIII - no fornecimento de mercadoria com prestação de serviços compreendidos na competência tributária dos Municípios e com indicação de incidência do imposto de competência estadual prevista em lei complementar, o preço corrente da mercadoria fornecida ou empregada; (...) XIII - na utilização, por contribuinte, de serviço cuja prestação tenha se iniciado em outra unidade da Federação e não esteja vinculada a operação ou prestação subseqüentes, a base de cálculo sobre a qual foi cobrado o imposto na origem; XIV - na saída de mercadoria em retorno ao estabelecimento que a tiver remetido, com suspensão, para industrialização, o valor desta, acrescido do preço da mercadoria empregada, se for o caso; XVII - na venda de produto objeto de arrendamento mercantil-leasing, em decorrência de opção de compra exercida pelo arrendatário, o preço fixado para o exercício da opção de compra, observado o disposto no item 89 da Parte 1 do Anexo I; XVIII - na saída, em operação interestadual, de cana-de-açúcar destinada a usina açucareira ou produtora de álcool, o preço oficial fixado pelo Governo Federal, ou o apurado segundo o teor de sacarose, quando for este o sistema de fixação de preço adotado pelo contribuinte; XIX - na execução, por administração ou empreitada, de obra hidráulica ou de construção civil contratada com pessoa física ou jurídica de direito público ou privado, o valor do material empregado, quando de produção própria do executor, observado o disposto no § 5º deste artigo; XX - na saída de máquina, aparelho, equipamento ou conjunto industrial, de qualquer natureza, quando o estabelecimento remetente, ou outro do mesmo titular, assumir contratualmente a obrigação de entregá-los montados para uso, o valor cobrado, nele compreendido o da montagem; XXI - na devolução, total ou parcial, de mercadoria ou bem recebidos, inclusive em transferência, de outra unidade da Federação, a mesma base constante do documento que acobertou o recebimento; (...) § 5º - Para os efeitos do disposto no inciso XIX do caput deste artigo, não se considera produção própria a transformação de material adquirido com acobertamento fiscal, realizada no local da obra, e cujo produto seja nela aplicado.
4.1 Base de Cálculo do ICMS – parcelas de inclusão à base de cálculo do imposto Nos termos do art. 50 do RICMS/2002, integram a base de cálculo do imposto estadual:
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Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 50 - Integram a base de cálculo do imposto: I - nas operações: a - todas as importâncias recebidas ou debitadas pelo alienante ou pelo remetente, como frete, seguro, juro, acréscimo ou outra despesa; b - a vantagem recebida, a qualquer título, pelo adquirente, salvo o desconto ou o abatimento que independam de condição, assim entendido o que não estiver subordinado a evento futuro ou incerto; II - nas prestações, todas as importâncias recebidas ou debitadas ao tomador do serviço, como juro, seguro, desconto concedido sob condição e preço de serviço de coleta e entrega de carga. Com relação à possibilidade de arbitramento pela autoridade fazendária, importante condicionar o procedimento às disposições do Regulamento, em seu art. 52, conforme se observa: Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 52 - Quando o preço declarado pelo contribuinte, para operação ou prestação, for inferior ao de mercado, a base de cálculo do imposto poderá ser determinada em ato da autoridade administrativa, que levará em consideração: I - o preço corrente da prestação ou da mercadoria, ou de sua similar, no Estado ou em região determinada; II - o preço FOB à vista; III - o preço de custo da mercadoria acrescido das despesas indispensáveis relacionadas com a operação; IV - o valor fixado pelo órgão competente, hipótese em que serão observados os preços médios praticados, nos 30 (trinta) dias anteriores, no mercado da região onde ocorrer o fato gerador; V - os preços divulgados ou fornecidos por organismos especializados.
O arbitramento da base de cálculo do ICMS pela autoridade administrativa será operacionalizado nos termos do RICMS, senão vejamos: Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 53 - O valor da operação ou da prestação será arbitrado pelo Fisco, quando: I - não forem exibidos à fiscalização os elementos necessários à comprovação do valor da operação ou da prestação, inclusive nos casos de perda ou extravio de livros ou documentos fiscais; II - for declarado em documento fiscal valor notoriamente inferior ao preço corrente da mercadoria ou da prestação do serviço; III - a operação ou a prestação do serviço se realizarem sem emissão de documento fiscal; IV - ficar comprovado que o contribuinte não emite regularmente documento fiscal relativo às operações ou prestações próprias ou naquelas em que seja o responsável pelo recolhimento do imposto; V - ocorrer a falta de seqüência do número de ordem das operações de saídas ou das prestações realizadas, em Cupom Fiscal, relativamente aos números que faltarem; VI - em qualquer outra hipótese em que sejam omissos ou não mereçam fé as declarações, os esclarecimentos prestados ou os documentos expedidos pelo sujeito passivo ou por terceiro legalmente obrigado.
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Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 54 - Para o efeito de arbitramento de que trata o artigo anterior, o Fisco adotará os seguintes parâmetros: I - o valor de pauta; II - o preço corrente da mercadoria, ou de sua similar, ou da prestação, na praça do contribuinte fiscalizado ou no local da autuação; III - o preço FOB à vista da mercadoria, calculado para qualquer operação; IV - o preço de custo da mercadoria ou do serviço acrescido das despesas indispensáveis à manutenção do estabelecimento, nos termos do § 3º deste artigo, quando se tratar de arbitramento do montante da operação ou prestação em determinado período, no qual seja conhecida a quantidade de mercadoria transacionada ou do serviço prestado; V - o valor fixado por órgão competente, hipótese em que serão observados os preços médios praticados, nos 30 (trinta) dias anteriores, no mercado da região onde ocorrer o fato gerador, ou o preço divulgado ou fornecido por organismos especializados, quando for o caso; VI - o valor da mercadoria adquirida acrescido do lucro bruto apurado na escrita contábil ou fiscal, na hipótese de não-escrituração da nota fiscal relativa à aquisição; VII - o valor estabelecido por avaliador designado pelo Fisco; VIII - o valor dos recursos de caixa fornecidos à empresa por administradores, sócios, titular da empresa individual, acionista controlador da companhia ou por terceiros, se a efetividade da entrega e a origem dos recursos não forem demonstradas; IX - o valor médio das operações ou das prestações realizadas no período de apuração ou, na falta deste, no período imediatamente anterior, na hipótese dos incisos I, IV e V do artigo anterior; X - o valor constante do totalizador geral, no caso de equipamento Emissor de Cupom Fiscal (ECF), Máquina Registradora (MR) ou Terminal Ponto de Venda (PDV) utilizados em desacordo com o disposto neste Regulamento; (...) XII - o valor do serviço de comunicação contratado pelo prestador acrescido do lucro bruto apurado em sua escrita contábil ou fiscal. § 1° - A Superintendência da Receita Estadual (SRE), nas hipóteses do artigo anterior, poderá estabelecer parâmetros específicos, com valores máximo e mínimo, para o arbitramento do valor de prestação ou de operação com determinadas mercadorias, podendo tais parâmetros variar de acordo com a região em que devam ser aplicados e ter seu valor atualizado, sempre que necessário. § 2º - O valor arbitrado pelo Fisco poderá ser contestado pelo contribuinte, mediante exibição de documentos que comprovem suas alegações. § 3º - Para o efeito do disposto no inciso IV do caput deste artigo, são consideradas despesas indispensáveis à manutenção do estabelecimento: I - salários e retiradas; II - aluguel, água, luz e telefone; III - impostos, taxas e contribuições; IV - outras despesas gerais.
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§ 4º - Na impossibilidade de aplicação dos valores previstos no caput deste artigo será adotado o valor que mais se aproximar dos referidos parâmetros.
4.2 Base de Cálculo do ICMS – não inclusão do IPI na base de cálculo do ICMS A CF/88, em seu artigo 155, XI, dispõe que não integrará a base de cálculo do ICMS, o montante do IPI, quando a operação, realizada entre contribuintes e relativa a produto destinado à industrialização ou à comercialização, configure fato gerador dos dois impostos (ICMS e IPI). Constituição Federal de 1988 Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: (...) §2º - o imposto previsto no inciso II (ICMS) atenderá ao seguinte: (...) XI - não compreenderá, em sua base de cálculo, o montante do imposto sobre produtos industrializados, quando a operação, realizada entre contribuintes e relativa a produto destinado à industrialização ou à comercialização, configure fato gerador dos dois impostos;
Regulamentando o dispositivo constitucional acima transcrito, dispõe da mesma forma o RICMS, no dispositivo de seu art. 48: Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 48 - Não integra a base de cálculo do ICMS o montante do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), quando a operação, realizada entre contribuintes e relativa a produto destinado a industrialização ou a comercialização, configurar fato gerador de ambos os impostos.
Dessa forma o Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) não integra a base de cálculo do ICMS somente quando concorrerem as seguintes condições:
• a operação for realizada entre contribuintes; • o objeto da operação for produto destinado à industrialização ou à comercialização; • a operação configurar fato gerador de ambos os impostos.
Contrariamente haverá integração do IPI à base de cálculo do ICMS ocorrendo qualquer das seguintes condições:
• a operação não for realizada entre contribuintes; • o objeto da operação for produto não destinado à industrialização ou à comercialização; e • a operação não configurar fato gerador de ambos os impostos.
Para determinação do valor da operação, levando em consideração a inclusão do IPI na base de cálculo do ICMS, é preciso aplicar a equação abaixo sobre o preço líquido do produto visando proporcionar um coeficiente conforme as alíquotas de ICMS e IPI aplicadas em cada operação.
Coeficiente = 1 / 1-[% ICMS/100 x (1 + % IPI/100)] Exemplificando: Operação cujas alíquotas do ICMS e IPI sejam 18% e 10%, respectivamente, teremos o seguinte coeficiente:
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Coeficiente = 1 / 1-[0,18 x (1 + 0,10)]
Coeficiente = 1 / 0,802 Coeficiente = 1,2468827
Prova real:
A – Preço do produto sem o ICMS embutido (líquido) : R$ 7.500,00 B – Coeficiente para determ. do preço do produto com ICMS embutido = 1,2468827
C – Preço do produto com o ICMS embutido (1,2468827x R$ 7.500,00) = R$ 9.351,62 D – IPI (10%) = R$ 935,16
E – Valor total (C + D) = R$ 10.286,78 F – Valor do ICMS (18% x R$ 10.286,78) = R$ 1.851,62
Subtraindo-se C de A, ou seja, o “preço do produto com ICMS embutido” menos o “preço do produto sem ICMS embutido” encontra-se o valor de R$ 1.851,62, que é exatamente o que deve ser destacado no documento fiscal a titulo de ICMS. 4.3 Base de Cálculo do ICMS – base de cálculo “POR DENTRO” do ICMS Esta questão é uma das mais controversas na sistemática do ICMS, sendo constantemente observada sua prática na tarifação de contas de consumo referentes a serviços públicos de telefonia, energia elétrica, entre outros, onde o preço dos serviços é previamente definido em licitação e a tributação é posteriormente acrescida ao mesmo. A problemática é antiga e encontra-se sem solução nesse período de aplicação da CF/88, nasceu da inclusão do dispositivo do art. 13, §1º, I ao texto da Lei Complementar nº 87/1996, (Lei Kandir), que abaixo se apresenta: Lei Complementar nº 87 de 1996 Art. 13. A base de cálculo do imposto é: § 1º Integra a base de cálculo do imposto, inclusive na hipótese do inciso V do caput deste artigo: I - o montante do próprio imposto, constituindo o respectivo destaque mera indicação para fins de controle;
Com essa alteração normativa passou-se a admitir a inclusão do próprio ICMS incidente nas operações que compõem o aspecto material do imposto estadual, na formação da base de incidência do próprio tributo, configurando inegável bis in idem, ou seja, tributação de um tributo sobre outro, o que seria plenamente impedido pelo ordenamento tributário nacional. No entanto, a referida operação é matéria demasiadamente debatida em nossos tribunais, sendo passível de posicionamentos amplamente contraditórios em ambos os sentidos possíveis. Em 1999, através do RE nº 212.209/RS, o Supremo Tribunal Federal definiu a legitimidade da aplicação do dispositivo da Lei Complementar nº 87/1996 às operações sujeitas à incidência do ICMS. Em sentido contrário, o Superior Tribunal de Justiça através do REsp nº 48.135/SP entendeu pelo provimento da pretensão de consumidor de energia elétrica em obter o ressarcimento do montante do ICMS incidente sobre base de cálculo à qual o mesmo faz composição. Trazendo a discussão à legislação do Estado de Minas Gerais, tem-se presente no RICMS, em seu art. 49, a possibilidade de prática do cálculo do ICMS “por dentro” nas operações envolvendo a incidência do imposto estadual:
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Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 49 - O montante do imposto integra sua base de cálculo, inclusive nas hipóteses previstas nos incisos I e II do caput do artigo 43 deste Regulamento, constituindo o respectivo destaque mera indicação para fins de controle.
Tem-se que a base de cálculo de determinado imposto é exatamente a quantificação do fato gerador da obrigação tributária. Em outros termos, a base de cálculo serve como elemento quantificador da obrigação originada da ocorrência de um fato imponível previsto em abstrato pela legislação tributária. Em sendo um elemento imprescindível à validade e efetividade do tipo tributário, a base de cálculo deve guardar para com o fato gerador do tributo uma intensa congruência. Melhorando o argumento, temos que uma hipótese de incidência incidindo sobre renda, logicamente enseja uma base de cálculo quantificada a partir de uma medida da renda, por exemplo, a renda líquida do sujeito passivo da obrigação. Com a exposição acima, pretende-se afirmar que o legislador ao definir a base de cálculo dos tributos, e mesmo o administrador, ao criar mecanismos de efetivação dos preceitos legais (decretos executivos) não pode agregar à base de cálculo grandezas alheias ao aspecto material do fato gerador. Resta claro, portanto, que se o imposto é sobre operações mercantis, sua base de cálculo só pode ser o valor da operação mercantil realizada. Se o imposto é sobre prestação de serviços de transporte transmunicipal ou de comunicação, sua base de cálculo só pode ser o preço do serviço prestado. Aos Estados, cabe a competência instituída no art. 155 da CF/88 e nenhum mais. Contrariamente a este entendimento, a Administração Fazendária insiste em fazer incidir o ICMS sobre o próprio imposto, desvirtuando por completo todo o arquétipo constitucional formulado acerca da espécie tributária. Exemplificando, suponhamos uma venda de mercadoria por um contribuinte do imposto tendo como preço do produto o valor nominal de R$ 100,00 e sendo aplicável à operação uma alíquota de 18%.
ICMS = base de cálculo x 18 / 100 ICMS = 100 x 18 / 100
ICMS = 1800 / 100 = 18
A forma acima seria a correta de aplicação da alíquota prevista no dispositivo legal sobre a base de cálculo aceitável do imposto. Ocorre, porém que a aplicação proposta pelo RICMS propõe equação diversa, completamente inadmissível.
ICMS = base de cálculo x 18/100 - 18 ICMS = 100 x 18 / 100-18
ICMS = 100 x 18 / 82 ICMS = 1800 / 82 = 21,95
Observa-se com extrema clareza que a alíquota aplicada na equação proposta pelo Fisco é de 21,95% ad valorem, configurando excesso à alíquota prescrita por mandamento legal seguindo as especificidades de operacionalização pelo Senado Federal, conforme mandamento constitucional inserto no art. 155, §2º, IV, portanto, absolutamente irregular e reprovável o comportamento adotado. Pelo fato de o montante do imposto integrar sua própria base de cálculo é que se diz que o ICMS, ao contrário do IPI, é um imposto calculado “por dentro” . Essa sistemática acaba gerando uma distorção: a alíquota real é sempre maior que a nominal. E para calcular a alíquota real, como já mencionado, utiliza-se a fórmula acima transcrita, que permite conceber uma alíquota nominal de 18% e uma alíquota real de 21,95%.
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Tal equação, como meio indicador da respectiva obrigação, representa inequívoca arbitrariedade frente à regra matriz do ICMS trazida na CF/88. Pela norma matriz, a base de cálculo do ICMS, deve necessariamente ser uma operação mercantil, ou da prestação de serviço nela definidos. A inclusão de elementos estranhos à base possível do ICMS configura a evidente inconstitucionalidade. 5.4 Base de Cálculo do ICMS – Aplicações da base de cálculo “POR DENTRO” do ICMS É sabido que 12% sobre 100 equivale a 12, e que 25% sobre 100 equivale a 25. Com o cálculo da base de cálculo do ICMS levando em consideração o próprio imposto, 12% deixa de ser 12 e 25% não é mais 25. Como fica a cabeça do contribuinte ao saber que está pagando efetivos 13,63% e 33,33% de ICMS, respectivamente, em vez de 12% e 25%? A forma de cálculo do ICMS explica essa mágica matemática. Só não explica a razão da excrescência. Consideremos uma fatura de energia elétrica no valor de R$ 22, 92, com os seguintes destaques:
Base de calculo do ICMS = R$ 22,92 Alíquota ICMS = 12%
ICMS já incluído no preço = R$ 2,75
O fato do ICMS estar incluído no preço define que, extraindo-se o imposto, tem-se o valor dos serviços prestados. Logo R$ 22,92 subtraídos R$ 2,75 equivale a R$ 20,17 (valor dos serviços sem incidência do imposto). Assim, 12% sobre o referido valor deveria ser equivalente a R$ 2,42 e não R$ 2,75 conforme exigido na fatura. Isso explica como a alíquota nominal de 12% torna-se efetivamente uma alíquota real de 13,63%. A explicação reside no fato de que o cálculo do ICMS utiliza um artifício representado pela expressão: (1 – i), também chamado "fator de tributação", onde "1" corresponde a 100%, e "i" à alíquota nominal do imposto. O valor dos serviços quando dividido pela resultante da expressão apresentada, fornece o total da fatura já com o imposto incluso.
(1 – 0,12) = 0,88 (fator de tributação), onde, R$ 20,17 / 0,88 = R$ 22,92. O artifício atende dispositivo legal da Lei Complementar nº 87/1996 que determina, no caso do ICMS, a inclusão do valor do imposto em sua própria base de cálculo. A medida distorce essa base de calculo, uma vez que, no momento em que se extrai a alíquota do imposto (0,12) dessa base (1), cria-se uma nova base de cálculo, que pode ser chamada de "efetiva" e cujo valor é superior ao da fatura dos serviços prestados, eis que acrescida da alíquota do próprio imposto. Dando continuidade à explicitação dos procedimentos adotados principalmente por empresas prestadoras de serviços públicos, apresentam-se alguns cálculos com referência concomitante do ICMS, PIS e COFINS. Há tempos atrás a EMBRATEL emitiu comunicado com o título: "A EMBRATEL EXPLICA TRIBUTAÇÃO DA CONTA TELEFÔNICA DDD". A explicação foi sobre o ICMS, COFINS e PIS, com alíquotas de 25%, 3% e 0,65%, respectivamente. O comportamento esta adequado, a não ser pela seguinte observação: "a base de cálculo dos impostos é o preço do serviço, o que significa que faz parte dela o valor do imposto”. O destaque é mera indicação para fins de controle, como estabelecem o artigo 13, inciso III, e o §1º, inciso I, da Lei Complementar nº 87/1996, com relação ao ICMS, e no caso do COFINS e PIS, por mera determinação da ANATEL. O comunicado utiliza em exemplo prático, o fator de tributação acima referido, no caso, 0.7135 resultante da expressão [1-(0,25+0,03+0,0065)].
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Dessa forma, adotando como preço dos serviços prestados o montante de R$ 22,92, como resultante de uma conta telefônica teríamos:
ICMS = cálculo por dentro com PIS e COFINS em sua base = 25% x R$ 22,92 = R$ 5,73
ICMS = cálculo por dentro sem PIS e COFINS em sua base = R$ 22,92 x 0,75 (1-0,25)
= 25% x R$ 17,19 = R$ 4,30
ICMS = cálculo sobre o valor real dos serviços = R$ 22,92 x 0,7135 [1-(0,25+0,03+ 0,0065)] = 25% x R$ 16,35 = R$ 4,09
A realidade é que na primeira condição, forma que vem sendo usualmente praticada, o percentual do imposto atinge 35,05%; na condição intermediária reduz-se o percentual para 26,30%; vindo a alcançar o valor pressupostamente legal, equivalente a 25%, somente na condição final apresentada. 6. ALÍQUOTAS A alíquota é o critério legal normalmente expresso em percentagem que, conjuntado à base de cálculo, permite discernir o quantum debeatur (quantia devida a título de tributo). A alíquota pode variar, inclusive num mesmo tributo (alíquota progressiva), mas não deve imprimir-lhe feições confiscatórias, conforme dispõe o art. 150, inciso IV da CF/88, devendo sempre que possível tornar efetivo o princípio da capacidade contributiva, encerrado no art. 145, §1º do mesmo diploma normativo. Não se deve descurar que a fixação das alíquotas não segue o livre alvedrio do administrador. Toda operação tendente à alteração de seus montantes deve obediência a critérios de estrita legalidade, mesmo em regra, a alteração sendo processada por meio de atos do Poder Executivo. O ICMS, dado seu caráter intrínseco de imposto nacional, possui algumas peculiaridades acerca da fixação de suas alíquotas. Constituição Federal de 1988 Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: (...) §2º - o imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte: IV - resolução do Senado Federal, de iniciativa do Presidente da República ou de um terço dos Senadores, aprovada pela maioria absoluta de seus membros, estabelecerá as alíquotas aplicáveis às operações e prestações, interestaduais e de exportação; V - é facultado ao Senado Federal: a) estabelecer alíquotas mínimas nas operações internas, mediante resolução de iniciativa de um terço e aprovada pela maioria absoluta de seus membros; b) fixar alíquotas máximas nas mesmas operações para resolver conflito específico que envolva interesse de Estados, mediante resolução de iniciativa da maioria absoluta e aprovada por dois terços de seus membros; VI - salvo deliberação em contrário dos Estados e do Distrito Federal, nos termos do disposto no inciso XII, "g", (deliberação dos Estados e DF acerca da concessão e revogação de benefícios, isenções e incentivos fiscais – Convênios) as alíquotas internas, nas operações relativas à circulação de mercadorias e nas prestações de serviços, não poderão ser inferiores às previstas para as operações interestaduais; VII - em relação às operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final localizado em outro Estado, adotar-se-á:
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a) a alíquota interestadual, quando o destinatário for contribuinte do imposto; b) a alíquota interna, quando o destinatário não for contribuinte dele; VIII - na hipótese da alínea "a" do inciso anterior, caberá ao Estado da localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual; (...) § 4º Na hipótese do inciso XII, h, (combustíveis, petróleo e combustíveis)observar-se-á o seguinte: (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001) (...) IV - as alíquotas do imposto serão definidas mediante deliberação dos Estados e Distrito Federal, nos termos do § 2º, XII, g, (Convênios) observando-se o seguinte: (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001) a) serão uniformes em todo o território nacional, podendo ser diferenciadas por produto; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001) b) poderão ser específicas, por unidade de medida adotada, ou ad valorem, incidindo sobre o valor da operação ou sobre o preço que o produto ou seu similar alcançaria em uma venda em condições de livre concorrência; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001) c) poderão ser reduzidas e restabelecidas, não se lhes aplicando o disposto no art. 150, III, b. (Princípio da Anterioridade) (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)
No RICMS/2002, as alíquotas específicas em relação a cada atividade estão dispostas no art. 42, conforme segue: Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 42 - As alíquotas do imposto são: I - nas operações e prestações internas: a - 25% (vinte e cinco por cento), nas prestações de serviço de comunicação, observado o disposto no § 19 deste artigo, e nas operações com as seguintes mercadorias:
a.1 - cigarros e produtos de tabacaria; a.2 - bebidas alcoólicas, exceto cervejas, chopes e aguardentes de cana ou de melaço; a.3 - refrigerantes importados de países não-membros do GATT (General Agreement on Tariffs and
Trade); a.4 - armas e munições; a.5 - fogos de artifício; a.6 - embarcações de esporte e recreação, inclusive seus motores, ainda que objeto de operações
distintas; a.7 - perfumes, cosméticos e produtos de toucador, classificados nas posições 3303, 3304, 3305 e 3307
da Nomenclatura Brasileira de Mercadorias - Sistema Harmonizado (NBM/SH - com o sistema de classificação adotado a partir de 1º de janeiro de 1997), exceto água-de-colônia (3303.00.20), creme e espuma para barbear (3307.10.00) e desodorante corporal e antiperspirante (3307.20);
a.8 - a.9 - artefatos de joalheira ou ourivesaria das posições 7113 a 7116 da NBM/SH (com o sistema de
classificação adotado até 31 de dezembro de 1996), importados de países não-membros do GATT; a.10 - combustíveis para aviação e gasolina e álcool para fins carburantes; a.11 - solvente, exceto o destinado à industrialização nos termos do § 21;
b - 12% (doze por cento), na prestação de serviço de transporte aéreo e nas operações com as seguintes mercadorias:
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b.1 - arroz, feijão, fubá de milho, farinha de milho, farinha de mandioca, leite in natura, aves, peixes, gado bovino, bufalino, suíno, caprino e ovino e produtos comestíveis resultantes de seu abate, em estado natural, resfriados ou congelados, quando de produção nacional, observado o disposto no item 19 da Parte 1 do Anexo IV;
b.2 - carne bovina, bufalina, suína, caprina e ovina, salgada ou seca, de produção nacional, observado o disposto no item 19 da Parte 1 do Anexo IV;
b.3 - máquinas, aparelhos e equipamentos industriais e máquinas, equipamentos e ferramentas agrícolas, relacionados nas Partes 1 e 2 do Anexo XII;
b.4 - veículos automotores relacionados no item 12 da Parte 2 do Anexo XV; b.5 - veículos classificados nos códigos 8701.20.0200, 8701.20.9900, 8702.10.0100, 8702.10.0200,
8702.10.9900, 8704.21.0100, 8704.22.0100, 8704.23.0100, 8704.31.0100, 8704.32.0100, 8704.32.9900, 8706.00.0100 e 8706.00.0200 da NBM/SH (com o sistema de classificação adotado até 31 de dezembro de 1996);
b.6 - produtos da indústria de informática e automação relacionados na Parte 3 do Anexo XII; b.7 - móveis classificados na posição 9403 da NBM/SH, assentos classificados nas subposições
9401.30, 9401.40, 9401.50, 9401.61, 9401.69, 9401.71, 9401.79, 9401.80 e 9401.90 da NBM/SH e colchões, estofados, espumas e mercadorias correlatas classificadas nas subposições 3909.50.29, 3921.13, 9404.21.00, 9404.29.00 e 9404.90.00, da NBM/SH, promovidas por estabelecimento industrial;
b.8 - medicamento genérico, assim definido pela Lei Federal n° 6.360, de 23 de setembro de 1976, relacionado em resolução da Agência Nacional de Vigilância Sanitária (ANVISA);
b.9 - fios e fibras, quando destinados a estabelecimento industrial para a fabricação de tecidos e vestuário;
b.10 - tecidos e subprodutos da tecelagem, nas operações realizadas entre estabelecimentos de contribuintes inscritos no Cadastro de Contribuintes do ICMS deste Estado;
b.12 - ferros, aços e materiais de construção relacionados na Parte 6 do Anexo XII, em operações promovidas por estabelecimento industrial;
b.13 - óleo diesel; b.14 - energia elétrica destinada a produtor rural e utilizada na atividade de irrigação no período
diurno, nos termos definidos pela Agência Nacional de Energia Elétrica (ANEEL); b.15 - b.16 - absorvente higiênico feminino, papel higiênico folha simples, creme dental e escova dental,
exceto elétrica, a bateria, a pilha ou similar, até 31 de dezembro de 2011; b.17 - água sanitária, sabão em barra de até 500g (quinhentos gramas), desinfetante e álcool gel, até
31 de dezembro de 2011; b.18 - caderno escolar tipo brochura, lápis escolar, borracha escolar, régua escolar, lápis de cor, giz e
apontador para lápis escolar, exceto elétrico, a bateria, a pilha ou similar, até 31 de dezembro de 2011; b.19 - uniforme escolar ou uniforme profissional, assim entendidos as peças de vestuário que
contenham externamente a identificação da respectiva instituição de ensino ou empresa, até 31 de dezembro de 2011;
b.20 - papel cortado tipos A4, ofício I e II e carta, até 31 de dezembro de 2011; b.21 - porta de aglomerado ou medium density fiberboard - MDF - com até 70 cm (setenta centímetros)
de largura, ripas e caibros, até 31 de dezembro de 2011; b.22 - laje pré-fabricada, telhas metálicas, forma-lajes metálicas, pontes metálicas, elementos de pontes
metálicas, pórticos metálicos e torres de transmissão metálicas, até 31 de dezembro de 2011; b.23 - elevadores, até 31 de dezembro de 2011; b.24 - vasos sanitários e pias, inclusive bacia convencional, bacia com caixa de descarga acoplada,
sanitário, caixa para acoplar, lavatório, coluna, lavatório e sua respectiva coluna, cuba, inclusive a de sobrepor, até 31 de dezembro de 2010;
b.25 - couro e pele, até 31 de dezembro de 2011; b.26 - frutas frescas não alcançadas pela isenção do ICMS, até 31 de dezembro de 2011; b.27 - fios têxteis, linhas para costurar e subprodutos da fiação, nas operações destinadas a
contribuinte inscrito no Cadastro de Contribuintes do ICMS e promovidas até 31 de dezembro de 2011; b.28 - mercadorias adquiridas em operações promovidas por estabelecimento que opere no âmbito do
comércio eletrônico ou do telemarketing, signatário de protocolo firmado com o Estado, observado o disposto no art. 66, § 9º, deste Regulamento, até 31 de dezembro de 2011;
b.29 - produtos semimanufaturados de ferro ou aços não ligados, de seção transversal retangular, classificados na posição 7207.12.00 da NBM (com o sistema de classificação adotado a partir de 1º de janeiro de 1997), até 31 de dezembro de 2011;
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b.30 - embalagens destinadas a estabelecimento de contribuinte inscrito no Cadastro de Contribuintes do ICMS, inclusive saco plástico para acondicionamento de lixo, promovidas por estabelecimento industrial ou por cooperativa de produtores rurais com destino ao produtor rural;
b.31 - transformadores de dielétrico líquido, classificados na subposição 8504.2 da NBM/SH, promovidas pelo estabelecimento fabricante;
b.32 - eletrodutos e seus acessórios, de plástico, ferro ou aço, classificados nas posições 3917e 7307 e subposições, 7306.30.00, 7306.90.10, 7306.90.90 da NBM/SH;
b.33 - conversores estáticos classificados na subposição 8504.40 da NBM/SH; b.34 - aparelhos para interrupção, seccionamento, proteção, derivação, ligação ou conexão de circuito
elétrico, classificados nas posições 8535 e 8536 da NBM/SH, exceto a subposição 8536.70.00; b.35 - quadros, painéis, consoles, cabinas, armários e outros suportes com dois ou mais aparelhos
relacionados na subalínea "b.34", classificados na posição 8537 da NBM/SH; b.36 - partes reconhecíveis como exclusiva ou principalmente destinadas aos aparelhos relacionados
nas subalíneas "b.34" e "b.35", classificados na posição 8538 da NBM/SH; b.37 - fios, cabos e outros condutores, para uso elétrico, mesmo com peça de conexão, de cobre ou
alumínio, classificados na subposição 7413.00.00 e nas posições, 7605, 7614 e 8544 da NBM/SH, exceto a subposição 8544.70;
b.38 - recuperador de calor para chuveiros, classificado na subposição 8419.50.21 da NBM/SH; b.39 - lâmpadas classificadas na subposição 8539.22.00 da NBM/SH; b.40 - canetas, cartuchos de tinta para impressora, cartuchos de toner para impressora, fitas para
impressora, bobinas de papel de largura não superior a oito centímetros, disquetes e outras mídias para gravação;
b.41 - telhas de até cinco milímetros de espessura, de fibrocimento, classificadas na posição 6811 da NBM/SH;
b.42 - ladrilhos e placas de cerâmica para pavimentação ou revestimento, classificados nas posições 6907 e 6908 da NBM/SH;
b.43 - válvulas de descarga sanitária com dois botões, classificadas na subposição 8481.80.1 da NBM/SH;
b.44 - vidros planos, ainda que beneficiados, temperados ou laminados, classificados nas posições 7003, 7005 e 7007 da NBM/SH;
b.45 - bebidas fermentadas alcoólicas classificadas na subposição 2206.00.90 da NBM/SH; b.46 - tubos de aço classificados nas posições 7304, 7305 e 7306 da NBM/SH, destinado a irrigação
rural ou a empresa de construção civil, promovidas por estabelecimento industrial; b.47 - medicamento acondicionado em embalagem hospitalar, máquinas, equipamentos, aparelhos e
instrumentos médico-hospitalares e material de uso médico, odontológico ou laboratorial, destinado a fornecer suporte a procedimentos diagnósticos, terapêuticos ou cirúrgicos, promovidas pelo estabelecimento industrial fabricante ou pelo distribuidor hospitalar, desde que destinados a distribuidor hospitalar ou a órgãos públicos, hospitais, clínicas e assemelhados, não-contribuintes do imposto;
b.48 - cachaça e aguardente de cana, promovidas por estabelecimento industrial, associação ou cooperativa da agricultura familiar;
b.49 - álcool para fins carburantes, promovidas pela usina com destino às empresas distribuidoras; b.50 - bolsa para coleta de sangue, promovidas por estabelecimento industrial fabricante; b.51 - embarcações, promovidas pelo estabelecimento industrial fabricante; b.52 - reservatórios, cisternas, cubas e recipientes análogos, de capacidade superior a trezentos litros,
classificados na subposição 3925.10.00 da NBM/SH, promovidas pelo estabelecimento industrial fabricante da mercadoria com destino a contribuinte inscrito no Cadastro de Contribuintes do ICMS ou a empresa de construção civil;
b.53 - partes de extintores classificadas na subposição 8424.90.10 da NBM/SH; b.54 - manômetros classificados na subposição 9026.20.10 da NBM/SH; b.55 - vestuário, artefatos de cama, mesa e banho, coberturas constituídas de encerados classificadas
na posição 6306.19 da NBM/SH, subprodutos de fiação e tecelagem, calçados, saltos, solados e palmilhas para calçados, bolsas e cintos, promovidas pelo estabelecimento industrial fabricante com destino a estabelecimento de contribuinte inscrito no Cadastro de Contribuintes do ICMS;
b.56 - chapas, folhas, películas, tiras e lâminas de plástico classificadas nas posições 3919, 3920 e 3921 da NBM/SH;
b.57 - revestimentos de pavimentos de polímeros de cloreto de vinila classificados na subposição 3918.10.00 da NBM/SH;
b.58 - painéis de madeira industrializada classificados nas posições 4410 e 4411 da NBM/SH; b.59 - papeis planos classificados nos códigos 4802.56.99, 4802.57.93, 4802.58.92, 4802.58.99,
4810.19.89, 4810.19.90 e 4810.92.90 da NBM/SH destinados a indústria gráfica contribuinte do ICMS, desde que vinculados a posterior saída tributada pelo imposto;
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c - 30% (trinta por cento), nas operações de fornecimento de energia elétrica para consumo residencial, observado o disposto no § 8º deste artigo; d - 7% (sete por cento), nas operações com as seguintes mercadorias:
d.1 - d.2 - tijolos cerâmicos, tijoleiras, complemento de tijoleira, peças ocas para tetos e pavimentos, telhas
cerâmicas, tapa-vistas de cerâmica, manilhas, conexões cerâmicas, areia, brita, blocos pré-fabricados, ardósia, granito, mármore, quartzito e outras pedras ornamentais, até 31 de dezembro de 2011;
d.3 - mel, própolis, geléia real, cera de abelha e demais produtos da apicultura, até 31 de dezembro de 2011;
d.4 - energia elétrica destinada a produtor rural e utilizada na atividade de irrigação no período noturno, nos termos definidos pela Agência Nacional de Energia Elétrica (ANEEL);
d.5 - solução parenteral classificada na subposição 3004.90.99 da NBM/SH, promovidas pelo estabelecimento industrial fabricante;
d.6 - bucha vegetal in natura; d.7 - produtos alimentícios fornecidos a órgãos da Administração Pública, destinados à merenda
escolar, identificados em edital de licitação pública; e - 18% (dezoito por cento), nas operações e nas prestações não especificadas nas alíneas anteriores; (...) II - nas operações e prestações interestaduais: a - as alíquotas previstas no inciso anterior:
a.1 - quando o destinatário não for contribuinte do imposto; a.2 - quando se tratar de serviço de transporte aéreo de carga e mala postal, tomado por não-
contribuinte ou a este destinado; b - 7% (sete por cento), quando o destinatário for contribuinte do imposto e estiver localizado no Estado do Espírito Santo ou nas regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste; c - 12% (doze por cento), quando o destinatário for contribuinte do imposto e estiver localizado nas regiões Sul e Sudeste, exceto no Estado do Espírito Santo; d - 4% (quatro por cento), nas prestações de serviço de transporte aéreo de carga e mala postal, quando o tomador e o destinatário forem contribuintes do imposto. § 1º - Fica o contribuinte mineiro, inclusive a microempresa e a empresa de pequeno porte, obrigado a recolher o imposto resultante da aplicação do percentual relativo à diferença entre a alíquota interna e a interestadual, observado o disposto no inciso XII do caput do art. 43 e no art. 84 deste Regulamento, na hipótese de: I - entrada, em estabelecimento de contribuinte no Estado, em decorrência de operação interestadual, de mercadoria destinada a uso, consumo ou ativo permanente e de utilização do respectivo serviço de transporte; II - utilização, por contribuinte deste Estado, de serviço de transporte ou de serviço oneroso de comunicação cuja prestação, em ambos os casos, tenha-se iniciado em outra unidade da Federação e não esteja vinculada a operação ou prestação subseqüentes. (...) § 3º - Na prestação de serviço de comunicação, de transporte de passageiros, de carga destinada a não-contribuinte do ICMS e de bens pertencentes a particular, a alíquota aplicável será a correspondente à prestação interna. § 4º - No retorno de mercadoria depositada por estabelecimento de outra unidade da Federação, a alíquota aplicável será a mesma adotada quando da remessa para depósito neste Estado.
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(...) § 10 - Na devolução, total ou parcial, de mercadoria ou bem recebidos, inclusive em transferência, de outra unidade da Federação, a alíquota aplicável será a mesma adotada no documento que acobertou o recebimento. (...) § 14 - Ficam a microempresa e a empresa de pequeno porte obrigadas a recolher, a título de antecipação do imposto, o valor resultante da aplicação do percentual relativo à diferença entre a alíquota interna e a interestadual e devido na entrada de mercadoria destinada a industrialização ou comercialização ou na utilização de serviço, em operação ou prestação oriunda de outra unidade da Federação, observado o disposto no inciso XXII do caput do art. 43 deste Regulamento. § 15 - Na hipótese de não ocorrer operação interna subseqüente com a mercadoria objeto da antecipação tributária mencionada no parágrafo anterior, o contribuinte poderá solicitar restituição da importância recolhida a este título, para compensação em futura apuração da mesma espécie. § 16 - Na operação interna com kit composto de itens submetidos individualmente a alíquotas distintas, será observado o seguinte: I - para efeito de cálculo da alíquota do kit, serão identificados os valores unitários e totais de cada item e do ICMS correspondente; II - a alíquota do kit será obtida pela divisão da somatória dos valores totais do ICMS correspondente a cada item pela somatória dos valores totais dos itens que o compõem, utilizando-se duas casas decimais; III - o contribuinte, no mês de início de comercialização, apresentará à Administração Fazendária a que estiver circunscrito demonstrativo do cálculo da alíquota do kit, segundo os critérios descritos nos incisos I e II deste parágrafo. (...) § 18 - Nas operações com energia elétrica destinada às instituições públicas de ensino superior e a hospitais públicos universitários mantidos por instituições federais e estaduais de ensino superior, a alíquota é de 6% (seis por cento). (...) § 26 - Na saída promovida por microempresa ou empresa de pequeno porte de mercadoria destinada à comercialização ou industrialização, para o cálculo do crédito de que trata o art. 68-A deste Regulamento, a alíquota aplicável corresponderá ao percentual do ICMS previsto nos Anexos I ou II da Lei Complementar Federal nº 123, de 14 de dezembro de 2006, para a faixa da receita bruta a que o remetente estiver sujeito no mês anterior ao da operação, observado o seguinte: I - na hipótese de a operação ocorrer no mês de início da atividade do contribuinte enquadrado como microempresa ou empresa de pequeno porte, a alíquota a ser informada corresponderá ao menor percentual de ICMS previsto nos referidos Anexos; II - o documento fiscal que acobertar a operação deverá conter no campo destinado às informações complementares ou na sua falta, no corpo do documento, por qualquer meio gráfico indelével, a expressão: "Permitido o aproveitamento do crédito de ICMS no valor de R$...; correspondente à alíquota de ... %, nos termos do art. 23 da Lei Complementar Federal nº 123 de 2006.
3. NÃO CUMULATIVIDADE DO ICMS Constituição Federal de 1988 Art. 155. (...)
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§2º - o imposto previsto no inciso II (ICMS) atenderá ao seguinte: I - será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal; II - a isenção ou não-incidência, salvo determinação em contrário da legislação: a) não implicará crédito para compensação com o montante devido nas operações ou prestações seguintes; b) acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores;
Pela superficial leitura do dispositivo constitucional, percebe-se a clareza do tratamento da CF/88 quanto ao princípio da não-cumulatividade do ICMS; além disso, encerra o texto constitucional a competência legislativa dos entes políticos para criar dispositivos inovadores com relação a este instituto em suas legislações de operacionalização do imposto estadual. A regra em exame não traduz mera sugestão, que o legislador ou a Fazenda Pública poderão seguir ou deixar de seguir. Muito pelo contrário, ela aponta uma diretriz imperativa, que dá ao contribuinte o direito subjetivo de ver observado, em cada caso concreto, o princípio da não-cumulatividade do ICMS. Surge para o contribuinte do ICMS o inafastável direito de compensar todo o montante do imposto cobrado nas suas próprias operações com o montante cobrado nas operações anteriores. Essa compensação se dá pela via do sistema de débito x crédito, pressupondo que cabe ao contribuinte a correta escrituração dos seus créditos nos livros de registros próprios. Como exceção a este direito subjetivo constitucional de compensação do ICMS, admitem-se somente regras excepcionais contidas no próprio texto constitucional, haja vista o disposto no art. 155, §2º, inciso II da CF/88. O regulamento do RICMS/2002 trata da matéria da não-cumulatividade do imposto a partir do art. 62, conforme se observa: Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 62 - O imposto é não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços de transporte, interestadual ou intermunicipal, ou de comunicação com o montante cobrado nas anteriores, por este ou por outro Estado. § 1º. Não se considera cobrado, ainda que destacado em documento fiscal, o montante do imposto que corresponder a vantagem econômica decorrente da concessão de incentivo ou benefício fiscal em desacordo com o disposto na alínea “g” do inciso XII do § 2º do artigo 155 da Constituição Federal. § 2º. A Secretaria de Estado da Fazenda, mediante resolução, disciplinará a apropriação do crédito do imposto relativamente às operações e prestações objeto do incentivo ou do benefício fiscal de que trata o parágrafo anterior. § 3º. Como medida de simplificação da tributação, regime especial poderá autorizar o abatimento de percentagem fixa a título de montante do imposto cobrado nas operações e prestações anteriores. (crédito presumido de ICMS) Art. 63 - O abatimento do valor do imposto, sob a forma de crédito, somente será permitido mediante apresentação da 1ª via do respectivo documento fiscal, salvo as exceções previstas na legislação tributária e nas hipóteses do § 1º, II, e do § 6º, deste artigo. § 1°. O valor do imposto relativo ao serviço de transporte rodoviário de cargas somente poderá ser utilizado como crédito pelo tomador do serviço, desde que corretamente identificado:
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I - no Conhecimento de Transporte Rodoviário de Cargas; II - no documento de arrecadação utilizado para pagamento do imposto pelo transportador autônomo ou pela empresa transportadora de outra unidade da Federação, não inscritos como contribuinte neste Estado, quando não houver emissão de conhecimento de transporte; III - na nota fiscal relativa à operação, quando a responsabilidade pelo recolhimento couber ao alienante ou ao remetente. § 2°. Quando a responsabilidade pelo recolhimento do imposto relativo à prestação do serviço de transporte de cargas for atribuída ao alienante ou ao remetente, sendo este o tomador do serviço, deverá ser emitida nota fiscal pelo total dos serviços a ele prestados no período, observado o disposto no artigo 26 da Parte 1 do Anexo V, para o fim de aproveitamento do respectivo crédito do imposto. § 3º. O adquirente de arroz, café cru, feijão, milho ou soja, provenientes de outra unidade da Federação, somente terá direito ao crédito do respectivo imposto se: I - comprovar a efetiva entrada da mercadoria no Estado; II - o imposto estiver corretamente destacado na nota fiscal; e III – (...) IV - a nota fiscal estiver acompanhada do comprovante do pagamento do imposto, quando a unidade da Federação de origem exigir seu recolhimento antecipado, relativamente a feijão, soja e milho. § 4º. Na hipótese do inciso I do § 3º deste artigo, a efetiva entrada da mercadoria no Estado será comprovada mediante aposição de Carimbo Fiscal de Trânsito na nota fiscal que acobertar a operação ou no DANFE, no primeiro Posto de Fiscalização por onde transitar a mercadoria. § 5º. Na falta da comprovação de que trata o parágrafo anterior, o adquirente deverá apresentar na Delegacia Fiscal de sua circunscrição, até o dia 5 (cinco) do mês subseqüente ao da entrada da mercadoria no estabelecimento, a nota fiscal ou o DANFE relativo à aquisição, acompanhados da justificação relativa à falta do visto. § 6º. Tratando-se de NF-e o crédito somente será permitido se o documento foi devidamente autorizado e se encontrar em situação regular na base de dados da Secretaria de Estado de Fazenda. O cálculo do imposto devido a partir das regras de compensação observa o disposto no art. 65 do RICMS/2002, senão vejamos: Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 65 - O valor devido a título de imposto resultará da diferença a maior entre o somatório do imposto referente às mercadorias saídas ou aos serviços de transporte ou de comunicação prestados e o somatório do imposto cobrado relativamente à entrada, real ou simbólica, de mercadoria, inclusive energia elétrica, ou bem destinado a uso, consumo ou ativo permanente, ou ao recebimento de serviço de transporte ou de comunicação, no respectivo estabelecimento, observadas as hipóteses de que trata o artigo seguinte: § 1º - Sendo o imposto apurado por período, o saldo eventualmente verificado a favor do contribuinte, desde que corretamente apurado, transfere-se para o período ou períodos subsequentes.
O direito de compensação do ICMS permanece íntegro ainda que um dos contribuintes deixe de recolher o tributo ou a Fazenda Pública de lançá-lo (com ressalva aos casos de isenção ou não incidência). Da mesma forma o contribuinte responsável pelos recolhimentos anteriores, mesmo tendo ingressado administrativamente ou judicialmente visando exclusão do crédito tributário, não impede que o contribuinte destinatário do crédito tributário dele faça escrituração e proceda à perfeita compensação.
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Dessa forma, montantes destacados de imposto decorrente da concessão de benefícios fiscais, subsídios ou redução da base de cálculo ou crédito presumido, em desacordo com a obrigatoriedade de celebração de Convênio (objeto viável a impedir guerras fiscais) não podem ser inadmitidos como suscetíveis de crédito ao adquirente das mercadorias objeto de circulação econômica. Os conflitos fiscais se instalam entre entes políticos e a estes cabe a solução dos mesmos por via de intervenção por vezes do Poder Judiciário. O contribuinte, por razões de segurança jurídica não pode ser prejudicado ou equiparado à fiscal administrativo no tocante a verificar a procedibilidade das operações celebradas com outros contribuintes. Dessa forma, o montante destacado em documento fiscal, independente da natureza jurídica do Convênio que insere o incentivo ou benefício, deve ser utilizado como crédito compensável nos prazos legalmente definidos. A desconformidade deste procedimento em face do contribuinte de boa-fé enseja enriquecimento sem causa do Estado de destino que indevidamente alarga sua competência legislativa tributando operações ocorridas fora de seu âmbito territorial; imputação ao contribuinte do ônus de suportar os efeitos emergentes de entrave jurídico travado pelos Estados, sendo esta a ele estranha; derrubada da presunção de legitimidade que gozam as normas instituidoras de benefício fiscal; violação ao princípio da Separação dos Poderes; e ofensa ao princípio da segurança jurídica. Contudo, essa não é a posição do RICMS/2002. O Fisco Estadual não admite administrativamente a utilização pelo contribuinte do crédito decorrente de operações anteriores (destacado no documento fiscal) amparadas por benefícios concedidos pelo Estado de origem, sem anuência dos demais entes estaduais através do CONFAZ. Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 62 – (...) § 1º. Não se considera cobrado, ainda que destacado em documento fiscal, o montante do imposto que corresponder a vantagem econômica decorrente da concessão de incentivo ou benefício fiscal em desacordo com o disposto na alínea “g” do inciso XII do § 2º do artigo 155 da Constituição Federal.
Para que se proceda à compensação, não há necessidade de equivalência da origem dos créditos e dos débitos referentes às mercadorias. Basta que existam créditos provenientes de operações ou prestações anteriores para que possa o contribuinte, dentro do prazo legal, compensar-se com o montante devido nas operações por ele promovidas. Também no que concerne a bens do ativo fixo, há direito à compensação. Importante se faz que estes bens guardem correlação com as atividades do contribuinte, ou seja, sirvam ao acondicionamento dos bens que posteriormente originarão saídas tributadas em que o crédito da aquisição poderá ser compensado. As restrições admissíveis ao exercício do direito de compensação dos créditos de ICMS com base no princípio constitucional da não-cumulatividade estão previstas no próprio texto constitucional, senão vejamos: Constituição Federal de 1988 Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: (...) §2º - o imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte I - será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal; II - a isenção ou não-incidência, salvo determinação em contrário da legislação:
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a) não implicará crédito para compensação com o montante devido nas operações ou prestações seguintes; b) acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores; X - não incidirá: a) sobre operações que destinem mercadorias para o exterior, nem sobre serviços prestados a destinatários no exterior, assegurada a manutenção e o aproveitamento do montante do imposto cobrado nas operações e prestações anteriores; (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)
3.1 Exemplos de aplicação do princípio da não-cumulatividade do ICMS Exemplo 01. Fábrica de computadores situada em Visconde do Rio Branco/MG; os insumos de sua cadeia produtiva são procedentes de São Geraldo/MG; a distribuidora possui sede em Ubá/MG; e a loja A que comercializa o produto para clientes residentes em Viçosa/MG. Considerando que os produtos de informática são tributados nas operações internas à alíquota de 12%, conforme descrição do item b.6 do art. 42 do RICMS, teríamos a seguinte ordem de creditamentos e pagamentos do ICMS:
Transportes dos insumos até a fabrica:
Base de calculo:
Teclado = R$ 10,00
Unidades de Memória = R$ 10,00
Imposto
ICMS (12%) = R$ 2,40
Transporte do computador de bordo (industrializado) da fábrica até a distribuidora
Base de calculo: Computador de bordo = R$ 100,00
Imposto:
ICMS (12%) = R$ 12,00 Dedução (princípio da não-cumulatividade) = R$ (2,40)
ICMS líquido = R$ 9,60
Transporte do computador da distribuidora até a Loja
Base de calculo: Computador de bordo = R$ 150,00
Imposto:
ICMS (12%) = R$ 18,00 Dedução (princípio da não-cumulatividade) = R$ (12,00)
ICMS líquido = R$ 6,00
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Exemplo 02. Produto = tijolos cerâmicos, apresentando a seguinte cadeia de circulação e cidades onde os respectivos elos estão situados: olaria (Ubá/MG) → Centro de distribuição (Contagem/MG) → Loja de materiais de construção (Betim/MG) → Consumidor (Belo Horizonte/MG). A tributação do produto nas operações internas segundo o disposto no item d.2 do art. 42 do RICMS é de 7%.
da Olaria ao Centro
de Distribuição
do Centro de Distribuição à Loja de
Materiais de Construção
da Loja de Materiais de Construção ao
Consumidor
Base de Cálculo R$ 100,00 R$ 150,00 R$ 200,00
ICMS (7%) R$ 7,00 R$ 10,50 R$ 14,00
Compensação - R$ 7,00 R$ 10,50
Recolhimento R$ 7,00 R$ 3,50 R$ 3,50
Exemplo 03. Produtor de mel sediado em Viçosa/MG transporta o produto para vender a uma fábrica com sede em Visconde do Rio branco/MG, esta embala o produto. Sabendo que o mel nas operações internas é tributado a 7% conforme disposto no item d.3 do art. 42 do RICMS:
Base de Calculo: R$ 50,00 ICMS (7%): R$ 3,50
ICMS recolhido: R$ 3,50
Após a fábrica promover sua embalagem, o mel é vendido à um atacadista em Ubá/MG, sabendo ainda que o mel nas operações internas é tributado a 7% conforme disposto no item d.3 do art. 42 do RICMS:
Base de calculo: R$ 60,00 ICMS (7%): R$ 4,20
Compensação pelo ICMS já pago: R$ 3,50 ICMS recolhido: R$ 0,70
No atacadista em Ubá/MG este mesmo produto é vendido para um mercado com sede no Rio de Janeiro/RJ; sabendo que nas operações interestaduais para contribuinte do ICMS localizado na região Sudeste, exceto no Estado do Espírito Santo, o mel é tributado a 12% conforme disposto na alínea “c” do inciso II do art. 42 do RICMS:
Base de calculo: R$ 80,00 ICMS (12%): R$ 9,60
Compensação pelo ICMS já pago: R$ 4,20 ICMS recolhido: R$ 5,40
4. NÃO INCIDÊNCIA DO ICMS Nos termos do art. 5º do RICMS/2002, o imposto estadual não incide sobre: Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 5º - O imposto não incide sobre: I - o serviço de transporte ou de comunicação, salvo se relacionados com a exploração de atividades econômicas regidas pelas normas aplicáveis a empreendimentos privados, ou em que haja contraprestação ou pagamento de preços ou tarifas pelo usuário, quando prestados: a - pela União, Estados, Distrito Federal ou Municípios;
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b - pelas autarquias ou fundações instituídas pelo Poder Público e estejam vinculados às suas atividades essenciais ou sejam delas decorrentes; II - a prestação de serviços de transporte ou de comunicação, quando relacionados com as finalidades essenciais e prestados por: a - templos de qualquer culto; b - partidos políticos, inclusive suas fundações, entidades sindicais de trabalhadores ou instituições de educação ou de assistência social, sem fins lucrativos, desde que:
b.1 - não distribuam qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a qualquer título; b.2 - apliquem integralmente, no País, os seus recursos, na manutenção dos seus objetivos
institucionais; b.3 - mantenham escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes
de assegurar sua exatidão; III - a operação que destine ao exterior mercadoria, inclusive produto primário e produto industrializado semi-elaborado, bem como sobre a prestação de serviços para o exterior, observado o disposto nos §§ 1º a 4º deste artigo e no item 126 da Parte 1 do Anexo I; IV - a operação que destine a outra unidade da Federação petróleo, lubrificante e combustível líquido ou gasoso dele derivados ou energia elétrica, quando destinados à comercialização ou à industrialização do próprio produto; V - a operação com ouro definido como ativo financeiro ou como instrumento cambial; VI - a operação com livro, jornal ou periódico, impressos em papel ou apresentados em mídia eletrônica, ou com o papel destinado à sua impressão, inclusive o serviço de transporte com ela relacionado, não se aplicando: a - à operação com livros em branco, pautados ou destinados à escrituração ou ao preenchimento; b - a papel:
b.1 - encontrado com pessoa diferente da empresa jornalística, editora ou gráfica impressora de livro, jornal ou periódico;
b.2 - encontrado na posse de pessoa que não seja o importador, o licitante, o fabricante ou o distribuidor do fabricante do produto;
b.3 - consumido ou utilizado em finalidade diversa da edição de livros, jornais e periódicos; b.4 - encontrado desacobertado de documento fiscal;
c - à máquina, equipamento e outros insumos destinados à impressão desses produtos; d - a suporte de áudio ou vídeo, meios eletrônicos e outro bem ou mercadoria que acompanhe livros, jornais ou periódicos impressos em papel ou apresentados em mídia eletrônica, ainda que na condição de brinde, observado o disposto no inciso IV do art. 43 deste Regulamento; VII - a saída de mercadoria objeto de alienação fiduciária em garantia, na: a - transmissão do domínio, feita pelo devedor fiduciante em favor do credor fiduciário; b - transferência da posse, em favor do credor fiduciário, em virtude de inadimplemento do devedor fiduciante; c - transmissão do domínio, do credor em favor do devedor, em virtude da extinção da garantia pelo seu pagamento; VIII - a saída, de estabelecimento prestador de serviço alcançado por tributação municipal, de mercadoria para utilização ou emprego na prestação de serviço listado em lei complementar, ressalvados os casos expressos de incidência do ICMS, observado o disposto no § 5º deste artigo;
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IX - a saída de mercadoria pertencente a terceiro de estabelecimento de empresa de transporte ou de depósito, por conta e ordem desta; X - a saída de mercadoria com destino a armazém-geral ou para depósito fechado do próprio contribuinte, no Estado, para guarda em nome do remetente; XI - a saída de mercadoria dos estabelecimentos referidos no inciso anterior, em retorno ao estabelecimento depositante; XII - a saída de bem integrado ao ativo permanente, assim considerado aquele imobilizado pelo prazo mínimo de 12 (doze) meses, após o uso normal a que era destinado, exceto nas seguintes hipóteses: a - quando se tratar de bem integrante do ativo permanente, de origem estrangeira, que não tenha sido onerado pelo ICMS ou, até 12 de março de 1989, pelo Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias (ICM), na etapa anterior de sua circulação no território brasileiro ou por ocasião de sua entrada no estabelecimento importador; b - no caso de venda de produto objeto de contrato de arrendamento mercantil - leasing, em decorrência de opção de compra exercida pelo arrendatário, observado o disposto no inciso XVII do caput do artigo 43 deste Regulamento e no item 89 da Parte 1 do Anexo I; XIII - operações em decorrência de contrato de comodato, locação ou arrendamento mercantil - leasing sem opção de compra ao arrendatário. XIV - a transmissão da propriedade de mercadoria a herdeiro ou legatário, em razão de sucessão, por processo de inventário ou arrolamento; XV - a operação, de qualquer natureza, de que decorra a transferência da propriedade de estabelecimento industrial, comercial ou de outra espécie, desde que não importe em saída física de mercadoria; XVI - a prestação de serviço de comunicação realizado internamente no estabelecimento do próprio contribuinte; XVII - a saída de mercadoria em razão de mudança de endereço do estabelecimento, neste Estado; XVIII - a operação, de qualquer natureza, de que decorra a transferência de bens móveis salvados de sinistro para companhias seguradoras; XIX - a saída, em operação interna, de material de uso ou de consumo, de um para outro estabelecimento do mesmo titular; XX - a saída de concreto cimento ou de concreto asfáltico promovida pelo empreiteiro ou subempreiteiro responsável pela aplicação do produto em obra de construção civil, ainda que preparado fora do local da obra; XXI - prestação de serviço de comunicação nas modalidades de radiodifusão sonora e de sons e imagens de recepção livre e gratuita. § 1º - Observado o disposto no § 3º, a não-incidência de que trata o inciso III do caput (mercadorias destinadas ao exterior) deste artigo alcança: I - a operação que destine mercadoria diretamente a depósito em recinto alfandegado ou em Recinto Especial para Despacho Aduaneiro de Exportação - REDEX, com o fim específico de exportação, por conta e ordem de empresa comercial exportadora, inclusive trading company, observado o disposto nos arts. 243 a 253 da Parte 1 do Anexo IX; II - a saída de produto destinado a consumo ou a uso de embarcação ou aeronave de bandeira estrangeira, aportadas no País, qualquer que seja a finalidade do produto a bordo, desde que:
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a - a operação seja efetuada com amparo em Despacho de Exportação, devendo constar, no documento, como natureza da operação: “fornecimento para consumo ou uso em ... (embarcação ou aeronave) ... de bandeira estrangeira aportada no País”; b - o adquirente possua sede no exterior; c - o pagamento pela aquisição do produto seja efetuado em moeda estrangeira por meio de:
c.1 - pagamento direto, mediante fechamento do câmbio em banco autorizado; c.2 - pagamento indireto, a débito da conta de custeio mantida pelo agente ou representante do
armador adquirente do produto; d - haja comprovação do embarque do produto pela autoridade competente; (...) § 6º - Para efeitos tributários, o pagamento antecipado do valor residual descaracteriza o contrato de arrendamento mercantil - leasing.
5. DIFERIMENTO DO ICMS O diferimento do ICMS é uma operação na qual o lançamento e o recolhimento do imposto incidente na operação com determinada mercadoria ou sobre a prestação de serviço forem transferidos para operação ou prestação posterior. Como regra o diferimento aplica-se somente às operações e prestações internas, podendo excepcionalmente, mediante acordo celebrado entre os Estados envolvidos, aplicar-se às operações e prestações interestaduais. Salvo previsão legal em contrário, quando previsto para operação com determinada mercadoria, alcança a prestação do serviço de transporte com ela relacionada. O diferimento possui previsão no RICMS/2002 a partir do dispositivo do art. 7º, conforme abaixo: Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 7º - Ocorre o diferimento quando o lançamento e o recolhimento do imposto incidente na operação com determinada mercadoria ou sobre a prestação de serviço forem transferidos para operação ou prestação posterior. § 1º - Observado o disposto no parágrafo seguinte, o diferimento aplica-se somente às operações e prestações internas, e, salvo disposição em contrário, quando previsto para operação com determinada mercadoria, alcança a prestação do serviço de transporte com ela relacionada. § 2º - Excepcionalmente, mediante acordo celebrado entre as unidades da Federação envolvidas, o diferimento poderá aplicar-se às operações e prestações interestaduais.
Insta salientar que as situações que permitem o diferimento do ICMS constam no Anexo II do RICMS/2002, não abrangendo operações ou prestações promovidas por microempresa ou empresa de pequeno porte. Dessa forma, o diferimento do ICMS somente é admissível entre empresas D/C, relacionando-se, em regra, à operações internas sujeitas a operações posteriores com a mesma mercadoria ou outra dela resultante. O diferimento não exclui a responsabilidade do alienante ou do remetente da mercadoria ou do prestador do serviço, quando o adquirente ou o destinatário descumprirem, total ou parcialmente, a obrigação. Com relação ao encerramento do diferimento, há que ser observado o disposto no art. 12 do RICMS:
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Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 12 - Encerra-se o diferimento quando: I - a operação com a mercadoria recebida com o imposto diferido, ou com outra dela resultante, promovida pelo adquirente ou destinatário daquela, não estiver alcançada pelo diferimento, for isenta ou não for tributada; II - a operação for realizada ou o serviço prestado sem documento fiscal; III - a mercadoria tiver por destinatário órgão, pessoa ou entidade não inscritos como contribuinte do imposto no Estado; IV - a mercadoria destinar-se ao ativo permanente, ao uso ou ao consumo do adquirente ou do destinatário, ressalvado o disposto em regime especial e nos itens 41, 46, 55 e 60 da Parte 1 do Anexo II quando se tratar de ativo permanente; V - a mercadoria for destinada: a - a estabelecimento de microempresa ou de empresa de pequeno porte; b - às cooperativas ou associações com inscrição coletiva e aos seus cooperados ou associados VI - a mercadoria ou o serviço prestado estiverem acompanhados de documento fiscal que consigne valor inferior ao real da operação ou da prestação; VII - nas operações com café, leite ou gado bovino, bufalino ou suíno, a mercadoria, em seu transporte, deva transitar por território de outra unidade da Federação; VIII - não constar do documento fiscal, quando for o caso, a indicação prevista no inciso III do artigo 16 deste Regulamento. (obrigação acessória) § 1º - Nas hipóteses previstas nos incisos I, III a V e VII do caput deste artigo, encerra-se o diferimento também em relação ao serviço de transporte relacionado à operação. § 2º - Na hipótese do inciso VIII do caput deste artigo, encerra-se somente o diferimento relativamente à prestação do serviço de transporte.
Com relação às formalidades a serem observadas nas operações acobertadas pelo diferimento, importante observar o disposto no art. 16 do RICMS/2002, conforme abaixo se apresenta: Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 16 - Na documentação fiscal relativa à operação ou prestação com o imposto diferido: I - será consignada a expressão: “Operação (ou prestação) com pagamento do imposto diferido nos termos do (indicar o dispositivo) do RICMS” ou “Operação (ou prestação) com pagamento do imposto diferido - Regime Especial/PTA nº ......, autorizado nos termos do (indicar o dispositivo) do RICMS”, conforme o caso; II - não será destacado o valor do imposto diferido; III - deverá constar o valor da respectiva prestação do serviço, quando o transporte for realizado por transportador autônomo ou empresa transportadora sediada em outra unidade da Federação e não inscrita neste Estado.
Nos termos do art. 13 do RICMS/2002, o recolhimento do imposto diferido será feito pelo contribuinte que promover a operação ou a prestação que encerrar a fase do diferimento, ainda que não tributadas.
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Com ressalva das operações constantes do art. 15 do RICMS/2002, o adquirente ou o destinatário da mercadoria ou do serviço não se debitarão em separado pelo imposto diferido na operação ou prestação anteriores, sendo-lhes vedado abater o respectivo valor como crédito. Consta ainda que o recolhimento do imposto diferido se faz pelo recolhimento do imposto incidente sobre a operação de saída da mercadoria recebida com diferimento ou de outra dela resultante. Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 15 - O adquirente ou o destinatário da mercadoria deverão recolher o imposto diferido, inclusive o relativo ao serviço de transporte, em documento de arrecadação distinto, sem direito ao aproveitamento do valor correspondente como crédito do imposto, nas hipóteses de: I - a mercadoria, adquirida ou recebida para comercialização ou emprego em processo de industrialização, ser objeto de operação posterior isenta ou não tributada pelo imposto, no mesmo estado ou após industrialização, ressalvado o disposto no § 2º deste artigo; II - perecimento, deterioração, inutilização, extravio, furto, roubo ou perda, por qualquer motivo, da mesma mercadoria ou de outra dela resultante. § 1º - Considera-se devido o imposto no mês em que tenha ocorrido qualquer dos fatos previstos nos incisos do caput deste artigo, hipótese em que será observado, para fixação da base de cálculo, o disposto na alínea “a” do inciso IV do caput do artigo 43 deste Regulamento, devendo o contribuinte: I - emitir nota fiscal com destaque do imposto correspondente e com a observação de que a emissão se deu para fins de recolhimento do imposto diferido, indicando o fato determinante do recolhimento; II - no caso do inciso I do caput deste artigo, lançar o valor do imposto apenas no “campo 002 - Outros Débitos” do livro Registro de Apuração do ICMS (RAICMS), fazendo anotação no campo “Observações”; III - no caso do inciso II do caput deste artigo, além do lançamento previsto no inciso anterior, escriturar a nota fiscal no livro Registro de Saídas, lançando o seu valor na coluna “Operações sem Débito do Imposto”, sob o título “Outras”, e fazendo na coluna “Observações” a anotação de que o imposto foi recolhido por meio de documento de arrecadação distinto, com identificação deste. § 2º - Na hipótese do inciso I do caput deste artigo, é dispensado o recolhimento: I - quando a operação com a mercadoria estiver alcançada pela isenção prevista no art. 459 da Parte 1 do Anexo IX; II - quando for assegurado o direito à manutenção do crédito do imposto pela entrada da mercadoria, observado o disposto no parágrafo seguinte. § 3º - Não havendo o recolhimento do imposto diferido, em razão do disposto no parágrafo anterior, é vedado o lançamento do valor como crédito do imposto.
Importante fazer consideração imediata às operações insertas no Anexo II do RICMS/2002 que são consideradas pela legislação como passíveis de diferimento do lançamento e recolhimento do ICMS:
• saída de mercadoria de estabelecimento de produtor rural para cooperativa de que faça parte; • saída de mercadoria de cooperativa de produtor rural para estabelecimento da própria
cooperativa, de cooperativa central ou de federação de cooperativas de que a remetente faça parte;
• saída de mercadoria de produção própria, em operação de transferência entre estabelecimentos do mesmo produtor rural;
• saída de trigo em grão, com destino a estabelecimento industrial, para o fim específico de industrialização, promovida por: i) produtor ou cooperativa de que faça parte; ii ) trading company ou empresa comercial importadora;
• saída de aves vivas, gado e carnes bovina, bufalina ou suína;
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• saída, com destino a estabelecimento de contribuinte do imposto, para fins de comercialização ou industrialização de: i) minério de ferro; ii ) substância mineral ou fóssil;
• saída física de mercadoria, em transferência de estoque de um para outro contribuinte, em virtude de transformação, fusão, cisão, incorporação ou aquisição de estabelecimento;
• transferência de estoque de mercadorias, de um para outro estabelecimento do mesmo contribuinte, em virtude de baixa;
• saída de soja, milho ou sorgo com destino a estabelecimento de contribuinte do imposto, para industrialização ou comercialização;
• saída de mercadoria: i) com destino a empresa preponderantemente exportadora; ii ) promovida por empresa preponderantemente exportadora para industrialização em estabelecimento de terceiro; iii ) promovida pelo estabelecimento industrial que a tenha recebido com o diferimento de que trata a alínea anterior em retorno à empresa preponderantemente exportadora;
• saída de biodiesel nas operações operação interna e interestadual destinada a distribuidor de combustíveis;
6. SUSPENSÃO DO ICMS Nos termos do art. 18 do RICMS/2002, basicamente ocorre a suspensão no caso em que a incidência do imposto fica condicionada a evento futuro, não sendo aplicável a referida condição às prestações de serviço de transporte relacionadas às mercadorias acobertadas pela suspensão do ICMS. Determina o art. 19 do RICMS/2002 a observância ao disposto no Anexo III do regulamento para a identificação das operações e circunstâncias em que ocorre a suspensão da incidência do ICMS. Com relação às formalidades a serem observadas nas operações acobertadas pelo diferimento, importante observar o disposto ainda no art. 19 do RICMS, conforme abaixo se apresenta: Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 18 - Ocorre a suspensão no caso em que a incidência do imposto fica condicionada a evento futuro. § 1º - A suspensão aplicável à operação com determinada mercadoria não alcança a prestação de serviço de transporte com ela relacionada. § 2º - Nas remessas ao abrigo da suspensão, deverá ser registrada, no documento fiscal respectivo, a circunstância de que, tratando-se de bem, este pertence ao ativo permanente ou é de uso ou consumo do remetente, ou a de que, no caso de mercadoria, esta se destina a posterior comercialização ou industrialização pelo mesmo. § 3º - Na documentação fiscal relativa à operação com suspensão, será consignada a expressão: “Operação com suspensão da incidência do ICMS nos termos do item (indicar o número do item) do Anexo III do RICMS”.
Importante fazer consideração imediata às operações insertas no Anexo III do RICMS/2002 que são consideradas pela legislação mineira como passíveis de suspensão da incidência do ICMS:
• saída de mercadoria ou bem, destinados a conserto, reparo ou industrialização, total ou parcial, ressalvadas as operações, para fora do Estado, de remessa ou retorno de sucata e de produto primário de origem animal, vegetal ou mineral, casos em que a suspensão da incidência do imposto fica condicionada aos termos fixados em protocolo celebrado entre este Estado e outra unidade da Federação; (prazo de retorno → 180 dias contado da respectiva remessa);
• saída, em operação interna, de produto agrícola para estabelecimento beneficiador ou rebeneficiador;
• saída de mercadoria, inclusive obra de arte, com destino a leilão, a exposição ou a feira, para exibição ao público ou para prática desportiva; (prazo de retorno → 60 dias);
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• saída de mercadoria de que tratam os itens anteriores, em retorno ao estabelecimento de origem, sem prejuízo do imposto devido pela industrialização ou pelo emprego de mercadoria em decorrência de serviço, quando for o caso; (obrigações acessórias → fazer constar no campo “Dados Adicionais” da nota fiscal que acobertar a operação o número, a série, a data de emissão e o valor da nota fiscal emitida pelo estabelecimento de origem);
• saída de veículo automotor de produção nacional, destinado ao uso exclusivo do adquirente, portador de paraplegia impossibilitado de utilizar os modelos comuns, excluídos os acessórios opcionais que não sejam equipamentos originais do veículo;
Importante considerar uma série de exigências realizadas pela Administração Fazendária ante a concessão do benefício de suspensão da incidência do ICMS, todas previstas no Anexo III do RICMS, sendo que o descumprimento de tais medidas por parte do sujeito passivo ensejam a imediata descaracterização da suspensão e a consequente exigência do tributo, tendo como data de ocorrência do fato gerador a mesma da remessa das correspondentes mercadorias.
Atenção: o documento fiscal emitido para remessa com suspensão do imposto, não conta com o destaque do mesmo, contudo é importante observar o prazo (prorrogável) de 180 dias para retorno das mercadorias sem incidência do ICMS. Em caso de remessa para industrialização faz-se imprescindível a emissão de documento fiscal de retorno com destaque do ICMS referente à industrialização.
7. ISENÇÃO DO ICMS As isenções aplicadas ao ICMS, assim como em relação aos demais tributos, sempre são tratadas por atos infraconstitucionais, dispostas normalmente por lei específica, não desconsiderando a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária, mas tão somente a obrigação quanto ao pagamento da exação. No RICMS/2002, as isenções estão especificadas no art. 6º, conforme abaixo se apresenta: Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 6º - São isentas do imposto as operações e as prestações relacionadas no Anexo I. § 1º - A isenção não dispensa o contribuinte do cumprimento das obrigações acessórias. § 2º - Quando o reconhecimento da isenção do imposto depender de condição posterior, não sendo esta satisfeita, o imposto será considerado devido no momento em que tiver ocorrido a operação ou a prestação. § 3º - A isenção para operação com determinada mercadoria não alcança a prestação de serviço de transporte com ela relacionada, salvo disposição em contrário. § 4º - Para efeitos de isenção do imposto na importação do exterior de mercadoria ou bem sem similar produzido no País, observados os respectivos itens constantes da Parte 1 do Anexo I deste Regulamento: I - na impossibilidade de apresentação do respectivo laudo de inexistência de similar produzido no País no momento da liberação da mercadoria pela autoridade aduaneira, o importador poderá apresentá-lo posteriormente, hipótese em que a isenção dependerá de reconhecimento pela autoridade competente, observado o disposto em resolução da Secretaria de Estado de Fazenda; II - a apresentação do laudo de inexistência de similar produzido no País no momento da liberação da mercadoria pela autoridade aduaneira dispensa o requerimento de reconhecimento de isenção, hipótese em que o respectivo despacho será efetuado pela autoridade fazendária na Guia para Liberação de Mercadoria Estrangeira, no campo "Observações do Fisco". § 5º - O disposto neste artigo não se aplica às prestações ou operações abrangidas pelo Simples Nacional.
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Importante fazer consideração imediata às operações descritas no Anexo I do RICMS/2002 que são consideradas pela legislação como isentas à incidência do ICMS. Ainda há que se considerar algumas hipóteses de demarcação temporal antecipada da eficácia da regra concessiva do benefício. Entre as operações constantes no referido Anexo, relevante evidenciar algumas:
• saída em operação interna, de muda de planta; (eficácia → até 31/12/2012); • saída em operação interna ou interestadual, dos seguintes produtos, em estado natural: i)
abóbora, abobrinha, acelga, agrião, aipim, aipo, alcachofra, alecrim, alface, alfavaca, alfazema, almeirão, aneto, anis, araruta, arruda, aspargo ou azedim; ii ) batata, batata-doce, berinjela, bertalha, beterraba, brócolis, broto de bambu, broto de feijão, broto de samambaia ou demais brotos de vegetais usados na alimentação humana; iii ) cacateira, cambuquira, camomila, cará, cardo, catalonha, cebola, cebolinha, cenoura, chicória, chuchu, coentro, cogumelo, cominho, couve ou couve-flor; iv) endívia, erva-cidreira, erva-doce, erva-de-santa-maria, ervilha, escarola, espinafre, funcho, gengibre, gobo, hortelã, inhame, jiló ou losna; v) macaxeira, mandioca, manjericão, manjerona, maxixe, milho-verde, moranga, mostarda, nabiça, nabo, palmito, pepino, pimenta ou pimentão; vi) quiabo, rabanete, raiz-forte, repolho, repolho-chinês, rúcula, ruibarbo, salsa, salsão, segurelha, taioba, tampala, tomate, tomilho ou vagem; vii) demais folhas usadas na alimentação humana; viii ) ovo, exceto o fértil; ix) flores; x) fruta fresca nacional ou proveniente de Países-membros da Associação Latino-Americana de Integração (ALADI), com eficácia indeterminada;
• saída em operação interna, de leite pasteurizado tipo “A”,“B” e "C", inclusive longa vida, promovida por estabelecimento varejista com destino a consumidor final; (eficácia → indeterminada);
• saída em operação interna de refeição para estabelecimento penal e destinada à alimentação de condenado, de submetido à medida de segurança, de preso provisório ou de egresso; (eficácia → indeterminada);
• saída em operação interna ou interestadual, de mercadoria doada a entidades governamentais, para assistência a vítimas de calamidade pública, assim declarada por ato da autoridade competente, observado o seguinte: i) o benefício aplica-se, também, à saída com destino à entidade assistencial reconhecida como de utilidade pública por este Estado, sem finalidade lucrativa e cuja renda líquida seja integralmente aplicada na manutenção de suas finalidades assistenciais no País, sem distribuição de Qualquer parcela a título de lucro ou participação; ii ) a isenção alcança a prestação de serviço de transporte relacionado com a operação; (eficácia → indeterminada);
• saída em operação interna ou interestadual, de cadeira de rodas, inclusive mecânica, ou de muleta, com destino à pessoa portadora de paraplegia; (eficácia → indeterminada);
• saída em operação interna ou interestadual, de produto típico de artesanato regional, assim entendido o produto proveniente de trabalho manual realizado por pessoa física, nas seguintes condições: i) quando o trabalho não conte com o auxílio ou participação de terceiros assalariados; ii ) quando o produto seja vendido a consumidor, diretamente ou por intermédio de entidade de que o artesão faça parte ou seja por ela assistido; (eficácia → indeterminada);
• Saída, em operação interna, de cadernos escolares, promovida por estabelecimento gráfico, diretamente à prefeitura municipal encomendante, desde que, cumulativamente: a) os cadernos sejam personalizados, com identificação, na capa, da prefeitura encomendante; b) conste impressa na capa a seguinte expressão: "Destinado à distribuição gratuita aos alunos da rede escolar municipal"; iii ) não conste do mesmo qualquer anúncio ou propaganda política, pessoal ou da prefeitura encomendante; (eficácia → até 31/12/2012);
• prestação de serviço de transporte rodoviário de pessoas, interestadual ou intermunicipal, realizado por veículo registrado na categoria de aluguel (táxi); (eficácia → indeterminada);
• operação de venda de bem objeto de arrendamento mercantil (leasing), em decorrência de opção de compra exercida pelo arrendatário contribuinte do imposto; (eficácia → indeterminada);
• saída em operação interna, de mercadoria ou bem destinados a órgãos da Administração Pública Estadual Direta, suas fundações e autarquias; (eficácia → indeterminada);
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Com relação às formalidades para a concessão de benefícios e isenções do ICMS pelo sujeito ativo do tributo, importante considerar as características nacionais do mesmo e as disposições constitucionais com vistas a impedir a eclosão de uma verdadeira “Guerra Fiscal” . Com o objetivo único de buscar novos investimentos, alguns entes federados extrapolam os limites legais e concedem isenções ou benefícios fiscais, na área do ICMS. Conforme entendimento do Superior Tribunal de Justiça, a natureza jurídica do poder de estabelecer isenções é do mesmo plano do poder de instituir tributos, ou seja, de cunho eminentemente constitucional, procedimento que deve observar o princípio da legalidade, não podendo ser operado por mero decreto do Poder Executivo. Os entes federativos devem ater-se às restrições fixadas pela Lei Complementar nº 24/1975, recepcionada pela Constituição Federal de 1988, conforme art. 155, §2º, inciso XII, alínea “g” . A referida norma complementar é clara ao exigir que as isenções do ICMS sejam concedidas ou revogadas nos termos de CONVÊNIOS celebrados e ratificados pelos Estados e pelo Distrito Federal, través do CONFAZ. Após a edição do convênio, este deve ser aprovado pela Assembléia Legislativa do respectivo Estado, antes de alcançar vigência e aplicabilidade. 8. CRÉDITOS DO ICMS O valor dos créditos do ICMS, normalmente, são aqueles destacados nos documentos fiscais relativos à aquisição de mercadorias, serviços intermunicipais e interestaduais de transporte e de comunicação, que serão escriturados individualmente no Livro de Registro de Entradas - ICMS (coluna “ICMS-valores fiscais e operações com crédito do imposto”). O crédito do imposto nasce com o respectivo registro contábil.
Atenção: documentos fiscais (Telemar/Cemig/Copasa) devem ser escrituradas como operações que não geram direito ao crédito do ICMS.
As disposições acerca do crédito e abatimento do imposto nas operações subsequentes estão previstas no RICMS/2002 a partir do art. 66, conforme se observa: Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 66 - Observadas as demais disposições deste Título, será abatido, sob a forma de crédito, do imposto incidente nas operações ou nas prestações realizadas no período, desde que a elas vinculado, o valor do ICMS correspondente: I - ao serviço de transporte ou de comunicação prestado ao tomador, observado o disposto no § 2º deste artigo; (...) IV - às mercadorias, inclusive material de embalagem, adquiridas ou recebidas no período para comercialização; V - a matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem, adquiridos ou recebidos no período, para emprego diretamente no processo de produção, extração, industrialização, geração ou comunicação, observando-se que:
a - incluem-se na embalagem todos os elementos que a componham, a protejam ou lhe assegurem a resistência;
b - são compreendidos entre as matérias-primas e os produtos intermediários aqueles que sejam consumidos ou integrem o produto final na condição de elemento indispensável à sua composição; (...)
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VIII - a combustível, lubrificante, pneus, câmaras-de-ar de reposição ou de material de limpeza, adquiridos por prestadora de serviços de transporte e estritamente necessários à prestação do serviço, limitado ao mesmo percentual correspondente, no faturamento da empresa, ao valor das prestações alcançadas pelo imposto e restrito às mercadorias empregadas ou utilizadas exclusivamente em veículos próprios; IX - a defensivo agrícola, adquirido por produtor rural, para uso na agricultura; (...) § 2º - Dará direito de abatimento do imposto incidente na prestação, sob a forma de crédito, a utilização de serviço de comunicação: I - até 31 de dezembro de 2010, somente: a - por estabelecimento prestador de serviço de comunicação, na execução de serviço desta natureza; b - por estabelecimento que promova operação que destine ao exterior mercadoria ou que realize prestação de serviço para o exterior, na proporção destas em relação às operações ou prestações totais; II - a partir de 1º de janeiro de 2011, por qualquer estabelecimento. § 8º - O contribuinte que receber mercadoria com o imposto retido por substituição tributária ou que tenha recolhido o imposto sob o referido título em virtude da entrada da mercadoria em território mineiro e não destiná-la à comercialização, poderá apropriar-se, sob a forma de crédito, do valor do imposto que incidiu nas operações com a mercadoria. (...) § 10 - Na hipótese de restituição do valor do imposto pago a título de substituição tributária correspondente a fato gerador presumido que não se realizou, o creditamento de imposto relativo à operação própria do remetente será autorizado pelo Fisco, por meio de visto aposto em nota fiscal ou no DANFE emitidos pelo contribuinte, após análise das informações por este apresentadas. § 11 - Na hipótese do parágrafo anterior, tratando-se de mercadoria adquirida de microempresa ou empresa de pequeno porte, na condição de substituto tributário, o creditamento de imposto relativo à operação própria do remetente está limitado ao montante informado no documento fiscal, nos termos do § 26 do art. 42 deste Regulamento.
Importante considerar o que dispõe o art. 66, §11 do RICMS/2002, contemplando inovação trazida em relação à possibilidade de geração de crédito por parte das micro-empresas (ME) e empresas de pequeno porte (EPP) optantes pelo Simples (LC nº 123/2006). Tal sistemática foi também contemplada com a inclusão do art. 68-A ao RICMS/2002 em 2011. Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 68-A - O valor do imposto corretamente informado no documento fiscal emitido por microempresa ou empresa de pequeno porte na forma prevista no § 26 do art. 42 deste Regulamento poderá ser apropriado pelo destinatário, sob a forma de crédito, quando se tratar de aquisição de mercadoria destinada à comercialização ou industrialização.
Portanto, as empresas do Simples Nacional, mesmo não sendo possível o destaque do imposto na nota fiscal (cabendo exclusivamente o preenchimento do campo “informações complementares”), também geram crédito de ICMS, contudo o montante está limitado àquele recolhido através do DAS. Importante considerar, ainda com relação ao creditamento do ICMS, algumas operações especiais, tais como a apropriação de créditos de energia elétrica, de bens destinados a compor o ativo permanente, e de bens destinados ao processo produtivo.
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Consideremos primeiramente o creditamento com relação à entrada de bens destinados a composição do ativo permanente do estabelecimento: Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 66 - Observadas as demais disposições deste Título, será abatido, sob a forma de crédito, do imposto incidente nas operações ou nas prestações realizadas no período, desde que a elas vinculado, o valor do ICMS correspondente: (...) II - à entrada de bem destinado ao ativo permanente do estabelecimento, observado o disposto nos §§ 3º, 5º e 6º deste artigo; (...) § 3º - O abatimento, sob a forma de crédito, do imposto incidente nas operações relativas à entrada de bem destinado ao ativo permanente do estabelecimento observará, além do disposto nos §§ 7º a 10 do artigo 70 deste Regulamento, o seguinte: I - será feito à razão de 1/48 (um quarenta e oito avos) por mês, devendo a primeira fração ser apropriada no mês em que ocorrer a entrada do bem no estabelecimento; II - a fração de 1/48 (um quarenta e oito avos) será proporcionalmente aumentada ou diminuída, pro rata die, caso o período de apuração seja superior ou inferior a um mês civil; III - na hipótese de alienação do bem antes do término do quadragésimo oitavo período de apuração, contado a partir daquele em que tenha ocorrido a sua entrada no estabelecimento, não será admitido, a partir do período em que ocorrer a alienação, o abatimento de que trata este parágrafo em relação à fração que corresponderia ao restante do quadriênio; IV - além do lançamento em conjunto com os demais créditos, no momento da apuração do imposto, no montante determinado, conforme o caso, pelos incisos I e II deste parágrafo ou pelo § 8º do artigo 70 deste Regulamento, o valor do imposto incidente nas operações relativas à entrada de bem destinado ao ativo permanente e o crédito correspondente serão escriturados no livro Controle de Crédito de ICMS do Ativo Permanente (CIAP), modelo C. § 5° - Para fins de aproveitamento de crédito, o bem destinado ao ativo permanente deve satisfazer, de forma cumulativa, os seguintes requisitos: I - ser de propriedade do contribuinte; II - ser utilizado nas atividades operacionais do contribuinte; III - ter vida útil superior a 12 (doze) meses; IV - a limitação de sua vida útil decorrer apenas de causas físicas, tais como o uso, o desgaste natural ou a ação dos elementos da natureza, ou de causas funcionais, como a inadequação ou o obsoletismo; V - não integrar o produto final, exceto se de forma residual; VI - ser contabilizado como ativo imobilizado. § 6º - Será admitido o crédito, na forma do § 3º deste artigo, relativo à aquisição de partes e peças empregadas nos bens a que se refere o parágrafo anterior, desde que: I - a substituição das partes e peças resulte aumento da vida útil prevista no ato da aquisição ou do recebimento do respectivo bem por prazo superior a 12 (doze) meses; e II - as partes e peças sejam contabilizadas como ativo imobilizado.
BRUNO CUNHA GONTIJO
EMITENTE
CFOP
1604
DESTINATÁRIO/REMETENTE
UF
MG
FATURA
ICMS IPI
CÁLCULO DO IMPOSTO
TRANSPORTADOR/VOLUMES TRANSPORTADOS
UF
DADOS ADICIONAIS - INFORMAÇÕES COMPLEMENTARES
DADOS DA AIDF
Crédito de ICMS de Bens do Ativo Permanente apurado no CIAP no mês de janeiro/2010: R$ 202,50 RESERVADO AO FISCO
RECEBEMOS DE (RAZÃO SOCIAL DO EMITENTE) OS PRODUTOS CONSTANTES DA NOTA FISCAL INDICADA AO LADO NOTA FISCAL
DATA DO RECEBIMENTO IDENTIFICAÇÃO E ASSINATURA DO RECEBEDOR1285
NOME/RAZÃO SOCIAL FRETE POR CONTA PLACA VEÍCULO CNPJ
1. EMITENTE
2. DESTINATÁRIO
BASE CÁLCULO ICMS SUBSTITUIÇÃO VALOR ICMS SUBSTITUIÇÃO VALOR TOTAL PRODUTOSBASE DE CÁLCULO ICMS VALOR DO ICMS
QUANTVALOR
UNITÁRIO
VALOR
TOTAL
ALÍQUOTAS VALOR
IPI
Contagem 000.000000.0000
CÓDIGO
PRODUTODESCRIÇÃO DOS PRODUTOS
CLASSIF.
FISCALCST UNID
Rua Acre, 100 Nova Cintra 30.150.010 31/01/2010
MUNICIPIO TELEFONE INSCRIÇÃO ESTADUAL HORA DA SAÍDA
DTN Industrias S.A 00.000.000/0001-00 31/01/2010
ENDEREÇO BAIRRO CEP DATA SAÍDA/ENTRADA
"Crédito ICMS Bem do Ativo Permanente" SUBSTITUTO TRIBUTÁRIO 000.000000.0000
NOME/RAZÃO SOCIAL CNPJ/CPF DATA DA EMISSÃO
DTN INDUSTRIAS S.A CNPJ
Rua Acre, 100 - Bairro Noca Cintra - Belo Horizonte - MG - CEP: 30150.010 00.000.000/0001-00
NATUREZA DA OPERAÇÃO INSCRIÇÃO ESTADUAL INSCRIÇÃO ESTADUAL
§ 7º - O crédito previsto no parágrafo anterior será admitido, também, em relação às partes e peças empregadas em bem de propriedade de terceiro e que se encontre na posse do contribuinte, desde que: I - o bem satisfaça aos requisitos previstos nos incisos II a V do § 5º; e II - as partes e peças atendam às condições previstas nos incisos do § 6º.
Exemplificando a questão da apropriação do crédito do ICMS referente a aquisição de bens do ativo permanente temos a seguinte situação:
DTN Indústrias Reunidas S/A em início de suas atividades adquiriu um Secador Centrífugo classificado na Tabela da NBM/SH sob nº 8401.20.0200, de acordo com os seguintes dados:
Data de aquisição: 02/01/2010
Valor da aquisição: R$ 90.000,00 Documento Fiscal: 000.696
Montante do ICMS: R$ 10.800,00 Competência: janeiro/2010
total das operações de saídas escrituradas: R$ 1.000.000,00
total das operações de saídas tributadas e exportações escrituradas: R$ 900.000,00 coeficiente de creditamento do ICMS: 900.000,00 / 1.000.000,00 = 0,900
crédito do ICMS a ser apropriado: 0,900 x 10.800,00 x 1/48 = R$ 202,50
BRUNO CUNHA GONTIJO
Com relação à apropriação de créditos do ICMS incidente sobre a utilização de energia elétrica pelo estabelecimento do contribuinte, tem-se a seguinte disposição normativa: Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 66 - Observadas as demais disposições deste Título, será abatido, sob a forma de crédito, do imposto incidente nas operações ou nas prestações realizadas no período, desde que a elas vinculado, o valor do ICMS correspondente: (...) III - à entrada de energia elétrica usada ou consumida no estabelecimento, observado o disposto no § 4º deste artigo; (...) § 4º - Somente dará direito de abatimento do imposto incidente na operação, sob a forma de crédito, a entrada de energia elétrica no estabelecimento: I - até 31 de dezembro de 2019: a - que for objeto de operação subseqüente de saída de energia elétrica; b - que for consumida no processo de industrialização; c - que for consumida por estabelecimento que realize operações ou prestações para o exterior, na proporção destas em relação às operações ou prestações totais; II - a partir de 1º de janeiro de 2020, em qualquer hipótese.
Por fim, com relação ao creditamento do ICMS incidente em matérias primas e demais insumos utilizados no processo produtivo do estabelecimento, seguem os dispositivos: Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 66 - Observadas as demais disposições deste Título, será abatido, sob a forma de crédito, do imposto incidente nas operações ou nas prestações realizadas no período, desde que a elas vinculado, o valor do ICMS correspondente: (...) IV - às mercadorias, inclusive material de embalagem, adquiridas ou recebidas no período para comercialização; V - a matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem, adquiridos ou recebidos no período, para emprego diretamente no processo de produção, extração, industrialização, geração ou comunicação, observando-se que: a - incluem-se na embalagem todos os elementos que a componham, a protejam ou lhe assegurem a resistência; b - são compreendidos entre as matérias-primas e os produtos intermediários aqueles que sejam consumidos ou integrem o produto final na condição de elemento indispensável à sua composição; X - à entrada de bem destinado a uso ou consumo do estabelecimento, ocorrida a partir de 1º de janeiro de 2020.
Importante apresentar considerações acerca da quantificação do crédito de ICMS passível de apropriação, conforme dispositivo do art. 68 do RICMS: Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 68 - O crédito corresponderá ao montante do imposto corretamente cobrado e destacado no documento fiscal relativo à operação ou à prestação.
BRUNO CUNHA GONTIJO
Parágrafo único - Se o imposto destacado no documento fiscal for inferior ao devido, o valor a ser abatido corresponderá ao do destaque, ficando assegurado o abatimento da diferença, desde que feito com base em documento fiscal complementar emitido pelo alienante ou remetente da mercadoria ou pelo prestador do serviço.
Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 69 - O direito ao crédito, para efeito de compensação com débito do imposto, reconhecido ao estabelecimento que tenha recebido as mercadorias ou os bens ou para o qual tenham sido prestados os serviços, está condicionado à idoneidade formal, material e ideológica da documentação e, se for o caso, à escrituração nos prazos e nas condições estabelecidas na legislação. Parágrafo único - O crédito somente será admitido após sanada a irregularidade porventura existente no documento fiscal.
Não se reveste de constitucionalidade o condicionamento da fruição do direito a utilização dos créditos de ICMS a exigências formais concernente à documentação. A documentação possui valor probatório e não valor substancial, embora necessária, as falhas ou omissões nela constantes não tem o condão de impedir exercício de direito constitucionalmente garantido. A garantia constitucional se opera com a aquisição de um bem industrial, comercial ou determinado tipo de serviço, operacionalizada por um crédito fiscal compensável. 4.1 Crédito limitado de ICMS – Resolução nº 3166/2001 Nas operações interestaduais, o crédito do ICMS correspondente à entrada de mercadoria em território mineiro, a qualquer título, por estabelecimento que se beneficie de incentivos indicados no Anexo Único da Resolução nº 3166/2001, será admitido na mesma proporção do recolhimento do imposto na unidade da federação de origem. Resolução nº 3.166/2001 Art. 1º - O crédito do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS) correspondente à entrada de mercadoria remetida a estabelecimento localizado em território mineiro, a qualquer título, por estabelecimento que se beneficie de incentivos indicados no Anexo Único, será admitido na mesma proporção em que o imposto venha sendo efetivamente recolhido à unidade da Federação de origem, na conformidade do referido Anexo. Parágrafo único - O crédito do ICMS relativo a qualquer entrada de mercadoria oriunda de outra unidade da Federação somente será admitido, ou deduzido para os efeitos do Micro Geraes, na conformidade do disposto no caput, ainda que as operações estejam beneficiadas por incentivos decorrentes de atos normativos não listados no Anexo Único desta Resolução.
ESPÍRITO SANTO
Item Mercadoria Benefício Crédito Admitido
1.22 Estabelecimento Comercial Atacadista Crédito presumido de 11%
(art. 107, XXI do RICMS/ES)
1% s/BC NF emitida a partir de
01/08/2003
1.23 Produtos da indústria metalmecânica Crédito presumido de 9,3%
(Art. 530-L-F, II do RICMS/ES e Decreto n.º 2.004-R/2008)
2,7% s/ BC NF emitida pela indústria
a partir de 30/01/08
1.26 Produtos da indústria de embalagem de material plástico, de
papel e papelão, e de reciclagem plástica
Crédito presumido de 5% (Art. 530-L-R, II do RICMS/ES
e Decreto n.º 2.004-R/2008)
7% s/ BC NF emitida pela indústria
a partir de 30/01/08
BRUNO CUNHA GONTIJO
No caso apresentado, um contribuinte de Minas Gerais que adquira de um atacadista no Espírito Santo produtos para comercialização (sujeitos a alíquota interestadual de 12%), não pode, pelos critérios da Resolução nº 3166/2001, creditar-se do respectivo montante do imposto (12%), limitando-se a creditar em sua escrita fiscal o percentual de 1% sobre a base de cálculo. Essa ocorrência se processa porque o estado do Espírito Santo concede aos seus contribuintes atacadistas, sem autorização do CONFAZ, um benefício fiscal (crédito presumido) de 11%, tornando a tributação real do ICMS equivalente a 1%. 4.2 Crédito proporcional de ICMS Nas operações ou prestações subseqüentes beneficiadas com redução da base de cálculo do imposto, o crédito do ICMS será proporcional à base de cálculo adotada na operação de saída, conforme dispõe o art. 70, §1º do RICMS/2002. Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 70. (...) § 1º Salvo determinação em contrário da legislação tributária, quando a operação ou a prestação subseqüentes estiverem beneficiadas com redução da base de cálculo, o crédito será proporcional à base de cálculo adotada. Conforme hipóteses abaixo elencadas, os critérios de redução da base de cálculo do ICMS tem previsão no Anexo IV do RICMS/2002:
HIPÓTESES DE REDUÇÃO DA BASE DE CÁLCULO DO ICMS
Item Mercadoria
Redução Multiplicador para cálculo do ICMS
Eficácia
18% 12% 7% até
16
Saída, em operação interna ou interestadual, de máquina, aparelho ou equipamento, industriais,
relacionados na Parte 4 deste Anexo:
a) nas operações tributadas à alíquota de 18% b) nas operações tributadas à alíquota de 12% c) nas operações tributadas à alíquota de 7%
51,11 26,66 26,57
0,088 0,088 0,0514 até 31/12/2012
Atenção: Fica dispensada a complementação da alíquota do imposto decorrente da aquisição interestadual das mercadorias de que trata este item.
No caso apresentado, um contribuinte de Minas Gerais que adquira de um atacadista de Minas Gerais produtos constantes da Parte 4 do Anexo IV do RICMS/2002 (máquinas, aparelhos e equipamentos industriais) para comercialização (sujeitos a alíquota de 18%), e que proceda a uma operação de saída destas mercadorias com redução da base de cálculo do imposto, não pode, pelos critérios legais, creditar-se do respectivo montante do imposto (18%), limitando-se a creditar em sua escrita fiscal o percentual exigido na operação de saída, ou seja, 8,8% (considerando-se a base de cálculo reduzida em 51,11% para fins de determinação do ICMS-Op. 4.3 Crédito extemporâneo de ICMS O contribuinte pode apropriar-se de crédito de ICMS corretamente destacado em documento fiscal e que não tenha sido aproveitado em época própria, esteja ou não escriturado o documento fiscal correspondente, devendo para tanto:
• escriturar seu valor no Livro Registro de Entradas, caso o documento fiscal ainda não tenha sido escriturado neste livro, apondo na coluna “observações” e no documento fiscal, anotação da causa de escrituração extemporânea;
BRUNO CUNHA GONTIJO
• escriturar seu valor no Livro Registro de Apuração do ICMS, no campo “outros créditos”, caso o documento fiscal já tenha sido lançado no Livro Registro de Entradas, consignando observação esclarecedora da ocorrência;
• comunicar o fato à repartição fazendária a que estiver circunscrito, no prazo de 05 (cinco) dias, contado do término do período de apuração do ICMS em que o crédito tenha sido apropriado.
Atenção: o direito de utilização do crédito extingue-se depois de decorridos 05 (cinco) anos, contados da data de emissão do documento fiscal.
4.4 Crédito por devolução de mercadorias O estabelecimento que receber em retorno integral mercadoria não entregue ao destinatário contribuinte do imposto, para recuperar o ICMS anteriormente debitado, deverá:
• emitir nota fiscal na entrada, fazendo referência à nota fiscal que acobertou o transporte da mercadoria;
• escriturar a nota fiscal de entrada no Livro Registro de Entradas, nas colunas “ICMS-valores fiscais” e “operações com crédito do imposto”;
• manter arquivada, pelo prazo prescricional, a primeira via da nota fiscal que acobertou o transporte da mercadoria, anotando a ocorrência na via fixa
Atenção: i) nos casos de devolução da mercadoria por recusa do destinatário, essa manifestação deve constar do verso da própria nota fiscal do remetente; ii) é possível creditar-se do imposto debitado, nos casos de devolução de mercadoria, mediante a emissão pelo destinatário de nota fiscal de devolução.
Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 78. O estabelecimento que receber em retorno integral mercadoria não entregue ao destinatário, para recuperar o imposto anteriormente debitado, deverá: I - emitir nota fiscal na entrada, fazendo referência à nota fiscal que acobertou o transporte da mercadoria; II - escriturar a nota fiscal de que trata o inciso anterior no livro Registro de Entradas, nas colunas “ICMS – Valores Fiscais” e “Operações com Crédito do Imposto”; III - manter arquivados, pelo prazo previsto no inciso I do § 1º do artigo 96 deste Regulamento, a 1ª via da nota fiscal ou a via do DANFE que acobertou ou acompanhou o trânsito da mercadoria, anotando a ocorrência no respectivo documento. § 1º Na hipótese do caput deste artigo: I - a mercadoria será acobertada, em seu retorno, pela mesma nota fiscal que tenha acobertado a sua saída, que terá seu prazo de validade renovado a partir da data da declaração prevista no parágrafo seguinte; II - a prestação de serviço de transporte correspondente será acobertada pelo mesmo CTRC que tenha acobertado a remessa, observado o disposto no artigo 10 da Parte 1 do Anexo IX. § 2º O transportador e, se possível, também o destinatário, mediante declaração datada e assinada, consignarão, no verso da nota fiscal ou do DANFE, o motivo pelo qual a mercadoria não foi entregue e, sendo o destinatário contribuinte, deverá apor no verso do documento o carimbo relativo à sua inscrição no CNPJ.
O estabelecimento que receber em retorno integral mercadoria não entregue ao destinatário não contribuinte do imposto (particular, produtor rural), ou não obrigada à emissão de documento fiscal poderá apropriar-se do valor do ICMS debitado por ocasião da saída da mercadoria, nos termos do art. 76 do RICMS/2002.
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Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 76. O estabelecimento que receber mercadoria devolvida por particular, produtor rural ou qualquer pessoa não considerada contribuinte, ou não obrigada à emissão de documento fiscal, poderá apropriar-se do valor do imposto debitado por ocasião da saída da mercadoria, nas seguintes hipóteses: I - se a devolução ocorrer em virtude de garantia, considerando-se como tal a que decorrer de obrigação assumida pelo remetente ou pelo fabricante de substituir a mercadoria remetida, caso esta apresente defeito dentro do prazo de garantia, desde que este não seja superior ao previsto no inciso I do § 1º do artigo 96 deste Regulamento; II - quando se tratar de devolução, dentro de 90 (noventa) dias, de mercadoria identificável pela marca, tipo, modelo, espécie, qualidade, número de série de fabricação ou outros elementos que a individualizem; III - se a devolução se referir a mercadoria recebida por repartição pública; IV - quando se tratar de troca, assim considerada a substituição de mercadoria por uma ou mais da mesma espécie ou de espécie diversa, desde que de valor não inferior ao da substituída, dentro do prazo de 30 (trinta) dias, contado da data da saída.
Algumas formalidades devem ser observadas para a possibilidade de recuperação do crédito debitado: Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 76. (...) § 2° A devolução ou a troca serão comprovadas mediante: I - restituição pelo cliente da via do documento fiscal a ele destinada, ou, tratando-se de devolução ou troca parciais, cópia reprográfica do documento; II - declaração do cliente ou do responsável, no documento referido no inciso anterior, de que devolveu ou trocou as mercadorias, especificando o motivo da devolução ou da troca, com menção ao seu número de inscrição no Cadastro de Pessoa Física (CPF), endereço residencial e telefone, ou, tratando-se de pessoa jurídica ou seu preposto, com a aposição do carimbo relativo à inscrição do estabelecimento no Cadastro Nacional de Pessoa Jurídica (CNPJ); III - visto obrigatório do Posto de Fiscalização, se existente no itinerário normal que deva ser percorrido pelo transportador, no documento que acobertar ou acompanhar o trânsito da mercadoria devolvida. (...) § 4º O estabelecimento que receber mercadoria, em devolução ou troca, emitirá nota fiscal na entrada, relativamente à mercadoria devolvida, da qual constarão o número, a série e a data do documento fiscal emitido por ocasião da saída. § 5º A nota fiscal emitida quando do recebimento de mercadoria, em devolução ou troca, será arquivada em separado, juntamente com os documentos fiscais, ou cópia, que acobertaram a remessa e o retorno da mercadoria.
Atenção: a nota fiscal de entrada a ser emitida pelo estabelecimento para fins de creditamento do imposto debitado será formalizada em nome do cliente que devolveu a mercadoria.
4.5 Vedação à utilização dos créditos do ICMS Dispõe o art. 70 do RICMS/2002, ser vedado o aproveitamento do ICMS, a título de crédito, em determinadas hipóteses abaixo listadas:
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Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 70 - Fica vedado o aproveitamento de imposto, a título de crédito, quando: I - a operação que ensejar a entrada de mercadoria ou de bem ou a prestação que ensejar o recebimento de serviço estiverem beneficiadas por isenção ou não-incidência, ressalvadas as disposições em contrário previstas neste Regulamento; II - a operação subsequente com a mesma mercadoria ou com outra dela resultante deva ocorrer com isenção ou não-incidência, ressalvado o disposto no inciso III do caput (operações que destinem mercadorias ao exterior) e no § 1º (operação que destine mercadoria a recinto alfandegário ou para consumo em embarcação ou aeronave de bandeira estrangeira aportados no país), ambos do artigo 5º deste Regulamento; III - se tratar de entrada, até 31/12/2019, de bens destinados a uso ou a consumo do estabelecimento; IV - os serviços de transporte ou de comunicação recebidos pelo tomador: a - não se destinarem a ser por ele utilizados:
a.1 - na execução de serviços de transporte ou de comunicação; a. 2 - na comercialização de mercadorias; a.3 - em processo de produção, extração, industrialização ou geração, inclusive de energia elétrica;
b - estiverem vinculados ao recebimento de mercadoria ou bem destinados à comercialização ou à utilização em processo de produção, extração, industrialização ou geração, inclusive de energia elétrica, cuja operação de que decorra a saída posterior dos mesmos, ou de outros dele resultantes, ocorra com isenção ou não-incidência, ressalvado o disposto no inciso III do caput e no § 1º, ambos do artigo 5º deste Regulamento; c - estiverem vinculados à saída de mercadoria ou bem isenta ou não tributada, promovida pelo tomador, ressalvado o disposto no inciso III do caput e no § 1º, ambos do artigo 5º deste Regulamento; d - estiverem vinculados à prestação de serviço isenta ou não tributada, ressalvado o disposto no inciso III do caput e no § 1º, ambos do artigo 5º deste Regulamento; V - a operação ou a prestação estiverem acobertadas por documento fiscal falso, ideologicamente falso ou inidôneo, salvo prova concludente de que o imposto devido pelo emitente foi integralmente pago; VI - o contribuinte não possuir a 1ª via do documento fiscal, salvo o caso de comprovação da autenticidade do valor a ser abatido, mediante apresentação de cópia do documento, com pronunciamento do Fisco de origem e aprovação da autoridade fazendária a que o contribuinte estiver circunscrito; VII - a operação ou a prestação se relacionarem com devolução de mercadoria feita por produtor rural, exceto o referido no inciso II do art. 98 deste Regulamento, pessoa não inscrita como contribuinte ou não obrigada à emissão de documento fiscal, ressalvado o disposto no art. 76 deste Regulamento; VIII - o documento fiscal indicar como destinatário estabelecimento diverso daquele que o registrar, salvo se autorizado pela repartição fazendária a que o estabelecimento destinatário estiver circunscrito, mediante anotação no próprio documento e no livro Registro de Utilização de Documentos Fiscais e Termos de Ocorrências (RUDFTO) do contribuinte destinatário indicado no documento; IX - o pagamento do imposto na origem não for comprovado, na hipótese de exigência prevista na legislação tributária; X - o valor do imposto estiver destacado a maior no documento fiscal, relativamente ao excesso; XI - deva não ocorrer, por qualquer motivo, operação posterior com a mesma mercadoria ou com outra dela resultante; XII - a operação ou a prestação que ensejarem a entrada de mercadoria ou bem ou o recebimento de serviço forem realizadas com diferimento, salvo se o adquirente da mercadoria ou do bem ou destinatário do serviço debitarem-se, para pagamento em separado, do imposto devido na operação ou na prestação;
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XIII - o imposto se relacionar à entrada de bens ou ao recebimento de serviços alheios à atividade do estabelecimento (ver §3º); XIV - a mercadoria entrada no estabelecimento for destinada à prestação de serviço não tributada ou isenta do imposto; XV - o imposto se relacionar a operação promovida por microempresa ou empresa de pequeno porte, quando: a - no documento fiscal que acobertar a aquisição, não for informada a alíquota correspondente ao percentual de ICMS previsto no § 26 do art. 42 deste Regulamento; e b - a operação relativa à aquisição não for tributada pelo ICMS. (...) § 2º - Na hipótese do inciso III do caput deste artigo, se o contribuinte realizar operação tributada tendo por objeto os bens ali referidos, ou produtos deles resultantes em decorrência de processo de industrialização, poderá escriturar e abater o valor do imposto correspondente à aquisição, por ocasião e na proporção das operações tributadas que promover. § 3º - Consideram-se alheios à atividade do estabelecimento todos os bens que não sejam utilizados direta ou indiretamente na comercialização, industrialização, produção, extração, geração ou prestação de serviço de transporte, interestadual ou intermunicipal, ou de comunicação. § 4º - Salvo prova em contrário, presume-se alheio à atividade do estabelecimento o veículo de transporte pessoal. § 5º - Não gera direito a crédito a entrada de bens destinados ao emprego em atividade diversa de operação relativa à circulação de mercadoria ou de prestação de serviço de transporte, interestadual ou intermunicipal, ou de comunicação, ainda que desenvolvida paralelamente à atividade tributada. § 6º - Na hipótese do inciso VI do caput deste artigo, tratando-se de crédito relacionado à aquisição de veículo automotor, a apropriação poderá ser efetuada com base na cópia reprográfica autenticada da 1ª via do documento fiscal de aquisição.
4.6 Estorno dos créditos do ICMS Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 71 - O contribuinte deverá efetuar o estorno do imposto creditado sempre que o serviço tomado ou a mercadoria ou o bem entrados no estabelecimento: I - vierem a ser objeto de operação subseqüente não tributada ou isenta, observado o disposto no § 3º deste artigo e no artigo 74 deste Regulamento; II - vierem a ser integrados ou consumidos em processo de comercialização, industrialização, produção, extração, geração, prestação de serviço de transporte interestadual ou intermunicipal, ou de comunicação, quando a operação ou prestação subseqüente não for tributada ou estiver isenta do imposto, observado o disposto no § 3º deste artigo; III - vierem a ser utilizados em fim alheio à atividade do estabelecimento; IV - vierem a ser objeto de subseqüente operação ou prestação com redução da base de cálculo, hipótese em que o estorno será proporcional à redução; V - vierem a ser objeto de perecimento, deterioração, inutilização, extravio, furto, roubo ou perda, por qualquer motivo, da mesma mercadoria ou bem, ou de outra dela resultante, dentro do mesmo período em que se verificar o fato, ou no prazo de 30 (trinta) dias, em se tratando de calamidade pública, contado de sua declaração oficial;
BRUNO CUNHA GONTIJO
VI - tiverem o imposto destacado na documentação fiscal não cobrado na origem, conforme disposto no § 1° do art. 62 deste Regulamento. § 1º - Até 31 de dezembro de 2019, o uso ou o consumo, no estabelecimento, de mercadoria por ele produzida ou adquirida para industrialização ou comercialização determinarão o estorno do crédito a ela relativo. § 2º - O valor escriturado para o abatimento sob a forma de crédito será sempre estornado quando o aproveitamento permitido na data da aquisição ou do recebimento de mercadoria ou bem, ou da utilização de serviço, tornar-se total ou parcialmente indevido por força de modificação das circunstâncias ou das condições anteriores, ressalvadas as disposições em contrário previstas neste Regulamento. § 3º - Não se estornam créditos referentes a bens ou mercadorias e aos serviços a eles vinculados: I - adquiridos ou recebidos no estabelecimento: a - que venham a ser objeto de operações de exportação para o exterior; b - integrados ou consumidos em processo de produção de mercadorias que venham a ser objeto de operação de exportação para o exterior; II - adquiridos ou recebidos por estabelecimento fabricante de lubrificantes e integrados ou consumidos na industrialização de lubrificantes que venham a ser objeto de operação interestadual para o fim de comercialização ou industrialização. § 4º - Devem ser também estornados os créditos referentes a bens do ativo permanente entrados no estabelecimento até 31 de julho de 2000 e alienados antes de decorrido o prazo de 5 (cinco) anos, contado da data da sua aquisição, hipótese em que o estorno será de 20% (vinte por cento) por ano ou fração que faltar para completar o qüinqüênio, observado o disposto no artigo 74 deste Regulamento. § 5º - Para os efeitos do parágrafo anterior, considera-se bem do ativo permanente aquele imobilizado pelo prazo mínimo de 12 (doze) meses, e após o uso normal a que era destinado. § 6º - Em qualquer período de apuração do imposto, se bens do ativo permanente entrados no estabelecimento até 31 de julho de 2000 forem utilizados na comercialização, industrialização, produção, geração ou extração de mercadorias que resulte em saídas isentas, não tributadas ou com base de cálculo reduzida, ou na prestação de serviços isentos, não tributados ou com base de cálculo reduzida, haverá estorno proporcional dos créditos escriturados, observado o disposto no artigo 74 deste Regulamento. (...) § 12 - Operações tributadas, posteriores a saídas não tributadas ou isentas com produtos agropecuários, dão ao estabelecimento que as praticar direito a creditar-se do imposto cobrado nas operações anteriores às saídas isentas ou não tributadas, observado o que dispuser a legislação tributária, especialmente o Anexo VIII. § 13 - O disposto no parágrafo anterior não se aplica quando for assegurado o direito à manutenção do crédito ao contribuinte que praticar a operação isenta ou não tributada. § 14 - O prestador de serviço de transporte rodoviário de cargas estornará os créditos relativos às suas prestações cujo imposto tenha sido recolhido por terceiro, a título de substituição tributária.
Nos termos do art. 72 do RICMS/2002, tendo havido mais de uma aquisição ou recebimento e sendo impossível estabelecer correspondência entre estes e a mercadoria cujo crédito deva ser estornado, o montante a estornar será calculado pela aplicação da alíquota vigente à data do estorno sobre o valor da aquisição ou recebimento mais recente. Ainda, para efeitos de estorno, será emitida nota fiscal com destaque do imposto e com a observação de que a emissão se deu para fins de estorno do valor do imposto anteriormente creditado, mencionando o fato determinante do mesmo, devendo ser escriturada no Livro Registro de Saídas.
BRUNO CUNHA GONTIJO
Decreto nº 43.080/2002 – Regulamento do ICMS / Minas Gerais Art. 74-A - O crédito acumulado de ICMS regularmente escriturado em razão de entrada de mercadoria e respectiva utilização do serviço de transporte, quando vinculado às saídas que ocorram com diferimento do lançamento e do recolhimento do imposto ou em razão de operação ou prestação de que tratam o inciso III do caput e o § 1º do art. 5º (operações que destinem produtos ao exterior) deste Regulamento, poderá ser estornado, por opção do contribuinte, mediante comunicação à Administração Fazendária (AF) a que estiver circunscrito. § 1° Na hipótese do caput deste artigo, o contribuinte emitirá nota fiscal indicando: I - como destinatário, o próprio emitente; II - no campo “Valor do ICMS” do quadro “Cálculo do Imposto”, o valor estornado; III - no campo “Informações Complementares” do quadro “Dados Adicionais”, a expressão: “Nota fiscal emitida nos termos do art. 74-A do RICMS”. § 2° - A nota fiscal emitida na forma do parágrafo anterior será escriturada nos livros: I - Registro de Saídas, nas colunas “Documento Fiscal” e “Observações”, indicando, nesta, a seguinte expressão: “Nota fiscal emitida nos termos do art. 74-A do RICMS”; e II - Registro de Apuração do ICMS (RAICMS), no item 002, “Outros débitos”, do quadro “Débito do imposto”, fazendo constar, sob o título “Observações”, o número, a série, a data e o valor total da nota fiscal emitida, seguidos da expressão: “Nota fiscal emitida nos termos do art. 74-A do RICMS”. § 3° - O valor estornado na forma deste artigo será lançado pelo contribuinte no Campo 74, “Outros Débitos – Outros” do Quadro IV “Outros créditos/débitos” da Declaração de Apuração e Informação do ICMS, modelo 1 (DAPI 1). § 4° - Fica vedada a apropriação de crédito do imposto que tenha sido estornado na forma deste artigo.
BRUNO CUNHA GONTIJO
11. CRÉDITOS DE ICMS SEGUNDO O REGULAMENTO DO ICMS - MINAS GERAIS Com relação aos créditos decorrentes de serviço de transporte ou de comunicação prestado ao tomador, tem-se que estes ficam condicionados à possibilidade de abatimento sob a forma de crédito decorrentes das operações de comunicação tomados por estabelecimento prestador de serviço de comunicação ou por estabelecimento que promova operação que destine ao exterior mercadoria ou realize prestação de serviço para o exterior, até a data limite de 31 de dezembro de 2010. A partir de 1º de janeiro de 2011 cessam as condições de creditamento do ICMS nestes casos. A compensação dos créditos de bens destinados ao ativo permanente do estabelecimento não poderá ser efetuada de imediato, independentemente da forma de adimplemento da operação que gerou a possibilidade do benefício creditício. Alguns condicionamentos são impositivos para tal abatimento de créditos:
a) será feito à razão de 1/48 (um quarenta e oito avos) por mês, devendo a primeira fração ser apropriada no mês em que ocorrer a entrada do bem no estabelecimento;
b) a fração de 1/48 (um quarenta e oito avos) será proporcionalmente aumentada ou diminuída,
pro rata die, caso o período de apuração seja superior ou inferior a um mês civil;
c) a alienação do bem antes do término do quadragésimo oitavo período de apuração, contado a partir daquele em que tenha ocorrido a sua entrada no estabelecimento, não será admitido, a partir do período em que ocorrer a alienação, o abatimento do crédito em relação à fração que corresponderia ao restante do quadriênio;
d) o bem ativado deve ser de propriedade do contribuinte,ser utilizado nas atividades
operacionais do contribuinte, ter vida útil superior a 12 meses sendo sua limitação de vida útil decorrente apenas de causas físicas, tais como o uso, o desgaste natural ou a ação dos elementos da natureza, ou de causas funcionais, como a inadequação ou o obsoletismo, além de não integrar o produto final devendo ser contabilizado como ativo imobilizado.
Será admitido o crédito relativo à aquisição de partes e peças empregadas nos bens levados à ativação no estabelecimento comercial desde que a substituição das partes e peças resulte aumento da vida útil prevista no ato da aquisição ou do recebimento do respectivo bem por prazo superior a 12 meses e tais componentes sejam contabilizados como ativo imobilizado. Com relação ao crédito decorrente de entrada de energia elétrica no estabelecimento do contribuinte, tem-se que somente dará direito de abatimento do imposto incidente na operação, sob a forma de crédito, a entrada de energia elétrica no estabelecimento que até a data de 31 de dezembro de 2010 que:
a) for objeto de operação subseqüente de saída de energia elétrica; b) for consumida no processo de industrialização;
c) for consumida por estabelecimento que realize operações ou prestações para o exterior, na
proporção destas em relação às operações ou prestações totais; Importante considerar que os condicionamentos cessam a partir de 1º de janeiro de 2011. São também admissíveis a utilização de créditos decorrentes:
a) de mercadorias, inclusive material de embalagem, adquiridas ou recebidas no período para comercialização;