apostila de contabilidade tributária

2011

APOSTILA DE CONTABILIDADE TRIBUTRIA

APOSTILA PARA ACOMPANHAMENTO DO MDULO PROF. ORLEANS MARTINS

[AUDITORIA FISCAL E CONTBIL]

PROGRAMA1. PRINCIPAIS FUNES E ATIVIDADES DA CONTABILIDADE TRIBUTRIA Sistema Tributrio Nacional; Legislao Tributria; Tributos federais, estaduais e municipais; Princpios Constitucionais Tributrios; Elementos Fundamentais do Tributo; Obrigao Tributria; Imunidades e Iseno Tributria; Regulamento do Imposto de Renda; Responsabilidade do Contador; Contabilidade Tributria; Planejamento Tributrio. 2. TRIBUTOS INCIDENTES SOBRE A RECEITA PIS/PASEP e COFINS; ICMS; IPI; ISS. 3. TRIBUTOS INCIDENTES SOBRE O LUCRO IRPJ; CSLL; Regimes de Tributao do IRPJ e CSLL. 4. SISTEMA DE TRIBUTAO SIMPLIFICADA Simples Nacional. 5. IMPOSTO SOBRE CIRCULAO DE MERCADORIAS E SERVIOS (ICMS) Contabilizao do ICMS em empresas em regime normal de apurao. 6. IMPOSTO SOBRE SERVIOS DE QUALQUER NATUREZA (ISS) Breve descrio do tributo; Descrio dos eventos relacionados ao tributo; Contabilizao dos eventos. 7. IMPACTOS DOS TRIBUTOS SOBRE RECEITAS E CUSTOS Aquisio de matria prima; Aquisio de embalagens; Consumo de matria prima e material de embalagem na produo; Folha de pagamento. 8. IMPACTOS DOS TRIBUTOS SOBRE O LUCRO CSLL; IRPJ. 9. O PROCESSO DE INTERNACIONALIZAO DA CONTABILIDADE BRASILEIRA A instituio da Lei n 11.638/07; O pronunciamento CPC 32.

CONTABILIDADE TRIBUTRIA | Prof. Orleans Martins

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[AUDITORIA FISCAL E CONTBIL]1. 1.1. PRINCIPAIS FUNES E ATIVIDADES DA CONTABILIDADE TRIBUTRIA Sistema Tributrio Nacional

Direito e Contabilidade so cincias que caminham juntas e complementam-se, desde longa data, acompanhando a natural evoluo das diversas sociedades. Direito a cincia das normas obrigatrias que disciplinam as relaes dos homens em sociedade, existindo para isso as diversas jurisprudncias. o conjunto das normas jurdicas vigentes num pas. Entre essas, destacam-se as normas gerais de direito tributrio aplicveis Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios, constituindo o Sistema Tributrio Nacional, que disciplina a arrecadao e distribuio de rendas. A Contabilidade, por sua vez, a cincia que estuda e pratica as funes de orientao, controle e registro dos atos e fatos de uma administrao econmica, servindo como ferramenta para o gerenciamento da evoluo do patrimnio de uma entidade e, principalmente, para a prestao de contas entre os scios e demais usurios, entre os quais se destacam as autoridades responsveis pela arrecadao dos tributos de uma nao ou regio. No exerccio de suas funes, claro est que o contador deve obedecer, alm das normas e dos princpios fundamentais de contabilidade, tambm legislao tributria concernente correta apurao, registro, divulgao e arrecadao dos diversos tributos que incidem nas diversas fases de atividade das empresas e, principalmente, sobre a obteno de renda e lucro em determinado perodo. Justifica-se, portanto, a imperiosa necessidade de os contadores conhecerem determinados aspectos da legislao tributria, devido grande influncia nas rotinas das organizaes. 1.2. Legislao Tributria

oportuno, de incio, transcrever o conceito dado pelo Cdigo Tributrio Nacional legislao tributria, conforme o art. 96 da Lei n 5.172/66, de 25 de outubro de 1966: Art. 96. A expresso 'legislao tributria' compreende as leis, os tratados e as convenes internacionais, os decretos e as normas complementares que versem, no todo ou em parte, sobre tributos e relaes jurdicas a eles pertinentes." A Constituio Federal de 1988 trouxe profundas alteraes no Sistema Tributrio Nacional, no s em relao quantidade e ao campo de incidncia dos tributos, mas tambm quanto prpria distribuio dos valores arrecadados entre Unio, Estados e Municpios, o que atualmente vem comprometendo uma razovel reforma tributria principalmente em razo de no haver consenso entre os governantes de como devem ser repartidos os valores arrecadados. 1.2.1. Leis, tratados, convenes internacionais e decretos De acordo com o art. 97 do Cdigo Tributrio Nacional: "Somente a lei pode estabelecer: I. II. III. IV. V. VI. A instituio de tributos, ou a sua extino; A majorao de tributos, ou sua reduo, ressalvado o disposto nos arts. 21, 26, 39, 57 e 65; A definio do fato gerador da obrigao tributria principal, ressalvado o disposto no inciso I do 3 Q do art. 52, e do seu sujeito passivo; A fixao da alquota do tributo e da sua base de clculo, ressalvado o disposto nos arts. 21, 26, 39, 57 e 65; A cominao de penalidades para as aes ou omisses contrrias a seus dispositivos, ou para outras infraes nelas definidas; As hipteses de excluso, suspenso e extino de crditos tributrios, ou de dispensa ou reduo de penalidades. 1 Equipara-se majorao do tributo a modificao de sua base de clculo, que importe em torn-lo mais oneroso.


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[AUDITORIA FISCAL E CONTBIL] 2 No constitui majorao de tributo, para os fins do disposto no inciso II deste artigo, a atualizao do valor monetrio da respectiva base de clculo. Art. 98. Os tratados e as convenes internacionais revogam ou modificam a legislao tributria interna, e sero observados pela que lhes sobrevenha. Art. 99. O contedo e o alcance dos decretos restringem-se aos das leis em funo das quais sejam expedidos, determinados com observncia das regras de interpretao estabelecidas nesta Lei. Seo III Normas complementares Art. 100. So normas complementares das leis, dos tratados e das convenes internacionais e dos decretos: I. Os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas; II. As decises dos rgos singulares ou coletivos de jurisdio administrativa, a que a lei atribua eficcia normativa; III. As prticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas; IV. Os convnios que entre si celebrem a Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios." 1.3. Tributos - Conceitos e Espcies

O Cdigo Tributrio Nacional conceitua tributo como toda prestao pecuniria compulsria, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que no constitua sano por ato ilcito, instituda em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada. Para melhor entendimento sobre a definio de tributo, possvel decompor sua definio nas seguintes caractersticas: Prestao pecuniria: significa que o tributo deve ser pago em unidades de moeda corrente, inexistindo o pagamento in natura ou in labore, ou seja, o que pago em bens ou em trabalho ou prestao de servio; Compulsria: obrigao independente da vontade do contribuinte; Em moeda ou cujo valor se possa exprimir: os tributos so expressos em moeda corrente nacional (reais) ou por meio de indexadores (ORTN, OTN, BTN, Ufir); Que no constitua sano de ato ilcito: as penalidades pecunirias ou multas no se incluem no conceito de tributo; assim, o pagamento de tributo no decorre de infrao de determinada norma ou descumprimento da lei; Instituda em lei: s existe a obrigao de pagar o tributo se uma norma jurdica com fora de lei estabelecer essa obrigao; Cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada: a autoridade no possui liberdade para escolher a melhor oportunidade de cobrar o tributo; a lei j estabelece todos os passos a serem seguidos. A natureza jurdica especfica do tributo determinada pelo fato gerador da respectiva obrigao, sendo irrelevantes para qualific-Ia: I. A denominao e demais caractersticas formais adotadas pela lei; II. A destinao legal do produto da sua arrecadao. ESPCIES DE TRIBUTOS No que se refere s espcies de tributos, o Sistema Tributrio Nacional est estruturado de forma a permitir ao Estado a cobrana de: Impostos: que decorrem de situao geradora independente de qualquer contraprestao do Estado em favor do contribuinte; Taxas: que esto vinculadas utilizao efetiva ou potencial por parte do contribuinte, de servios pblicos especficos e divisveis; Contribuies de melhoria: que so cobradas quando do benefcio trazido aos contribuintes por obras pblicas. As taxas e contribuies de melhoria tm pouco significado, tanto no que se refere ao montante arrecadado, como ao impacto causado no contribuinte. J os impostos representam, de


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[AUDITORIA FISCAL E CONTBIL]fato, o instrumento do qual o Estado dispe tanto para angariar recursos para gerir a Administrao Pblica e permitir investimentos em obras pblicas, como para direcionar o comportamento da economia. Com a edio da Constituio Federal de 1988, surgiram para financiamento das atividades sociais as contribuies sociais, que, embora tenham sido tratadas no captulo dos tributos, assumem as caractersticas destes para fazer face aos investimentos do governo nesse setor. As contribuies sociais institudas tm corno base os lucros das sociedades, a folha de pagamento dos empregados e o faturamento das empresas. Atualmente, so subdivididas em contribuies ao INSS, Contribuio Sindical, Contribuio ao PIS/Pasep, Contribuio Social sobre o Lucro Lquido e Contribuio para o Fundo de Investimento Social (COFINS). 1.4. Tributos Federais, Estaduais e Municipais

A Constituio em vigor assim distribui, entre os diversos nveis de governo, a competncia de estabelecer os tributos: Compete Unio instituir impostos sobre: Importao de produtos estrangeiros; Exportao, para o exterior, de produtos nacionais ou nacionalizados; Rendas e proventos de qualquer natureza; Produtos industrializados; Operaes de crdito, cmbio e seguro, ou relativas a ttulos ou valores imobilirios; Propriedade territorial rural; Grandes fortunas. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: Transmisso causa mortis e doao de quaisquer bens e direitos; Operaes relativas circulao de mercadorias e sobre prestaes de servios de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicao, ainda que as operaes e as prestaes se iniciem no exterior; Propriedades de veculos automotores. Compete aos Municpios instituir impostos sobre: Propriedades predial e territorial urbana; Transmisso intervivos, por ato oneroso, de bens imveis e de direitos reais sobre imveis, ressalvadas as excees legais; Servios de qualquer natureza. Essa amplitude e o detalhamento dado pelo texto constitucional promoveram um crescimento desordenado dos tributos cobrados nos ltimos anos, o que tem provocado constantes recordes de arrecadao, chegando ao patamar no ano 2000 de 32,34% do Produto Interno Bruto (PIB), com isso, de um lado aumenta a indstria da arrecadao e fiscalizao e, consequentemente, de outro, os custos necessrios a sua apurao e recolhimento, sem contar as possibilidades de ocorrncia de sonegao. Assim, vemos hoje urna situao em que o governo e os empresrios esto onerados pelo excesso de tributos em vigor. Essa situao tem causado forte campanha em favor da mudana do Sistema Tributrio Nacional, que passa por urna reviso de texto constitucional. Algumas sugestes primam pela radicalidade, corno o caso do imposto nico. Outras, mais racionais, buscam aproximar o Brasil das naes do Primeiro Mundo, reduzindo a quantidade de tributos, mas mantendo na essncia o que hoje se realiza, ou seja, a tributao sobre a renda, o consumo e a propriedade, e simplificando o processo de arrecadao. 1.5. Princpios Constitucionais Tributrios

Os princpios constitucionais tributrios prevalecem sobre todas as demais normas jurdicas, as quais s tm validade se editadas em rigorosa consonncia com eles. Tais princpios, segundo a Constituio Federal, so vistos a seguir. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:


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[AUDITORIA FISCAL E CONTBIL]I. II. "Exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabelea (Princpio da legalidade); Instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situao equivalente, proibida qualquer distino em razo de ocupao profissional ou juno por eles exercida, independentemente da denominao jurdica dos rendimentos, ttulos ou direitos (Princpio da isonomia tributria); Cobrar tributos: a) Em relao a fatos geradores ocorridos antes do incio da vigncia da lei que os houver institudo ou aumentado (Princpio da irretroatividade tributria); b) No mesmo exerccio financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou (Princpio da anterioridade)."

III.

Princpio da competncia Previsto no art. 150, 6Q, e no art. 151, inciso III, da Constituio Federal o exerccio da competncia tributria dado Unio, ao Estado ou ao Municpio, que, por meio de sua Casa Legislativa, exercitaro as competncias tributrias, no sendo permitida qualquer delegao ou prorrogao desta competncia para outro ente que no seja aquele expressamente previsto na Constituio Princpio da uniformidade geogrfica Nos termos do art. 151, inciso I, a tributao da Unio dever ser uniforme em todo o territrio nacional, no podendo criar distines em relao aos Estados, aos Municpios e ao Distrito Federal. Princpio da no discriminao tributria O art. 152, visando procedncia e ao destino dos bens, probe a manipulao de alquotas, bases de clculo ou qualquer outra frmula tributria em benefcio ou prejuzo da economia da Unio, dos Estados ou dos Municpios. Princpio da capacidade contributiva O art. 145, 1 , estabelece o princpio da capacidade econmica do contribuinte, que, por mera definio, seria a possibilidade econmica de pagar tributos. considerada subjetiva quando se refere condio pessoal do contribuinte (capacidade econmica real); objetiva quando leva em conta manifestaes objetivas de riqueza do contribuinte (bens imveis, ttulos etc. - signos presuntivos de capacidade tributria ou riqueza). Princpio da autoridade tributria No art. 145, 1 , aparece o princpio da autoridade tributria, e so justificadas as prerrogativas da administrao tributria. Princpio da tipologia tributria As taxas e os impostos no podem ter a mesma base de clculo; portanto, as espcies tributrias so definidas pela distino de dois fatores: hiptese de incidncia e base de clculo, conforme se depreende do art. 145, 2. 1.6. Elementos Fundamentais do Tributo 1.6.1. Obrigao tributria Inicialmente, importante destacar que nasce uma obrigao quando, por meio de uma relao jurdica, determinada pessoa (credor) pode exigir de outra (devedor) uma prestao (objeto), em razo de prvia determinao legal ou de manifestao de vontade (como, por exemplo, o recebimento do preo de um bem em um contrato; o pagamento de prmio em um concurso; a satisfao de um pagamento pela utilizao ou disposio de um servio pblico etc.). Assim, possvel afirmar que obrigao tributria a relao de Direito Pblico na qual o Estado (sujeito ativo) pode exigir do contribuinte (sujeito passivo) uma prestao (objeto) nos termos e nas condies descritos na lei (fato gerador). 1.6.2. Elementos fundamentais da obrigao tributria Dessa forma, encontram-se os trs elementos bsicos da obrigao tributria: a) A lei; b) O objeto; c) O fato gerador.


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[AUDITORIA FISCAL E CONTBIL]A lei A lei o principal elemento da obrigao, pois cria os tributos e determina as condies de sua cobrana (princpio da legalidade dos tributos). Contudo, assume, em um sistema jurdico, formas diferentes de expresso, a partir de um texto fundamental (Constituio), as regras ordinrias de convivncia (leis em sentido restrito). Um ponto que gerou muitas controvrsias foi a possibilidade de o governo criar e majorar tributos por meio da edio de Medidas Provisrias (MP), as quais, enquanto no apreciadas pelo Congresso Nacional, tm fora de Lei, perdendo eficcia aps 45 dias de sua edio, vedada a reedio aps esse prazo. Essa prtica j foi atestada, em pelo menos duas ocasies, pela maioria dos ministros do Supremo Tribunal Federal, e no houve maioria absoluta. O objeto O objeto representa as obrigaes que o sujeito passivo (contribuinte) deve cumprir, segundo as determinaes legais. Basicamente, as prestaes consistem em: pagamento do valor em dinheiro referente ao tributo devido ou multa imposta por no atendimento determinao legal (obrigao principal) ou cumprimento de formalidades complementares, destinadas a comprovar a existncia e os limites da operao tributada e a exata observncia da legislao aplicvel (obrigao acessria), como, por exemplo, a escriturao de livros fiscais, a apresentao de declaraes de rendimentos, o preenchimento de formulrios etc. Importante registrar que qualquer inobservncia de obrigao acessria possvel de ser convertida em obrigao principal em razo da aplicao de multas previstas na legislao especfica. Para a exigncia, em concreto, da obrigao principal, mister se faz o respectivo lanamento, que define e formaliza o crdito tributrio, que consiste, com base na ocorrncia do fato gerador, na fixao dos elementos imprescindveis cobrana do tributo (e/ou penalidade) incidente (CTN, art. 142). Uma vez constitudo o crdito tributrio, este deve ser satisfeito pelo devedor por meio do pagamento ou da compensao. O fato gerador Fato gerador da obrigao principal a situao definida em lei como necessria e suficiente para sua ocorrncia. De forma mais simples, conceitua-se como "o fato" que gera a obrigao de pagar o tributo. Exemplo O fato gerador da obrigao fiscal com o Imposto de Renda, conforme definido no Regulamento do Imposto de Renda, a obteno de renda e proventos de qualquer natureza, por pessoas fsicas ou jurdicas. O fato gerador da obrigao acessria qualquer situao que, na forma da legislao aplicvel, impe a prtica ou a absteno de ato que no configure obrigao principal. 1.6.4. Base de clculo o valor sobre o qual se aplica o percentual (ou alquota) com a finalidade de apurar o montante a ser recolhido. A base de clculo, conforme a Constituio Federal, deve ser definida em lei complementar, estando sua alterao sujeita aos princpios constitucionais da legalidade (mudana somente por outra lei), da anterioridade (a lei deve estar vigente antes de iniciada a ocorrncia do fato gerador) e da irretroatividade (a norma no pode atingir fatos passados). 1.6.5. Alquota o percentual definido em lei que, aplicado sobre a base de clculo, determina o montante do tributo a ser recolhido. Assim como a base de clculo, a alterao da alquota tambm est sujeita aos princpios constitucionais da legalidade, da anterioridade e da irretroatividade. 1.7. Obrigao Tributria

1.7.1. Sujeito passivo Denomina-se sujeito passivo o devedor da obrigao tributria. O sujeito passivo, a depender de sua relao com o fato gerador da obrigao, pode ser classificado como contribuinte ou responsvel.


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[AUDITORIA FISCAL E CONTBIL]Contribuinte aquele que tem relao pessoal e direta com a situao que constitua o fato gerador. O contribuinte do ICMS o comerciante ou o industrial que promove a sada de mercadoria de seu estabelecimento. O empregado que recebe salrio o contribuinte do imposto de renda. Responsvel aquele a quem, no sendo o contribuinte, a lei estabelece a obrigao de pagar o tributo. No caso do ICMS, o transportador de mercadorias desacompanhadas dos documentos fiscais legalmente exigveis toma-se responsvel pelo pagamento deste imposto, se devido. Embora o contribuinte seja o comerciante, o transportador, por no portar o documento fiscal, toma-se responsvel. No caso do imposto de renda sobre salrios, a legislao encarrega o empregador (responsvel) de reter do empregado (contribuinte) o valor do imposto, providenciando seu recolhimento aos cofres pblicos. Substituio tributria Uma outra modalidade de contribuinte responsvel a figura do substituto tributrio, que o contribuinte responsvel pelo pagamento do tributo cujo fato gerador dever ocorrer posteriormente, num elo seguinte da cadeia produtiva, com o objetivo de simplificar a fiscalizao, antecipar a arrecadao de tributos e/ou evitar a sonegao fiscal. So exemplos de produtos em que ocorre a substituio tributria: automveis e autopeas; cigarros e bebidas; tintas e vernizes; produtos farmacuticos; e combustveis. Apesar de a substituio tributria ser um mecanismo aparentemente interessante para o governo, tem surgido questionamentos por parte de algumas empresas sujeitas a esse tipo de tributao, tendo em vista que o tributo acaba incidindo sobre um valor estimado, que pode ser superior ao valor final da venda, levando o contribuinte a recolher mais do que seria pago no sistema normal. Tributao monofsica Para o governo se ver livre desses questionamentos, surgiu a figura da tributao monofsica, que consiste na incidncia do tributo em apenas um dos elos da cadeia produtiva, normalmente naquele em que a fiscalizao pode ser mais eficaz, seja pelo nmero reduzido de contribuintes, seja pelo montante elevado de tributos, como o caso, por exemplo, da indstria de medicamentos. 1.7.2. Solidariedade em relao obrigao tributria A responsabilidade pelos tributos pode ser atribuda de forma solidria a terceiros, no caso da impossibilidade de cumprimento da obrigao principal pelo contribuinte. Respondem solidariamente: Os pais, pelos tributos devidos pelos filhos menores; Os tutores e curadores, pelos tributos devidos por seus tutelados ou curatelados; Os administradores de bens de terceiros, pelos tributos devidos por estes; O inventariante, pelos tributos devidos pelo esplio; O sndico e o comissrio, pelos tributos devidos pela massa falida ou pelo concordatrio; Os tabelies, escrives e demais serventurios de ofcio, pelos tributos devidos sobre os atos praticados por eles ou, perante eles, em funo de seu ofcio; e Os scios, no caso de liquidao de sociedade de pessoas. A responsabilidade atribuda a terceiros pelo CTN s se aplica aos tributos e penalidades de carter moratrio, e pressupe duas condies: I. Que o contribuinte no possa cumprir sua obrigao; e II. Que o terceiro tenha participado do ato caracterizado como fato gerador do tributo, ou tenha indevidamente se omitido. Em relao a infraes fiscais, os arts. 128 a 135 do CTN preveem a possibilidade de transferncia a terceiros dos dbitos fiscais, no caso de atraso por tributos declarados ou erros no intencionais. No caso em que haja infrao de natureza criminal, no entanto, a responsabilidade de ordem pessoal e intransfervel, 1.7.3. Crimes tributrios So considerados crimes contra a ordem tributria (arts. 128 a 135 do CTN) aquelas aes que envolvem dolo, m-f e inteno, que podem ser de vrios tipos:


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1.7.4. Crdito tributrio Como vimos, o Estado possui o direito de exigir o objeto da obrigao tributria. Com a concretizao do fato gerador da obrigao tributria, para materializar o seu direito, o Estado constitui um crdito tributrio. 1.7.5. Lanamento A materializao do crdito denominada lanamento. O lanamento pode se dar de vrias formas: de ofcio, por declarao ou por homologao. O lanamento direto ou de ofcio, independentemente de qualquer colaborao do sujeito passivo, feito por iniciativa da autoridade administrativa. o caso do Imposto sobre a Propriedade Territorial Urbana (IPTU). Mesmo os tributos no lanados normalmente por esta modalidade podem ser lanados de ofcio, desde que no lanados ainda de outra forma. Na modalidade de lanamento por declarao, o contribuinte ou um terceiro presta informaes autoridade fiscal para que possa ser estabelecido o valor do tributo. O Imposto sobre Transmisso Inter Vivos de Bens Imveis (ITBI) um exemplo de tributo lanado por declarao. No caso em que o contribuinte antecipa o tributo sem prvio exame da autoridade, e s depois tem seus clculos verificados, diz-se que o lanamento se d por homologao. o caso do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI). 1.7.6. Suspenso, extino e excluso do crdito tributrio Suspenso Uma vez lanado o crdito tributrio, ele pode ser suspenso, extinto ou excludo. A suspenso corresponde ao impedimento temporrio de exigir o crdito tributrio, por iniciativa do prprio poder pblico (moratria, parcelamento) ou por iniciativa do sujeito passivo de discutir a validade, no todo ou em parte, da cobrana do crdito tributrio (depsito judicial, recurso administrativo, processo judicial). Vale destacar que, mesmo suspensa a obrigao principal, no h dispensa das obrigaes acessrias, e que a suspenso sempre temporria, durante o prazo da moratria ou do julgamento do recurso administrativo ou processo judicial.


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[AUDITORIA FISCAL E CONTBIL]As modalidades de suspenso so previstas no art. 151 do CTN: Moratria - concesso pelo sujeito ativo de um prazo maior para pagamento integral do crdito tributrio, sem cobrana de multa, juros de mora e correo monetria, podendo ser condicional e exigir garantias; Parcelamento - repactuao da dvida fiscal, em que se faz a cobrana de tributos j vencidos sem dispensa dos encargos, mas com concesso de prazo adicional; Depsito judicial - efetuado pelo contribuinte que pretende discutir judicialmente a cobrana do crdito tributrio; Reclamaes e recursos administrativos - ocorrem por meio de consulta (quando ainda no houve notificao por parte da autoridade administrativa) ou de recurso (quando j houve notificao); Concesso de medida liminar em mandado de segurana - o mandado de segurana a ao judicial cabvel na hiptese de a autoridade pblica agir com ilegalidade ou abuso de direito, desrespeitando direito lquido e certo do contribuinte. A medida liminar suspende a cobrana do crdito tributrio enquanto se discute o direito que est sendo questionado judicialmente; Concesso de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espcies de ao judicial - semelhantemente ao que ocorre com mandados de segurana, em outros tipos de ao judicial tambm pode ocorrer por determinao judicial a suspenso do crdito tributrio at o julgamento final da ao. Extino A extino corresponde ao trmino do direito do sujeito ativo de cobrar a obrigao tributria. Depois de extinto o crdito tributrio, a obrigao tributria tambm deixa de existir. A extino ocorre basicamente em quatro situaes: A obrigao quitada pelo contribuinte; A cobrana considerada indevida; A autoridade administrativa perde o prazo legal para efetuar o lanamento ou iniciar o processo de cobrana judicial; concedido, por lei, perdo total ou parcial do crdito vencido. A obrigao quitada pelo contribuinte de vrias formas. Pode ocorrer por: Pagamento em dinheiro do exato valor devido; Lanamento por homologao, de imposto pago antecipadamente - no lanamento por homologao, o pagamento precede o lanamento. Neste caso, a extino se d aps a constatao de que o imposto pago corresponde ao montante homologado; Compensao com outros tributos de mesma espcie - quando o contribuinte aproveita crditos anteriores junto ao fisco para fazer um "encontro de contas"; Transao - acordo de concesso mtua entre os sujeitos ativo e passivo, mas que ter de ocorrer mediante previso em lei; Consignao em pagamento - depsito judicial efetuado pelo sujeito passivo diante de recusa de recebimento; Converso de depsito em renda - retirada, pelo sujeito ativo, de depsito judicial constitudo em seu favor; Dao em pagamento em bens imveis, na forma e condies estabelecidas em lei. So situaes em que ocorre extino em razo de a cobrana do tributo ser considerada indevida: Deciso administrativa irreformvel - trmino de processo no mbito interno da administrao pblica, com deciso pr-contribuinte; Deciso judicial transitada em julgado - trmino de processo no mbito do Poder Judicirio, com deciso pr-contribuinte. A autoridade administrativa perde o prazo legal para efetuar o lanamento ou iniciar o processo de cobrana judicial, quando ocorre: Prescrio - quando ocorreu o lanamento, mas o sujeito ativo perdeu o direito de ao de cobrar o crdito tributrio j constitudo em funo de no ter tomado nenhuma iniciativa dentro do prazo legal;


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[AUDITORIA FISCAL E CONTBIL] Decadncia - quando no ocorreu o lanamento dentro do prazo legalmente estabelecido, no permitindo que a autoridade administrativa efetue o lanamento, desde que no haja ato ilcito.

Quando a extino do crdito tributrio concedida por lei: Remisso - corresponde ao perdo total ou parcial do crdito principal vencido, que somente pode ser concedido por lei. Excluso A excluso do crdito tributrio corresponde renncia do direito do sujeito ativo de exigir o crdito tributrio, configurando-se como uma concesso de benefcio em favor do sujeito passivo. Ocorre por iseno ou anistia, que no se confundem com imunidade. Enquanto que a imunidade determina uma proibio para a instituio de impostos, no caso da iseno, a entidade tributante (Unio, Estados ou Municpios) tem o poder de tributar, mas opta por conceder o benefcio de no tributar um determinado contribuinte ou uma determinada situao. Estabelece o CTN que a iseno estar sempre atrelada a uma lei que especifique as condies e requisitos exigidos para a sua concesso, os tributos a que se aplica e, sendo caso, o prazo de sua durao. A iseno pode ser restrita a determinada regio do territrio da entidade tributante, em funo de condies a ela peculiares e, muitas vezes, com o propsito de estimular o seu desenvolvimento por meio da atrao de investimentos privados. A anistia refere-se somente dispensa das penalidades pecunirias pelo no recolhimento do tributo, que continua sendo devido, podendo ser de carter geral ou especfico, ou seja, limitandose a um tributo determinado ou regio especfica ou ainda ao atendimento de determinadas condies. 1.8. Imunidade e Iseno Tributria

1.8.1. Imunidade As imunidades podem ser classificadas como privilgios dados a algum para que se livre ou se isente de certas imposies legais em virtude de que no obrigado a fazer ou cumprir certo encargo de obrigao de carter legal: Imunidade diplomtica; Imunidade judicial; Imunidade parlamentar; Imunidade tributria. A imunidade tributria estabelecida pela Constituio e abrange os seguintes aspectos: Vedao de entes estatais institurem impostos sobre o patrimnio, a renda ou os servios, uns dos outros - no alcana as atividades econmicas reguladas pelo direito privado; Vedao de entes estatais institurem impostos sobre o patrimnio, a renda e os servios das entidades mantenedoras de templos de qualquer culto; Vedao de entes estatais institurem impostos sobre o patrimnio, a renda e os servios das entidades representativas de partidos polticos, sindicatos dos trabalhadores, instituies de educao e de assistncia sem fins lucrativos; Vedao de entes estatais institurem impostos sobre livros, jornais, peridicos e papel destinado impresso destes. 1.8.2. Iseno Entende-se na linguagem jurdica como iseno a dispensa, a imunidade, a concesso atribuda a alguma coisa ou alguma pessoa, para que se possa livrar, esquivar ou desobrigar de algum encargo que a todos pesa, ou para que se livre de qualquer obrigao. A iseno concedida por lei.


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[AUDITORIA FISCAL E CONTBIL]1.8.3. Principais casos de imunidade e iseno tributria do Imposto de Renda 1. 2. 3. 4. 5. Templo de qualquer culto; Instituio de educao sem finalidades lucrativas; Instituio de assistncia social; Partido poltico; e Entidade sindical de trabalhadores.

I - Templo de qualquer culto Edificao pblica dirigida ao culto religioso. a igreja, sinagoga ou edifcio principal onde se celebra a cerimnia pblica, o convento e os anexos, inclusive a casa ou residncia especial do pastor ou proco, pertencente comunidade religiosa, desde que no empregada para fins econmicos. II - Instituio de educao sem finalidades lucrativas o estabelecimento de ensino, no apenas o de carter estritamente didtico, mas todos os que se dedicam educao e cultura em geral, corno o laboratrio, o centro de pesquisa, o museu, o ateli de pintura ou escultura, o ginsio de desportos, as academias de letras, artes e cincias, sem intuitos lucrativos. III - Instituio de assistncia social a entidade sem fins lucrativos que presta servios de natureza aos membros da comunidade social. Os servios so: (a) proteo famlia, maternidade, infncia, adolescncia e velhice; (b) amparo s crianas e aos adolescentes carentes, habilitao e reabilitao das pessoas portadoras de deficincia e promoo de sua integrao vida comunitria etc. IV - Partido poltico Organizao cujos membros programam e realizam aes comuns, com fins polticos e sociais. V - Entidade sindical de trabalhadores Sociedade que dirige as atividades duma classe social. Para todos os efeitos, a imunidade abrange os resultados relacionados com as atividades essenciais das entidades. So necessrias as seguintes condies para o gozo da imunidade: a) No distribuir a qualquer parcela de seu patrimnio ou de suas rendas o ttulo de lucro ou participao no resultado; b) Aplicar integralmente os recursos no Brasil, na manuteno de seus objetivos institucionais; c) Manter escriturao de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatido; d) Prestar, s reparties lanadoras do imposto, as formalidades determinadas em lei e recolher os tributos retidos sobre os rendimentos pagos por elas. 1.9. Regulamento do Imposto de Renda

Devido importncia para o profissional da Contabilidade, transcrevem-se a seguir alguns comentrios preliminares sobre o Imposto de Renda das pessoas jurdicas. O Regulamento do Imposto de Renda a consolidao das Leis e Dispositivos que regulamentam e normatizam o Imposto de Renda tanto das Pessoas Fsicas como Jurdicas. O Regulamento organizado por assuntos, segregando os contribuintes pessoas fsicas das jurdicas, o que facilita a consulta sobre determinado item. Nesse sentido, toma-se fcil saber qual o dispositivo que se aplica a cada caso particular. aprovado pelo Presidente da Repblica, e essa atribuio -lhe dada pela Constituio em seu art. 84, inciso IV, cuja redao a seguinte: "Art. 84. Compete privativamente ao Presidente da Repblica: ...................................................................................................................................................... IV. Sancionar, promulgar e jazer publicar as leis, bem como expedir decretos e regulamentos para sua fiel execuo."


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[AUDITORIA FISCAL E CONTBIL]1.10. Responsabilidades do Contador

A carga tributria no Brasil extremamente elevada, tanto sobre a pessoa jurdica como sobre a pessoa fsica. O Instituto Brasileiro de Planejamento Tributrio (IBPT) estima que a carga tributria em nosso pas representa, na mdia dos ltimos cinco anos, mais de 32% do Produto Interno Bruto (PIE). Os empresrios e executivos j esto cientes, h mais de duas dcadas, de que o gerenciamento das obrigaes tributrias j no pode ser considerado uma necessidade quotidiana, mas algo estratgico dentro das organizaes de mdio e grande porte, seja qual for o setor de atividade. Alm da elevada carga tributria, o Sistema Tributrio brasileiro um dos mais complexos do mundo. Estima-se a existncia de aproximadamente 60 tributos vigentes, com diversas Leis, Regulamentos e Normas constantemente alteradas. Tais fatores penalizam sobremaneira o custo da maioria das empresas e acarretam grandes transtornos para o gerenciamento contbil e financeiro dos impostos e demais tributos. Nesse ambiente, cresce sensivelmente a responsabilidade de todos os gestores da empresa, em particular a dos profissionais da controladoria e contabilidade. Portanto, mais do que qualquer outro profissional das reas administrativa ou financeira, o contador precisa conhecer com grande profundidade a legislao tributria, devido a suas responsabilidades quanto eficcia e eficincia nesse gerenciamento. Isso porque, alm de perder prestgio profissional em razo de quaisquer falhas mais relevantes na interpretao ou na aplicao no dia-a-dia das normas tributrias, pode ser responsabilizado por possveis prejuzos que causar no exerccio profissional, por culpa ou dolo, podendo ser condenado a indenizar o empresrio que for prejudicado. Caracteriza-se como ato criminoso, para todos os efeitos legais e judiciais, a elaborao e assinatura de qualquer documento e/ou demonstrao contbil com informaes inverdicas, tendenciosas ou preparadas de m-f. Da mesma forma, constitui crime a elaborao de demonstraes contbeis sem embasamento em documentos e informaes hbeis e legais, ou ainda com valores divergentes dos contidos nos livros contbeis da empresa. Os documentos e as demonstraes contbeis so frequentemente utilizados pelo mercado para obteno de informaes da empresa. Entre os usurios que podem ser prejudicados ou enganados em decorrncia de fraudes e irregularidades na escriturao contbil e fiscal, citam-se: Instituies financeiras consultadas para a concesso de emprstimos e financiamentos; Fornecedores; Acionistas no controladores; Autoridades fiscais; Investidores do mercado de capitais; Sindicatos e funcionrios que participam dos resultados. Portanto, caso as demonstraes e os relatrios contbeis sejam elaborados com informaes errneas, ou em desacordo com as normas e os princpios fundamentais de contabilidade, eles podem causar prejuzos a terceiros, tendo em vista que induzem a determinados atos, como concesses de crditos e financiamentos, decises de investimentos, entre outros. Nesses casos, as empresas e os profissionais responsveis que assim procederem, com ou sem m-f, podem vir a ser processados e condenados por perdas e danos. 1.11. Contabilidade Tributria

1.11.1. Conceito Pode-se entender Contabilidade Tributria como: Especializao da contabilidade que tem como principais objetivos o estudo da teoria e a aplicao prtica dos princpios e normas bsicas da legislao tributria; Ramo da contabilidade responsvel pelo gerenciamento dos tributos incidentes nas diversas atividades de uma empresa, ou grupo de em12resas, adaptando ao dia-a-dia empresarial as obrigaes tributrias, de forma a no expor a entidade s possveis sanes fiscais e legais. 1.11.2. Funes e atividades da contabilidade tributria As principais funes e atividades da Contabilidade Tributria podem ser classificadas como: Apurao com exatido do resultado tributvel - ou do lucro real - de determinado exerccio fiscal, com base na legislao pertinente, para clculo e formao das provises contbeis destinadas ao pagamento dos tributos incidentes sobre o lucro da entidade;


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[AUDITORIA FISCAL E CONTBIL] Registro contbil das provises relativas aos tributos a recolher, em obedincia aos Princpios Fundamentais de Contabilidade, pois, como parte integrante do sistema de informaes da empresa, a Contabilidade Tributria tem a responsabilidade de informar, correta e oportunamente, o valor das diversas provises para recolhimento dos tributos, de acordo com o princpio contbil da competncia de exerccios; Escriturao dos documentos fiscais em livros fiscais prprios ou registros auxiliares, para apurar e determinar o montante do tributo a ser recolhido dentro do prazo aps encerramento do perodo de apurao; Preenchimento de guias de recolhimento, informando o Setor Financeiro de Contas a Pagar da entidade sobre o valor e os prazos de recolhimento, alm de emitir e providenciar a entrega aos respectivos rgos competentes dos formulrios estabelecidos pela legislao pertinente; Orientao fiscal para todas as unidades da empresa (filiais, fbricas, departamentos) ou das sociedades coligadas e controladas. A correta orientao fiscal e tributria para as demais unidades ou empresas pode representar relevantes economias com os impostos. Por exemplo, o local de instalao da fbrica, ou mesmo o local de origem de determinadas matrias-primas, pode significar menor carga tributria; Orientao, treinamento e constante superviso dos funcionrios do setor de impostos.

As principais funes e atividades podem ser sintetizadas no Quadro a seguir. Escriturao e controle Escriturao fiscal das atividades do dia-a-dia da empresa e dos livros fiscais Apurao dos tributos a recolher, preenchimento das guias de recolhimento e remessa para o Departamento de Contas a Pagar Controle sobre os prazos para os recolhimentos Assessoria para a correta apurao e registro do lucro tributvel do exerccio social, conforme os princpios fundamentais de contabilidade Assessoria para o correto registro contbil das provises relativas aos tributos a recolher Planejamento Tributrio Orientao Orientao, treinamento e constante superviso dos funcionrios do setor de impostos Orientao fiscal para as demais unidades da empresa (filiais, fbricas, departamentos) ou das empresas controladas e coligadas, visando padronizar procedimentos Planejamento tributrio Estudo das diversas alternativas legais para a reduo da carga fiscal, tais como: Todas as operaes em que for possvel o crdito tributrio, principalmente em relao aos chamados impostos no cumulativos ICMS e IPI; Todas as situaes em que for possvel o deferimento (postergao) dos recolhimentos dos impostos, permitindo melhor gerenciamento do fluxo de caixa; Todas as despesas e provises permitidas pelo fisco como dedutveis da receita.

1.12.

1.12.1. Conceito de planejamento tributrio A despeito da grande importncia de todas as supracitadas atribuies, o contador tem principalmente nas atividades de planejamento tributrio a grande oportunidade de dar enormes contribuies alta direo da empresa. Discute-se a urgente mudana de nosso sistema tributrio e a adoo de novos mecanismos para simplificao das rotinas tributrias. Enquanto isso no ocorre, as empresas necessitam, cada vez mais, de um planejamento tributrio criterioso e criativo, que possa resguardar seus direitos de contribuinte e, ao mesmo tempo, proteger seu patrimnio. Reduo de custos a estratgia que mais se ouve ser empregada nos dias atuais, em todo o mundo globalizado. Sem dvida, para obter o melhor resultado numa economia to instvel como a brasileira, um dos mais significativos instrumentos de que dispem as empresas, para que possam racionalizar seus custos tributrios, sem afrontar as diversas legislaes que regem os mais diversificados tributos, o planejamento tributrio, em todas as fases da cadeia de valores do ciclo produtivo e comercial.


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[AUDITORIA FISCAL E CONTBIL]Entende-se por planejamento tributrio uma forma lcita de reduzir a carga fiscal, o que exige alta dose de conhecimento tcnico e bom-senso dos responsveis pelas decises estratgicas no ambiente corporativo. Trata-se do estudo prvio concretizao dos fatos administrativos, dos efeitos jurdicos, fiscais e econmicos de determinada deciso gerencial, com o objetivo de encontrar a alternativa legal menos onerosa para o contribuinte. Nas palavras do saudoso tributarista Nilton Latorraca: "Costuma-se, ento, denominar de Planejamento Tributrio a atividade empresarial que, desenvolvendo-se de forma estritamente preventiva, projeta os atos e fatos administrativos com o objetivo de informar quais os nus tributrios em cada uma das opes legais disponveis. O objeto do planejamento tributrio , em ltima anlise, a economia tributria. Cotejando as vrias opes legais, o administrador obviamente procura orientar os seus passos de forma a evitar, sempre que possvel, o procedimento mais oneroso do ponto de vista fiscal." Borges, por sua vez, menciona que "a natureza ou essncia do Planejamento Fiscal - ou Tributrio - consiste em organizar os empreendimentos econmico-mercantis da empresa, mediante o emprego de estruturas e formas jurdicas capazes de bloquear a concretizao da hiptese de incidncia tributria ou, ento, de fazer com que sua materialidade ocorra na medida ou no tempo que lhe sejam mais propcios. Trata-se, assim, de um comportamento tcnico-funcional, adotado no universo dos negcios, que visa excluir, reduzir ou adiar os respectivos encargos tributrios." Dessa maneira, torna-se claro o entendimento de que o planejamento tributrio o estudo das alternativas lcitas de formalizao jurdica de determinada operao, antes da ocorrncia do fato gerador, para que o contribuinte possa optar pela que apresente o menor nus tributrio. Planejamento tributrio no se confunde com sonegao fiscal. Planejar escolher, entre duas ou mais opes lcitas, a que resulte no menor imposto a pagar. Sonegar, por sua vez, utilizar meios ilegais, corno fraude, simulao, dissimulao etc., para deixar de recolher o tributo devido. Entende-se ainda por sonegao toda a ao ou omisso dolosa tendente a impedir ou a retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendria da ocorrncia do fato gerador da obrigao principal. 1.12.2. Condies necessrias para um adequado planejamento tributrio Qualquer que seja a forma de tributao escolhida pela empresa, pode-se verificar que a falta de planejamento estratgico tributrio pode deixar a empresa mal preparada para os investimentos futuros, devido a urna possvel insuficincia de caixa, gerando um desgaste desnecessrio de investimentos forado para cobertura de gastos que no estavam previstos. Para a correta execuo das tarefas inerentes ao planejamento tributrio, o contador precisa aplicar todos os seus conhecimentos sobre a legislao do tributo a ser reduzido, para que, a partir desses cenrios, possa planejar com bastante antecedncia a melhor alternativa para a empresa executar suas operaes comerciais. A finalidade principal de um bom planejamento tributrio , sem dvida, a economia de impostos, sem infringir a legislao. Trata-se do conceito de tax saving, bastante praticado pelos norte-americanos. Para alcanar xito nessa atividade, o contador precisa, com profundidade: Conhecer todas as situaes em que possvel o crdito tributrio, principalmente com relao aos chamados impostos no cumulativos - ICMS e IPI; Conhecer todas as situaes em que possvel o deferimento (postergao) dos recolhimentos dos impostos, permitindo melhor gerenciamento do fluxo de caixa; Conhecer todas as despesas e provises permitidas pelo fisco como dedutveis da receita; Ser oportuno e aproveitar as lacunas deixadas pela legislao, para tanto ficando atento s mudanas nas normas e aos impactos nos resultados da empresa. 1.12.3. Legislao Tributria e Planejamento Tributrio Legal De acordo com os preceitos tributrios, a vontade das partes no pode ser alterada ou modificada, aps o fato gerador ter ocorrido. Contudo, nada impede que o contribuinte antecipe a ocorrncia do fato gerador e comece a projet-lo e a dimension-lo, objetivando a economia de impostos. Com esse procedimento, o contribuinte tem a vantagem de adotar, entre as opes legais disponveis, as que com certeza lhe forem mais satisfatrias.


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[AUDITORIA FISCAL E CONTBIL]Fato gerador a obrigao tributria principal, que tem como objetivo o pagamento do tributo; a situao descrita em lei que, uma vez ocorrida, concretamente localizada no tempo e no espao, determina a transferncia jurdica, em favor do Estado, da titularidade de certa quantia. Nesse mesmo momento, o sujeito que praticou o ato previsto em lei, ou encontrou-se na situao de fato, deixa de ser titular dessa mesma quantia. Num planejamento tributrio estratgico, a empresa passa a desenvolver suas atividades de forma estritamente preventiva. Tambm procura projetar de forma clara os atos e fatos administrativos, de modo a deixar transparentes para todos os envolvidos as informaes sobre os nus tributrios em cada uma das opes legais disponveis. O planejamento tributrio estratgico tem como objetivo fundamental a economia tributria de impostos, procurando atender s possveis formas da legislao fiscal, evitando perdas desnecessrias para a organizao. Para poder usufruir em toda a sua plenitude de todas as formas legais de planejamento tributrio, necessrio que o contribuinte esteja bem assessorado por uma equipe especializada que saiba realizar o planejamento de tributos sem distorcer, alterar ou esconder as obrigaes quando o fato gerador assim o exigir. 2. TRIBUTOS INCIDENTES SOBRE A RECEITA

Diversos so os tributos que incidem sobre a receita das empresas. Alguns atingem a maior parte das empresas e das receitas por elas obtidas, independentemente do setor de atividade, como o caso das contribuies para: 1. Programa de Integrao Social (PIS); 2. Programa de Formao do Patrimnio do Servidor Pblico (PASEP); 3. Contribuio para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS). Em outros casos, o tributo incide, normalmente, sobre as receitas de determinadas atividades, mas no de outras, como, por exemplo: a) Atividades de comercializao esto sujeitas incidncia do Imposto sobre a Circulao de Mercadorias e Prestao de Servios (ICMS); b) Atividades de industrializao esto sujeitas ao Imposto sobre Produtos Industrializados (IP!); c) Atividades de prestao de servios esto sujeitas ao Imposto sobre Servios de Qualquer Natureza (ISS). Um s evento, como, por exemplo, a venda de um produto industrializado, pode gerar a obrigao de pagar vrios tributos simultaneamente: PIS, COFINS, IPI e ICMS. Da mesma forma, uma nica indstria que, alm de fabricar e vender um determinado produto, tambm preste servios de assistncia tcnica estar sujeita ao IPI, ao ICMS e ao ISS. a que vale, nesse caso, o fato gerador e no a natureza jurdica da empresa. 2.1. PIS/PASEP e COFINS

O PIS/PASEP e a COFINS so contribuies sociais com funes fiscais, ou seja, de arrecadao. Incidem sobre as receitas auferidas por todas as entidades, independentemente da denominao contbil por estas recebida. Quadro-Resumo Tributos Espcie Competncia Funo Fato gerador Contribuinte Base de clculo Programa de Integrao Social - PIS Programa de Formao do Patrimnio do Servidor Pblico PASEP Contribuio para o Financiamento da Seguridade Social COFINS Contribuies sociais Unio Fiscal Auferir receita Pessoas jurdicas de direito privado e as que lhes so equiparadas pela legislao do imposto de renda, inclusive as empresas pblicas e as sociedades de economia mista e suas subsidirias Faturamento mensal (receitas auferidas pela pessoa jurdica, independentemente de sua denominao ou classificao contbil) para as pessoas jurdicas em geral


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[AUDITORIA FISCAL E CONTBIL]PIS/PASEP: 0,65% no regime de incidncia cumulativa 1,65% no regime de incidncia no cumulativa COFINS: 3% no regime de incidncia cumulativa 7,6% no regime de incidncia no cumulativa Por homologao Pgina da Receita Federal:

Alquotas

Lanamento Onde pesquisar mais detalhes 2.1.1.

A lgica de tributao do PIS/PASEP e da COFINS A tributao do faturamento das empresas pelo PIS/PASEP e COFINS pode se dar de duas formas: a) No regime de incidncia cumulativa, as alquotas so aplicadas ao valor da receita bruta, ajustada por algumas excluses permitidas na legislao, em geral relacionadas a itens que no se configuram como receitas (devolues, abatimentos, reverses de provises); b) No regime de incidncia no cumulativa, as alquotas so aplicadas receita ajustada na mesma forma da base cumulativa, mas permite-se tambm que o contribuinte reduza o valor da contribuio devida no montante relativo mesma alquota aplicada aos valores de compras de bens para revenda, insumos utilizados na produo de produtos ou servios, e as despesas e custos com energia eltrica, aluguis pagos a pessoa jurdica, arrendamento, depreciao e amortizao, dentro das condies estabelecidas na legislao.

Para a maioria dos casos, o regime de incidncia uma escolha que cabe prpria empresa, condicionada escolha do regime de tributao de Imposto de Renda escolhido. No entanto, a legislao estabelece a adoo obrigatria do regime cumulativo para alguns setores de atividade econmica, alguns produtos, bem como para algumas receitas em especial. Regime de incidncia no cumulativo A opo pelo regime de incidncia no cumulativo implica na necessidade de informaes adicionais, alm das informaes a respeito das receitas auferidas pela empresa, para fins de apurao da contribuio devida, pois a empresa tem o direito de creditar a si prpria o montante da alquota aplicada sobre compras de mercadorias ou insumos para a produo, alm de algumas despesas como depreciao, aluguel e energia eltrica. 2.1.2. Implicaes dos PIS/COFINS nas transaes de importao de mercadorias e servios

De acordo com Instruo Normativa SRF n 572, de 22 de novembro de 2005, conforme art. 1 , os valores a serem pagos relativamente Contribuio para o PIS/PASEP - Importao e Contribuio para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS - Importao) sero obtidos pela aplicao das seguintes frmulas, exceto quando a alquota do Imposto sobre Produtos Industrializados (IP!) for especfica: I - Na importao de bens: COFINSIMPORTAO = d x (VA x X) e PISIMPORTAO = c x (VA x X) Onde,

=

[

]

VA = Valor Aduaneiro a = alquota do Imposto de Importao (lI) b = alquota do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) c = alquota da Contribuio para o PIS/PASEP- Importao d = alquota da COFINS - Importao e = alquota do Imposto sobre Operaes relativas Circulao de Mercadorias e sobre Prestao de Servios de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicao (ICMS) Na hiptese das empresas realizarem a importao de servios, elas estaro sujeitas ao pagamento de PIS e COFINS, que devero assim ser calculados:


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[AUDITORIA FISCAL E CONTBIL]II - Na importao de servios: COFINSIMPORTAO = d x (VA x X) e PISlMPORTAO = c x (VA x.X) Onde,

= V = o valor pago, creditado, entregue, empregado ou remetido para o exterior, antes da reteno do Imposto de Renda c = alquota da Contribuio para o PIS/PASEP - Importao d = alquota da COFINS - Importao f = alquota do Imposto sobre Servios de Qualquer Natureza

Para as empresas que realizarem a importao de mercadorias que tenha a incidncia de alquota especfica, o art. 2 define que na hiptese de a alquota do IPI ser especfica, os valores a serem pagos sero obtidos pela aplicao das seguintes frmulas: COFINSIMPRTAO = d x (VA x Y + W x Q) Onde, PISIMPORTAO = C x (VA x Y + W x Q)

=

=

Q = Quantidade do produto importada na unidade de medida compatvel com a alquota especfica do IPI. VA = Valor Aduaneiro a = alquota do II = alquota especfica do IPI c = alquota da Contribuio para o PIS/PASEP - Importao d = alquota da COFINS - Importao e = alquota do ICMS

Destaca-se tambm que nas operaes que incorram nas hipteses de imunidade ou de iseno ou reduo do 11 ou do IPI, reduo das alquotas dos respectivos tributos, ou reduo de suas respectivas bases de clculo, definidas pelo art. 3, o valor correspondente a qualquer deles, que seria devido caso no houvesse imunidade, iseno ou reduo, no compe a base de clculo da Contribuio para o PIS/PASEP - Importao e da COFINS - Importao. Destaca-se que se aplica tambm o disposto no caput nas hipteses de: Imunidade, iseno ou reduo do ICMS, ou ainda de reduo das alquotas ou da base de clculo do tributo; Aplicao dos regimes aduaneiros aplicados em reas especiais; Suspenso do pagamento do IPI vinculado importao de que tratam as Leis n 9.826, de 23 de agosto de 1999, n 10.485, de 3 de julho de 2002, e n 10.637, de 30 de dezembro de 2002, com a redao dada pela Lei n 10.684, de 30 de maio de 2002. No entanto, o 2 define que nos casos de imunidade, iseno ou da suspenso do IPI vinculado importao de que trata o inciso III do 1 deste artigo, deve-se informar o valor zero para a alquota correspondente de cada tributo e, nos casos de reduo, deve ser informada a alquota real empregada na operao. Esclarea-se que, na hiptese de deferimento do pagamento do ICMS, o valor do ICMS diferido compe a base de clculo da Contribuio para o PIS/PASEP - Importao e da COFINS - Importao, conforme o 3. Portanto, o art. 4 define que se o contribuinte comprovar recolhimento de valores a maior que o devido da Contribuio para o PIS/PASEP - Importao e da COFINS- Importao em razo da utilizao das frmulas constantes da Instruo Normativa RFB n 571, de 20 de outubro de 2005, antes da publicao desta Instruo Normativa, ter direito a restituio da diferena de valores, nos termos da Instruo Normativa SRF n 460, de 18 de outubro de 2004.


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[AUDITORIA FISCAL E CONTBIL]2.2. ICMS

O ICMS um imposto de competncia dos Estados, que incide sobre as operaes relativas circulao de mercadorias, prestao de servios interestaduais e intermunicipais, e servios de comunicao, ainda que iniciados no exterior. Quadro-Resumo Tributo Espcie Competncia Funo Hiptese de incidncia Imposto sobre Operaes relativas Circulao de Mercadorias e Prestao de Servios ICMS Imposto Estados e Distrito Federal Predominantemente fiscal Operaes relativas circulao de mercadorias e sobre prestaes de servios de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicao, ainda que as operaes e prestaes se iniciem no exterior Cada Estado regulamenta, no mbito de sua jurisdio, o fato gerador do ICMS. A ttulo de exemplo, destacamos os fatos geradores previstos pelo Regulamento do ICMS do Estado de So Paulo: I - operao relativa circulao de mercadorias, inclusive o fornecimento de alimentao, bebidas e outras mercadorias em qualquer estabelecimento; II - prestao de servios de transporte interestadual e intermunicipal, por qualquer via; III - prestao onerosa de servios de comunicao, por qualquer meio, inclusive a gerao, a emisso, a recepo, a transmisso, a retransmisso, a repetio e a ampliao de comunicao de qualquer natureza; IV - fornecimento de mercadorias com prestao de servios: (a) no compreendidos na competncia tributria dos Municpios; (b) compreendidos na competncia tributria dos Municpios, mas que, por indicao expressa de lei complementar, sujeitem-se incidncia do imposto de competncia estadual; V - entrada de mercadoria ou bem, importados do exterior por pessoa fsica ou jurdica, qualquer que seja a sua finalidade; VI - o servio prestado no exterior ou cuja prestao se tenha iniciado no exterior; VII - a entrada, no territrio paulista, de petrleo, inclusive lubrificantes e combustveis lquidos e gasosos dele derivados, e de energia eltrica, quando no destinados comercializao ou industrializao, decorrente de operaes interestaduais; VIII - a venda do bem ao arrendatrio, na operao de arrendamento mercantil. I - Aqueles (pessoas fsicas ou jurdicas) que, de modo habitual ou em volume que caracterize intuito comercial, realizam operaes de circulao de mercadorias ou prestam servios de transporte interestadual ou intermunicipal ou servios de comunicao. II - Mesmo sem habitual idade, os importadores ou arrematantes dos bens ou beneficirios dos servios listados nos itens VI a VIII do quadro Fato Gerador. A base de clculo do ICMS, como regra geral, o valor da operao relativa circulao da mercadoria, ou o preo do servio respectivo. Na base de clculo se incluem as despesas recebidas do adquirente, ou a este debitadas, bem como os descontos condicionais a este concedidos, mas no se incluem os descontos incondicionais, porque evidentemente no integram estes no valor da operao. Em alguns casos, a Secretaria da Fazenda fixa um valor mnimo para a operao. Variveis em funo do tipo de bem ou servio e tambm do domiclio do vendedor e comprador. Por homologao. Na legislao especfica de cada Estado. Vrias Secretarias de Fazenda estaduais disponibilizam a legislao em seus sites na Internet. A Secretaria da Fazenda do Estado de So Paulo disponibiliza link para as demais secretarias nos endereos: < http://www.fazenda.gov.br/confaz>

Fato gerador

Contribuinte

Base de clculo

Alquotas Lanamento Onde pesquisar mais detalhes


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[AUDITORIA FISCAL E CONTBIL]2.2.1. A lgica de tributao do ICMS

O ICMS um imposto no cumulativo, de competncia estadual, funcionando no sistema de dbitos e crditos. Ao adquirir bens ou servios tributados pelo ICMS, o contribuinte adquire um crdito (direito de compensao futura) junto ao fisco, relativo ao imposto pago em sua aquisio. Ao realizar uma operao sujeita incidncia de ICMS, passa a ter um dbito (obrigao de pagamento futuro) junto ao fisco. O fato de o ICMS ser um tributo de competncia estadual implica em que cada Estado tenha a sua legislao prpria relativa ao tributo. O problema que as mercadorias circulam no apenas dentro dos limites territoriais de um nico Estado, sendo que, muitas vezes, os Estados de origem e de destino possuem alquotas e obrigaes acessrias diferentes. Essa uma das principais razes do alto grau de complexidade operacional desse tributo. Alm disso, esse fato favorece o que se denomina "guerra fiscal", que consiste na prtica de alquotas diferenciadas e/ou concesso de benefcios fiscais por determinados Estados, visando atrair investimentos para o seu territrio. Em alguns casos, buscando, dentre outras questes, um melhor controle da arrecadao, os Estados criaram a figura da substituio tributria. Neste tipo de situao, atribui-se a um determinado elo da cadeia a responsabilidade de antecipar os recolhimentos que ocorreriam nas transaes subsequentes. No entanto, a lgica primria do imposto preservada, qual seja: o imposto calculado com base em um suposto valor final de venda do bem. O ICMS um imposto "por dentro", isto , a alquota incide sobre o preo do bem ou servio, mas considera-se que integra o prprio preo. Assim, se um bem vendido ao preo de R$ 100,00 e tributado a 17%, o vendedor cobrar do comprador R$ 100,00, referente ao bem, e destacar na nota fiscal que R$ 17,00 dos R$ 100,00 cobrados referem-se ao imposto. Observe que esta metodologia de clculo implica em uma alquota real maior do que a nominal, ou seja, os R$ 17,00 cobrados de imposto correspondem a 20,48% dos R$ 83,00, que correspondem receita lquida (R$ 100,00 - R$17,00). No caso de substituio tributria, o contribuinte responsvel pelo recolhimento do ICMS, por conta dos demais elos da cadeia, dever somar ao preo cobrado o imposto incidente nas operaes subsequentes. Em relao s alquotas, destaca-se que as alquotas do ICMS podem sofrer variaes em relao aos produtos e servios e regies. Por exemplo, uma mesma mercadoria vendida por um distribuidor situado na cidade de So Paulo, se vendida para empresas situadas dentro do prprio Estado, seria tributada alquota de 18% (operaes internas, 17% para a maioria dos bens na maioria dos Estados), se vendida para empresas situadas em outros Estados das regies Sudeste ou Sul, seria tributada a 12% e, se vendida a empresas situadas nas regies Centro-Oeste, Norte, Nordeste e Esprito Santo, 7%. Em sntese: Imposto ICMS ICMS ICMS Alquota 18% 12% 7% Tipo de transao Destino

Origem So Paulo So Paulo

Tipo Venda interna Venda interestadual Venda interestadual

So Paulo RS, SC, PR, MG, RJ So Paulo Centro-Oeste, Norte, Nordeste e ES

Na operao seguinte, se destinada a consumidor final dentro do prprio Estado, seria aplicvel a alquota de 17%. Esse procedimento provoca a diviso do tributo gerado pela circulao de bens e servios interestaduais, entre Estados comprador e vendedor. 2.3. IPI

O IPI um imposto de competncia da Unio, que tem duas funes extrafiscais: uma funo reguladora, que onera os produtos de acordo com sua utilidade, tendendo a aplicar alquotas menores aos produtos considerados necessrios, e maiores aos considerados suprfluos; e outra funo protecionista, que aumenta ou reduz alquotas visando incentivar ou desestimular a produo de alguns produtos, para o desenvolvimento de determinada atividade ou regio. Tendo em vista esta funo extrafiscal, a Constituio Federal permite que o IPI tenha sua alquota majorada pelo Poder Executivo, observadas as condies estabelecidas em lei, e tambm reduz a anterioridade para 90 dias.


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[AUDITORIA FISCAL E CONTBIL]O IPI incide sobre os produtos industrializados, considerados como tais tanto os produtos produzidos no pas quanto os importados do exterior. A legislao estabelece o que se considera produto industrializado e o que no considerado industrializao. Em linhas gerais, considera-se industrializado o produto que tenha sido submetido a qualquer operao que lhe modifique a natureza ou a finalidade, tais como: Transformao - obteno de espcie nova; Beneficiamento - modifica funcionamento, utilizao, acabamento ou aparncia; Montagem - reunio que resulte em nova unidade; Acondicionamento ou reacondicionamento - altera apresentao pela colocao de embalagem, exceto apenas para transporte; e Renovao ou recondicionamento - produto deteriorado ou inutilizado em condies de utilizao. Quadro-Resumo Tributo Espcie Competncia Funo Hiptese de incidncia Fato gerador Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Imposto Unio Extrafiscal O imposto incide sobre produtos industrializados, nacionais e estrangeiros, obedecidas as especificaes constantes da Tabela de Incidncia do Imposto sobre Produtos Industrializados (TlPI). I - o desembarao aduaneiro de produto de procedncia estrangeira, ou a sua arrematao em leilo, no caso de produtos apreendidos pelo fisco ou abandonados pelo importador. II - a sada de produto do estabelecimento industrial, ou equiparado a industrial. O contribuinte do IPI o importador ou a quem a lei o equiparar; o industrial ou a quem a lei o equiparar; o comerciante de produtos sujeitos ao imposto, que os fornea aos industriais ou aos a estes equiparados; o arrematante de produtos apreendidos ou abandonados levados a leilo. A base de clculo do IPI o valor da operao de que decorrer a sada dos produtos industrializados do estabelecimento do contribuinte. No tendo valor a operao, ou sendo omissos os documentos respectivos, a base de clculo ser o preo corrente da mercadoria ou de sua similar no mercado atacadista da praa do contribuinte. Em se tratando de produto leiloado, o preo da respectiva arrematao. A alquota aplicvel em cada caso obtida na Tabela de Incidncia do Imposto sobre Produtos Industrializados - TIPI. Alguns produtos esto sujeitos a alquotas especficas e outros a ad valorem. No caso de ad vaIorem, as alquotas vo de zero at 365,63%, porm a maioria das alquotas est abaixo de 20%. Por homologao Na pgina da Receita Federal www.receita.fazenda.gov.br. possvel baixar o Regulamento do IPI (RIPI) e a tabela de alquotas (TIPI). Veja tambm a seo Perguntas e Respostas.

Contribuinte

Base de clculo

Alquotas Lanamento Onde pesquisar mais detalhes 2.3.1.

A lgica de tributao do IPI

O IPI um imposto no cumulativo, funcionando de maneira semelhante do ICMS. Ao adquirir insumos tributados pelo IPI, a indstria adquire um crdito (direito de compensao futura) junto ao fisco, relativo ao imposto pago na aquisio do insumo. Aps efetuar o processo industrial, ao vender produtos industrializados, sofre a incidncia de IPI, e passa a ter um dbito (obrigao de pagamento futuro) junto ao fisco. Nos tributos no cumulativos, o montante devido resulta da diferena entre o imposto devido na operao posterior e o exigido na anterior. Aparentemente este procedimento semelhante a tributar o valor agregado no processo de industrializao, mas isto no ocorre necessariamente, pois eventuais diferenas de alquotas ou isenes nas fases precedentes alteram a carga tributria final.


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[AUDITORIA FISCAL E CONTBIL]Em relao ao preo do produto, o IPI um imposto "por fora", ou seja, a alquota incide sobre o preo do produto, e somada ao valor do produto. Assim, se um produto vendido ao preo de R$ 100,00 e tributado a 5%, o vendedor cobrar do comprador R$ 105,00, referente ao preo do produto mais IPI. 2.4. ISS

O ISS um imposto de competncia dos Municpios e do Distrito Federal. Tem funo predominantemente fiscal, ou seja, de fornecer recursos financeiros para o Municpio. Em 2004, segundo dados da Secretaria do Tesouro Nacional, o ISS foi responsvel por 42% da receita tributria consolidada de todos os Municpios brasileiros. Embora de competncia dos Municpios, a incidncia do ISS est limitada lista dos servios que podem ser objeto de tributao, definida em lei complementar. Anteriormente Lei Complementar n 116/03, havia muita controvrsia quanto ao local da prestao do servio, quando o prestador e o adquirente dos servios estavam em Municpios diferentes. Na esteira desta discusso, muitas empresas prestadoras de servios transferiram suas matrizes para cidades vizinhas s grandes metrpoles, nas quais a alquota de ISS era mais baixa. A LC 116/03 estabeleceu que o local da prestao de servios (e, portanto, o Municpio a quem devido o imposto) o do estabelecimento prestador dos servios ou, na sua falta, o local de domiclio do prestador de servios. No entanto, para alguns servios a Lei Complementar n 116/03 determina que o ISS deve ser pago em favor do Municpio onde o servio foi prestado ou est localizado o tomado r, conforme o caso, entre os quais se destacam: Importao de servios; Alguns servios ligados construo civil, cesso de mo de obra e empreitada; Servios de limpeza, decorao e jardinagem; Vigilncia e segurana. Outra observao importante que o ISS e o ICMS no podem incidir sobre a mesma operao. Em alguns casos em que a legislao especifica a tributao pelo ICMS dos materiais fornecidos pelo prestador de servios, o valor destes materiais no deve compor a base de clculo do ISS. Quadro-Resumo Tributo Espcie Competncia Funo Hiptese de incidncia Fato gerador Contribuinte Base de clculo Alquotas Lanamento Outras consideraes Onde pesquisar mais detalhes Imposto sobre servio de qualquer natureza (ISS) Imposto Municpios e Distrito Federal Predominantemente fiscal Prestao de servios informados na lista constante em lei complementar (atualmente, Lei Complementar n116, de 31 de julho de 2003) O fato gerador desse imposto o descrito em lei ordinria do Municpio, obedecidas as regras determinadas na Lei Complementar n 116/03 e pela Constituio Federal O contribuinte do ISS a empresa ou o trabalhador que presta o servio tributvel O preo cobrado pelos servios A Constituio Federal estabelece uma alquota mnima de 2% e a Lei Complementar n 116/03 determina uma alquota mxima de 5%. Para alguns servios, os Municpios tm a faculdade de reduzir a alquota mnima Por homologao Quando o prestador de servio est localizado em um determinado municpio e o servio prestado em outro municpio, a lei complementar esclarece em cada caso qual Municpio tem direito ao imposto Para cada Municpio, necessrio consultar a legislao especfica A ntegra da Lei Complementar n 116/03, bem como qualquer outra lei federal, pode ser encontrada na pgina do 5enado Federal ()


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[AUDITORIA FISCAL E CONTBIL]2.4.1. A lgica de tributao do ISS

O ISS um imposto cumulativo, ou seja, o ISS cobrado em operaes anteriores no compensado nas operaes posteriores. Por exemplo, se um hotel contrata uma lavanderia para lavar toda a roupa de cama, mesa e banho, sobre o valor dos servios prestados pela lavanderia ao hotel incide ISS, o qual embutido no preo. O hotel, por sua vez, ao prestar servios de hospedagem aos seus clientes, tambm ter que pagar ISS, sem direito compensao do ISS pago no preo dos servios de lavanderia que comprou. 3. TRIBUTOS INCIDENTES SOBRE O LUCRO

Incidem sobre o lucro das empresas dois tributos: o Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza (IR) e a Contribuio Social sobre o Lucro Lquido (CSLL). O IR incide tanto sobre a renda das pessoas como das empresas (pessoas jurdicas). Quando se trata do IR relativo s pessoas jurdicas, costume usar a sigla IRPJ. A base de clculo dos dois tributos o lucro, na forma definida na legislao. Uma vez que cada tributo tem a sua legislao especfica, o valor em reais da base de clculo de cada um dos dois tributos pode ser diferente. Segundo a legislao do IRPJ, o lucro tributvel pode ser apurado de trs formas, ou regimes de tributao: Lucro Real, Lucro Presumido ou Lucro Arbitrado. O contribuinte pode optar em qual modalidade de apurao quer ser tributado, observadas algumas restries ligadas atividade realizada ou ao volume de receitas - no caso do Lucro Real ou Presumido -, e de eventos justificadores do tratamento excepcional no caso do Lucro Arbitrado. O Lucro Real corresponde ao lucro apurado pela contabilidade, ajustado por adies exigidas e excluses e compensaes permitidas pela legislao. O Lucro Presumido corresponde ao lucro calculado pela aplicao, ao valor do faturamento, de um percentual de margem de lucro determinado na legislao, ou seja, o lucro no apurado pelo encontro entre receitas e despesas do perodo, mas sim presumido. Corresponde a um processo de apurao simplificada da base de clculo do imposto. O Lucro Arbitrado apurado de forma semelhante ao presumido, com acrscimo de 20%, quando a receita conhecida, ou por parmetros tcnicos, em situaes especiais em que no possvel determinar o montante do faturamento. A opo pelo regime de tributao do IRPJ no traz consequncias apenas para este tributo, mas condiciona tambm a base de clculo da CSLL (com base no lucro contbil ajustado, lucro presumido ou lucro arbitrado), PIS/PASEP e COFINS (na forma cumulativa ou no cumulativa). 3.1. IRPJ

O Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza um imposto direto, de natureza basicamente fiscal, ou seja, arrecadatria, de competncia da Unio, que tem como fato gerador a aquisio da disponibilidade econmica o jurdica de renda. O IR atinge tanto pessoas fsicas (IRPF) quanto pessoas jurdicas (IRPJ). No caso das pessoas jurdicas, a base de clculo o lucro, que pode ser calculado de formas alternativas apontadas na legislao. Quadro-Resumo Tributo Espcie Competncia Funo Fato gerador Contribuinte Base de clculo Alquotas Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza - IR Imposto Unio Fiscal a aquisio da disponibilidade econmica ou jurdica de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinao de ambos; e de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acrscimos patrimoniais no compreendidos no conceito de renda. Pessoas fsicas e jurdicas A base de clculo do imposto o montante real, arbitrado ou presumido da renda ou dos proventos tributveis. Pessoas fsicas: 15% e 27,5%, em tabela progressiva Pessoas jurdicas: 15%, mais adicional de 10% sobre a parcela de lucro que exceder a R$ 20.000,00 mensais.


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[AUDITORIA FISCAL E CONTBIL]Lanamento Por homologao Sobre alguns pagamentos a pessoas fsicas ou jurdicas, a pessoa jurdica que efetuou pagamento deve atuar como contribuinte responsvel, efetuando a reteno do Imposto de Renda Retido na Fonte - IRRF, e posterior recolhimento. O imposto retido, na maioria dos casos, compensvel na apurao do imposto devido pelo contribuinte que sofreu a reteno. Alguns exemplos de rendimentos sujeitos reteno, e alquotas respectivas: Rendimentos do trabalho: 15% e 27,5% conforme tabela progressiva mensal Rendimentos de capital: fundos de longo prazo e aplicaes de renda fixa, em geral de 15% a 22,5% conforme o prazo da aplicao. Fundos de curto prazo - 20% ou 22,5% conforme o prazo. Fundos de aes: 15% Prmios e sorteios pagos em dinheiro: 30% Remunerao de servios de propaganda: 1,5% Remunerao de servios profissionais prestados por PJ: 1,5% Na pgina da Receita Federal (). possvel baixar o Regulamento do Imposto de Renda, programas para preenchimento das declaraes e clculo de tributos em atraso, dentre outras funcionalidades. Veja tambm a seo Perguntas e Respostas.

Outras consideraes

Onde pesquisar mais detalhes 3.1.1.

A lgica de tributao do IRPJ

O IRPJ calculado mediante aplicao da alquota ao lucro tributvel, apurado nas modalidades Lucro Real, Lucro Presumido ou Lucro Arbitrado. Sobre o lucro que exceder a R$ 20.000,00 no ms, devido ainda um adicional de 10%. O contribuinte do IRPJ pode optar em apurar o imposto em perodos trimestrais ou anuais, sendo que este ltimo condiciona o contribuinte a apurar o lucro tributvel pela modalidade Lucro Real. Optando pela apurao trimestral, o contribuinte dever pagar o imposto de uma s vez ou em at trs parcelas, com base no valor efetivamente apurado. J se optar pela apurao anual, o contribuinte est obrigado a fazer antecipaes mensais do IRPJ, que sero compensadas com o IRPJ devido, calculado na Declarao de Ajuste. O valor da antecipao, por sua vez, pode ser calculado de acordo com as regras do Lucro Real, ou basear-se em uma estimativa de lucro, efetuada a partir do faturamento da empresa. Qualquer que seja a modalidade de apurao escolhida, o contribuinte pode descontar, no momento do pagamento, o Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF) que tenha sido retido por ocasio de recebimento de rendimentos. 3.2. CSLL

A criao da Contribuio Social sobre o Lucro Lquido (CSLL) amparou-se no art. 195 da Constituio Federal, que trata das contribuies para o custeio da seguridade social. A CSLL uma contribuio social, de competncia da Unio, incidente sobre o lucro das pessoas jurdicas, includos nesse grupo aqueles que so equiparados pessoa jurdica para fins de tributao do Imposto de Renda. Quadro-Resumo Tributo Espcie Competncia Funo Fato gerador Contribuinte Base de clculo Alquota Lanamento Contribuio Social sobre o Lucro Lquido (CSLL) Contribuio Social. Unio Fiscal O fato gerador a obteno de lucro no exerccio. So contribuintes as pessoas jurdicas domiciliadas no pas e as que Ihes so equiparadas pela legislao do Imposto de Renda. Resultado apurado pela contabilidade, ajustado conforme determinaes legais, resultado presumido ou arbitrado. 9% Por homologao


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[AUDITORIA FISCAL E CONTBIL]Outras consideraes Onde pesquisar mais detalhes 3.2.1. Por ser uma contribuio social, este tributo est sujeito anterioridade de 90 dias. Na pgina da Receita Federal ()

A lgica de tributao da CSLL

A lgica de tributao da CSLL segue a do IRPJ. As opes de regime de tributao so semelhantes, ou seja, existe a possibilidade de apurar a base de clculo da CSLL a partir do resultado contbil, ajustado pelas adies, excluses e compensaes descritas na legislao, ou com base em Resultado Presumido ou Arbitrado. Embora semelhantes na forma de apurao, as bases de clculo do IRPJ ou CSLL no so necessariamente iguais. Existem diferenas quanto aos ajustes (adies, excluses e compensaes) feitas ao lucro contbil para apurao do Lucro Real (IRPJ) ou do Resultado Ajustado (CSLL), bem como nos percentuais aplicveis ao faturamento para determinao do Resultado Presumido ou Arbitrado. A CSLL calculada mediante aplicao da alquota ao resultado tributvel, apurado nas modalidades Resultado Ajustado, Resultado Presumido ou Resultado Arbitrado. A apurao e o recolhimento da CSLL esto atrelados escolha de regime de tributao do IRPJ, e seguem o mesmo modelo de antecipaes mensais, caso a empresa tenha optado pela apurao anual. 3.3. Regimes de tributao do IRPJ e CSLL

Conforme explicamos ao descrever a lgica de tributao do IRPJ, o que muda na apurao dos tributos na modalidade de lucro real, presumido ou arbitrado a metodologia de apurao da base de clculo, e no a metodologia de clculo do imposto. Lucro Real o lucro lquido do perodo de apurao, apurado de acordo com a legislao societria e ajustado pelas adies, excluses ou compensaes prescritas ou autorizadas pela legislao do IR. Qualquer empresa pode optar pela tributao pelo lucro real, mas algumas so obrigadas a utilizar esta modalidade, em funo de caractersticas relacionadas a tamanho e tipo de atividade desenvolvida. Lucro Presumido consiste em uma modalidade mais simplificada de apurao em relao ao lucro real, na qual o lucro estimado (presumido) pela aplicao de um percentual sobre a receita bruta obtida pelo contribuinte. O percentual representa, portanto, a suposta margem de lucro que a empresa obteve no perodo. O percentual estabelecido em legislao, e tem variaes em funo do porte e atividade da empresa. Lucro Arbitrado tambm consiste na aplicao de percentual sobre a receita bruta, e diferencia-se do lucro presumido por ser aplicado, em geral, por iniciativa da autoridade fiscal, quando diante de situaes tais como enquadramento indevido no lucro presumido, ausncia ou vcios na escriturao contbil, dentre outras. Os percentuais para estimativa do lucro so os mesmos do lucro presumido acrescidos em 20%. O contribuinte tambm pode optar pelo lucro arbitrado, o que s se justifica em situaes-limite, uma vez que esta opo sempre pior do que a tributao pelo lucro presumido. A escolha da modalidade de tributao do IRPJ condiciona os regimes de tributao da CSLL, e regime de incidncia do PIS/PASEP e COFINS, a saber: Regime de tributao do IRPJ Lucro presumido Lucro Real Lucro Arbitrado Regime de tributao da CSLL Resultado presumido Resultado contbil ajustado Resultado arbitrado Regime de incidncia do PIS/PASEP e COFINS Incidncia cumulativa Incidncia no cumulativa PIS/COFINS cumulativa

A opo pelo regime de tributao feita no incio de cada ano, no momento do primeiro recolhimento e vale para todo o exerccio financeiro. A opo condicionada de diversos tributos e o fato de que realizada antes da ocorrncia dos fatos geradores torna necessrio realizar projees de resultado, considerando o efeito conjunto de todos os tributos nos diversos itens (faturamento, aquisio de insumos ou mercadorias, gastos com energia eltrica etc.) que compem o resultado projetado, de forma a poder determinar a opo que minimiza o gasto tributrio de uma determinada empresa.


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[AUDITORIA FISCAL E CONTBIL]Existe ainda uma quarta opo, que a apurao do SIMPLES NACIONAL, um sistema de tributao nacional que consiste no pagamento unificado de IRPJ, PIS, COFINS, CSLL, INSS Patronal e IPI (se for contribuinte do IP!), podendo incluir tambm ICMS e ISS, e que ser tratado no captulo seguinte. 3.3.1. IRPJ O Regulamento do Imposto de Renda estabelece a obrigatoriedade da adoo do regime de apurao pelo Lucro Real Empresas que excedam um determinado limite de receita total, instituies financeiras, factorings e empresas que usufruem de benefcios fiscais de iseno ou reduo do IR so alguns exemplos de contribuintes obrigados a apurar o IRPJ devido utilizando o Lucro Real como base de clculo. O Lucro Real calculado a partir do lucro contbil? apurado pela empresa e escriturado em seus livros contbeis, ajustado por adies, excluses ou compensaes prescritas ou autorizadas pela legislao do IR. Adies Para fins de apurao do lucro real, so adicionados ao lucro contbil: Custos e despesas considerados indedutveis pela legislao do IRPJ - o fisco se reserva o direito de impor limites apurao do lucro por parte do contribuinte, no admitindo algumas despesas, ou impondo algumas condies para que algumas dessas despesas reduzam o lucro contbil e, por conseguinte, a base de clculo do IRPJ. Como exemplo de despesas indedutveis, podemos citar as multas por infrao legislao, exceto as de natureza compensatria e CSLL (a respeito desta ltima, veja a nota de rodap 3 deste captulo). Um exemplo de despesa submetida a algumas condies para que seja considerada dedutvel a constituio de proviso para perdas em crditos de clientes; Receitas tributveis no includas no resultado contbil - os ajustes e resultados anteriores, efetuados a crdito da conta de Lucros ou Prejuzos Acumulados, quando se referirem a receitas tributveis, devem ser acrescidos ao clculo do lucro real, j que no foram includos no resultado do exerccio; Valores excludos do lucro real de perodos anteriores, como forma de benefcio fiscal caso da depreciao incentivada deduzida em perodos anteriores e realizao do lucro inflacionrio. Excluses Para fins de apurao do lucro real, so excludos do lucro contbil: Resultados, rendimentos, receitas e outros valores no tributveis inclusos no lucro lquido - como, por exemplo, dividendos recebidos de outras empresas e resultado positivo de participaes societrias avaliadas pelo mtodo da equivalncia patrimonial; Provises consideradas indedutveis em perodo-base anterior, e que atingiram condies de dedutibilidade - no perodo em que foi efetuado o registro contbil, a proviso foi considerada no dedutvel e adicionada ao lucro real, aumentando a base de clculo do IR. Em perodo seguinte, o valor anteriormente provisionado atingiu os requisitos para ser considerado dedutvel (por exemplo: para alguns crditos de liquidao duvidosa, o fisco determina como condio que tenha sido iniciada medida de cobrana judicial para que a perda seja considerada dedutvel), mas no afetou o resultado contbil, devendo, portanto, ser excludo para fins de apurao do lucro real. Estes valores so controlados na parte B do LALUR; Reverso de proviso no dedutvel de perodo anterior - a reverso de proviso contabilizada como receita aumentando, portanto, o lucro contbil. Quando se referir proviso considerada indedutvel no passado, sua reverso em contrapartida tambm no ser tributvel; Benefcio fiscal - caso da depreciao incentivada, que consiste em depreciar um bem em perodo inferior depreciao contbil. Regime de Tributao - Lucro Real


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[AUDITORIA FISCAL E CONTBIL]Compensaes Para fins de apurao do lucro real, so compensados prejuzos fiscais (isto , apurados conforme a sistemtica do lucro real) obtidos em perodos anteriores, controlados na parte B do LALUR. A legislao estabelece limitaes para compensao destes prejuzos. Apresenta-se uma lista de transaes que so dedutveis para fins de clculo de IRPJ e CSL. LIVRO DE APURAO DO LUCRO REAL (LALUR) LISTA DE ADIES E EXCLUSES PARA APURAO DE IRPJ E CSLL 1 . Ajustes credores de exerccios anteriores 2. Perdas incorridas no mercado de renda varivel que excederem os ganhos no perodo de apurao Perdas incorridas em operaes day-trade no perodo de apurao (renda fixa ou varivel) Participaes e gratificaes a administradores e dirigentes IRPJ Adio Adio CSLL

3. 4. 5. 6. 7. 8.

Adio Adio Adio Excluso Adio

9.

Perdas em operaes no exterior exceto hedge (adio somente em dezembro) Adio Rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior, que devem ser considerados pelos seus valores antes de descontado o tributo pago no pas de Excluso origem. Excesso relativo aos preos de transferncias (transfer price) arbitrados Adio mediante ajustes pelos mtodos admitidos pela legislao Lucros disponibilizados no exterior (filiais, sucursais, coligadas e controladas) Adio Multas por infraes fiscais cobradas DE OFICIO (portanto, ficam salvas as de natureza compensatria e as impostas por descumprimento de obrigaes tributrias meramente acessrias de que no resultem falta ou insuficincia de Adio pagamento de tributo). Multas impostas por infraes ou transgresses de leis de natureza no tributria. Adio Adio Adio Adio Adio Adio Adio Adio Adio Adio Adio Adio Adio Adio Excluso Excluso

Adio

10. Lucros distribudos disfaradamente 11. Comisses condicionadas ao recebimento do cliente 12. Pagamento a sociedade civil de profisso regulamentada controlada por pessoa fsica controladora da fonte pagadora

Adio Adio

13. Prejuzo na baixa de investimento adquirido por incentivo fiscal Amortizao de gio na aquisio de investimento avaliado pela equivalncia patrimonial Amortizao de desgio na aquisio de investimento avaliado pela 15. equivalncia patrimonial 16. Alimentao de empregados quando no fornecida indistinta mente a todos 14. 17. Seguro de vida de scios ou acionistas Prejuzo por desfalque, apropriao indbita ou furto praticado por scios ou acionistas. 19. Aquisio com cupom fiscal que no atender as exigncias da legislao 18. 20. Remunerao de diretores de S.A. que no residam no pas 21. Lucro inflacionrio realizado 22. Tributos e contribuies com exigibilidade suspensa 23. Juros sobre o patrimnio lquido, excedentes ao limite admitido. 24. Investimentos em atividades audiovisuais 25. Ganho na desapropriao para reforma agrria

Adio

Adio

Adio Adio


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[AUDITORIA FISCAL E CONTBIL]26. Ganho em desapropriao com diferimento da tributao Excluso Excluso Excluso ou Adio Adio Adio Excluso Excluso ou Adio Adio Adio Adio Adio Adio Adio

Ganho na venda de ativo permanente a longo prazo com recebimento do preo, 27. Excluso no todo ou em parte, aps o ano calendrio seguinte Excluso 28. Resultado da equivalncia patrimonial ou Adio 29. Reserva de reavaliao realizada durante o perodo-base 30. Provises no dedutveis 31. Reverso de provises no dedutveis Adio Adio Excluso

Parcela no recebida dos lucros de contratos de construo por empreitada ou Excluso 32. de fornecimento de servios, celebrados com entidades governamentais, que ou sero adicionados quando efetivamente recebidos Adio Reserva especial de correo monetria do ativo permanente (equivalente 33. Adio reavaliao) efetivada em 1991, realizada no perodo Encargos de depreciao, amortizao e exausto de bens relativo diferena de correo monetria - IPC/BTNF e parcela do custo de bem baixado a 34. qualquer ttulo, computados em conta de resultado, que corresponderem diferena de correo monetria entre o IPC e o BTNF do ano de 1990 Custos ou despesas com leasing, aluguel de mveis ou imveis, exceto quando 35. Adio relacionados intrinsecamente com a atividade Custos ou despesas de depreciao e demais gastos com bens mveis ou 36. Adio imveis, exceto quando relacionados com a atividade 37. Alimentao de scios, acionistas e administradores Adio As contribuies no compulsrias, exceto as destinadas a custear seguros e 38. Adio planos de sade, para empregados e dirigentes As contribuies no compulsrias, exceto as destinadas a custear benefcios comp

apostila de contabilidade tributária

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