apostila contabilidade construtoras

“PROJETO EDUCAÇÃO CONTINUADA”

CONTABILIDADE DE CONSTRUTORAS

ANTONIO DORVALINO DOS SANTOSANTONIO DORVALINO DOS SANTOS

KEILA M. HOOG PASTAKEILA M. HOOG PASTA

Janeiro/Fevereiro / 2007

Construção Civil – Aspectos Contábeis e Tributários 1

SUMÁRIO

1. ASPECTOS CONTÁBEIS...................................................................................................................................... 3

1.1 INCORPORAÇÃO IMOBILIÁRIA.......................................................................................................................... 3

1.2 PLANO DE CONTAS............................................................................................................................................ 3

1.3 FORMAÇÃO DO ESTOQUE................................................................................................................................ 5

1.3.1 REGISTRO PERMANENTE DE ESTOQUE.................................................................................................................. 5

1.3.2 LIVRO REGISTRO DE INVENTÁRIO.......................................................................................................................... 5

1.4 FORMAÇÃO DO CUSTO..................................................................................................................................... 6

1.4.1 APROPRIAÇÃO DOS CUSTOS................................................................................................................................. 6

1.5 COMERCIALIZAÇÃO DE UNIDADE IMOBILIÁRIA............................................................................................13

1.5.1 VENDAS DE UNIDADES CONCLUÍDAS.................................................................................................................... 13

1.5.2 VENDA DE UNIDADES EM CONSTRUÇÃO...............................................................................................................16

1.5.3 DIFERENÇA ENTRE O VALOR DO CUSTO ORÇADO E O CUSTO REALIZADO.............................................................26

1.5.4 PERMUTAS........................................................................................................................................................ 30

1.5.5 DISTRATOS.................................................................................................................................................... 31

2 ASPECTOS TRIBUTÁRIOS.................................................................................................................................. 34

2.1 LUCRO REAL.................................................................................................................................................... 34

2.1.1 TRATAMENTO FISCAL DA INSUFICIÊNCIA DE CUSTO REALIZADO.......................................................34

2.1.2 TRATAMENTO FISCAL DO EXCESSO DE CUSTO REALIZADO................................................................36

2.1.3 - APURAÇÃO DO LUCRO REAL TRIMESTRAL...........................................................................................36

2.1.4 INCENTIVOS FISCAIS DEDUTÍVEIS..............................................................................................................40

2.2 - TRIBUTAÇÃO DO LUCRO PRESUMIDO – ATIVIDADES IMOBILIÁRIAS....................................................40

2.2.1 RESTRIÇÃO À OPÇÃO PELO LUCRO PRESUMIDO...................................................................................40

2.2.2 OPÇÃO APÓS A CONCLUSÃO DAS OPERAÇÕES COM REGISTRO DE CUSTO ORÇADO...................40

2.2.3 ADOÇÃO DO REGIME DE CAIXA................................................................................................................. 41

2.2.4 ALTERAÇÃO DO CRITÉRIO (DE CAIXA PARA COMPETÊNCIA)...............................................................41

2.2.5 VARIAÇÕES MONETÁRIAS........................................................................................................................... 42

2.2.6 PERMUTA – IRPJ E CSL................................................................................................................................ 42

2.2.7 - DETERMINAÇÃO DO IMPOSTO DEVIDO - ALÍQUOTA.............................................................................43

2.2.8 DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS......................................................................................................................... 44

2.2.9 CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO SOCIAL PELO CRITÉRIO DE LUCRO PRESUMIDO...............................44

2.3 PIS/PASEP E COFINS – NÃO CUMULATIVO..................................................................................................44

2.3.1 FATO GERADOR............................................................................................................................................ 45

2.3.2 BASE DE CÁLCULO....................................................................................................................................... 45

2.3.3 ALÍQUOTAS.................................................................................................................................................... 45

2.3.4 UTILIZAÇÃO DE CRÉDITOS - CUSTOS DAS UNIDADES IMOBILIÁRIAS VENDIDAS...............................45

2.3.5 CUSTOS ORÇADOS - CRÉDITO PRESUMIDO.............................................................................................47

2.4 PIS E COFINS NA PERMUTA DE IMÓVEIS......................................................................................................54

2 .5 PIS E COFINS CUMULATIVOS........................................................................................................................ 54

2.6 PATRIMÔNIO DE AFETAÇÃO.......................................................................................................................... 55

3. DIMOB – DECLARAÇÃO DE INFORMAÇÕES SOBRE ATIVIDADES IMOBILIÁRIAS.....................................57

3.1 PERGUNTA E REPOSTAS DA SRF.................................................................................................................59


4. COAF - NOVA OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA 63


1. ASPECTOS CONTÁBEIS

A legislação fiscal brasileira, especificamente aquela que foi criada para regulamentar os tributos incidentes sobre o

lucro, que é definida pela Secretaria da Receita Federal, veio delimitar os procedimentos para contabilização das operações

efetuadas pelas empresas de atividades imobiliárias.

Tal regulamentação está definida, para fins de apuração do lucro Real, nos arts. 410 a 414 do RIR/1999 e também

pela Instrução Normativa (IN) nº. 84, de 20 de dezembro de 1979, com as modificações introduzidas pela IN 23/1983 e

posteriormente a IN 67/1988, que veio com normas alternativas e complementares e disciplinam a tributação nas atividades de

compra, venda, loteamento, incorporação e construção de imóveis.

1.1 INCORPORAÇÃO IMOBILIÁRIA

A incorporação imobiliária é definida pelo artigo 28 da Lei nº 4.591, de 16 de dezembro de 1964 como sendo a

atividade exercida com a finalidade de promover e realizar a construção, para alienação, total ou parcial, de edificações, ou

conjunto de edificações compostas de unidades autônomas. Esta atividade se caracteriza por meio do comprometimento ou da

efetivação da venda de frações ideais de terreno com vinculação de tais frações às unidades autônomas.

A Formalização da Incorporação Imobiliária dá-se por meio do Instrumento de Incorporação Imobiliária que, registrado

em cartório, permite que a empresa comercialize as unidades, provenientes de uma edificação, ainda em construção.

1.2 PLANO DE CONTAS

Modelo de um plano de contas para empresas Construtoras e Incorporadoras:

Contas Sintéticas Contas Analíticas Descrição das Contas

1 ATIVO

1.1 CIRCULANTE

1.1.1 DISPONIVEL

1.1.1.1 CAIXA

1.1.1.1.01 Caixa geral

1.1.1.2 BANCOS

1.1.1.2.01 Banco do Brasil

1.1.1.3 APLICAÇÕES FINANCEIRAS DE CURTO PRAZO

1.1.2 CRÉDITOS POR VENDA DE IMÓVEIS

1.1.2.1 CLIENTES – EMPREENDIMENTO ALFA

1.1.2.1.01 Cliente A

1.1.2.1.98 (-) Títulos descontados Empreendimento Alfa

1.1.2.1.99 (-) Prov. p/ Créditos de Liq. Duvidosa – Empreendimento Alfa

1.1.3 IMPOSTOS E CONTRIBUIÇÕES A RECUPERAR

1.1.4 CRÉDITOS POR ADIANTAMENTOS

1.1.4.1 ADIANTAMENTO A FORNECEDORES

1.1.4.1.01 Fornecedor X

1.1.5 ESTOQUES

1.1.5.1 ESTOQUE DE IMÓVEIS CONCLUÍDOS

1.1.5.1.01 RESIDENCIAL LUCA PACIOLI

1.1.5.1.01.01 Unidade A

1.1.5.2 ESTOQUE DE OBRAS EM ANDAMENTO

1.1.5.2.01 OBRA EM ANDAMENTO – RESIDENCIAL ALFA

1.1.5.2.01.01 Salários

1.1.5.2.01.02 Empreiteiros

1.1.5.2.01.03 Material Aplicado

1.1.5.3 ESTOQUES DE MATERIAIS

1.1.5.3.01 ESTOQUE DE MATERIAIS DE CONSTRUÇÃO

1.1.5.3.01.01 Cimento

1.1.6 DESPESAS DE EXERCÍCIOS SEGUINTES

1.1.6.1 CUSTOS E DESPESAS ANTECIPADAS

1.1.7 OUTROS CRÉDITOS

1.2 REALIZÁVEL A LONGO PRAZO

1.2.1 CRÉDITOS POR VENDA DE IMÓVEIS

1.2.1.1 CLIENTES – EMPREENDIMENTO ALFA


1.2.1.1.01 Cliente A

1.3 PERMANENTE

1.3.1 INVESTIMENTOS

1.3.2 IMOBILIZADO

1.3.3 DIFERIDO

2 PASSIVO

2.1 CIRCULANTE

2.1.1 EXIGÍVEL A CURTO PRAZO

2.1.1.1 FORNECEDORES DE MATERIAIS E SERVIÇOS

2.1.1.2 EMPRÉSTIMOS E FINANCIAMENTOS

2.1.1.3 OBRIGAÇÕES SOCIAIS

2.1.1.4 OBRIGAÇÕES TRIBUTÁRIAS

2.1.1.5 OUTRAS OBRIGAÇÕES DE CURTO PRAZO

2.1.1.5.01 ADIANTAMENTO DE CLIENTES

2.1.1.5.02 PROVISÕES

2.1.1.6 CUSTO ORÇADO

2.1.1.6.01 CUSTO ORÇADO – RESIDENCIAL ALFA

2.1.1.6.01.01 Custo Orçado

2.1.1.6.01.02 (-) Custo Orçado Efetivamente Realizado

2.1.1.7 CUSTO ORÇADO

2.1.1.7.01 CUSTO ORÇADO – RESIDENCIAL ALFA

2.1.1.7.01.01 Custo Orçado

2.1.1.7.01.02 (-) Custo Orçado Efetivamente Realizado

2.2 EXIGÍVEL A LONGO PRAZO

2.3 RESULTADO DE EXERCÍCIOS FUTUROS

2.3.1 RECEITA DIFERIDA

2.3.1.1 RECEITA DEFERIDA – RESIDENCIAL ALFA

2.3.1.1.01 Receita Diferida de Venda

2.3.1.1.02 Receita Diferida de Juros

2.3.1.1.03 Receita Diferida de Variações Monetárias

2.3.2 CUSTO DIFERIDO

2.3.2.1 CUSTO DIFERIDO RESIDENCIAL ALFA

2.3.2.1.01 Custo Diferido de Venda

2.4 PATRIMÔNIO LIQUIDO

2.4.1 CAPITAL SOCIAL

2.4.2 RESERVAS DE CAPITAL

2.4.3 RESERVAS DE REAVALIAÇÃO

2.4.4 RESERVAS DE LUCROS

2.4.5 LUCROS OU PREJUÍZOS ACUMULADOS

3 DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO

3.1 RECEITAS OPERACIONAIS

3.1.1 RECEITAS OPERACIONAIS LÍQUIDAS

3.1.1.1 RECEITAS BRUTAS DE VENDAS

3.1.1.1.01 RECEITAS DE VENDAS DE IMÓVEIS CONCLUÍDOS

3.1.1.1.01.01 Receitas de Vendas – Residencial Luca Pacioli

3.1.1.1.02 RECEITAS DE VENDAS DE IMÓVEIS EM CONSTRUÇÃO

3.1.1.1.02.01 Receitas de Vendas – Residencial Alfa

3.1.1.1.03 RECEITAS FINANCEIRAS

3.1.1.1.03.01 Variações Monetárias Ativas

3.1.1.1.03.02 Juros Contratuais Recebidos

3.1.1.1.03.03 Outras Receitas Financeiras

3.1.1.2 (-) DEDUÇÕES DA RECEITA BRUTA

3.1.1.2.01 TRIBUTOS INCIDENTES S/ RECEITAS

3.1.1.2.02 OUTRAS DEDUÇÕES

3.2 CUSTOS E DESPESAS OPERACIONAIS

3.2.1 CUSTO DOS IMÓVEIS VENDIDOS

3.2.1.1 IMÓVEIS CONCLUÍDOS


3.2.1.1.01 Custo dos Imóveis Vendidos – Residencial Luca Pacioli

3.2.1.2 IMÓVEIS EM CONSTRUÇÃO

3.2.1.2.01 Custo dos Imóveis Vendidos – Residencial Alfa

3.2.1.2.02 Custo de Exercícios Anteriores

3.2.2 DESPESAS OPERACIONAIS

3.2.2.1 DESPESAS ADMINISTRATIVAS

3.2.2.2 DESPESAS COM VENDAS

3.2.2.3 DESPESAS FINANCEIRAS

3.2.2.4 DESPESAS TRIBUTÁRIAS

3.2.2.5 DESPESAS COM OBRAS CONCLUÍDAS

3.3 RESULTADO NÃO OPERACIONAL

3.4 IMPOSTOS E CONTRIBUIÇÕES S/ LUCRO

1.3 FORMAÇÃO DO ESTOQUE

Na contabilidade deve ser apropriada, detalhadamente, a totalidade dos custos incorridos na construção, desde o

terreno até a mão de obra e os materiais aplicados, permitindo um controle rigoroso da evolução da obra e sua comparação

com o orçamento fornecido e aprovado pela empresa construtora.

As empresas do ramo de Incorporação Imobiliária seguem regras específicas para o registro permanente de Estoque

e Livro Registro de Inventário como segue:

1.3.1 Registro Permanente de Estoque

De acordo com o RIR/1999, art. 260, inciso IV, as empresas Construtoras e Incorporadoras deverão manter registro

permanente de estoque para determinar o custo dos imóveis vendidos.

O controle poderá ser feito por meio de fichas, formulário, livro, ou mapas, a critério do contribuinte, observando as

seguintes regras:

a) O modelo deve seguir as fichas usuais de controle de estoque, porém deve conter informações específicas da

atividade Imobiliária;

b) O Registro Permanente de Estoque não precisa ser autenticado em nenhum órgão, mas deve conter termos de

abertura e encerramento assinados pelo contribuinte e contabilista legalmente habilitado. Devem ser adotadas, em

relação aos termos de abertura e encerramento, as mesmas regras aplicáveis em caso de substituição do livro diário

por fichas ou formulários contínuos.

Observação: A pessoa física equiparada à pessoa jurídica, pela pratica de operações imobiliárias, deverá

autenticar o Livro para Registro Permanente de Estoque na Secretaria da Receita Federal, de acordo com o art. 260 §

4º, do RIR/1999.

c) A escrituração do registro permanente de estoque deverá ser feita com base nos custos pagos ou incorridos e nas

baixas de estoques, constantes da escrita comercial. O registro deverá ser feito mediante referência a folha e ao nº. do livro

diário em que tais lançamentos foram contabilizados, ou então, referindo-se apenas ao número do lançamento contábil, no

caso de escrita por meio de processamento de dados;

d) O registro de estoque deverá mencionar todos os imóveis destinados à venda, inclusive terrenos, edificações em

andamento e prédios prontos para comercialização. Quando o empreendimento compreender duas ou mais unidades a serem

vendidas separadamente, o registro de estoque deverá detalhar, ao menos para encerramento do balanço, o custo de cada

unidade distinta.

A falta de controle permanente de estoque a disposição do fisco, sujeitará a pessoa jurídica ao arbitramento do

resultado por ocasião de uma eventual fiscalização.

De acordo com a IN SRF nº. 084/1979, o contribuinte que mantiver a escrituração dos empreendimentos ou unidades,

individualmente, em conta analítica do razão, pode valer-se de cópia da ficha sintética ou da ficha analítica dos lançamentos

respectivos para suprimento da exigência do registro permanente de estoque. Porém, para ser dispensado desta obrigação, o

fisco exige que esse controle seja ampliado por mapas complementares para neles se indicar a quantidade de unidades

construídas, de unidades vendidas e de unidades em estoque, bem como das áreas correspondentes em metros quadrados ou

em frações ideais.


1.3.2 Livro Registro de Inventário

Assim como no Registro Permanente de Estoque, no Livro Registro de Inventário deverão constar todos os imóveis

destinados à venda, unidade por unidade, inclusive terrenos oriundos de desmembramento ou loteamento, edificações em

andamento e respectivos terrenos e prédios prontos para comercialização. É o registro permanente de estoque que irá

subsidiar o registro de inventário no que se refere à determinação do custo e discriminação das unidades.

De acordo com o disposto no regulamento do Imposto de Renda, o livro Registro de Inventário deverá ser registrado e

autenticado no Departamento Nacional de Registro do Comércio ou pelas juntas comerciais. Já a IN da SRF nº. 56/92

determinou que a pessoa jurídica com apuração de lucro real até 1996 e trimestral a partir de 1997, está obrigada a legalizar o

livro registro de inventário até a data marcada para pagamento do imposto do mês em questão. Com os atuais vencimentos,

significa dizer que deverão estar registrados os livros de inventário, até o último dia útil do mês seguinte ao do encerramento

do trimestre. Diz ainda, a referida instrução normativa, que o não cumprimento destas normas sujeitará a pessoa jurídica ao

arbitramento do resultado.

Quanto às pessoas jurídicas que optarem por apurar o imposto de renda de forma anual, estas terão até a data

tempestiva da entrega da declaração para autenticar o livro em questão.

A legislação não determinou um modelo padronizado de livro de registro de inventário. O contribuinte poderá criar um

modelo próprio, que atenda os objetivos e satisfaça as necessidades do seu negócio. Poderá também utilizar algum livro

exigido por outra lei fiscal ou substituir o livro por fichas numeradas. Poderá, ainda, utilizar o sistema de processamento de

dados (art. 266 do RIR/99).

1.4 FORMAÇÃO DO CUSTO

De acordo com o Decreto-Lei nº. 1.598, de 26 de dezembro de 1977 o custo dos imóveis compreenderá obrigatoriamente:

I - O custo de aquisição de terrenos ou prédios, inclusive os tributos devidos na aquisição e as despesas de legalização;

II - Os custos de estudo, planejamento, legalização e execução dos planos ou projetos de desmembramento, loteamento,

incorporação, construção e quaisquer obras ou melhoramentos.

As atividades a que se refere o item II correspondem à atividade de produção de bens mencionada no art. 290 o

RIR/1999. De acordo com o previsto neste artigo compõe o custo da obra, desde que diretamente relacionados com o

respectivo projeto:

Os materiais aplicados ou bens consumidos na produção, inclusive os custos com transporte e tributos gastos na

aquisição desses insumos;

A mão de obra, própria ou de terceiros, e seus encargos sociais, inclusive os serviços de engenheiros, apontadores,

almoxarifes, segurança e demais responsáveis que prestarem serviços na obra;

Terreno e projeto;

As despesas com legalização, água, energia, telefone, cópias heliográficas, etc.

A locação e manutenção de bens aplicados na produção alem dos seus encargos de depreciação;

Os encargos de amortização e exaustão diretamente relacionados com a produção;

Encargos financeiros provenientes de financiamento obtido especificamente para construção;

Não Compõe o Custo da obra: As despesas com vendas, como comissões, publicidade, etc.;

Despesas financeiras não vinculadas ao empreendimento.

Despesas gerais e administrativas não vinculadas diretamente à obra.

1.4.1 Apropriação dos CustosA contabilidade da incorporação imobiliária tem características próprias relacionadas aos custos envolvidos no

processo de produção. Nesta atividade podem ser adotados os custos incorridos, contratados e orçados para apropriação nos

registros contábeis.

1.4.1.1 Custos Pagos ou Incorridos

Os custos pagos ou incorridos, admitidos na formação do custo do imóvel vendido, são aqueles que além de estarem

pagos, se refiram, a bens ou serviços adquiridos para aplicação específica no empreendimento de que a unidade negociada

faça parte. O reconhecimento destes custos no resultado do exercício somente será feito no momento da venda das unidades.

A IN nº. 84/79 dispõe que:


a) Os bens adquiridos para estocagem (portanto, sem destinação específica) devem ser debitados a uma conta

de almoxarifado e somente se tornarão apropriáveis ao custo de qualquer empreendimento quando nele

aplicados;

b) Todos os custos pagos ou incorridos devem ser, primeiramente, debitados a uma conta representativa das

obras em andamento, classificável no Ativo Circulante (obras em andamento), para depois serem

considerados na formação do custo de cada unidade vendida;

c) Os custos pagos ou incorridos referentes a empreendimento que compreenda duas ou mais unidades

deverão ser apropriados, a cada uma delas, mediante rateio baseado em critério usual no tipo de

empreendimento imobiliário.

Exemplo Prático 01:

Uma empresa construtora adquire (a prazo) para aplicação em diversas obras determinada quantidade de

cimento no valor de R$ 500.000,00. O lançamento Contábil seria o seguinte, considerando que a empresa é

optante pela tributação com base no Lucro Real.

Pela compra em dezembro de X5:

D – Estoque de Materiais p/ Construção (AC) 453.750,00

D – PIS a Recuperar (AC) 8.250,00

D – COFINS a Recuperar (AC) 38.000,00

C – Fornecedores (PC) 500.000,00

Hist.: Apropriação NF nº. X do Fornecedor Y.

Considerando que a empresa construtora iniciou uma obra em janeiro de X6, o “Residencial Alfa” composto por 05

unidades autônomas e respectivas garagens e utilizou 50% do material adquirido na mesma, teríamos o seguinte:

a) Registro da utilização do material na obra “Residencial Alfa”:D – Obra em Andamento – Resid. Alfa (AC) 226.875,00

C – Estoque de Materiais p/ Construção (AC) 226.875,00

Hist.: Apropriação de custos incorridos em janeiro de X6 – Residencial Alfa

b) Rateio a cada unidade da obra, pelos custos incorridos em janeiro de X6:

Planilha 01 - Controle Permanente de Estoque

Empresa : Construindo o Seu Futuro Ltda

Empreendimento: Residencial Alfa

Área Total (m2) 1300 Area p/ Rateio (m2): 1.000

ESTOQUE DE OBRA EM ANDAMENTO X6

Custo Acumulado 226.875,00

Custo Incorrido no Mês 226.875,00

Unidade Área m2 Saldo Inicial 01/X6 Saldo Final

A1 G1 250 - 56.718,75 56.718,75

A2 G2 250 - 56.718,75 56.718,75

A3 G3 250 - 56.718,75 56.718,75

A4 G4 250 - 56.718,75 56.718,75

A5 G5

Total 1000 226.875,00 226.875,00

área permutada 300m2

Área Total 1300m2

Os custos incorridos durante a construção da obra deverão ser controlados em planilha de controle de estoque e

rateados proporcionalmente entre todas as unidades do empreendimento respeitando a relação entre área da unidade e área

total. O documento necessário para elaboração da planilha de controle de estoque é denominado NB – 140 e compõe o

processo jurídico da incorporação Imobiliária.

A NB-140, que deverá ser fornecida pela empresa incorporadora, é o documento oficial que informa à contabilidade a

área total de cada unidade autônoma e a sua relação percentual com a área total do empreendimento permitindo, dessa forma,

o rateio dos custos de construção entre todas as unidades, vendidas ou não. No exemplo 01, como a empresa construtora

ainda não vendeu nenhuma unidade do Residencial Alfa é feito apenas o controle dos custos na planilha de Controle

Permanente de Estoque.


Como vimos os custos pagos ou incorridos na obra, durante o processo de construção, serão controlados em conta

específica do plano de Contas chamada Estoque de Obras em Andamento. O registro destes custos será realizado pelo regime

de competência independente de ter sido pago ou não.

1.4.1.2 Custos Contratados

Os custos contratados podem ser definidos como custos adicionais aos pagos ou incorridos relacionados às unidades

vendidas. São custos contratados para aplicação futura na obra. Como nos custos incorridos, a apropriação dos custos

contratados é feita no momento da venda da unidade.

Aplicam-se a tais valores as seguintes regras:

a) Os custos contratados relativos a empreendimento que compreenda duas ou mais unidades deverão ser apropriados, a

cada uma delas, mediante rateio baseado em critério usual no tipo de empreendimento imobiliário.

b) Os custos contratados poderão ser atualizados monetariamente, desde que cláusula contratual nesse sentido tenha sido

estipulada entre o contribuinte e o fornecedor de bens e serviços.

c) Os valores referentes à atualização monetária dos custos contratados serão computados, no custo de cada unidade

vendida, mediante rateio baseado em critério usual no tipo de empreendimento imobiliário.

É importante observar que o contribuinte fica obrigado a manter, à disposição da fiscalização ou dos órgãos da

Receita Federal, demonstração analítica, por empreendimento, dos custos contratados incluídos na formação do custo de

cada unidade vendida, assim como dos efeitos da atualização monetária dos respectivos contratos de fornecimento de

bens ou serviços. Embora estas demonstrações sejam dispensadas de registro ou autenticação em qualquer órgão ou

repartição, o contribuinte fica obrigado a manter em boa ordem e guarda tais demonstrações.

O custo contratado será contabilizado apenas após a venda das unidades. A contabilidade não registrará custos

contratados a unidades por vender. Vale ressaltar que a forma como foi realizada a venda, neste caso, influi diretamente

na forma de contabilização destes custos.

Se a empresa optar por computar os custos contratados na formação do custo do imóvel vendido, os lançamentos

contábeis ficariam registrados conforme segue:

a) A IN SRF Nº. 84/1979 determina que no caso de venda a vista ou a prestação

com pagamento total contratado para o curso do período-base da venda o valor

dos custos contratados referentes ao imóvel vendido devem ser contabilizados da

seguinte forma:

D – Custo do Imóvel vendido (RE)

C – Custos Contratados (PC ou PELP)

Contabilização no momento da execução dos custos contratados:

D – Custos Contratados (PC ou PELP)

C – Obras em Andamento (AC)

b) Já na venda a prestação com pagamento restante ou total previsto para depois

do período-base da venda, a IN SRF Nº. 84/1979 prevê o seguinte, quanto aos

custos contratados:

D – Custo Diferido das unidades vendidas (REF)


Pela execução dos custos contratados:




c) Os Custos contratados após o dia da efetivação da venda, bem como as

atualizações dos contratos de fornecimento de bens ou serviços ocorridos depois

dessa data, serão assim contabilizados:

D – Custo do Imóvel vendido (RE) ou Custo Diferido (REF)


d) À medida que os fornecedores de bens ou serviços vão cumprindo os contratos

em que sejam partes, o contribuinte deve proceder, contabilmente, da seguinte

forma pelo valor do custo contratado apropriável a cada unidade vendida:




No exemplo a seguir vamos admitir que fosse vendida, a vista, a unidade A1 G1 do Residencial Alfa por R$

500.000,00 em 10/02/X6. O custo contratado de uma empresa que fornece a mão-de-obra para concluir o

empreendimento é de R$ 300.000,00. Assim, teríamos os seguintes lançamentos contábeis:

Apropriação dos custos incorridos até a data da venda, conforme planilha 1 –

Controle Permanente de Estoque:

D – Custo do Imóvel Vendido (RE) 56.718,75

C – Obras em Andamento (AC) 56.718,75

Hist.: Baixa do estoque conforme venda da Unidade A1G1 em 10/02/X6

Para registrar o custo contratado até o término do empreendimento, proporcional

a unidade vendida, será necessário manter controle a parte destes custos nos

mesmos moldes de rateio dos custos incorridos conforme planilha a seguir:

Controle dos Custos Contratados



Área Total 1.300m2

Controle dos Custos Contratados

Serviços de Mão de Obra - Empreiteiro PJ 300.000,00

Unidade Área m2 01/X6

A1 G1 250 75.000,00

A2 G2 250 75.000,00

A3 G3 250 75.000,00

A4 G4 250 75.000,00

A5 G5 -

Total 1000 300.000,00


Área Total 1300 m2

Registro dos custos contratados da unidade A1 G1 na data da venda:




C – Custos Contratados (PC ou PELP) 75.000,00

Hist.: Apropriação dos Custos Contratados ref. Unidade A1 G1

Lançamento das Notas Fiscais de Prestação de Serviços emitidas pela Empreiteira:

D – Obra em andamento – Res. Alfa (AC) 272.250,00



C – Fornecedores de Serviços (PC) 267.000,00


C – INSS Retido a Recolher (PC) 33.000,00

Hist.: Apropriação NF X do Empreiteiro Y – Residencial Alfa

Baixa do custo contratado apropriado no momento da venda da unidade A1 G1:

D – Custos Contratados (PC ou PELP) 75.000,00

C – PIS a Recuperar (AC) 1.237,50

C – COFINS a Recuperar (AC) 5.700,00

C – Obra em andamento – Res. Alfa (AC) 68.062,50

Hist.: Baixa do custo contratado apropriado por ocasião da venda da unidade A1 G1 Resid Alfa.

A vantagem de utilizar o custo contratado na apuração do resultado é que, por

meio deste instrumento legal, o contribuinte poderá evitar a antecipação de

tributação. Por exemplo, na venda acima o resultado seria o seguinte sem a

apropriação do custo contratado:

Receita com Vendas 500.000,00

(-) Custo Incorrido até a data da venda 56.718,75

= Lucro Bruto 443.281,25

Já com a apropriação dos serviços de empreiteiro contratados até a data da

venda, o resultado bruto seria:



(-) Custos Contratados até a data da venda 68.062,50


Como o contribuinte, no exemplo citado, optou por apropriar os custos contratados obteve uma redução no lucro

bruto, para fins de Imposto de Renda e Contribuição Social de 68.062,50 (legalmente).

1.4.1.3 Custo Orçado

Se a venda da unidade imobiliária for realizada antes da conclusão do empreendimento o contribuinte poderá optar

pelo cômputo dos custos orçados, além dos incorridos e contratados, no custo da unidade vendida. Assim como os custos

incorridos e contratados, os custos orçados somente poderão ser apropriados às unidades quando efetuada as respectivas

vendas.

O custo orçado para conclusão do empreendimento pode sofrer alterações. Estas são decorrentes de: atualização

monetária (quando as despesas são feitas por um preço diferente do que foi orçado), alterações no projeto (relacionadas à

quantidade ou qualidade dos materiais) e correção monetária (utilizando o mesmo índice de correção do saldo devedor das

unidades vendidas a prazo). A opção pelo custo orçado poderá resultar no surgimento de duas situações na comparação do

orçamento com o realizado:

a) Insuficiência de Custo Realizado – quando o custo orçado for superior ao realizado.

b) Excesso de Custo Realizado – quando o custo orçado for inferior ao realizado.

É importante ressaltar que a escolha do custo a ser adotado na contabilização das unidades comercializadas poderá

ser feita, por empreendimento, até o momento da venda da primeira unidade. Após a opção pelo cômputo dos custos orçados

e contratados na apropriação dos custos, este critério deverá ser mantido até a venda da última unidade do empreendimento.

Os custos orçados referentes a empreendimento que compreenda duas ou mais unidades e suas atualizações ou

modificações, deverão ser apropriados, a cada uma delas, mediante rateio baseado em critérios usuais em empreendimentos

imobiliários.

O tratamento contábil dos custos orçados será o seguinte:

a) Quanto ao valor dos custos orçados referentes ao imóvel não concluído, vendido

à vista ou a prazo, com pagamento total para o curso do período-base da venda:


D – Custo do Imóvel vendido (RE)

C – Custos Orçados (PC ou PELP)

b) Quanto ao valor dos custos orçados referentes ao imóvel não concluído, vendido

a prazo, com pagamento restante ou total previsto para depois do curso do

período-base da venda:



c) Já as modificações ocorridas no valor do orçamento da unidade vendida serão

contabilizadas da seguinte forma:

D – Custo do Imóvel vendido (RE) ou Custo Diferido das unidades vendidas (REF)


A IN da SRF nº. 67/88 permite a atualização monetária dos custos orçados

baseada no índice estabelecido no contrato. Se o contribuinte optar pela utilização

deste critério deverá contabilizar a atualização conforme segue:

D – Variação monetária Passiva (RE)


O contribuinte fica obrigado a manter, a disposição da fiscalização da Receita Federal ou de qualquer outro

órgão fiscalizador, demonstração analítica, por empreendimento, dos valores computados como custo orçado de

cada unidade vendida, bem como dos efeitos da atualização monetária e de alterações nas especificações do

orçamento, independente do quadro demonstrativo do custo orçado.


Consideremos a mesma venda do exemplo prático 02, agora de posse das seguintes informações sobre a obra:

Apropriação do custo da unidade A1 G1 vendida em 10/02/X6 por R$500.000,00 a vista:

Registro dos custos incorridos até a data da venda, conforme planilha 1 – Controle Permanente de

Estoque:


C – Obras em Andamento – Resid. Alfa (AC) 56.718,75


Para apropriação do custo orçado referente à unidade vendida, é necessário fazer o controle desse

custo por meio de planilha, conforme se verifica a seguir:

Controle do Custo Orçado – Rateio



Área Total 1.300m2

Custo Orcado (-) Custos Incorridos Custo Orcado

Total 01/X6 Saldo a Incorrer

Mão de Obra Própria 100.000,00 100.000,00

Material de Construção 750.000,00 250.000,00 500.000,00

Serviços de Mão de Obra - Empreiteiro PJ 300.000,00 300.000,00

Encargos Sociais 40.000,00 40.000,00

Total 1.190.000,00 250.000,00 940.000,00

Unidade Área m2

A1 G1 250 297.500,00 62.500,00 235.000,00

A2 G2 250 297.500,00 62.500,00 235.000,00

A3 G3 250 297.500,00 62.500,00 235.000,00

A4 G4 250 297.500,00 62.500,00 235.000,00

A5 G5 - - -

Total 1000 1.190.000,00 250.000,00 940.000,00



Área Total 1300 m2

Na hipótese de venda de unidade imobiliária não concluída, a pessoa jurídica pode utilizar crédito presumido, em

relação ao custo orçado. Estes custos devem ser ajustados pela exclusão dos valores a serem pagos a Pessoa Física,

encargos trabalhistas, sociais e previdenciários, e dos bens e serviços, acrescidos dos tributos incidentes na importação,

adquiridos de pessoa física ou jurídica domiciliada no exterior. È importante lembrar que estes créditos serão utilizados na

proporção da receita recebida em relação ao valor de venda da unidade imobiliária.

Registro dos custos Orçados da unidade A1 G1 na data da venda, conforme Controle do Custo Orçado e

Crédito Presumido:




C – Custos Orçados (PC ou PELP) 235.000,00

Hist.: Apropriação dos Custos Orçados para conclusão da Unidade A1 G1 do Resid. Alfa

Até o final da obra incorrerão os custos apropriados como orçados no momento da venda da unidade. O registro

destes a medida da execução seriam os seguintes:

Lançamento das Notas Fiscais de compra de materiais emitidas pelo fornecedor:




C – Fornecedores de Materiais (PC) 500.000,00

Hist.: Apropriação NF X do Fornecedor Y – Residencial Alfa

Lançamento das Notas Fiscais de Prestação de Serviços emitidas pela Empreiteira:




C – Fornecedores de Serviços (PC) 267.000,00

C – INSS Retido a Recolher (PC) 33.000,00

Hist.: Apropriação NF X do Empreiteiro Y – Residencial Alfa

Lançamento Mão de obra própria:


C – Folha de Pagamento a Pagar 100.000,00

Hist.: Apropriação Folha de Pagamento do Mês.

Lançamento dos Encargos Sociais s/ Mão de obra própria:


C – Encargos Sociais a Recolher 40.000,00

Hist.: Apropriação Encargos Sociais s/Folha de Pagamento do Mês.

Baixa do custo orçado apropriado no momento da venda da unidade A1 G1:

D – Custo Orçado Efetivamente realizado (PC ou PELP) 235.000,00

C – PIS a Recuperar (AC) 3.300,00



Hist.: Baixa do custo Orçado apropriado por ocasião da venda da unidade A1 G1 Resid Alfa.

Segue modelo de planilha para controle do custo orçado apropriado à unidade vendida,

considerando os custos incorridos em 02/X6 – Custo incorrido da unidade vendida R$22.000,00.

Planilha 04 - Movimentação da Conta de Custo Orçado - 02/X6



Área Total (m2) 1300 Area p/ Rateio: 1000

CUSTO ORÇADO CUSTO ORÇADO REALIZADO SALDO

Cliente Unidade Saldo Inicial Adições V. Monetária Saldo Final Saldo Inicial Adições Saldo Final A REALIZAR

Fulano A1 G1 - 235.000,00 - 235.000,00 - 22.000,00 22.000,00 213.000,00


NOTA ITC: Observe que o valor lançado como custo orçado é antes da dedução do credito presumido de PIS e

COFINS, porém pela apropriação dos créditos, o valor a ser registrado na conta estoque de obras e andamento e

posteriormente baixado da conta custo orçado será o valor do custo MENOS o crédito presumido de PIS e COFINS (para

empresas que pagam estas contribuições pela não-cumulatividade).

No final da obra, depois de incorridos todos os custos para conclusão do empreendimento, deverão ser transferidos

da conta Estoque de Obras em Andamento para a conta Estoque de Imóveis Concluídos detalhando os valores referentes

às unidades não comercializadas durante o processo de construção, conforme exemplo a seguir:


D – Estoque de Imóveis Concluídos – Resid. Alfa (AC) 273.218,75

C – Obras em Andamento Resid. Alfa (AC) 273.218,75

Hist.: transf. da conta estoque de obras em andamento para estoque de imóveis concluídos resid. Alfa unid. A2 G2 pela conclusão da obra.

O valor contabilizado anteriormente foi informado por meio da atualização da planilha de

controle permanente de estoque, conforme segue:

Planilha 01 - Controle Permanente de Estoque - Atualização pela conclusao da obra



Área Total (m2) 1300 Area p/ Rateio: 1.000m2

ESTOQUE DE IMOVEIS CONCLUIDOS X6

Custo Acumulado 226.875,00 1.092.875,00

Custo Incorrido no Mês 226.875,00 866.000,00

Unidade Área m2 Saldo Inicial 01/X6 conclusao da obra Saldo Final

A1 G1 250 56.718,75 -

A2 G2 250 - 56.718,75 216.500,00 273.218,75

A3 G3 250 - 56.718,75 216.500,00 273.218,75

A4 G4 250 - 56.718,75 216.500,00 273.218,75

A5 G5 - -

Total 750 226.875,00 649.500,00 819.656,25

BAIXAS DO ESTOQUE DE OBRA EM ANDAMENTO X6

Unidade Área m2 Saldo Inicial 01/X6 conclusao da obra Saldo Final

A1 G1 250 - 273.218,75 273.218,75

Total 250 - 273.218,75 273.218,75

Total Geral 1000 226.875,00 922.718,75 1.092.875,00


Área Total 1300m2

Os gastos incorridos após o encerramento da obra, como IPTU, condomínio, manutenção, dentre outros, poderão ser

registrados como despesas do exercício na conta de resultado Despesas com Obras Concluídas, pois estes valores não farão

parte do custo do imóvel.

1.5 COMERCIALIZAÇÃO DE UNIDADE IMOBILIÁRIA

A legislação fiscal, por meio da IN 84/1979, considera efetivada ou realizada a venda de uma unidade imobiliária

quando:

a) Contratada a operação de compra e venda, ainda que mediante instrumento de promessa, carta de reserva

com princípio de pagamento ou qualquer outro documento representativo de compromisso, ou quando

implementada a condição suspensiva a que estiver sujeita essa venda.

Segundo essa norma, é suspensiva a condição que:

a) Subordine a aquisição do direito à verificação ou ocorrência do fato nela previsto, tal como a cláusula que

faça a eficácia da operação de compra e venda dependente de financiamento do saldo devedor do preço, ou

a que sujeite essa eficácia à liberação de hipoteca que esteja gravando o bem negociado.

O registro das vendas sob e após condição suspensiva deve ser feito da seguinte forma:

a) Enquanto o bem estiver sob condição suspensiva o contribuinte poderá registrar os valores recebidos na

conta adiantamento de clientes, no grupo Passivo Circulante;

b) No momento em que for implementada a condição suspensiva que tenha sido convencionada, o contribuinte

deverá converter em receita do período de apuração da efetivação da venda.


Ainda em relação às vendas de unidades imobiliárias, estas podem ser de unidades concluídas ou não, e à vista ou a

prestações. A seguir verifica-se cada um desses casos individualmente.

1.5.1 Vendas de unidades concluídas

1.5.1.1 Vendas a vista de unidades concluídas

Quando se tratar de venda à vista de unidade concluída, o lucro bruto será apurado e reconhecido no resultado do

exercício social, na data em que se efetivar a negociação. Os lançamentos contábeis serão os seguintes:

Pela venda à vista de unidade concluída:D – Caixa/bancos (AC)

C – Receita de Unidades Vendidas (RE)

Pelo reconhecimento dos custos das unidades vendidas:D – Custo das Unidades Vendidas (RE)

C – Estoque de Imóveis Concluídos (AC)

Sendo assim, o lucro bruto será igual ao valor da receita de unidades vendidas diminuído do valor do custo de

unidades vendidas. Nesse caso, o lucro bruto deverá ser reconhecido no resultado do período-base, na data em que se

efetivar a transação.

Exemplo Prático 05:Consideremos a conclusão da obra Residencial Alfa em 06/X6, após todos os custos incorridos as unidades foram

transferidas da conta Estoque de Obras em Andamento para a conta Estoque de Imóveis Concluídos. Vamos supor que em

07/X6 foi vendida a unidade A2 G2 do residencial Alfa nas seguintes condições:

Valor da venda: 500.000,00 Condições: a vista

Pela venda à vista da unidade A2 G2 do Residencial Alfa:

D – Caixa/Bancos (AC) 500.000,00

C – Receita de Unidades Vendidas (RE) 500.000,00

Hist.: Venda da Unidade A2 G2 do Residencial Alfa

Pelo reconhecimento dos custos das unidades vendidas:


C – Estoque de Unidades Concluídas (AC) 273.218,75

Hist. Baixa do estoque conforme venda da Unidade A2 G2 em 07/X6

Demonstração do resultado da venda em 07/X6Receita com Vendas 500.000,00

(-) Custo do Imóvel Vendido 273.218,75

= resultado bruto 226.781,25

1.5.1.2 Vendas a prazo de unidades concluídas

De acordo com a IN 84/1979, a legislação fiscal determina que nas vendas a prazo de unidades concluídas devem ser

adotados os procedimentos conforme se verifica a seguir:

a) Venda a prazo de unidades concluídas, com pagamento total no mesmo exercício o qual ocorreu a venda.

Os registros contábeis da venda e dos custos seriam assim representados:

Registro da Receita:

D – Clientes (AC)


Registro do Custo:

D – Custo das Unidades Vendidas (RE)

C – Estoque de Unidades Concluídas (AC)

Nesse caso o lucro bruto deverá ser apurado e reconhecido no resultado do exercício social, na data em que ocorreu

a venda da mesma forma como ocorre nas vendas a vista.

b) Vendas a prazo de unidade concluída, com pagamento restante ou total previsto para depois do exercício

da venda. Segundo a IN 84/1979, o lucro bruto apurado poderá, para efeito de determinação do lucro real, ser

reconhecido nas contas de resultado de cada exercício social, proporcionalmente à receita de venda recebida

observando-se as seguintes normas determinadas por esta instrução normativa:


O lucro bruto deverá ser controlado mediante a utilização de conta ou contas do grupo de resultados de

exercícios futuros, nas quais se registrarão a receita bruta da venda e o custo do imóvel.

Por ocasião da venda, será determinada a relação entre o lucro bruto e a receita exclusiva da venda e, até o

final de cada período base, será transferida, para o resultado do exercício, parte do lucro bruto proporcional à

referida receita nele recebida.

Dessa forma, os registros contábeis das operações mencionadas na alínea “b” seriam os seguintes:

Pelo Registro da Venda:D – Clientes (AC)

C – Receita Diferida de Unidades Vendidas (Resultado de Exercícios Futuros - REF)

Pelo registro dos custos do imóvel vendido:D – Custo Diferido das Unidades Vendidas (REF)

C – Estoque de Unidades Concluídas (AC)

Pelos recebimentos no mesmo exercício em que ocorreu a venda:D – Caixa/Bancos (AC)

C – Clientes (AC)

Pelo registro da receita a ser tributada:

D – Receita Diferida de Unidades Vendidas (REF)


Reconhecimento do custo, proporcional a receita recebida:


C – Custo Diferido das Unidades Vendidas (REF)

Como se pode observar, o grupo Resultado de Exercícios Futuros é bastante utilizado nas empresas de incorporação

imobiliária. As empresas assim o fazem devido às orientações fornecidas pela legislação fiscal.

Observe que, o que determina a possibilidade, ou não, de diferir a tributação, é o prazo de vencimento. Se a venda for

contratada com parcelas a vencer após o ano-calendário da venda, poderá ser utilizado o critério de diferimento. Ao contrário

se as parcelas vencerem integralmente, de acordo com o contrato, até 31 de dezembro do próprio ano da venda, não poderá

haver diferimento.


Considerando a venda da unidade A2 G2 do Residencial Alfa, vendida a prazo em

07/X6, admitindo que o recebimento pela venda fosse realizado da seguinte forma: uma

parcela no ato da venda e o restante sendo dividido em 12 parcelas mensais, vencendo a

primeira em 08/X6 e a última em 07/X7. Admitamos, ainda, os seguintes dados:Valor da Venda 500.000,00

(-) Custo Incorridos e pagos 273.218,75

= Lucro Bruto Apurado 226.781,25

1ª parcela no ato – 10% 50.000,00

12 parcelas mensais 37.500,00

Os lançamentos contábeis pela venda, recebimento do ato e receita a ser tributada em

07/X6 serão assim registrados:


D – Clientes (AC) 450.000,00


C – Receita Diferida – Resid. Alfa (REF) 450.000,00

Hist.: Venda a prazo da Unidade A2 G2 do Residencial Alfa e Recebimento do ato.

Pelo registro da baixa do estoque de imóveis concluídos e reconhecimento do custo proporcional à receita recebida no mês da venda:

D – Custo das Unidades Vendidas (RE) 27.321,88

D – Custo Diferido das Unidades Vendidas (REF) 245.896,88

C – Estoque de Unidades Concluídas (AC) 273.218,75

Hist.: Baixa do Estoque pela venda do apto. A2 G2 Resid. Alfa

Sendo assim, o resultado bruto referente ao mês 07/X6 seria o seguinte:


Demonstração do resultado da venda em 07/X6Receita com Vendas 50.000,00



Primeiramente é importante observar a relação existente entre o custo do imóvel vendido e seu preço de venda, ou

seja, 273.218,75 dividido por 500.000,00 que é igual a 54,6438%. Sabe-se então que o Resultado Bruto representa 45,3563%

do valor da venda.

Como o valor recebido no ato da venda representa 10% do valor total do contrato, o mesmo percentual do custo da

unidade deve ser apropriado no resultado do período, enquanto os restantes 90% serão diferidos para apropriação quando do

recebimento das demais parcelas do Contrato de Venda. No exemplo acima teremos o seguinte cálculo para conhecer o custo

a ser apropriado: 273.218,75 (custo total) X 10% (percentual recebido) é igual a 27.321,88.

Outra forma de calcular o custo, porém chegando-se no mesmo resultado, seria: 50.000,00 (valor recebido) X

45,3563% (Resultado Bruto) = 22.678,12. Se conhecermos o resultado do período, para calcular o custo a ser apropriado basta

uma operação básica de subtração, ou seja, o valor recebido 50.000,00 menos o resultado bruto 22.678,12 que é igual a

27.321,88.

Quando o cliente efetuar o pagamento da 1ª parcela no valor de R$ 37.500,00, os seguintes lançamentos serão

necessários:

Registro do recebimento da 1ª parcela no mês 08/X6:


C – Clientes (AC) 37.500,00

Hist.: Recebimento 1ª parcela apto. A2 G2 Resid. Alfa

Pelo registro da receita a ser tributada em 08/X6:

D – Receita Diferida – Resid. Alfa (REF) 37.500,00



Reconhecimento do custo proporcional à receita recebida no mês 08/X6:


C – Custo Diferido das Unidades Vendidas (REF) 20.491,41

Hist.: Custo do imóvel vendido ref. Unidade A2 G2 Resid. Alfa 08/X6

A receita recebida no mês representa 7,50% do total do contrato (37.500,00 / 500.000,00 x100 = 7,5%). Então o custo

a ser reconhecido no período será igual a 273.218,75 X 7,5%, ou seja, 20.491,41. Se o cálculo fosse realizado pelo outro

método teríamos o mesmo resultado, como segue:

Relação entre lucro bruto e Receita exclusiva de venda = 45,3563% - Lucro Bruto = 37.500,00 X 45,3563%

Lucro Bruto = 17.008,59 e Custo do Período = 37.500,00 – 17.008,59 = custo do Período = 20.491,41

Considerando o recebimento da parcela 01/12, o resultado do mês 08/X6 seria assim representado:

Demonstração do resultado em 08/X6Receita com Vendas 37.500,00



O mesmo lançamento contábil será realizado para o recebimento das demais parcelas até 07/X7, quando será

recebida a última parcela do contrato.

Observe que o reconhecimento da receita bem como do custo correspondente será feito

proporcionalmente a receita recebida. Portanto, deverá ser mantida planilha de controle de

reconhecimento dos custos e receitas efetivos como segue:

Planilha 02 - Controle de Cliente e Receita X Custos Efetivos

Unidade: A2 G2Area Total (m2) 250

Cliente : Ciclano

Data : 31/07/2006


Valor de venda: 500.000,00

Competência Valor PrincipalTotal

RecebidoSaldo

Devedor% Receita

% Receita - Acumul.

Custo Incorrido

Custo Acumulado

Custo Efetivo Acum.

Custo Efetivo do

Mês

jul/06 50.000,00

50.000,00

450.000,00 10,0000% 10,0000%

273.218,75

273.218,75 27.321,88 27.321,88

ago/06 37.500,00

37.500,00

412.500,00 7,5000% 17,5000%

273.218,75 47.813,28 20.491,41

Segue planilha para controle das Contas de Resultado de Exercícios Futuros:Planilha 03 - Controle das Contas de Receita e Custo Diferido Atualizada em 08/X6




RECEITA DIFERIDA CUSTO DIFERIDO

Cliente Unidade Saldo Inicial AdiçõesV.

MonetáriaReceita

RealizadaSaldo Final

Saldo Inicial

Adições V. MonetáriaCusto

RealizadoSaldo Final

Ciclano A2 G2 450.000,

00 -

37.500,00

412.500,00

245.896,88

- 20.491,41

225.405,47

1.5.2 Venda de unidades em construção

Os procedimentos a serem adotados no caso da venda de unidades em construção, bem como a apropriação dos

custos, são bem diferenciados dos critérios utilizados nas vendas de unidades concluídas. Isto ocorre pelo fato de incorrer

custos até o término da obra, pois a unidade ainda não foi concluída.

Conforme ressalta Scherrer (2003, p. 33), “uma unidade imobiliária não é uma mercadoria que sai das gôndolas e o

comprador leva para casa”. Na venda de unidades não concluídas sabe-se quanto será a receita, mas, em relação ao custo,

este ainda não se conhece na íntegra. Os custos ainda não incorridos terão que ser apropriados e reconhecidos quando

efetuada a venda das unidades em construção.Na seqüência verifica-se a modalidade de vendas de unidades em construção,

a vista e a prazo, e ainda com e sem a adoção do custo orçado.

1.5.2.1 Venda a vista de unidade em construção, sem adoção do custo orçado.

Quando o contribuinte não se interessar pela inclusão do custo orçado no custo do imóvel vendido, as apurações e

apropriações de custo, a apuração e o reconhecimento do lucro bruto e as eventuais atualizações monetárias dos custos

contratados serão feitos observando-se as seguintes normas:

a) Inicialmente será apurado o custo da unidade vendida até o dia da efetivação da venda, mediante

distribuição proporcional, por todas as unidades do empreendimento, dos custos pagos, incorridos ou

contratados até a data mencionada.

b) Uma vez conhecido o custo da unidade vendida, o lucro deverá ser apurado e, em seguida, computado

integralmente no resultado do período-base, na data em que se efetivar a venda.

A contabilização da venda será realizada da seguinte maneira:

D – Caixa (AC)


Pelo reconhecimento dos custos incorridos até a data da venda:


C – Estoque Imóveis em Construção (AC)

c) Os custos referentes à unidade vendida pagos, incorridos ou contratados após a data do

reconhecimento do lucro bruto, sempre apurados mediante rateio de custos do empreendimento terão o

seguinte tratamento:

Reconhecimento dos custos incorridos após a data venda:




Dessa forma, os custos incorridos relacionados às unidades vendidas, serão registrados na medida em que

incorrerem e no exercício a que pertencerem obedecendo ao mesmo critério do lançamento anterior.

Exemplo Prático Nº. 07:

Vamos supor que foi vendida, a vista, a unidade A1 G1 do Residencial Alfa por R$ 500.000,00 em 10/02/X6.

Pela venda à vista da unidade A1 G1 do Residencial Alfa em 02/X6:




Apropriação dos custos incorridos até a data da venda, conforme planilha 1 – Controle

Permanente de Estoque:




O resultado na data da venda seria o seguinte:

Demonstração do resultado em 10/02/X6




Supondo que no mês de fevereiro incorreram custos conforme planilha a seguir:


Custo Acumulado 226.875,00 309.325,00


Unidade Área m2 Saldo Inicial 01/X6 02/X6 Saldo Final

A1 G1 250 56.718,75

A2 G2 250 - 56.718,75 20.612,50 77.331,25

A3 G3 250 - 56.718,75 20.612,50 77.331,25

A4 G4 250 - 56.718,75 20.612,50 77.331,25

A5 G5 - -

Total 750 226.875,00 61.837,50 231.993,75



A1 G1 250 - 77.331,25 77.331,25

Total 250 77.331,25 77.331,25

Total Geral 1000 309.325,00

Area permutada 300m2

Área Total 1300m2

Pelo Reconhecimento dos custos incorridos em 02/X6 referente à unidade vendida: (77.331,25 –

56.718,75 = 20.612,50)



Hist.: Baixa do estoque conforme venda da Unidade A1G1 – Referente custo adicional de venda.

O mesmo lançamento será realizado até que incorram todos os custos da unidade vendida. Os custos incorridos após

a data da venda poderão ser reconhecidos em contas específicas de Resultado como Custo Adicional de Venda (RE), para a

parte apurada entre a data da venda e o final do período base em que esse fato ocorrer, ou Custo de Período Anterior (RE),

quando os custos incorrerem em exercícios posteriores ao da venda.


1.5.2.2 Venda a vista de unidades em construção, com adoção do custo orçado.

Em relação ao registro contábil da receita e dos custos incorridos até a data da venda, serão idênticos ao

disposto no item 1.5.2.1.

Em relação aos custos orçados, será apurado mediante distribuição proporcional, por todas as unidades do

empreendimento. Posteriormente o registro dos custos orçados, correspondentes à unidade vendida será contabilizado

da seguinte forma:

Custo orçado – Custo incorrido = Custo orçado a incorrer:


C – Custos Orçados a Incorrer (PC)

Pelo registro dos custos incorridos após a venda:

D – Custos Orçados Efetivamente Realizados (PC)


Exemplo Prático Nº. 08:

Consideremos a mesma venda realizada no exemplo nº. 07, porém agora adotaremos o custo orçado na apropriação

dos custos correspondentes à unidade vendida.

Pela venda à vista da unidade A1 G1 do Residencial Alfa em 10/02/X6:









Pelo Registro da parcela de custo orçado a incorrer apurados conforme planilha.

Controle do Custo Orçado – Rateio em 02/X06



Área Total 1.300m2

Custos Custo Orcado Total

Mão de Obra Própria 100.000,00

Material de Construção 500.000,00

Serviços de Mão de Obra - Empreiteiro 300.000,00

Encargos Sociais 40.000,00

Total 940.000,00

Unidade Área m2

A1 G1 250 235.000,00

A2 G2 250 235.000,00

A3 G3 250 235.000,00

A4 G4 250 235.000,00

A5 G5 -

Total 1000 940.000,00


Área Total 1300 m2

Rateio - Credito Presumido PIS - 1,65% S/ Custo Orcado Total


Serviços de Mão de Obra – Empreiteiro 4.950,00

Total 13.200,00

Unidade Área m2

A1 G1 250 3.300,00

Rateio - Credito Presumido COFINS - 7,6% S/ Custo Orcado Total



Serviços de Mão de Obra – Empreiteiro 22.800,00

Total 60.800,00

Unidade Área m2

A1 G1 250 15.200,00

Essa planilha representa o rateio do valor do custo orçado em 02/X6 para a conclusão das unidades do Residencial

Alfa. Para realizar o próximo lançamento teremos que verificar o custo Orçado da unidade A1G1. Considerando o

credito presumido de Pis e Cofins referentes ao custo orçado, tem-se os seguintes lançamentos.

Registro dos custos Orçados da unidade A1 G1 na data da venda, conforme Controle do Custo

Orçado e Crédito Presumido:









(-) Custo do Imóvel Vendido273.218,75


Baixa do custo Orçado apropriado no momento da venda da unidade A1 G1 referente aos

custos incorridos em 02/X6:

D – Custos Orçado Efetivamente realizado (PC ou PELP) 22.000,00

C – PIS a Recuperar (AC) 247,50



Hist.: Baixa do custo Orçado apropriado por ocasião da venda da unidade A1 G1 Resid Alfa.

Para obter os valores acima e necessário manter a planilha de rateio de custos orçados e credito

presumido atualizadas mensalmente.

Rateio do Custo Orçado e Crédito Presumido - Atualização em 02/X6



Área Total 1.300m2

Custo Orcado (-) Custo Incorridos Custo Orcado

Total 01/X6 02/X6 Saldo a Incorrer

Mão de Obra Própria 100.000,00 20.000,00 80.000

,00

Material de Construção 750.000,00 250

.000,00 - 500.000

,00

Serviços de Mão de Obra - Empreiteiro 300.000,00 60.000,00 240.000

,00

Encargos Sociais 40.000,00 8.000,00 32.000

,00

Total 1.190.000,00 250

.000,00 88.000,00 852.000

,00

Unidade Área m2

A1 G1 250 297.500,00 62.

500,00 22.000,00 213.000

,00

Rateio - Credito Presumido PIS - 1,65% S/ Custo Orcado (-) Custos Incorridos Custo Orcado


Material de Construção 12.375,00 4.

125,00 - 8.250

,00

Serviços de Mão de Obra - Empreiteiro 4.950,00 - 990,00

3.960,00

Total 17.325,00 4.

125,00 990,00 12.210

,00

Unidade Área m2


A1 G1 250 4.331,25 1.

031,25 247,50 3.052

,50

Rateio - Credito Presumido COFINS - 7,6% S/ Custo Orcado (-) Custos Incorridos Custo Orcado



000,00 - 38.000

,00

Serviços de Mão de Obra - Empreiteiro 22.800,00 - 4.560,00

18.240,00

Total 79.800,00 19.

000,00 4.560,00 56.240

,00

Unidade Área m2

A1 G1 250 19.950,00 4.

750,00 1.140,00 14.060

,00

1.5.2.3, Venda a prazo de unidade em construção sem adoção do custo orçado

Quando o Contribuinte efetuar venda a prazo com pagamento, total ou parcial contratado para depois do

período base da venda e não se interessar pela inclusão do custo orçado no custo do imóvel vendido, deverá

observar as normas a seguir:

Quanto ao registro da venda no momento da assinatura do contrato, o lançamento contábil será o

seguinte:

D – Clientes (AC)

C – Receita Diferida de Unidades Vendidas (REF)

Quanto às apurações iniciais do custo, do lucro bruto e da relação entre este e a receita bruta de venda:

a) Deve ser apurado o custo da unidade vendida até o dia da efetivação da venda, mediante

distribuição proporcional, por todas as unidades do empreendimento, dos custos pagos, incorridos

ou contratados até a data mencionada.

b) Uma vez conhecido o custo da unidade vendida, será determinada a relação entre lucro bruto ate

então apurado e a receita bruta de venda.

Registro dos custos incorridos até o momento da venda:

D – Custo Diferido das Unidades Vendidas (REF)

C – Estoque de Unidades em Construção (AC)

Já em relação ao reconhecimento do lucro bruto deve-se observar:

a) Que será feito proporcionalmente a receita da venda recebida em cada período base,

mediante utilização de contas do grupo de resultado de exercícios futuros em que se

registrarão a receita bruta de venda e os custos pagos, incorridos ou contratados.

b) As transferências parciais do lucro bruto de resultado de exercícios futuros para o resultado de

cada período base, serão feitas sempre com base na relação atualizada entre o lucro bruto e

a receita bruta de venda.

Pelo reconhecimento da receita recebida no período:

D – Receita Diferida de Unidades Vendidas (REF)


Reconhecimento dos custos relativos ao recebimento do período:


C – Custo Diferido das Unidades Vendidas (REF)


Efetuando os lançamentos acima já será possível definir o valor do lucro bruto a ser reconhecido referente

recebimento da primeira parcela (ato) do contrato. Receita Bruta (recebida) – Custo = Lucro Bruto

Exemplo Prático Nº. 09

Vamos supor a venda, a prazo, da unidade A1 G1 do Residencial Alfa por R$ 500.000,00 em 10/02/X6,

com entrada de 10% no ato do contrato:


02/X6 serão assim registrados:


D – Clientes (AC) 450.000,00






Planilha 01 - Controle Permanente de Estoque



Área Total (m2) 1300 Area p/ Rateio (m2): 1.000


Custo Acumulado 226.875,00

Custo Incorrido no Mês 226.875,00

Unidade Área m2 Saldo Inicial 01/X6 Saldo Final

A1 G1 250 - 56.718,75 56.718,75

A2 G2 250 - 56.718,75 56.718,75

A3 G3 250 - 56.718,75 56.718,75

A4 G4 250 - 56.718,75 56.718,75

A5 G5

Total 1000 226.875,00 226.875,00


Área Total 1300m2

Lançamento Contábil dos Custos para Resultado de Exercícios Futuros:

D – Custo Diferido do Imóvel Vendido (REF) 56.718,75



Cálculo e lançamento do custo a ser levado a resultado pelo recebimento da 1ª parcela do contrato:

Planilha 02 - Controle de Cliente e Receita X Custos Efetivos

Unidade A1 G1 Area Total 250m2

Cliente : Fulano

Data : 10/02/X6

Valor de Venda: 500.000,00

CompetênciaValor

PrincipalTotal

RecebidoSaldo

Devedor% Receita

% Receita - Acumul.

Custo Incorrido

Custo Acumulado

Custo Efetivo Acum.

Custo Efetivo do Mês

jan/06 -

- 0,0000% 0,0000%

56.718,75

56.718,75 0,00 0,00

fev/06 50.000,00 50.000

,00 450.0

00,00 10,0000% 10,0000% -

56.718,75 5.671,88 5.671,88

Como o valor recebido no ato da venda representa 10% do valor total do contrato, o mesmo percentual do

custo da unidade deve ser apropriado no resultado do período, enquanto os restantes 90% serão diferidos para

apropriação quando do recebimento das demais parcelas do Contrato de Venda. No exemplo acima teremos o

seguinte cálculo para conhecer o custo a ser apropriado: 56.718,75 (custo total) X 10% (percentual recebido) é

igual a 5.671,88.


Lançamento do custo a ser apropriado no resultado do período:



Hist.: Custo do imóvel vendido ref. Unidade A1 G1 Resid. Alfa






De acordo com a IN 84/79, os custos referentes às unidades vendidas incorridos entre a data da

efetivação da venda e a data em que o cliente saldar o seu debito, sempre apurados mediante rateio de custos do

empreendimento, devem ser transferidos da conta de obras em andamento, ou imóveis em construção, para conta

especifica de resultados de exercícios futuros.

Supondo que no mês de fevereiro incorreram custos conforme planilha a seguir:


Custo Acumulado 226.875,00 309.325,00



A1 G1 250 56.718,75

A2 G2 250 - 56.718,75 20.612,50 77.331,25

A3 G3 250 - 56.718,75 20.612,50 77.331,25

A4 G4 250 - 56.718,75 20.612,50 77.331,25

A5 G5 - -

Total 750 226.875,00 61.837,50 231.993,75



A1 G1 250 - 77.331,25 77.331,25

Total 250 77.331,25 77.331,25

Total Geral 1000 309.325,00

Area permutada 300m2

Área Total 1300m2

A atualização da planilha do cliente também será necessária:

Planilha 02 - Controle de Cliente e Receita X Custos Efetivos – Atualização em 02/X6


Cliente : Fulano

Data : 10/02/X6


CompetênciaValor

PrincipalTotal

RecebidoSaldo

Devedor% Receita

% Receita - Acumul.

Custo Incorrido

Custo Acumulado

Custo Efetivo Acum.


jan/06 -

- 0,0000% 0,0000%

56.718,75

56.718,75 0,00 0,00

fev/06 50.00

0,00 50.000,

00 450.00

0,00 10,0000% 10,0000% 2

0.612,50 77.3

31,25 7.733,13 7.733,13

Planilha 03 - Controle das Contas de Receita e Custo Diferido Atualizada em 02/X6






MonetáriaReceita

RealizadaSaldo Final

Saldo Inicial

Adições V. MonetáriaCusto

RealizadoSaldo Final

Ciclano A2 G2 -

500.000,00

-

50.000,00

450.000,00

-

77.331,25

- 7.733,13

69.598,13

Assim, após as atualizações do custo teríamos os seguintes lançamentos contábeis:


Pelo registro do custo incorrido após a data da venda:

D – Custo Diferido do Imóvel Vendido (REF) 20.612,50


Hist.: Baixa do estoque conforme venda da Unidade A1G1 em 10/02/X6 pelos custos incorridos após a data da venda.

Pelo reconhecimento do custo referente a parcela de custo incorrido após a data da venda:

7.733,13 - 5.671,88 = 2.062,25 ou seja 20.612,50 x 10%




Portanto, o resultado do mês 02/X6 referente a venda realizada será o seguinte:

Demonstração do resultado em 02/X6




1.5.2.4 Venda a prazo de unidades em construção com adoção do custo orçado

Quando o Contribuinte efetuar venda a prazo com pagamento, total ou parcial, contratado para depois do

período base da venda de unidades em construção e optar pela inclusão dos custos orçados no custo do imóvel

vendido e pelo reconhecimento do lucro bruto proporcionalmente à receita recebida, deverá observar as normas

dispostas a segui:

Quanto às apurações do custo, do lucro bruto e da relação entre este e a receita bruta de venda:

a) Inicialmente, deve ser apurado o custo da unidade vendida, considerando-se além dos custos pagos,

incorridos ou contratados, os custos orçados para conclusão das obras até a data da venda.

b) Uma vez conhecido o custo da unidade vendida, será determinada a relação entre lucro bruto até então

apurado e a receita bruta de venda.

Registro dos custos incorridos até o momento da venda:


C – Estoque de Unidades em Construção (AC)

Registro contábil do valor do custo orçado, referente à unidade vendida:

D – Custo Diferido de Unidades Vendidas (REF)

C – Custos Orçados a incorrer (PC)


Venda a prazo, da unidade A1 G1 do Residencial Alfa por R$ 500.000,00 em 10/02/X6 nas seguintes

condições:

Entrada de 10% no ato do contrato = 50.000,00 e 12 parcelas mensais de 37.500,00


10/02/X6 serão assim registrados:


D – Clientes (AC) 450.000,00





Lançamento Contábil dos Custos incorridos até a data da venda:




Registro dos custos Orçados da unidade A1 G1 na data da venda, conforme Controle do Custo Orçado e

Crédito Presumido:






Lançamento do custo a ser apropriado no resultado do período proporcionalmente a

receita recebida:



Hist.: Custo do imóvel vendido ref. Unidade A1 G1 Resid. Alfa





Registro do recebimento da 1ª parcela no mês 03/X6:


C – Clientes (AC) 37.500,00


Pelo registro da receita a ser tributada em 03/X6:

D – Receita Diferida – Resid. Alfa (REF) 37.500,00



Reconhecimento do custo proporcional à receita recebida no mês 03/X6:




Segue Planilha de base para atualização dos valores:

Planilha 02 - Controle de Cliente e Receita X Custos Efetivos – Atualização em 03/X6


Cliente : Fulano

Data : 10/02/X6


CompetênciaValor

PrincipalTotal

RecebidoSaldo

Devedor%

Receita

% Receita - Acumul.

Custo Efetiv. Realizado

Custo Orçado

Custo Efetivo Acum.


jan/06 -

- 0,0000% 0,0000%

56.718,75

273.218,75 0,00 0,00

fev/06 50.00

0,00 50.000,

00 450.000

,00 10,0000% 10,0000% 20.61

2,50 273.

218,75 27.321,88 27.321,88

mar/06 37.50

0,00 37.500,

00 412.50

0,00 7,5000% 17,5000% 54.643

,75 273.

218,75 47.81

3,28

20.491,41


1.5.2.5, Venda Contratada com Juros

Nas vendas a prazo com pagamento parcial ou total previstos para depois do período base da venda os

juros estipulados no contrato devem ser apropriados aos resultados do período a que competirem.

No caso de o contribuinte optar pelo reconhecimento da receita a medida de seu recebimento deverá

proceder da seguinte forma:

Pelo registro dos juros a receber estipulados em contrato:

D – Juros contratuais a receber (AC)

C – Juros sobre venda de Imóveis (REF)

Quando o Cliente efetuar o pagamento da parcela:

D – Caixa (AC)

C – Cliente (AC) – pelo valor da parcela (principal)

C – Juros contratuais a receber (AC) – pelo valor dos juros recebidos

1.5.2.6 Venda Contratada com Cláusula de Correção Monetária

De acordo com a IN 84/1979 e 23/1983, o critério a adotar em relação a correção monetária será o seguinte:

a) Primeiramente o contribuinte deverá efetuar o seguinte lançamento contábil, pelo valor da correção do

saldo credor do preço de acordo com as condições estipuladas em contrato:

D – Cliente (AC)

C – Receita Diferida (variação monetária) (REF)

b) Em seguida, registrará o valor que exceder à correção do saldo do lucro bruto referente a unidade vendida

registrado em conta de resultado de exercício futuro, segundo o mesmo percentual utilizado na correção

do saldo credor do preço antes dessa correção:


C – Variações Monetárias Ativas (RE)

Para efeito da aplicação das regras mencionadas anteriormente, os juros não integram o saldo credor do

preço.

A legislação sugere, ao contribuinte, que os débitos de correção monetária feitos ao cliente sejam

controlados separando-se as quantias relativas à variações monetárias ativas e a correções monetárias do

lucro bruto, levando-se esses valores para contas distintas do ativo circulante.

Com o objetivo de aperfeiçoar a sistemática de apuração de resultados de operações imobiliárias, a

receita federal através da IN Nº 67/88, baixou as seguintes orientações, que servem como alternativa aos

procedimentos mencionados pelas IN 84/1979 e 23/1983, como pode ser verificado a seguir:

A IN SRF nº 67/88 estabelece que, ao se corrigir o valor devido pelo adquirente, conforme pactuado no contrato de

venda, deve-se contabilizar:


Considerando o exemplo citado anteriormente com correção monetária de 1% no período, conforme estipulado em

contrato. Os lançamentos contábeis ficariam assim demonstrados:

Pela correção do saldo devedor do preço no final do mês 02/X6:

Saldo devedor = 450.000,00 x 1% = 4.500,00

D – Clientes (AC) 4.500,00

C – Receita Diferida (REF) 4.500,00

Hist.: Ref. Atualização monetária do contrato de venda da unidade A1 G1 Resid. Alfa


A instrução normativa mencionada anteriormente determina que o saldo da conta do

custo diferido deverá ser corrigido segundo o mesmo percentual utilizado na correção do saldo

credor do preço, e sua contrapartida apropriada como receita do exercício, apesar de ainda

não recebida. Nesse caso o lançamento da atualização do custo diferido do exemplo acima

seria o seguinte:

D – Custo Diferido das Unidades Vendidas (REF) 695,98

C – Variações Monetárias Ativas (RE) 695,98

Hist.: Atualização monetária do custo diferido Unid A1 G1 Resid. Alfa

Atualização da Planilha 03 pelo lançamento da Variação Monetária:

Planilha 03 - Controle das Contas de Receita e Custo Diferido Atualizada em 02/X6






MonetáriaReceita

Realizada Saldo FinalSaldo Inicial Adições V. Monetária

Custo Realizado Saldo Final

Fulano A1 G1 450.000,

00 -

4.500,00

-

454.500,00

69.598,13

-

695,98 0,00

70.294,11

O art. 413, § 2º, do RIR/1999 autoriza a empresa imobiliária a registrar como variação monetária passiva

as atualizações monetárias do custo contratado e do custo orçado, desde que o critério seja aplicado

uniformemente.

Assim, no caso de venda a prazo ou à prestação de unidade não concluída, contratada com cláusula de

atualização/correção monetária, com pagamento parcial ou total contratado depois do período-base da venda,

a pessoa jurídica pode, se optar pela inclusão do custa contratado e/ou custo orçado no custo do imóvel

vendido e pelo reconhecimento do lucro bruto proporcionalmente à receita da venda recebida, adotar os

seguintes procedimentos alternativos para apuração e tributação do lucro (observadas as demais normas das

IN SRF nºs 84/1979 e 23/1983, aqui focalizadas):

Após a atualização do saldo credor do preço, bem como do custo diferido, a empresa

efetuará a atualização, pelos mesmos índices dos saldos das contas de controle de custo orçado e

contratado, a débito de variações monetárias passivas, conforme exemplo a seguir:

D – Variação Monetária Passiva (RE) 2.130,00

C – Custo Orçado a Incorrer (PC) 2.130,00

Hist.: Variação Monetária do Custo Orçado. A1 G1 Resid. Alfa







Fulano A1 G1 - 213.000,00 2.130,00 215.130,00 - - - 215.130,00

Demonstração do Resultado de 02/X6 considerando a atualização monetária:

Demonstração do resultado em 02/X6



Variações monetárias ativas 695,98

(-) Variações monetárias passivas 2.130,00



1.5.3 Diferença entre o valor do Custo Orçado e o Custo Realizado

Como mencionado anteriormente, o custo orçado para a conclusão das obras ou melhoramentos do imóvel vendido

deve ser controlado por meio da utilização de conta específica do Passivo Circulante ou do Passivo Exigível a Longo Prazo.

A diferença verificada entre o custo orçado e o custo realizado final para a conclusão das obras ou melhoramentos do

imóvel vendido influenciará o resultado do período-base em que o empreendimento for concluído.

Quando o custo orçado resultar superior ao custo realizado para a conclusão do empreendimento, a diferença

constatada entre eles é intitulada "insuficiência de custo realizado" ou, simplesmente, "insuficiência de custo".

Se, ao contrário, o custo orçado resultar inferior ao custo realizado para a conclusão das obras ou melhoramentos, a

diferença verificada entre um e outro é intitulada "excesso de custo realizado" ou "excesso de custo".

1.5.3.1 Tratamento contábil da insuficiência de custo realizado

a) Unidade (não concluída) vendida com recebimento no período-base da venda

No caso de unidade não concluída vendida a vista, ou vendida a prazo ou à prestação com pagamento total

contratado para o curso do período-base da venda, a insuficiência de custo realizado terá o seguinte tratamento:

Se a conclusão se der entre a data do reconhecimento do lucro bruto e o final do período-base em que

esse reconhecimento acontecer, a insuficiência de custo deverá ser:

D - Custo Orçado (PC)

C – Custo das Unidades Vendidas (RE) - Recuperação de Custos do Exercício

Se a conclusão se der em período-base posterior ao período-base da venda a insuficiência de custo

deverá ser:

D - Custo Orçado (PC)

C – Custo das Unidades Vendidas (RE) - Recuperação de Custos de Exercícios Anteriores

O lançamento acima representa um aumento do lucro bruto de vendas desse período-base posterior, já que houve em

exercícios anteriores a diminuição do lucro pelo reconhecimento desse custo a maior.

b) Unidade (não concluída) vendida com recebimento após o periodo-base da venda

No caso de unidade não concluída vendida a prazo ou à prestação, com pagamento restante ou pagamento total

contratado para depois do período-base da venda, devem ser observados os seguintes procedimentos, em função da

insuficiência de custo realizado:

b.1) Quando a conclusão da obra ou melhoramento se der enquanto o cliente estiver pagando o seu débito:

A insuficiência de custo será registrada, com o conseqüente reajustamento da relação entre o lucro bruto e a receita

bruta da venda;

D – Custo Orçado (PC)

C – Custo Diferido das unidades vendidas (REF)

Em seguida, o contribuinte deverá aplicar a relação reajustada entre o lucro bruto e a receita bruta da venda sobre o

total das prestações recebidas até a data do lançamento citado em "b.1 ", inclusive valores recebidos em períodos-base

anteriores;

Por último, o contribuinte deve subtrair, do produto da operação indicada em "b.2", as parcelas do lucro bruto

reconhecidas até a data do lançamento citado em "a.1", inclusive parcelas computadas em períodos-base anteriores,

encontrando, no resultado desta subtração, o valor do lucro bruto adicional a ser transferido da conta própria do grupo

de Resultados de Exercícios Futuros para o resultado do exercício;


A relação reajustada entre o lucro bruto e a receita bruta da venda, a que se refere "b.1", passará a ser aplicada sobre

cada prestação recebida após a conclusão do empreendimento, sendo passível de reajuste por ocasião de subseqüente

correção monetária do saldo credor do preço.

b.2) quando a conclusão da obra ou melhoramento se der após a data em que o cliente houver saldado o seu débito, a

insuficiência de custo realizado terá o seguinte tratamento:

D – Custo Orçado (PC)

C – Custo das Unidades Vendidas (RE)


Vamos supor que o Residencial Alfa Termine em 06/X6. Em um dos exemplos

utilizados anteriormente verificamos a hipótese de venda da unidade A1G1 a prazo com

recebimento após o período base da venda. Informações sobre a venda:Valor da venda 500.000,00


(-) Custo Orçado (liquido de Pis e Cofins) 216.500,00

Lucro Bruto Apurado 226.781,25

Recebimentos até 06/X6 200.000,00

Após a conclusão da obra verificou-se a insuficiência de custo realizado conforme se verifica na planilha a

seguir:

Planilha 04 – Movimentação da Conta de Custo Orçado – 06/X6






Fulano A1 G1 273.218,75 - - 273.218,75 218.575,00 27.321,88 245.896,88 27.321,87

Observe que a insuficiência de custo realizado no referente à unidade vendida é de 27.321,87.

Lançamento Contábil da Insuficiência do custo realizado:

D – Custo Orçado (PC) 27.321,87

C – Resultado de exercícios Futuros (REF) 27.321,87

Hist.: Ref. Ajuste da conta de custo orçado pela insuficiência de custo realizado – unid. A1 G1

Para concluir é necessário apurar e contabilizar a diferença entre o lucro bruto reconhecido até o exercício anterior e o

apurado na conclusão da unidade. Para tanto, sugere-se o seguinte procedimento:

Ajuste da relação percentual entre o lucro bruto e a receita bruta:

Informações Anterior Após ajuste

Valor da venda 500.000,00 500.000,00

(-) Custo Orçado para a conclusão da Unidade 273.218,75 245.896,88

Lucro Bruto Apurado 226.781,25 273.318,75

Relação percentual - Lucro Bruto/Receita Bruta 45,3563% 50,8206%

Consideramos, na data da venda, que o percentual do custo em relação à receita era de 54,6437% , ou seja, (100% -

45,3563%). Porém, devido ao reajuste pela insuficiência de custo realizado, o percentual reduziu-se para 49,1794%. Logo, é

necessário fazer o ajuste em relação às prestações recebidas até então.

De acordo com o disposto temos o seguinte:Informações Antes do ajuste Após ajuste Valor a ajustar

Receita Recebida até 06/X06 200.000,00 200.000,00

(-) Custo das Unidades Vendidas 109.287,50 98.358,74 10.928,76




O valor do ajuste, nesse caso deverá ser contabilizado da seguinte forma:

D – Custo Orçado (PC) 10.928,76

C – Recuperação de Custos (RE) Redutora de Custo das Unidades Vendidas

10.928,76

Hist.: Ref. Ajuste da conta de custo pela insuficiência de custo realizado – unid. A1 G1

1.5.3.2 Tratamento contábil do excesso de custo realizado

a) Unidade não concluída vendida com recebimento no período-base da venda

No caso de unidade não concluída vendida a vista, ou vendida a prazo ou à prestação com pagamento total

contratado para o curso do período-base da venda, o excesso de custo realizado terá o seguinte tratamento:

Se a conclusão se der entre a data do reconhecimento do lucro bruto e o final do período-base em que esse

reconhecimento acontecer, o excesso de custo deverá ser:

D – Custo das Unidades Vendidas (RE) – custo adicional de venda

C – Custo Orçado (PC)

Se a conclusão se der em período-base posterior ao mencionado anteriormente, o excesso de custo deverá ser

registrado:

D – Custo das Unidades Vendidas (RE) – custo adicional de venda de períodos anteriores


b) Unidade não concluída vendida com recebimento após o período-base da vendaNo caso de unidade não concluída vendida a prazo ou à prestação, com pagamento restante ou pagamento total

contratado para depois do período-base da venda, devem ser observados os seguintes procedimentos, relativamente

ao excesso de custo realizado:

b.1) Quando a conclusão da obra ou melhoramento se der enquanto o cliente estiver pagando o seu débito:

O excesso de custo deve ser assim registrado, com o conseqüente reajustamento da relação entre o lucro bruto e a

receita bruta de venda:



Em seguida, o contribuinte deve aplicar a relação reajustada entre o lucro bruto e a receita bruta da venda sobre o

total das prestações recebidas até a data do lançamento, inclusive valores recebidos em períodos-base anteriores;

Por último, o contribuinte deve subtrair do montante do lucro bruto computado até a data do lançamento inclusive

parcelas reconhecidas em períodos-base anteriores, o produto da operação indicada, encontrando, no resultado desta

subtração, o valor do custo adicional a ser transferido da conta própria do grupo de Resultado de Exercícios Futuros para o

resultado do período-base.

b.2) quando a conclusão das obras ou melhoramentos se der após a data em que o cliente houver saldado o seu débito,

o excesso de custo realizado terá o seguinte tratamento:

Se a conclusão se der até o final do período-base da liquidação do débito e subseqüente reconhecimento do lucro

bruto, o excesso de custo deve ser creditado à conta de controle do custo orçado e debitado à conta de resultado do período,

como custo adicional do período e de períodos anteriores.

Se a conclusão se der em período-base posterior ao mencionado anteriormente o excesso de custo deve ser

creditado à conta de controle do custo orçado e debitado à conta de resultado desse exercício, como custo adicional de

exercício anterior, representando, em conseqüência, parcela redutora do lucro bruto em vendas desse período-base posterior.


Utilizando o mesmo exemplo citado anteriormente (sobre

insuficiência de custo realizado), porém agora supondo um

excesso de custo realizado para a unidade A1 G1 teríamos o

seguinte ajuste, de acordo com o disposto:








Fulano A1 G1 273.218,75 - - 273.218,75 218.575,00 60.108,13 278.683,13 (5.464,38)


D – Custo Diferido das unidades vendidas (REF) 5.464,38

C – Custo Orçado (PC) 5.464,38

Hist.: Ref. Ajuste da conta de custo pela insuficiência de custo realizado – unid. A1 G1

Ajuste da relação percentual entre o lucro bruto e a receita bruta:

Informações Anterior Após ajuste

Valor da venda 500.000,00 500.000,00

(-) Custo Orçado para a conclusão da Unidade 273.218,75 278.683,13



Consideramos, na data da venda, que o percentual do custo em relação à receita era de 54,6437% ,

ou seja, (100% - 45,3563%). Porém, devido ao reajuste pelo excesso de custo realizado, o percentual

aumentou para 55,7366% (100% menos 44,2634%). Logo, é necessário fazer o ajuste em relação às

prestações recebidas até então.

Informações Antes do ajuste Após ajuste Valor a ajustar

Receita Recebida até 06/X06 200.000,00 200.000,00

(-) Custo das Unidades Vendidas 109.287,50 111.473,20 2.185,70




D – Custo da Unidade Vendida (RE) 2.185,70

C – Custo Diferido da unidade vendida (REF) 2.185,70

Hist.: Ref. Ajuste da conta de custo pelo excesso de custo realizado – unid. A1 G1

1.5.4 Permutas

Para fins de apuração de resultados, assim como para determinação dos valores de baixa e de aquisição de bens,

nas operações de permuta de unidades imobiliárias, realizadas entre pessoas jurídicas ou entre pessoas jurídicas e pessoas

físicas, devem ser observados os critérios explanados pela IN SRF nº. 107/1988.

Considera-se permuta a troca de unidade imobiliária por outra ou outras unidades imobiliárias. Importante salientar

que qualquer operação que não envolva imóveis de ambas as partes será considerada operação de compra e venda com

todos os efeitos tributários. Por exemplo, não se considera permuta: troca de imóvel por automóvel, troca de imóvel por ações

ou quotas, etc.

As operações de permuta a preço de mercado devem estar apoiadas em laudo de avaliação dos imóveis permutados,

feito por três peritos, ou por entidade ou empresa especializada, desvinculados dos interesses dos contratantes. O laudo deve:

a) indicar os critérios de avaliação e os elementos de comparação adotados;

b) ser instruído com os documentos relativos aos bens avaliados.

As operações de permuta de unidades imobiliárias, realizadas entre pessoas jurídicas coligadas, controladoras e

controladas, sob controle comum ou associadas por qualquer forma, ou entre a pessoa jurídica e seu sócio, administrador ou

titular, ou com o cônjuge ou parente até o terceiro grau, inclusive afim, dessas pessoas físicas, serão sempre realizadas

tomando-se por base o valor de mercado das unidades permutadas.


Nesses casos, o Fisco exige laudo de avaliação, nas condições mencionadas anteriormente, sob pena de

arbitramento do valor dos bens.

A permutante que se beneficiar por torna deverá computá-Ia como receita, no período-base da operação, podendo

deduzir dessa receita a parcela do custo da unidade dada em permuta que corresponder à torna recebida ou a receber.

A parcela a deduzir será determinada mediante a aplicação, sobre o custo atualizado ou o valor contábil da unidade,

na data da operação, do percentual obtido pela divisão do valor da torna pelo somatório desta com o valor do custo da unidade

dada em permuta.

Cálculo do %: torna / torna +custo do imóvel dado em permuta X100 = %

Custo da Torna = % encontrado X custo do imóvel dado em permuta


Supondo que fosse permutada a unidade A3 G3 do residencial Alfa com as seguintes condições:

Valor de Venda da unidade = R$500.000,00

Forma de pagamento: Um apartamento no valor de R$250.000,00 e o restante em dinheiro, ou seja, a torna será de

R$250.000,00.

O custo Contábil da Unidade A3 G3, considerando que a operação foi realizada em 07/X6 quando a obra já estava concluída, é

de R$273.218,75.

Inicialmente será feito o cálculo do custo da torna:

250.000/273.218,75+250.000 = 47,78%

273.218,75 X 47,78% = 130.543,91

O registro contábil da operação poderia ser o seguinte:

Pela saída do Estoque da unidade A3G3 e entrada do apartamento recebido em permuta:

D – Estoque de imóveis de terceiros (AC) 273.218,75

C – Estoque de unidades concluídas (AC) 273.218,75

Como houve recebimento de torna, deverá ser reconhecida no resultado:

D – Caixa e Bancos (AC) 250.000,00

C – Receita de Imóveis Permutados (RE) 250.000,00

Se a torna fosse recebida a prazo, poderia haver o diferimento, observadas as mesmas condições das vendas a prazo

mencionadas no tópico que versa sobre o assunto.

Facultativamente, a pessoa jurídica poderá atribuir custo para a torna, procedendo ao seu registro

da seguinte forma:

D – Custo dos imóveis Permutados (RE) 130.543,91

C – Estoque de imóveis de terceiros (AC) 130.543,91

Outra Forma de Contabilizar a operação de permuta seria a seguinte:

Pela saída do Estoque da unidade A3G3:

D – Custo do Imóvel vendido (RE) 273.218,75

C – Estoque de unidades concluídas (AC) 273.218,75

Pela entrada do Imóvel recebido em permuta:

D – Estoque de imóveis de terceiros (AC) 273.218,75

C – Receita de Venda de Imoveis (RE) 273.218,75

Como houve recebimento de torna, deverá ser reconhecida no resultado:

D – Caixa e Bancos (AC) 250.000,00

C – Receita de Imóveis Permutados (RE) 250.000,00


Facultativamente, a pessoa jurídica poderá atribuir custo para a torna, procedendo ao seu registro

da seguinte forma:

D – Custo dos imóveis Permutados (RE) 130.543,91

C – Estoque de imóveis de terceiros (AC) 130.543,91

1.5.4.1 Permuta de Terreno por Área a Construir

A legislação determina que o custo a ser considerado como de aquisição do terreno, e que sabemos, deverá compor o

custo do empreendimento, é o custo relativo à construção das unidades que serão posteriormente dadas em permuta. Porem,

as ditas unidades ainda não estão prontas, logo, ainda não sabemos quanto custou o terreno. A solução na verdade é bastante

simples, basta fazer o rateio do custo de construção de todas as unidades, pelas unidades construídas menos as permutadas.

Exemplo Prático: No residencial Alfa houve permuta da unidade A5 G5 pelo terreno. Sendo assim na contabilidade

não foi registrado o custo do terreno e em conseqüência a área da unidade A5 G5 não entrou no rateio dos custos incorridos

para a construção da obra. Entende-se, portanto, que o custo do terreno é igual ao custo de construção dessa unidade dada

em permuta. No momento em que pegamos o custo de construção de cinco unidades e distribuímos (rateamos) entre quatro

unidades, estamos matematicamente lançando o custo de uma unidade permutada dentro das outras quatro unidades. Como o

custo do terreno é o custo de construção da dita unidade, na prática estamos lançando o custo do terreno nas quatro unidades

destinadas à venda.

Dação em Pagamento

Essa operação está intimamente ligada a inadimplência de adquirentes de imóveis. Ocorre quando o comprador

incorre em atraso de algumas parcelas e, não dispondo de recursos financeiros, oferece um bem em pagamento total ou

parcial dessas parcelas. Em relação ao registro contábil, a dação em pagamento tem um tratamento semelhante a permuta,

pois, para quem realiza a dação, equivale a aquisição. Portanto, a prática contábil assemelha-se aos exemplos citados

anteriormente com os tratamentos específicos às parcelas vencidas, não pagas e, no momento da dação, quitadas.

1.5.5 DISTRATOS

Os distratos, ou devolução de vendas, ou outro nome semelhante que se queira utilizar nada mais são, em termos de

contabilização, do que a inversão dos lançamentos de vendas.

Suponhamos que se tenha feito uma venda, conforme os lançamentos que serão demonstrados a seguir, e

posteriormente o cliente tenha devolvido o imóvel, sendo que a empresa vendedora devolverá 70% do valor recebido:

Exemplo Prático:15Valor da venda 500.000,00


Lucro Bruto Apurado 226.781,25

Recebimentos até 06/X6 200.000,00

Sabendo que houve um Distrato do referido contrato em 07/X6, teríamos os seguintes lançamentos:

Pelo saldo devedor do Cliente na data do Distrato:D – Receita Diferida das Unidades Vendidas (REF) 300.000,00

C – Clientes (AC) 300.000,00

Pelo retorno ao estoque dos custos apropriados:D – Estoque de Obras Concluídas (AC) 273.218,75

C – Custo dos Imoveis vendidos (RE) 109.287,50

C – Custo Diferido das unidades vendidas (REF) 163.931,25

Pelo registro do valor devolvido ao cliente:D – Devolução de Vendas (RE) 140.000,00

C – Caixa (AC) 140.000,00


Anexo I – Mode de Registro de Inventário R E G I S T R O D E I N V E N T Á R I O

EMPRESA:

DATA

D i s c r i m i n a ç ã o Quant. Unid.V A L O R

Unitário Total

IMÓVEIS CONCLUÍDOS

SUB-TOTAL

IMOVEIS EM CONSTRUCAO

SUB-TOTAL

TOTAL GERAL

Reconhecemos a exatidão deste registro de inventario,

cujo valor de estoque existente em___/___/______ importa em R$ ( )

2 ASPECTOS TRIBUTÁRIOS

2.1 LUCRO REAL

2.1.1 Tratamento Fiscal da Insuficiência de Custo Realizado

Para fins tributários, o contribuinte deve determinar a relação percentual existente entre a insuficiência de custo e o

total do orçamento, incluído neste os respectivos acréscimos.

a) Insuficiência não superior a 15% do total do orçamento - A insuficiência de custo realizado, quando não

superior a 15% do total do orçamento, deve ser incluída normalmente no resultado do período-base em que o

empreendimento for concluído. Nesse caso, o Imposto de Renda sobre ela incidente, ao ser regularmente

declarado, no exercício financeiro subseqüente, não será tido como postergado.

b) Insuficiência superior a 15% do total do orçamento - A insuficiência de custo realizado superior a 15% do total

do orçamento será objeto de um dos seguintes tratamentos a seguir, aplicáveis em função da época (ou épocas)

do reconhecimento do lucro bruto e da data da conclusão do empreendimento:

b.1 ) Quando o empreendimento for concluído no mesmo período-base em que houver ocorrido todo o

reconhecimento do lucro bruto da venda, a insuficiência de custo será incluída normalmente no resultado desse

período-base, como recuperação de custo;

b.2) Quando verificada em período-base posterior àquele em que tiver ocorrido parcial ou total reconhecimento do

lucro bruto da venda, a insuficiência de custo terá o seguinte tratamento:

Será computada no resultado do período em que o empreendimento for concluído;

Ensejará a cobrança de atualização monetária (se cabível) e de juros de mora sobre o valor do IRPJ e da

Contribuição Social sobre o Lucro postergado pela dedução de custo orçado excedente do realizado (não há

incidência de multa de mora).

Para efeito do disposto no subitem anterior, a insuficiência de custo será distribuída, extra-contabilmente,

pelos períodos-base em que houver ocorrido reconhecimento do lucro bruto da venda, ou seja, não deverá

ser alterada a contabilidade nem o LALUR, mediante a observância das seguintes regras:

1) A relação percentual definitiva entre o lucro bruto e a receita bruta da venda será aplicada sobre o

total das prestações recebidas em cada período-base, representando o resultado de cada operação

à parte do lucro que deveria ter sido reconhecida em cada período-base.

2) Em seguida, deve-se subtrair do produto de cada operação indicada no subitem “1”, as parcelas do

lucro bruto reconhecidas em cada um dos períodos-base respectivos, encontrando, em regra, no

resultado de cada subtração, os valores positivos sobre os quais serão calculados o imposto, a

correção (se cabível) e os juros de mora.

Observe-se que, se em determinado período-base o resultado da subtração indicada no subitem “2” for negativo,

ele deve ser adicionado ao lucro bruto já reconhecido no período-base subseqüente, para fins de determinação


da diferença a tributar relativa a este último período-base, ou seja, reduzirá o valor a tributar, deste período base

posterior.


Considerando a situação abaixo, temos o seguinte:

Planilha 04 – Movimentação da Conta de Custo Orçado – 06/X6






Fulano A1 G1 273.218,75 - - 273.218,75 218.575,00 27.321,88 245.896,88 27.321,87

Informações Antes do ajuste Após ajuste Valor a ajustar

Custo Orçado 273.218,75 245.896,88 27.321,87

Calculo do percentual = 27.321,87 X 100

273.218,75

Relação percentual = insuficiência de custo realizado/Custo Orçado 10%

Como a insuficiência, nesse caso, não foi maior do que 15%, o ajuste feito, no caso R$ 27.321,87, levado a resultado

não ensejará calculo de Imposto de Renda, e Contribuição Social postergados, apenas aumentarão a base de cálculo de

ambos, no período-base da conclusão da obra.

Se o percentual calculado acima fosse superior a 15% o contribuinte ficaria obrigado a seguir as seguintes regras:

a) O imposto e a contribuição postergados devem ser calculados pela alíquota vigente no período em que deveriam

ter sido recolhidos.

b) O valor correspondente ao imposto postergado não pode servir de base de cálculo de incentivos fiscais (IN SRF

nº 267/2002, art. 127).

c) A determinação da atualização monetária (na época em que cabível) e dos juros de mora sobre o valor do IRPJ

e da CSL postergados pela dedução de custo orçado excedente do realizado deve ser efetuada, pelo

contribuinte, com observância da legislação de regência.

d) O imposto postergado e os juros de mora respectivos serão pagos juntamente com o imposto devido no exercício

financeiro correspondente ao período-base em que o contribuinte houver concluído as obras ou os

melhoramentos orçados. De acordo com as "Instruções para Preenchimento da DIPJ/2005", os juros de mora

sobre o valor do imposto postergado devem ser calculados à parte e recolhidos em Darf distinto, nos mesmos

prazos de pagamento do imposto. Essas regras se aplicam também ao valor da Contribuição Social sobre o

Lucro postergado (conforme Instruções de Preenchimento da DIPJ/2005, constantes do programa gerador da

declaração)

e) Consideram-se nulos, para efeitos fiscais, quaisquer estornos de valores creditados à conta de controle do custo

orçado que sejam efetuados com o propósito de evitar a ocorrência da diferença de custo realizado.

Nota ITC: É importante observar que o calculo do Imposto de Renda e da Contribuição Social postergados, deverá ser

feito por período-base, ou seja, se a apuração for mensal, mês a mês, se trimestral, trimestre a trimestre, se for anual

por ano, e ainda por unidade vendida.

Todo contribuinte que optar pela utilização do custo orçado e apurar insuficiência de custo realizado superior

a 15%, deverão preencher quadro demonstrativo, o qual está anexo à IN 84/79.

2.1.2 Tratamento Fiscal do excesso de Custo Realizado

Em princípio, o excesso de custo realizado não acarretará ao contribuinte conseqüência negativa de natureza

tributária, a não ser que este deixe de observar corretamente os procedimentos determinados pela legislação.

A imputação de todo o excesso de custo no resultado do período-base em que o imóvel vendido for concluído,

enquanto ainda houver prestações da venda a receber no período-base seguinte, representará antecipação de custo e

conseqüente reconhecimento de lucro bruto a menor no período-base dessa imputação.


A possível postergação do pagamento de imposto, em decorrência da adoção de procedimento inadequado em

relação a legislação fiscal, sujeitará o contribuinte ao pagamento de correção monetária e juros de mora de conformidade com

a legislação de regência. Por fim, salienta-se que o efeito fiscal já estará devidamente reconhecido, a partir dos ajustes

contábeis.

As pessoas jurídicas tributadas com base no lucro real poderão determinar o lucro com base no balanço anual

levantado no dia 31 de dezembro ou mediante levantamento de balancetes trimestrais com base na Lei nº

9.430/96.

2.1.3 - Apuração do Lucro Real Trimestral

A apuração trimestral do IRPJ e da CSLL foi instituída em 1997, sendo obrigatória somente para as empresas

tributadas com base no lucro presumido ou arbitrado. A empresa tributada pelo lucro real não está obrigada a se

enquadrar na apuração trimestral, podendo, se achar conveniente, adotar o lucro real anual.

2.1.3.1 Período e Apuração

As empresas que se enquadrarem o lucro real trimestral devem proceder à apuração das bases de cálculo do IRPJ e

da CSLL considerando as operações realizadas nos seguintes períodos:

Trimestre: Período de apuração

1º 1º de janeiro a 31 de março;

2º 1º de abril a 30 de junho;

3º 1º de julho a 30 de setembro;

4º 1º de outubro a 31 de dezembro.

2.1.3.2 Prazo de Recolhimento

O Imposto de Renda e a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido das empresas tributadas com base no lucro real

trimestral deverão ser apurados trimestralmente, obedecendo aos prazos de recolhimentos a seguir:

Pagamento em Quota Única

O Imposto de Renda apurado no trimestre será pago, em quota única, até o último dia útil do mês subseqüente ao do

encerramento do período de apuração, o mesmo se aplicando à Contribuição Social sobre o Lucro Líquido. Assim, os

prazos de recolhimento em quota única no ano-calendário de 2007 são os seguintes:

Período de Apuração Vencimento

1º Trimestre/07 30.04.2007

2º Trimestre/07 31.07.2007

3º Trimestre/07 31.10.2007

4º Trimestre/07 31.01.2008

Pagamento Parcelado em Quotas:

O pagamento do IRPJ e da CSLL poderá ser parcelado em até 3 quotas iguais, mensais e sucessivas, vencíveis no

último dia útil dos três meses subseqüentes ao do encerramento do período de apuração a que corresponder.

Nenhuma quota poderá ter valor inferior a R$ 1.000,00 (um mil reais) e, se o valor devido for inferior a R$ 2.000,00 (dois

mil reais) o recolhimento deverá ser efetuado em quota única, até o último dia útil do mês seguinte ao do encerramento do

trimestre de apuração.

Acréscimo de Juros

Se a empresa optar pelo parcelamento, as quotas do imposto e da contribuição social serão acrescidas de juros

equivalentes à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, para títulos federais, acumulada

mensalmente, calculados a partir do primeiro dia do segundo mês subseqüente ao do encerramento do período de

apuração até o último dia do mês anterior ao do pagamento e de 1% (um por cento) no mês do pagamento.


Preenchimento do DARF

No preenchimento do DARF para o pagamento do IRPJ devido com base no lucro real trimestral utilizam-se, no

campo 04, os seguintes códigos:

0220: Demais Entidades obrigadas ao Lucro Real;

3373: Demais Entidades não obrigadas ao Lucro Real.

No preenchimento do DARF para o pagamento da CSLL devido com base no lucro real trimestral utilizam-se, no campo

04, os seguintes códigos:

6012: Demais Entidades;

Apuração do Lucro Real Anual

As pessoas jurídicas tributadas pelo lucro real que não quiserem adotar a apuração trimestral poderão optar pela

apuração anual do lucro real, em 31 de dezembro do ano-calendário ou na data da extinção, sem prejuízo do recolhimento

mensal do IRPJ e da CSLL com base em regime de estimativa.

O IRPJ e a CSLL, pagos mensalmente, serão considerados como antecipação dos valores apurados no balanço anual,

sendo que o saldo, se houver, será pago, compensado ou restituído, de acordo com as regras vigentes.

Enquadramento no Regime de Estimativa

Poderá enquadrar-se na apuração anual do lucro real a pessoa jurídica que proceder, durante o ano-calendário por

qualquer das seguintes formas:

a) pagar o IRPJ e CSLL, em cada mês na receita bruta e acréscimo;

b) reduzir o pagamento mensal do imposto e/ou da contribuição social, com base em balanço ou balancete intermediário,

por ter apurado lucro real e/ou base de cálculo positiva da CSLL menor do que a calculada com base na receita bruta e

acréscimo;

c) suspender o pagamento mensal do imposto e/ou da contribuição social, com base em balanço ou balancete

intermediário, por ter apurado prejuízo fiscal e/ou base de cálculo negativa da CSLL.

Pagamento Mensal com Base na Receita Bruta

A base de cálculo estimada do imposto, em cada mês, corresponderá a soma das seguintes parcelas:

a) o resultado da aplicação do percentual fixado no artigo 15 da Lei nº 9.249/95 sobre a receita bruta da atividade, ou seja,

as mesmas presunções aplicáveis às pessoas jurídicas tributadas pelo Lucro Presumido;

b) os ganhos de capital, as demais receitas e os resultados positivos decorrentes de receitas não compreendidas na

atividade.

Suspensão ou Redução do Pagamento Mensal

Os Balanços ou Balancetes utilizados para suspender ou reduzir o pagamento mensal do imposto, inclusive do mês

de janeiro, devem ser levantados com observância da legislação comercial e fiscal, ser transcritos no livro Diário e

somente, produzir efeitos para determinação do IRPJ e da Contribuição Social devidos no decorrer do ano-calendário.

As empresas que levantarem balanços ou balancetes, para fins de suspensão ou redução do pagamento mensal do

IRPJ e/ou CSLL, devem consolidar as receitas e despesas dos meses abrangidos no período em curso, procedendo, em

cada apuração intermediária, como se fosse no balanço anual.

O imposto de renda e o adicional calculado com base no lucro real do período em que se deseja suspender ou reduzir

o balanço serão comparados com o imposto e o adicional pagos sobre o cálculo por estimativa. Se a soma dos

pagamentos efetuados der maior que o imposto devido apurado com base no balanço, a empresa não terá que pagar o

imposto relativo as operações daquele mês. Se o imposto sobre o lucro apurado no balanço ou balancete for um pouco

maior, a empresa deverá pagar a diferença.

Vantagens do Regime por Estimativa

No regime do lucro real trimestral, os recolhimentos do IRPJ e da CSLL são definitivos. Como a compensação de

prejuízos fiscais está limitada a 30% (trinta por cento) do lucro real de períodos de apuração subseqüentes, o contribuinte

que adotar a apuração trimestral poderá ficar sujeito ao recolhimento do imposto em determinados trimestre, mesmo tendo

prejuízos fiscais a compensar de trimestres anteriores. O mesmo ocorre no que se refere à base negativa da CSLL.


No regime de estimativa, os resultados negativos de um mês são automaticamente absorvidos pelos resultados

positivos de outros meses do mesmo ano-calendário, sem qualquer limitação.

Prazo de Recolhimento no Regime de Estimativa

As pessoas jurídicas enquadradas no regime de estimativa devem recolher o Imposto de Renda e a Contribuição

Social devidos em cada mês até o último dia útil do mês seguinte ao de encerramento do respectivo período de apuração.

Este prazo aplica-se, inclusive, ao IRPJ e a CSLL devidos no mês de dezembro do ano-calendário.

Preenchimento do DARF

No preenchimento do DARF para o pagamento do IRPJ devido com base no lucro real anual utilizam-se, no campo




No preenchimento do DARF para o pagamento da CSLL devida com base no lucro real anual utilizam-se, no campo


2484: Demais Entidades;

No preenchimento do DARF para o pagamento do IRPJ devido com base no lucro real anual, em relação ao saldo

anual apurado utiliza-se, no campo 04, os seguintes códigos:



No preenchimento do DARF para o pagamento da CSLL devida com base no lucro real anual, em relação ao saldo

anual apurado utilizam-se, no campo 04, os seguintes códigos:

6773: Demais Entidades.

Exemplo Prático 17:Considerando o resultado contábil do período demonstrado referente venda a vista de unidade em construção

com adoção do custo orçado, temos:

Demonstração do resultado acumulado em 02/X6


(-) Custo do Imóvel Vendido273.218,75


Supondo que a empresa levantou balancete de suspensão em 02/X6 e apurou um resultado de R$

226.781,25 a apuração do IRPJ e da CSLL ficaria assim demonstrada:

DEMONSTRATIVO DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL

Com base no balancete de suspensão

Lucro do período IRPJ 15% CSLL 9%

226.781,25 34.017,19 20.410,31

Os lançamentos contábeis referentes aos tributos apurados com base no balancete de suspensão

seriam assim registrados:

D – IRPJ Antecipado (AC) 34.017,19

C – IRPJ a Pagar (PC) 34.017,19

D – CSLL Antecipada (AC) 20.410,31

C – CSLL a Pagar (PC) 20.410,31


Porém, se a empresa optar pelo pagamento do IRPJ e da CSLL pelo regime de estimativa, o calculo será o seguinte:

DEMONSTRATIVO DE CÁLCULO DO IRPJ

Com base na estimativa s/ receita bruta

Receita Bruta do mês Base de calculo 8% IRPJ 15%

500.000,00 40.000,00 6.000,00

DEMONSTRATIVO DE CÁLCULO DA CSLL

Com base na estimativa s/ receita bruta

Receita Bruta do mês Base de calculo 12% CSLL 9%

500.000,00 60.000,00 5.400,00

2.1.3.3 Adicional de IPRJ

Conforme o artigo 4º da Lei 9.430/96, a parcela de lucro real, presumido ou arbitrado que exceder o valor resultante

da multiplicação de R$ 20.000,00 pelo número de meses do respectivo período de apuração se sujeita à incidência de

adicional de imposto de renda a alíquota de 10%.

Cálculo do Adicional

De acordo com os exemplos citados anteriormente podemos verificar que se a empresa optar por levantar balancete

de suspensão o seu resultado irá exceder o limite da base de cálculo imposto pela legislação que é de R$20.000,00

ficando sujeita, dessa forma, ao adicional de IRPJ. Segue demonstrativo de cálculo do adicional de IR referente ao período

em questão:

Base de calculo do Adicional de IRPJ = 226.781,25 – 40.000,00 = 186.781,25

DEMONSTRATIVO DE CÁLCULO DO ADICIONAL DE IRPJ

com base no balancete de suspensão

Lucro do período IRPJ 15% B.C Adicional de IR - 10% Adicional IR - 10%

226.781,25 34.017,19 186.781,25 18.678,13

Não serão permitidas quaisquer deduções do valor do adicional, o qual deverá ser recolhido,

integralmente, como receita da União (RIR/1999, art. 543).

2.1.4 Incentivos Fiscais Dedutíveis

Os incentivos fiscais dedutíveis do imposto de renda devidos pelas pessoas jurídicas foram alterados pela Lei

9.532/97 e MP 2.189-49/01, com vigência a partir de 01/01/98. O artigo 10 da Lei 9.532/97 dispõe que o imposto apurado

com base no lucro arbitrado ou presumido não será permitido qualquer dedução a título de incentivo fiscal. Com isso, os

incentivos fiscais dedutíveis do imposto de renda só podem ser utilizados pelas empresas tributadas com base no lucro

real.

O artigo 13 da Lei 9.249/95 (art. 365 do RIR/99) acabou com a maioria das contribuições de doações dedutíveis na

determinação do lucro real. Sendo assim a partir de 01/01/1996 somente são dedutíveis as doações para projetos culturais

de que trata a Lei 8.313/9, as efetuadas para instituições de ensino e pesquisa cuja criação tenha sido autorizada por Lei

federal e que preencham os requisitos I e II do artigo 213 da Constituição Federal e as efetuadas a entidades civis

sem fins lucrativos que prestem serviços gratuitos em benefício de empregados e dependentes da pessoa jurídica

doadora ou em benefício da comunidade local.

Sendo assim os incentivos fiscais que podem ser deduzidos dos pagamentos mensais de imposto de renda são:

a) PAT - Programa de Alimentação do Trabalhador - Lei 6.321/76 - 4%;

b) Doação para fundo da criança - Decreto 794/96 - 1%;

c) Atividade Cultural - Lei 8.313/91 - 4%;

d) Atividade Audiovisual - Lei 8.685/93 - 3%; e

e) Entidades Civis Sem Fins Lucrativos - RIR/99 - 2%.


2.2 - TRIBUTAÇÃO DO LUCRO PRESUMIDO – ATIVIDADES IMOBILIÁRIAS

Com a publicação da Lei nº 9.18/98, a partir de 1º.1999, passou ser permitido às pessoas jurídicas que exerçam as

atividades de compra e venda, loteamento, incorporação e construção de imóveis optar pelo lucro presumido, desde que

atendidos os demais requisitos para opção por essa modalidade de tributação.

Na tributação com base no lucro presumido, a base de cálculo do Imposto de Renda (e respectivo adicional) em cada

trimestre é determinada mediante a aplicação do percentual de 8% sobre a receita bruta auferida no período de apuração.

Cabe registrar que esse percentual consta da IN SRF nº 93/1997 (art. 3º, § 7º), para fins de cálculo da estimativa

mensal de IRPJ de tais empresas (lucro real anual). Mas o entendimento é que ele se aplica, igual¬mente, para o cálculo

do lucro presumido, uma vez que não há percentual específico previsto na legislação.

2.2.1 Restrição à opção Pelo Lucro Presumido

As pessoas jurídicas que exerçam as atividades de compra e venda, loteamento, incorporação e construção de

imóveis não podem optar pelo lucro presumido enquanto não concluídas as operações imobiliárias para as quais haja

registro de custo orçado (IN SRF 25/1999, art. 2º).

A restrição prevalece mesmo para a pessoa jurídica seja optante pelo Programa de Recuperação Fiscal (Refis),

conforme ADE Cosit nº 15/2001.

Salientamos que essa restrição é extensiva às sociedades em conta de participação que exerçam as atividades de

compra e venda, loteamento, incorporação e construção de imóveis, ou seja, tais sociedades não podem optar pelo lucro

presumido enquanto não concluídas as operações imobiliárias para as quais haja registro de custo orçado (IN SRF nº

31/2001, art. 2º).

2.2.2 Opção após a conclusão das operações com registro de custo orçado

Na Solução de Consulta nº 152/2004, a Superintendência Regional da Receita Federal 10ª Região Fiscal afirmou que,

concluídas as operações imobiliárias para as quais haja registro de curso orçado, a pessoa jurídica que se dedica à

compra e à venda, ao loteamento, à incorporação ou à construção de imóveis poderá optar pelo lucro presumido, não

estando obrigada a oferecer à tributação, no período de apuração anterior àquele em que ocorrer a mudança do regime de

tributação, as receitas dessas atividades auferidas e ainda não recebidas.

2.2.3 Adoção do regime de caixa

A IN SRF nº 104/1998 estabeleceu regras para apuração do lucro presumido com base no regime de caixa, extensiva

às empresas imobiliárias com as devidas adaptações, de fato, a possibilidade de adoção desse sistema por essas

empresas foi reiterada pela Decisão nº 54/1999, da 9ª Região Fiscal, assim ementada:

"LUCRO PRESUMIDO, PERCENTUAL, CONSTRUÇÃO CIVIL, EMPREITADA DE MATERIAIS E INCORPORAÇÃO DE

IMÓVEIS, A partir do ano-calendário de 1999, desde que não se enquadre nas hipóteses do art. 14 da Lei nº 9718/98 e

não tenha registro de custo orçado, a pessoa jurídica dedicada às atividades de incorporação de imóveis e de execução

de obras de construção civil, mediante contrato de empreitada de materiais, poderá optar pela apuração do imposto de

renda pessoa jurídica no regime de lucro presumido, observado o limite da receita bruta, segundo o percentual de 8%

aplicado sobre a receita bruta trimestral auferida nessas atividades, admitido o reconhecimento das receitas decorrentes

de alienações a prazo ou em parcelas pelo regime de caixa.”

Assim, convém registrar que a mencionada IN nº 104/1998 dispôs que a pessoa jurídica, optante pelo regime de

tributação com base no lucro presumido, que adotar o critério de reconhecimento de suas receitas de venda de bens ou

direitos ou de prestação de serviços com pagamento a prazo ou em parcelas na medida do recebimento e mantiver a

escrituração do livro Caixa, deverá:

a) emitir o documento respectivo (nota fiscal, para empresas comerciais e de serviços) quando da entrega do bem ou

direito ou da conclusão do serviço;

b) indicar no livro Caixa, em registro individual, o documento a que corresponder cada recebimento.


Por sua vez, a pessoa jurídica que mantiver escrituração contábil, na forma da legislação comercial, deverá controlar

os recebimentos de suas receitas em conta específica, na qual, em cada lançamento, será indicado o documento a que

corresponder o recebimento.

A mesma Instrução Normativa estabeleceu, ainda que:

a) os valores recebidos adiantadamente, por conta de venda de bens ou direitos ou da prestação de serviços, serão

computados como receita do mês em que se der o faturamento, a entrega do bem ou do direito ou a conclusão dos

serviços, o que primeiro ocorrer;

b) os valores recebidos, a qualquer título, do adquirente do bem ou direito ou do contratante dos serviços serão

considerados como recebimento do preço ou de parte deste, até o seu limite;

c) o cômputo da receita em período de apuração posterior ao do recebimento sujeitará a pessoa jurídica ao pagamento do

imposto (e das contribuições) com o acréscimo de juros de mora e de multa, de mora ou de ofício, conforme o caso,

calculados na forma da legislação vigente;

As regras em referência são aplicáveis, também, à determinação das bases de cálculo da contribuição ao PIS/Pasep,

da Cofins e da Contribuição Social sobre o Lucro (CSL).

Cabe salientar que IN SRF nº 390/2004, que disciplina a apuração e o pagamento da Contribuição Social sobre o

Lucro, sublinha que a pessoa jurídica que apura a CSL com base no resultado presumido somente poderá adotar o regime

de caixa se adotar esse mesmo regime para apurar o IRPJ com base no lucro presumido (art. 94).

2.2.4 Alteração do critério (de caixa para competência)

De acordo com a IN SRF nº 345/2003 (art. 1º), para fins de apuração do IRPJ, da Contribuição Social sobre o Lucro

(CSL), da Cofins e da contribuição para o PIS/ Pasep, a pessoa jurídica optante pelo regime de tributação com base no

lucro presumido que adotar o critério de reconhecimento de suas receitas à medida do recebimento e, por opção ou

obrigatoriedade, passar a adotar o critério de reconhecimento de suas receitas segundo o regime de competência, deverá

reconhecer no mês de dezembro do ano-calendário anterior àquele em que ocorrer a mudança de regime as receitas

auferidas e ainda não recebidas, observado que:

a) a empresa que, durante o ano-calendário, passar a ser obrigada à apuração do lucro real deverá oferecer à tributação

as receitas auferidas e ainda não recebidas, no período de apuração anterior àquele em que ocorrer a mudança do regime

de tributação;

b) na hipótese mencionada em "a", as receitas auferidas e ainda não recebidas serão adicionadas às receitas do período

de apuração anterior à mudança do regime de tributação para fins de recalcular o imposto e as contribuições do período, A

diferença apurada, após compensação do tributo pago, deverá ser recolhi¬da, sem multa e juros moratórios, até o último

dia útil do mês subseqüente àquele em que incorreu na situação de obrigatoriedade à apuração do lucro real.

Os custos e as despesas associados às receitas supracitadas (auferidas e ainda não recebidas) incorridas após a

mudança do regime de tributação não poderão ser deduzidos da base de cálculo do IRPJ e da CSL.

2.2.5 Variações monetárias

Conforme art. 9º da Lei nº 9.718/1998, as variações monetárias dos direitos de crédito e das obrigações do

contribuinte, em função da taxa de câmbio ou de índices ou coeficientes aplicáveis por disposição legal ou contratual,

devem ser considerados, para efeitos da legislação do Imposto de Renda, da Contribuição Social sobre o Lucro, da

contribuição ao PIS/Pasep e da Cofins, como receitas ou despesas financeiras, conforme o caso.

Nas atividades de compra e venda, loteamento, incorporação e construção de imóveis, essas variações monetárias,

para efeitos do Imposto de Renda e da Contribuição Social sobre o Lucro, têm o seguinte tratamento, conforme o caso (IN

SRF nº 25/1999, art. 1º):

a) Tributação com base no lucro real: as receitas e despesas devem ser reconhecidas segundo as normas explanadas anteriormente. Ou ainda, com observância das regras relativas ao regime especial de tributação - RET, no caso de opção por esse sistema;

b) Tributação com base no lucro presumido: as receitas serão adicionadas ao próprio lucro, pelo regime de competência ou de caixa, conforme opção do contribuinte.

Receita financeira da comercialização de imóveis - inclusão na base de cálculo do lucro presumido

A partir de 1º. 01.2006, a receita financeira decorrente da comercialização de imóveis, apurada por meio de índices ou

coeficientes previstos em contrato, passa a integrar a receita bruta sobre a qual se aplica o percentual de determinação de

base de cálculo do IRPJ devido, trimestralmente, com base no lucro presumido.


Esse critério se aplica também à determinação da base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro.

(Art. 15 da Lei nº 9.249/1995; art. 25, I, da Lei nº 9.430/1996; e arts. 34 e 132, IV, "b", da Lei nº 11.196/2005)

2.2.6 PERMUTA – IRPJ e CSL

O que vem sendo questionado por muitos tributaristas é como será tributada a permuta de unidades imobiliárias se a

empresa desse ramo de atividade for tributada com base no lucro presumido. Ou seja, o que deve ser considerado como

receita bruta.

Cabe primeiramente conceituar o instituto da permuta (ou “troca”, conforme art. 533 do Código Civil/2002). Considera-

se permuta toda e qualquer operação que tenha por objeto a troca de uma ou mais unidades imobiliárias por outra ou

outras unidades, ainda que ocorra, por parte de um dos contratantes, o pagamento da parcela complementar em dinheiro,

denominada “torna” (Instrução Normativa SRF nº 107/1988).

Para fins de apuração de resultados, assim como para determinação dos valores de baixa e de aquisição de bens,

nas operações de permuta de unidades imobiliárias, realizadas entre pessoas jurídicas ou entre pessoas jurídicas e

pessoas físicas, existe toda uma disciplina baixada há muito tempo pela mencionada Instrução Normativa SRF nº

107/1988.

Quando da edição dessa Instrução Normativa, as empresas imobiliárias eram, obrigatoriamente, tributadas com base

no lucro real, no entanto partir de 1º de janeiro de 1999, passou a ser permitida a opção pelo lucro presumido.

Desta forma, não existe hoje um diploma legal, que disponha sobre a tributação no caso de permuta efetuada por

empresa imobiliária optante pela tributação pelo lucro presumido.

A Instrução Normativa nº 107/1988, na sistemática do lucro real, em linhas gerais, tributa-se apenas o valor da torna.

E, mesmo assim, a permuta que se beneficiar da torna pode deduzir dessa receita a parcela do custo da unidade dada em

permuta que corresponder à torna recebida ou a receber.

Ainda no sistema do lucro real, no caso de permuta sem pagamento de torna a permutante não tem resultado a

apurar, uma vez que deverá atribuir ao bem que receber o mesmo valor contábil do bem baixado em sua escrituração.

É aceitável que a tributação ocorra desse modo, no lucro real, em que a dedução do custo do bem baixado é, em

regra, admitida.

Salientamos, porém, que no regime do lucro presumido se tributa a receita bruta sem dedução de custos e despesas.

Isso é da própria essência do sistema que se baseia numa efetiva presunção de lucro, calculada pela simples aplicação de

um percentual sobre a receita.

Por isso, entendemos que na permuta de imóveis, a empresa imobiliária optante pela tributação com base no lucro

presumido deve considerar, como receita bruta, a soma do preço do imóvel recebido em permuta com o eventual valor da

torna.

Por preço do imóvel recebido, deve ser considerado o valor contábil do bem dado em permuta, baixado na

escrituração da permutante. Exemplo:

Suponhamos uma permuta em que a pessoa jurídica “x”, empresa imobiliária tributada com base no lucro presumido,

entrega um imóvel cujo custo está registrado, em sua contabilidade, por R$ 60.000,00, sem recebimento de torna. Nesse

caso, entende-se que a receita bruta a ser considerada para fins de tributação com base no lucro presumido será de R$

60.000,00.

De outro modo, se receber, em troca, um imóvel mais uma importância correspondente à torna no valor de R$ 10.000,00,

infere-se que o valor a ser considerado como receita bruta será de R$ 70.000,00, que é a soma do preço do imóvel

recebido em permuta com a torna.

Nessa mesma linha de entendimento a Superintendência Regional da Receita Federal da 10ª Região Fiscal através da

Solução de Consulta nº 142/2005, proferiu o seguinte entendimento:

“Lucro Presumido. Permuta de Imóveis- Receita Bruta. Na operação de permuta de imóveis com recebimento de

torna, realizada por pessoa jurídica tributada com base no lucro presumido, dedicada à atividade imobiliária,

constitui receita bruta, além da torna, o preço do imóvel recebido em permuta."

2.2.7 - Determinação do Imposto Devido - Alíquota

O imposto de renda devido em cada trimestre será calculado mediante a aplicação da alíquota de 15%.

Adicional IRPJ – Lucro Presumido


A parcela da base de cálculo, apurada trimestralmente, que exceder a R$ 20.000,00 (vinte mil reais) multiplicado pelo

número de meses (R$ 60.000,00 no caso de um trimestre completo) ficará sujeita à incidência de adicional de imposto de

renda à alíquota de dez por cento.

Deduções Diretas do IR Devido

Poderá ser deduzido do imposto de renda devido:

O IRRF (imposto de renda retido na fonte) pago ou retido sobre as receitas que integrarem a base de cálculo, inclusive no

caso de rendimentos de aplicações financeiras e juros sobre o patrimônio líquido.

Para ilustrar os comentários acima, demonstrar-se-á a seguir um exemplo prático.


RESULTADO DO 1º TRIMESTRE X6


(-) Vendas Canceladas (Distratos) 10.000,00

Juros Recebidos 21.500,00

Ganho de Capital (venda do Ativo Permanente) 5.000,00


(-) Exclusões

(-) Vendas Canceladas (Distratos) (10.000,00)

(=) Receita Bruta de Vendas 490.000,00

(X) Percentual Aplicável 8%

(=) Lucro Presumido Parcial (base de calculo) 39.2000,00

(+) Juros Recebidos 21.500,00

(+) Ganho de Capital (venda do Ativo Permanente) 5.000,00

= Base de Calculo 65.700,00

(X) Alíquota 15% 9.855,00

(X) 10% adicional (65.700,00-60.000,00) 5.700,00 570,00

IRPJ devido no Trimestre 10.425,00

2.2.8 Distribuição de Lucros

Serão considerados como isentos os lucros distribuídos pelas empresas tributadas pelo critério de lucro presumido,

não havendo, portanto tributação na fonte e nem na declaração do beneficiário.

Para fins do cálculo da parcela de lucro isenta deverão ser deduzidos do lucro presumido, o Imposto de Renda da

Pessoa Jurídica, inclusive adicional, se devido, contribuição social sobre o lucro, PIS e a COFINS.

Na hipótese da pessoa jurídica tributada pelo lucro presumido, optar por manter escrituração contábil, a parcela de

lucro apurada mediante a referida escrituração, que exceder a apurada na forma acima descrita, poderá, também, ser

distribuída livre de tributação.

Nota ITC:

Segundo a IN SRF nº 93/97, mesmo não mantendo escrituração contábil, os lucros apurados na forma acima citada (Lucro

Presumido menos Imposto de Renda, PIS, COFINS e Contribuição Social) poderão ser distribuídos livre de tributação,

após o encerramento do trimestre.

2.2.9 Cálculo da Contribuição Social pelo Critério de Lucro Presumido

São aplicáveis à contribuição social sobre o lucro todos os aspectos mencionados acima para fins de imposto de

renda, tais como: conceito de Receita Bruta, conceito de demais ganhos e receitas, regime de tributação (caixa ou

competência), forma de apuração e prazos de recolhimento, etc. Há, entretanto, diferença no cálculo, conforme se

demonstrará a seguir:

Base de Cálculo

A base de cálculo da contribuição social sobre o lucro líquido, devida pelas pessoas jurídicas tributadas com base no lucro

presumido, corresponderá à soma dos valores:

I - 12% da Receita Bruta;


Demais Ganhos e receitas, conforme definido acima quando tratamos do cálculo do Imposto de Renda.


RESULTADO DO 1º TRIMESTRE X6


(-) Vendas Canceladas (Distratos) 10.000,00

Juros Recebidos 21.500,00

Ganho de Capital (venda do Ativo Permanente) 5.000,00


(-) Exclusões

(-) Vendas Canceladas (Distratos) (10.000,00)

(=) Receita Bruta de Vendas 490.000,00

(X) Percentual Aplicável 12%

(=) Lucro Presumido Parcial (base de calculo) 58.800,00

(+) Juros Recebidos 21.500,00

(+) Ganho de Capital (venda do Ativo Permanente) 5.000,00

= Base de Calculo 85.300,00

(X) Alíquota 9% CSLL Devida 7.677,00

2.3 PIS/PASEP E COFINS – NÃO CUMULATIVO

A pessoa jurídica ou a ela equiparada pela legislação, que adquirir imóvel para venda ou promover empreendimento

de desmembramento ou loteamento de terrenos, incorporação imobiliária ou construção de prédio destinado à venda,

deve apurar a Contribuição para o PIS/Pasep e a Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins), na

modalidade não-cumulativa, conforme as regras a seguir abordadas.

O disposto a seguir está disciplinado e consolidado na IN SRF nº 458/2004 e em outros atos mencionados.

NOTAS ITC:

Cabe salientar que as contribuições ao PIS/Pasep e à Cofins devem ser pagas até o último dia útil da primeira

quinzena do mês subseqüente ao da ocorrência do fato gerador;

Se optar pela tributação com base no lucro presumido, as pessoas jurídicas passam a sujeitar-se às contribuições ao

PIS/Pasep e à Cofins na modalidade cumulativa. Neste caso, aplicam-se as alíquotas de 0,65% (PIS/Pasep) e 3% (Cofins)

e não é admitido o aproveitamento de créditos;

Podendo optar pelo regime especial de tributação (RET) aplicável às incorporações imobiliárias, que pressupõe o

pagamento mensal unificado de IRPJ, CSL, PIS/Pasep e Cofins, que será tratado também neste trabalho.

2.3.1 Fato gerador

O fato gerador das contribuições para o PIS e COFINS, é o auferimento de receita, independentemente de sua

denominação ou classificação contábil.

2.3.2 Base de cálculo

A base de cálculo do PIS/Pasep e da Cofins é o faturamento mensal, que compreende a receita bruta da venda de

unidades imobiliárias e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica.

A apuração da receita bruta da venda de unidades imobiliárias segue o mesmo regime de reconhecimento de receitas

previsto na legislação do Imposto de Renda, que estamos tratando neste trabalho.

NOTA ITC:

A atualização monetária, nas vendas contratadas com cláusula de atualização monetária do saldo credor do preço, integra

a base de cálculo das contribuições à medida do efetivo recebimento.

Valores que não integram a base de cálculo:

Não integram a base de cálculo as receitas:

a) não-operacionais, decorrentes da venda de bens do Ativo Permanente;


b) referentes a: vendas canceladas, descontos incondicionais concedidos, reversões de provisões e recuperações de

créditos baixados como perda que não representem ingresso de novas receitas, resultado positivo da avaliação de

investimentos pelo valor do Patrimônio Líquido e lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de

aquisição que tenham sido computados como receita.

2.3.3 Alíquotas

Na determinação do valor das contribuições devem ser aplicadas, sobre a base de cálculo supramencionada, as

seguintes alíquotas:

PIS/Pasep: 1,65%; - Cofins: 7,6%.

NOTA ITC:

Após a publicação do Decreto nº 5.442/2005, ficou reduzida a zero as alíquotas do PIS/Pasep e da Cofins incidentes

sobre as receitas financeiras, inclusive decorrentes de operações realizadas para fins de hedge, auferidas pelas pessoas

jurídicas sujeitas ao regime de incidência não-cumulativa das referidas contribuições.

Cabe salientar, porém que à alíquota zero:

a) Não será aplicada em relação aos juros sobre o capital próprio;

b) aplica-se às pessoas jurídicas que tenham apenas parte de suas receitas submetidas ao regime de incidência não-

cumulativa do PIS/Pasep e da Cofins.

2.3.4 Utilização de créditos - Custos das unidades imobiliárias vendidas

A pessoa jurídica pode utilizar créditos que estejam intrinsecamente ligados aos custos vinculados à unidade

imobiliária, construída ou em construção, a serem descontados somente a partir da data da efetivação da venda.

Devemos considerar efetivada ou realizada a venda de unidade imobiliária quando contratada a operação de compra

e venda, ainda que mediante instrumento de promessa, carta de reserva com princípio de pagamento ou qualquer outro

documento representativo de compromisso, ou quando implementada a condição suspensiva a que estiver sujeita essa

venda.

Cabe salientar que: considera-se unidade imobiliária:

a) O terreno adquirido para venda, com ou sem construção;

b) Cada lote oriundo de desmembramento de terreno;

c) Cada terreno decorrente de loteamento;

d) Cada unidade distinta resultante de incorporação imobiliária; e

e) O prédio construído para venda como unidade isolada ou autônoma;

As despesas com vendas, as despesas financeiras, as despesas gerais e administrativas e quaisquer outras,

operacionais e não operacionais, não integram o custo dos imóveis vendidos.

As pessoas jurídicas poderão descontar créditos, calculados em relação aos custos de bens e serviços vinculados às

demais receitas auferidas, desde que seja observado o disposto neste trabalho.

Outros créditos

A pessoa jurídica pode, ainda, descontar créditos calculados em relação:

a) à energia elétrica consumida em seus estabelecimentos;

b) aos aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos à pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa;

c) ao valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa jurídica;

d) aos encargos de depreciação e amortização, incorridos no mês, de:

d.1) bens incorporados ao Ativo Imobilizado, em relação à Contribuição para o PIS/ Pasep, para fatos geradores

ocorridos até 31.01.2004;

d.2) máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao Ativo Imobilizado, adquiridos para utilização na produção

de bens destinados à venda ou na prestação de ser¬viços, em relação ao PIS/Pasep, e à Cofins, a partir de 1º.02.2004 até

31.07.2004, para os bens adquiridos até 30.04.2004;

d.3) máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao Ativo Imobilizado, adquiridos para utilização na produção

de bens destinados à venda ou na prestação de serviços, em relação à Contribuição para o PIS/Pasep e à Cofins, a partir

de 1º.05.2004, para os bens adquiridos a partir desta data;


d.4) edificações e benfeitorias em imóveis de terceiros quando o custo, inclusive de mão-de-obra, tenha sido

suportado pela locatária, em relação à Contribuição para o PIS/Pasep, para fatos geradores ocorridos até 31.01.2004;

d.5) edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, realizadas até 30.04.2004, utilizados nas

atividades da empresa, em relação à Contribuição para o PIS/Pasep e à Cofins, a partir de 1º.02.2004 até 31.07.2004;

d.6) edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, realizadas a partir de 1º.05.2004, utilizados nas

atividades da empresa, em relação à Contribuição para o PIS/Pasep e à Cofins;

e) bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha integrado faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada

conforme o regime de não-cumulatividade das contribuições.

NOTA ITC:

Alternativamente, a pessoa jurídica pode descontar o crédito mencionado na letra "d", em relação à aquisição de:

a) Máquinas e equipamentos, destinados ao Ativo Imobilizado, no prazo de 4 anos, mediante a aplicação, a cada

mês, das alíquotas das contribuições sobre o valor correspondente a 1/48 (um quarenta e oito avos) do valor de

aquisição do bem; e

b) Máquinas, aparelhos, instrumentos e equipamentos, novos, relacionados nos Decretos nº 4.955/2004 e nº

5.173/2004 (conforme determina o Decreto nº 5.222/2004), adquiridos a partir de 1°.10.2004, destinados ao Ativo

Imobilizado empregados em processo industrial do adquirente, no prazo de 2 anos, mediante a aplicação, a cada

mês, das alíquotas das contribuições sobre o valor correspondente a 1/24 (um vinte e quatro avos) do custo de

aquisição do bem.

Determinação dos créditos

Os créditos relativos ao PIS e COFINS devem ser determinados mediante a aplicação das alíquotas das contribuições

de 1,65% e 7,60% respectivamente sobre os custos e despesas incorridos no mês e sobre os bens devolvidos no mês.

Sendo o crédito pertinente, o direito ao crédito aplica-se em relação aos bens e serviços adquiridos e aos custos e

despesas incorridos a partir do mês em que se iniciar a sujeição da pessoa jurídica ao regime não-cumulativo das

contribuições.

Cabe salientar que:

a) o direito a crédito aplica-se exclusivamente em relação aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica

domiciliada no País;

b) o direito ao crédito sobre às aquisições sujeitas ao PIS/Pasep-Importação e à Cofins-Importação;

c) o crédito não aproveitado em determinado mês poderá ser aproveitado nos meses subseqüentes;

d) o valor dos créditos apurados não constitui receita bruta da pessoa jurídica. Serve somente para dedução do

valor devido da contribuição.

Valores que não dão direitos a crédito

Não dá direito a crédito o valor referente a:

a) mão-de-obra paga à pessoa física, bem como dos encargos trabalhistas, sociais e previdenciários, e dos bens e

serviços, acrescidos dos tributos incidentes na importação, adquiridos de pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada

no exterior (ressalvado o direito ao crédito em relação às contribuições sujeitas ao PIS/Pasep-Importação e à Cofins-

Importação);

b) aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições, inclusive no caso de isenção, esse último

quando revendidos ou utilizados como insumo em produto ou serviços sujeitos à alíquota zero, isentos ou não alcançados

pelas contribuições.

2.3.5 Custos orçados - Crédito presumido

Na hipótese de venda de unidade imobiliária não concluída, a pessoa jurídica pode optar pela utilização de crédito

presumido em relação ao custo orçado de que trata a legislação do Imposto de Renda.

Esta opção deve ser feita:

a) para cada empreendimento, separadamente, produzindo efeitos para todas as unidades desse empreendimento

(observada a regra da letra "c");

b) até a data em que se efetivar a venda de unidade isolada ou da primeira unidade de empreendimento que compreenda

duas ou mais unidades distintas;


c) para todas as unidades do empreendimento que restarem para vender ou que tenham receitas a receber na data de

mudança de regime cumulativo para não-cumulativo.

NOTA ITC:

Devemos entender por empreendimento o conjunto de unidades, objeto do mesmo projeto, cuja execução física seja

realizada como um todo, a um só tempo.

Conceito de custo orçado

Podemos conceituar como custo orçado aquele baseado nos custos usuais para cada tipo de empreendimento

imobiliário, a preços correntes de mercado na data em que a pessoa jurídica optar por ele. Corresponde à diferença entre

o custo total previsto e os custos pagos, incorridos ou contratados até essa data.

Os custos pagos, incorridos, contratados e orçados, referentes a empreendimento que compreenda duas ou mais

unidades deverão ser apropriados, a cada uma delas, na data da efetivação de suas vendas, mediante rateio baseado em

critério usual no tipo de empreendimento imobiliário.

NOTA ITC:

É facultado ao contribuinte apurar e reconhecer a receita e o custo de venda e os créditos por empreendimento,

mediante o registro englobado de tais valores, observadas as regras previstas na legislação do Imposto de Renda.

Ajuste do custo orçado

No cálculo do crédito presumido, o custo orçado para conclusão da obra ou melhoramento deve ser ajustado pela:

a) adição dos custos contratados até a data da efetivação da venda da unidade imobiliária;

b) exclusão dos:

b.1) valores a serem pagos à pessoa física, encargos trabalhistas, sociais e previdenciários; e

b.2) bens e serviços, acrescidos dos tributos incidentes na importação, adquiridos de pessoa física ou jurídica

residente ou domiciliada no exterior (ressalvado o direito ao crédito em relação às contribuições sujeitas ao PIS/Pasep-

Importação e à Cofins-Importação).

Cálculo do crédito presumido

O crédito presumido deve ser calculado mediante a aplicação da alíquota de 1,65% (PIS/Pasep) e 7,6% (Cofins),

sobre o valor do custo orçado para conclusão da obra ou melhoramento ajustado pela adição e pelas exclusões acima

mencionadas.

Os créditos sobre os custos incorridos e o crédito presumido sobre os custos orçados deverão ser

utilizados na proporção da receita relativa à venda da unidade imobiliária, à medida do recebimento.

Caso haja modificação do valor do custo orçado, antes do término da obra ou melhoramento, nas hipóteses previstas

na legislação do Imposto de Renda, o novo valor do custo orçado deverá ser considerado a partir do mês da modificação,

no cálculo dos créditos presumidos.

NOTA ITC:

Quando o custo orçado for modificado para mais, antes do término da obra ou melhoramento, a diferença do custo

orçado correspondentes à parte do preço de venda já recebida da unidade imobiliária poderá ser computada como custo

adicional do período em que se verificar a modificação do custo orçado, sem direito a qualquer atualização monetária ou

juros.


Para controlar os valores de custo orçado e crédito presumido, segue modelo de planilha:

Rateio do Custo Orçado e Crédito Presumido - Atualização em 02/X6



Área Total 1.300m2

Custo Orcado (-) Custo Incorridos Custo Orcado


Mão de Obra Própria 100.000,00 20.000,00 80.000

,00


Material de Construção 750.000,00 250

.000,00 - 500.000

,00

Serviços de Mão de Obra - Empreiteiro 300.000,00 60.000,00 240.000

,00

Encargos Sociais 40.000,00 8.000,00 32.000

,00

Total 1.190.000,00 250

.000,00 88.000,00 852.000

,00

Unidade Área m2

A1 G1 250 297.500,00 62.

500,00 22.000,00 213.000

,00

Rateio - Credito Presumido PIS - 1,65% S/ Custo Orcado (-) Custos Incorridos Custo Orcado



125,00 - 8.250

,00

Serviços de Mão de Obra - Empreiteiro 4.950,00 - 990,00

3.960,00

Total 17.325,00 4.

125,00 990,00 12.210

,00

Unidade Área m2

A1 G1 250 4.331,25 1.

031,25 247,50 3.052

,50

Rateio - Credito Presumido COFINS - 7,6% S/ Custo Orcado (-) Custos Incorridos Custo Orcado



000,00 - 38.000

,00

Serviços de Mão de Obra - Empreiteiro 22.800,00 - 4.560,00

18.240,00

Total 79.800,00 19.

000,00 4.560,00 56.240

,00

Unidade Área m2

A1 G1 250 19.950,00 4.

750,00 1.140,00 14.060

,00

Determinação da diferença entre o custo orçado e o efetivamente realizado

A pessoa jurídica que utilizar o crédito presumido citado acima, na data da conclusão da obra ou melhoramento, a

diferença entre o custo orçado e o efetivamente realizado, apurados na forma da legislação do Imposto de Renda, com os

ajustes admitidos, observado que se o custo realizado for:

a) inferior ao custo orçado em mais de 15% deste, considerar-se-á como postergada a contribuição incidente sobre a

diferença;

b) inferior ao custo orçado em até 15% deste, a contribuição incidente sobre a diferença será devida a partir da

conclusão, sem acréscimos legais;

c) superior ao custo orçado, a pessoa jurídica terá direito ao crédito correspondente à diferença, no período de

apuração em que ocorrer a conclusão, sem acréscimos legais.

No caso de alteração do valor do custo orçado durante a execução da obra, a diferença entre o custo realizado e o

orçado deverá ser apurada ao término da obra, calculando-se o valor da diferença para cada mês em que houver ocorrido

reconhecimento de receita de venda da unidade imobiliária, conforme o procedimento constante das letras "c.1" a "c4" a

seguir.

Observe-se que:

a) as diferenças entre o custo orçado e o realizado devem ser, no período de apuração em que ocorrer a conclusão

da obra ou melhoramento, adicionadas ou subtraídas, conforme o caso, no cálculo do crédito a ser descontado neste

período de apuração;

b) em relação à contribuição considerada postergada, devem ser recolhidos os acréscimos referentes a juros de mora

e multa, de mora ou de ofício, calculados na forma da legislação que rege a cobrança das contribuições não pagas;

c) as diferenças entre o custo orçado e o realizado serão apuradas, extra-contabilmente, ao término da obra, mediante

a aplicação, a todos os períodos de apuração em que houver ocorrido reconhecimento, sob o regime não-cumulativo, de

receita de venda da unidade imobiliária, do seguinte procedimento:


c.1) será calculado o custo que deveria ter sido utilizado em cada mês, tendo por base o custo realizado e as receitas

recebidas da unidade imobiliária em cada período;

c.2) do valor do custo orçado efetivamente utilizado em cada mês será deduzido o custo apurado conforme letra "c.1",

encontrando-se no resultado de cada subtração, quando positivo, os valores a serem subtraídos dos custos a apropriar no

período da conclusão da obra;

c.3) para o cálculo dos juros de mora e da muI¬ta de mora, ou de ofício, da contribuição considerada postergada,

considerar-se-á a contribuição incidente sobre valores positivos apurados conforme letra "c.2", e o vencimento da

obrigação relativa a cada período;

c.4) os eventuais resultados negativos encontrados na operação, efetuada em cada mês conforme letra "c.2", serão

subtraídos do valor do custo orçado efetivamente utilizado no período subseqüente, a ser considerado no cálculo da

diferença de custo deste último período (letra "c.1 ");

c.5) o excesso de custo realizado (diferenças negativas a que se refere a letra "c4") não poderá ser totalmente

imputado no período da conclusão do imóvel vendido enquanto houver prestações da venda a receber, devendo ser

distribuído a partir do período da conclusão da obra, para fins de cálculo de créditos a descontar, na proporção das

receitas a receber da venda da unidade imobiliária;

c.6) ocorrendo a conclusão da obra enquanto houver prestações da venda da unidade imobiliária a receber, e tendo

havido insuficiência de custo realizado, os créditos nos períodos subseqüentes em que houver re¬conhecimento destas

receitas deverão ser calculados com base no custo realizado (sem prejuízo do ajuste feito ao término da obra conforme

explanado neste subitem).

PIS/Pasep - Crédito relativo a estoques existentes em 1º.12.2002

A pessoa jurídica sujeita ao regime não-cumulativo do PIS/Pasep no mês de dezembro/2002 obteve o direito ao

desconto correspondente ao estoque de abertura dos bens em almoxarifado e dos imóveis destinados à venda, concluídos

ou não, existentes em 1º.12.2002, observado que:

a) O montante do crédito presumido é igual ao resultado da aplicação do percentual de 0,65% sobre o valor do

estoque, no que se refere aos bens e insumos adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no País;

b) Foi autorizada a utilização do crédito presumido calculado de acordo com a letra "a" em 12 par¬celas mensais e

sucessivas, a partir de dezembro/2002.

PIS/Pasep - Custos incorridos até 30.11.2002

Foi autorizado, a partir de 1º.01.2003, à pessoa jurídica sujeita à incidência não-cumulativa do PIS/Pasep, em relação

às unidades imobiliárias vendidas a partir de 1º.12.2002 até 31.01.2004, utilizar-se, quanto aos custos incorridos até

30.11.2002, de créditos apurados relativos aos estoques existentes em 1º de dezembro de 2002 ou, opcionalmente, do

seguinte modo:

a) aplicando-se, no cálculo do crédito, o percentual de 0,65% sobre o valor dos bens e dos serviços, inclusive

combustíveis e lubrificantes, adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no País, utilizados como insumo na construção

da unidade imobiliária até 30.11.2002;

b) se o contribuinte utilizou, em dezembro/2002, créditos calculados sobre os estoques, restou um saldo de crédito em

relação aos custos incorridos até 30.11.2002 desta unidade, para aproveitar, a partir de 1º.01.2003, correspondente a

11/12 do valor apurado conforme letra "a";

c) o saldo de crédito apurado conforme letra "b" pôde ser utilizado na proporção da receita da unidade imobiliária

recebida em cada mês, a partir de 1º.01.2003, em relação ao saldo credor do preço em 31.12.2002;

d) a parcela do crédito apurada sobre os estoques existentes em 1º de dezembro de 2002 e utilizada no mês de

dezembro/2002 foi, obrigatoriamente, deduzida (integralmente) dos créditos apurados conforme explanado anteriormente,

sobre os custos incorridos das unidades que estavam nos estoques em 30.11.2002.

Vendas realizadas a partir de 1º.02.2004


Em relação às vendas realizadas a partir de 1º.02.2004, em relação aos custos incorridos até 30.11.2002, foi

autorizada a utilização, pela pessoa jurídica, de créditos assim apurados:

a) aplicando 0,65% sobre o valor dos bens e dos serviços, inclusive combustíveis e lubrificantes, adquiridos de

pessoas jurídicas domiciliadas no País, utilizados como insumo na construção até 30.11.2002;

b) se o contribuinte utilizou créditos calculados sobre os estoques existente em 30.11.2002, pôde deduzir do crédito

calculado conforme letra "a" a parcela dos créditos sobre os estoques utilizada, referente à unidade vendida a partir de

1º.02.2004;

c) o saldo do crédito presumido apurado conforme "a" e "b" deve ser utilizado na proporção das receitas da unidade

efetivamente recebidas em relação ao preço total.

Unidades imobiliárias vendidas até 30.11.2002

A partir de 1º de janeiro de 2003, a pessoa jurídica sujeita à incidência não-cumulativa de PIS/Pasep em relação às

unidades imobiliárias vendidas até 30.11.2002, que tenha incorrido em custos com estas unidades imobiliárias até essa

mesma data, foi autorizada a calcular assim o crédito presumido:

a) aplicando 0,65% sobre o valor dos bens e dos serviços, inclusive combustíveis e lubrificantes, adquiridos de

pessoas jurídicas domiciliadas no País, utilizados como insumo na construção da unidade imobiliária até 30.11.2002;

b) o valor do crédito presumido a ser utilizado está limitado à relação percentual entre o saldo credor do preço em

31.12.2002 e o preço total de venda da unidade, e deve ser utilizado na proporção das receitas recebidas em relação ao

referido saldo credor do preço.

PIS/Pasep - Mudança de lucro presumido para lucro real

A pessoa jurídica que, tributada com base no lucro presumido em 2002, passou a ser tributada com base no lucro real

em 2003, em relação à contribuição ao PIS/ Pasep não-cumulativa, obteve direito a desconto correspondente ao estoque

de abertura dos bens em almoxarifado e dos imóveis destinados à venda, concluídos ou não, existentes em 1º.01.2003, do

seguinte modo:

a) o montante do crédito presumido foi o resulta¬do da aplicação do percentual de 0,65% sobre o valor do estoque, no

que se refere aos bens e insumos adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no País;

b) o crédito presumido calculado de acordo com a letra "a" pôde ser utilizado em 12 parcelas mensais e sucessivas, a

partir de janeiro de 2003.

Critério alternativo

Opcionalmente à forma indicada em "a" e "b" acima, a pessoa jurídica, em relação às unidades imobiliárias vendidas a

partir de 1º.01.2003 até 31.12.2003, pôde utilizar, quanto aos custos incorridos até 31.12.2002, créditos apurados na

seguinte forma:

a) mediante aplicação do percentual de 0,65% sobre o valor dos bens e dos serviços, inclusive combustíveis e

lubrificantes, adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no País, utilizados como insumo na construção da unidade

imobiliária até 31.12.2002;

b) o crédito apurado conforme letra "a" pôde ser utilizado na proporção da receita da unidade imobiliária recebida em

cada mês, a partir de 1º.01.2003.

Unidades imobiliárias vendidas até 31.12.2002

A pessoa jurídica sujeita à incidência não cumulativa do PIS/Pasep, em decorrência de alteração do regime de

tributação (de lucro presumido para lucro real), em relação às unidades imobiliárias vendidas até 31.12.2002, que tenha

incorrido em custos com estas unidades imobiliárias até esta data, foi autorizada a calcular crédito presumido observado o

seguinte:


a) no cálculo do crédito aplicou-se o percentual de 0,65% sobre o valor dos bens e dos serviços, inclusive


da unidade imobiliária até 31.12.2002;

b) o valor do crédito presumido a ser utilizado ficou limitado à relação percentual entre o saldo credor do preço em

31.12.2002 e o preço total de venda da unidade, para utilização na proporção das receitas recebidas em relação ao

referido saldo credor do preço.

Critérios a partir de 1º.01.2004

A partir de 1º de janeiro de 2004, a pessoa jurídica que tenha incorrido em custos com unidade imobiliária, vendida ou

não, até a data da mudança do regime de tributação adotado para fins do Imposto de Renda, pode calcular crédito

presumido sobre os custos incorridos com estas unidades imobiliárias até esta data, na seguinte forma:

a) no cálculo do crédito presumido aplica-se o percentual de 0,65% sobre o valor dos bens e dos serviços, inclusive


da unidade imobiliária até o último dia do período anterior ao da mudança do regime;

b) a partir de 1º de julho de 2004, a pessoa jurídica pode também calcular crédito presumido mediante a aplicação do

percentual de 1,65% sobre o valor dos bens e serviços importados a partir de 1º.05.2004, efetivamente sujeitos ao

pagamento da contribuição ao PIS/Pasep-Importação e utilizados como insumos na construção da unidade imobiliária até

o último dia do período anterior ao da mudança do regime;

c) o valor do crédito presumido a ser utilizado está limitado à relação percentual entre o saldo credor do preço no

último dia do período anterior ao da mudança do regime e o preço total de venda da unidade, e deverá ser utilizado na

proporção das receitas recebidas em relação ao referido saldo credor do preço.

Cofins - custos incorridos até 31.01.2004

A empresa que, antes da data de início da incidência não-cumulativa da Cofins, tenha incorrido em custos com

unidade imobiliária, vendida ou não até esta data, foi autorizada a calcular crédito presumido sobre esses custos,

observado que:

a) no cálculo do crédito aplica-se o percentual de 3% sobre o valor dos bens e serviços, inclusive combustíveis e

lubrificantes, adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no País, utilizados como insumo na construção até aquela data;

b) o valor do crédito presumido apurado deve ser assim utilizado:

b.1) integralmente, à medida da receita recebi¬da pela venda da unidade imobiliária em relação ao preço dessa

venda, efetivada a partir de 1º.02.2004;

b.2) parcialmente, limitado à relação percentual entre o saldo credor do preço em 31.01.2004 e o preço de venda da

unidade imobiliária, no caso de venda efetuada até essa data, e utilizado à medida da receita recebida da unidade em

relação ao referi¬do saldo credor.

Cofins - Mudança de lucro presumido para lucro real

A partir de 1º de julho de 2004, a pessoa jurídica que, tributada com base no lucro presumido, passar a ser tributada

com base no lucro real e que tenha incorrido em custos com unidade imobiliária, vendida ou não, até a data da mudança

do regime de tributação adotado para fins do Imposto de Renda, poderá calcular crédito presumido sobre os custos

incorridos com essas unidades imobiliárias até essa data, observados os seguintes critérios:

a) no cálculo do crédito presumido deve ser aplicado o percentual de 3% sobre o valor dos bens e dos serviços,

inclusive combustíveis e lubrificantes, adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no País, utilizados como insumo na

construção da unidade imobiliária até o último dia do período anterior ao da mudança do regime;

b) a pessoa jurídica pode ainda calcular crédito presumido mediante a aplicação do percentual de 7,6% sobre os bens

e serviços importados a partir de 1 º'05.2004, efetivamente sujeitos ao pagamento da contribuição Cofins-Importação,


utilizados como insumos na construção da unidade imobiliária até o último dia do período anterior ao da mudança do

regime;

c) o valor do crédito presumido apurado conforme letras "a" e "b", a ser utilizado, está limitado à relação percentual

entre o saldo credor do preço no último dia do período anterior ao da mudança do regime e o preço de venda da unidade,

e deverá ser utilizado na proporção da receita recebida da unidade em relação ao referido saldo credor do preço.

Bens recebidos em devolução tributados antes do início da incidência não-cumulativa

Os bens recebidos em devolução tributados antes do início da incidência não-cumulativa da contribuição para o

PIS/Pasep e da Cofins, ou da mudança de regime de lucro presumido para lucro real, serão considerados como

integrantes do estoque de abertura ou dos custos incorridos.

O crédito deve ser utilizado na forma mencionada naqueles subitens, mediante a aplicação das alíquotas de 0,65%

(PIS/Pasep) e 3% (Cofins), respectivamente, sobre os valores dos bens devolvidos, a partir da data da devolução.

Créditos referentes às importações de bens e serviços

A pessoa jurídica pode, ainda, descontar crédito em relação às importações sujeitas ao pagamento da contribuição

para o PIS/Pasep-Importação e da Cofins-Importação (art. 1º da Lei nº 10.865/2004), nas seguintes hipóteses:

a) bens e serviços utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos

destinados à venda, inclusive combustível e lubrificante;

b) aluguéis e contraprestações de arrendamento mercantil de prédios, máquinas e equipamentos, embarcações e

aeronaves, utilizados na atividade da empresa;

c) máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos para utilização na produção

de bens destinados à venda ou na prestação de serviços.

Cabe salientar que:

a) o direito ao crédito é aplicável em relação às contribuições efetivamente pagas na importação de bens e serviços, a

partir de 1º.05.2004;

b) o crédito não aproveitado em determinado mês poderá ser aproveitado nos meses subseqüentes.

Determinação do montante do crédito

O crédito referente às importações de bens e serviços é apurado mediante aplicação das alíquotas de 1,65%

(PIS/Pasep) e de 7,6% (Cofins) sobre o valor que serviu de base de cálculo das contribuições incidentes na importação,

acrescido do valor do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) vinculado à importação, quando integrante do custo de

aquisição (observadas as normas que regem as contribuições sobre a importação).

Cabe salientar que, com relação às máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao Ativo Imobilizado,

adquiridos para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços (hipótese mencionada na

letra "c" do subitem anterior):

a) determina-se o crédito mediante a aplicação das alíquotas supracitadas sobre o valor da depreciação ou

amortização apurado a cada mês;

b) opcionalmente, todavia, o contribuinte pode descontar o crédito de que trata a letra "a", em relação à importação

de:

b.1) máquinas e equipamentos destinados ao Ativo Imobilizado, no prazo de 4 anos, me¬diante a aplicação, a cada

mês, das alíquotas de 1,65% (PIS/Pasep) e 7,6% (Cofins) sobre o valor correspondente a 1/48 (um quarenta e oito avos)

do valor de aquisição do bem; e

b.2) máquinas, aparelhos, instrumentos e equipamentos, novos, relacionados nos Decretos nº 4.955/2004 e nº

5173/2004 (conforme determina o Decreto nº 5.222/2004), adquiridos a partir de 1º.10.2004, destina¬dos ao Ativo

Imobilizado e empregados em processo industrial do adquirente, no prazo de 2 anos, mediante a aplicação, a cada mês,


das alíquotas indicadas em "b.1" sobre o valor correspondente a 1/24 (um vinte e quatro avos) do custo de aquisição do

bem.

Não incidência de atualização monetária e juros no aproveitamento de créditos

O aproveitamento de crédito na forma aqui explanada não enseja atualização monetária ou incidência de juros sobre

os respectivos valores.

Contratos de longo prazo anteriores a 30.10.2003 - Aplicação do regime da cumulatividade

Voltararam ao regime da cumulatividade, para fins das contribuições para o PIS-Pasep e da Cofins, as receitas

relativas às atividades de revenda de imóveis, desmembramento ou loteamento de terrenos, incorporação imobiliária e

construção de prédio destinado à venda, quando decorrentes de contratos de longo prazo firmados antes de 31 de outubro

de 2003.

Essa disposição decorre da inclusão do inciso XXVI ao art. 10 da Lei nº 10.833/2003 pelo art. 43 da Lei nº

11.196/2005 (com efeitos desde 14.10.2005 - art. 132, II, "b").

Regime de reconhecimento de receitas

Da o art. 7º da Lei nº 11.051/2004 (com efeitos desde 1º.11.2004), estabelece que, na determinação das bases de

cálculo do PIS/Pasep e da Cofins, devidas pelas pessoas jurídicas, inclusive equiparadas, relativamente às atividades de

que trata o art. 4º da Lei nº 10.833/2003, deve ser adotado o regime de reconhecimento de receitas previsto na legislação

do Imposto de Renda.

O art. 4º da Lei nº 10.833/2003 refere-se justamente à pessoa jurídica que adquirir imóvel para venda ou promover

empreendimento de desmembramento ou loteamento de terrenos, incorporação imobiliária ou construção de prédio

destinado à venda.

Contratos com preço predeterminado

Ressaltamos que permanecem sujeitas ao PIS-Pasep e à Cofins, na modalidade cumulativa, as receitas relativas a

contratos firmados anteriormente a 31 de outubro de 2003 (Lei nº 10.833/2003, arts. 10, XI, "b" e "c"; e 15, V):

a) com prazo superior a um ano, de construção por empreitada ou de fornecimento, a preço predeterminado, de bens

ou serviços;

b) de construção por empreitada ou de fornecimento, a preço predeterminado, de bens ou serviços contratados com

pessoa jurídica de direito público, empresa pública, sociedade de economia mista ou suas subsidiárias, bem como os

contratos posteriormente firmados decorrentes de propostas apresentadas, em processo licitatório, até aquela data.

Em decorrência disso, o art. 109 da Lei nº 11.196/2005 veio dispor que o reajuste de preços em função do custo de

produção ou da variação de índice que reflita a variação ponderada dos custos dos insumos utilizados não é considerado

para fins da descaracterização do preço predeterminado. Essa regra é aplicável desde 1º.11.2003, por expressa

disposição do mencionado diploma legal.

NOTA ITC:

Nos contratos pelos quais a empresa se obrigue a vender bens para entrega futura, prestar ou fornecer serviços a serem

produzidos. A Lei nº 9.069/95 (art. 27, § 1º. II) admite o reajuste em função do custo de produção ou da variação de índice

que reflita a variação ponderada dos custos dos insumos utilizados.

2.4 PIS E COFINS NA PERMUTA DE IMÓVEIS

O Código Civil considera como palavras sinônimas à troca e a permuta. O seu art. 533 dispõe que se aplicam à troca

as disposições referentes à compra e venda. Isso quer dizer que na permuta ocorreram duas operações de compra e

venda.

A Secretaria da Receita Federal decidiu que a permuta equipara-se a uma operação de compra e venda, estando a

receita decorrente de tal operação sujeita à incidência de PIS e Cofins, uma vez que a base de cálculo dessas


contribuições é o faturamento, entendido como a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica. (Solução de

Consulta nº 06/2003 da 6ª Região Fiscal)

Como a SRF vem decidindo através de solução de consultas, que a permuta é uma operação de compra e venda,

somos pela adoção da tributação do PIS e Cofins como forma conservadora.

2 .5 PIS E COFINS CUMULATIVOS

Base de cálculo

A base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins, no regime de incidência cumulativa, é o faturamento

mensal, que corresponde à receita bruta, assim entendida a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica, sendo

irrelevantes o tipo de atividade por ela exercida e a classificação contábil adotada para as receitas. (Lei nº 9.718, de 1998,

art. 3º, § 1º)

Exclusões da Base de Cálculo

Para fins de determinação da base de cálculo, podem ser excluídos do faturamento, quando o tenham integrado, os

valores: (Lei nº 9.718, de 1998, art. 3º, § 2º, com alterações da MP 2.158-35/2001; IN SRF nº 247, de 2002, art. 23):

a) das receitas isentas ou não alcançadas pela incidência da contribuição ou sujeitas à alíquota 0 (zero);

b) das vendas canceladas;

c) dos descontos incondicionais concedidos;

d) do IPI;

e) do ICMS, quando destacado em nota fiscal e cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador dos serviços na

condição de substituto tributário;

f) das reversões de provisões;

g) das recuperações de créditos baixados como perdas, que não representem ingresso de novas receitas;

h) dos resultados positivos da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio líquido;

i) dos lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido

computados como receita;

j) das receitas não-operacionais, decorrentes da venda de bens do ativo permanente.

Alíquotas

As alíquotas da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, no regime de incidência cumulativa, são,

respectivamente, de sessenta e cinco centésimos por cento (0,65%) e de três por cento (3%).

2.6 PATRIMÔNIO DE AFETAÇÃO

Regime Tributário Especial - RET

A Lei 10.931/2004 instituiu, a partir de 03.08.2004, o regime especial de tributação - RET aplicável às incorporações

imobiliárias, em caráter opcional e irretratável, enquanto perdurarem direitos de créditos ou obrigações do incorporador

junto aos adquirentes dos imóveis que compõe a incorporação.

O RET está disciplinado pela IN SRF nº 689/2006, conforme vamos demonstrar a seguir.

Definição de Incorporador e Incorporação Imobiliária

a) Incorporador, a pessoa física ou jurídica que, embora não efetuando a construção, compromisse ou efetive a venda

de frações ideais de terreno objetivando a vinculação de tais frações a unidades autônomas, em edificações a serem

construídas ou em construção sob regime condominial, ou que meramente aceite propostas para efetivação de tais

transações, coordenando e levando a termo a incorporação e responsabilizando-se, conforme o caso, pela entrega, a

certo prazo, preço e determinadas condições, das obras concluídas;


Estende-se a condição de incorporador aos proprietários e titulares de direitos aquisitivos que contratem a construção

de edifícios que se destinem à constituição em condomínio, sempre que iniciarem as alienações antes da conclusão das

obras.

b) Incorporação Imobiliária, a atividade exercida com o intuito de promover e realizar a construção, para alienação

total ou parcial, de edificações ou conjunto de edificações compostas de unidades autônomas.

Presunção da vinculação entre a alienação das frações do terreno e o negócio de construção

Presume-se a vinculação entre a alienação das frações do terreno e o negócio de construção, se, ao ser contratada a

venda, ou promessa de venda ou de cessão das frações de terreno, já houver sido aprovado e estiver em vigor, ou pender

de aprovação de autoridade administrativa, o respectivo projeto de construção, respondendo o alienante como

incorporador.

Regime Opcional

O sistema tributário especial que trata este tópico tem caráter opcional e irretratável enquanto perdurarem direitos de

crédito ou obrigações do incorporador junto aos adquirentes dos imóveis que compõem a incorporação.

A opção pelo regime especial de tributação será efetivada quando atendidos os seguintes requisitos:

a) afetação do terreno e das acessões objeto da incorporação imobiliária nos termos dos arts. 31-A a 31-E da Lei nº

4.591, de 16 de dezembro de 1964, incluídos pelo art. 53 da Lei nº 10931/2004;

b) inscrição de cada incorporação afetada no Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica (CNPJ), vinculada ao evento 109 -

Inscrição de Incorporação Imobiliária - Patrimônio de Afetação;

c) apresentação do Termo de Opção pelo RET à Delegacia da Receita Federal (DRF) ou à Delegacia da Receita Federal

de Administração Tributária (Derat) com jurisdição sobre o estabelecimento matriz da pessoa jurídica.

Termo de Opção

O Termo de Opção deverá ser entregue na unidade da Secretaria da Receita Federal (SRF) a que estiver

jurisdicionada a matriz da pessoa jurídica incorporadora, mesmo quando a incorporação, objeto de opção pelo RET,

estiver localizada fora da jurisdição dessa unidade da SRF.

O Termo de Opção pelo RET deverá estar acompanhado do termo de constituição de patrimônio de afetação da

incorporação, firmado pelo incorporador e, quando for o caso, também pelos titulares de direitos reais de aquisição, e

averbados no Cartório de Registro de Imóveis.

Tributação

Para cada incorporação submetida ao regime especial de tributação, a incorporadora ficará sujeita ao pagamento

equivalente a 7% (sete por cento) da receita mensal recebida, o qual corresponderá ao pagamento mensal unificado dos

seguintes impostos e contribuições:

I - IRPJ;

II - CSLL;

III - Contribuição para o PIS/Pasep; e

IV - Cofins.

A opção da incorporação no RET obriga o contribuinte a efetuar o recolhimento dos tributos, a partir do mês da opção.

Vedação de compensação

O pagamento dos tributos e contribuições no regime especial será considerado definitivo, não gerando, em qualquer

hipótese, direito à restituição ou à compensação com o que for apurado pela incorporadora.

Conceito de Receita Mensal


Considera-se receita mensal o total das receitas recebidas pela incorporadora com a venda de unidades imobiliárias

que compõem cada incorporação submetida ao RET, bem assim, as receitas financeiras e variações monetárias

decorrentes dessa operação.

Do total das receitas recebida poderão ser deduzidas as vendas canceladas, as devoluções de vendas e os

descontos incondicionais concedidos.

As demais receitas, operacionais e não operacionais, recebidas pela incorporadora, relativas às atividades da

incorporação submetida ao RET, serão tributadas na incorporadora. Aplica-se inclusive às receitas recebidas pela

incorporadora, decorrentes da aplicação dos recursos da incorporação submetida ao RET no mercado financeiro.

Vigência

A opção pelo regime especial de tributação obriga o contribuinte a fazer o recolhimento dos tributos, sob o regime

adotado, a partir do mês da opção.

Pagamento

O pagamento unificado do IRPJ e das contribuições na opção do regime especial deverá ser feito até o décimo dia do

mês subseqüente àquele em que houver sido auferida a receita.

No caso de o décimo dia do mês subseqüente àquele em que houverem sido recebidas as receitas recair em dia

considerado não-útil, o pagamento poderá ser feito no primeiro dia útil subseqüente.

A incorporadora deverá utilizar no Documento de Arrecadação de Receitas Federais (Darf), o código de arrecadação

4095 e o número específico de inscrição da incorporação objeto de opção pelo RET no CNPJ.

Vedação de Parcelamento

Os créditos tributários devidos pela incorporadora na forma do regime especial não poderão ser objeto de

parcelamento.

Escrituração Contábil

O incorporador fica obrigado a manter escrituração contábil segregada para cada incorporação submetida ao regime

especial de tributação.

A escrituração contábil das operações da incorporação objeto de opção pelo RET poderá ser efetuada em livros

próprios ou nos da incorporadora, sem prejuízo das normas comerciais e fiscais aplicáveis à incorporadora em relação às

operações da incorporação.

Na hipótese de adoção de livros próprios para cada incorporação objeto de opção no RET, a escrituração contábil das

operações da incorporação poderá ser efetivada mensalmente na contabilidade da incorporadora, mediante registro dos

saldos apurados nas contas relativas à incorporação.

Repartição de Receita Tributária

Para fins de repartição de receita tributária e de compensação, o percentual de 7% do montante devido pelo regime

especial será considerado:

a) 2,2% (dois inteiros e dois décimos por cento) como IRPJ;

b) 1,15% (um inteiro e quinze centésimos por cento) como CSLL;

c) 0,65% (sessenta e cinco centésimos por cento) como Contribuição para o PIS/Pasep; e

d) 3% (três por cento) como Cofins.

De acordo com o art. 111 da lei 11.196, com efeitos desde 14.10.2005, não poderá mais ser compensado ou

restituído os valores pagos na forma do RET.

Suspensão da exigibilidade de tributos


No caso de a pessoa jurídica estar amparada pela suspensão da exigibilidade do crédito tributário, nas hipóteses a

que se referem os incisos II, IV e V do art. 151 da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 - Código Tributário Nacional

(CTN), ou por sentença judicial transitada em julgado, determinando a suspensão do pagamento do IRPJ ou de qualquer

das contribuições referidas nesta Instrução Normativa, a incorporadora deverá calcular, individualmente, os valores do

IRPJ e das contribuições considerados devidos pela incorporação sujeita ao RET, aplicando as alíquotas correspondentes,

relacionadas nos incisos do art. 6º, e efetuar o recolhimento em Darf distintos para cada um deles, utilizando os seguintes

códigos de arrecadação:

a) 4112 - para IRPJ;

b) 4153 - para CSLL;

c) 4138 - para a Contribuição para o PIS/Pasep; e

d) 4166 - para a Cofins.

Bases: Lei 10.931/2004 e IN SRF 689/2006.

3. DIMOB – Declaração de Informações sobre Atividades Imobiliárias

Objetivo

A Dimob, conforme a Instrução Normativa SRF nº 694, de 13/12/2006, tem por objetivo coletar os dados relativos à

comercialização e locação de imóveis.

Essa obrigação deverá ser apresentada pelo estabelecimento matriz, em relação a todos os estabelecimentos da

pessoa jurídica, com as informações sobre:

a) as operações de construção, incorporação, loteamento e intermediação de aquisições/alienações, no ano em que

foram contratadas;

b) os pagamentos efetuados no ano, discriminados mensalmente, decorrentes de locação, sublocação e

intermediação de locação, independentemente do ano em que essa operação foi contratada.

Quem está Obrigado a Apresentar a Dimob

As pessoas jurídicas e equiparadas:

a) que comercializarem imóveis que houverem construído, loteado ou incorporado para esse fim;

b) que intermediarem aquisição, alienação ou aluguel de imóveis;

c) que realizarem sublocação de imóveis;

d) constituídas para a construção, administração, locação ou alienação do patrimônio próprio, de seus condôminos ou

sócios.

As pessoas jurídicas e equiparadas de que trata a letra "a" apresentarão as informações relativas a todos os imóveis

comercializados, ainda que tenha havido a intermediação de terceiros.

As pessoas jurídicas de que trata a letra "d" estão obrigadas a apresentar Dimob relativamente às operações

ocorridas a partir de 01/01/2005.

As pessoas jurídicas e equiparadas que não tenham realizado operações imobiliárias no ano-calendário de referência

estão desobrigadas da apresentação da Dimob. Na abertura da declaração, o programa coleta informações sobre a

pessoa jurídica declarante.

Documentos

Os declarantes deverão manter todos os documentos comprobatórios das operações realizadas pelo prazo de cinco

anos, contados a partir da data de entrega da Dimob. Esta documentação deverá ser apresentada, quando solicitada, à

autoridade fiscalizadora da SRF.

Local e Prazo de Entrega


A Dimob será entregue até o último dia útil do mês de fevereiro do ano subseqüente ao que se refiram as suas

informações, por intermédio da versão mais recente do programa Receitanet disponível na Internet, no endereço

<http://www.receita.fazenda.gov.br>.

A recepção encerrar-se-á às 20:00 horas, horário de Brasília, do último dia do prazo de entrega da declaração,

estabelecido pela legislação. Após esta data, as declarações em atraso poderão ser enviadas, mas sujeitar-se-ão às

penalidades previstas em lei.

Atenção:

Nos casos de Extinção, Fusão, Incorporação/Incorporada e Cisão Total da pessoa jurídica, a declaração de Situação

Especial deve ser apresentada até o último dia útil do mês subseqüente à ocorrência do evento.

Atraso na Entrega

A pessoa jurídica que deixar de apresentar a Dimob no prazo estabelecido ou que apresentá-la com incorreções ou

omissões, sujeitar-se-á às seguintes multas:

a) R$ 5.000,00 (cinco mil reais) por mês-calendário, no caso de falta de entrega da Declaração ou de entrega após o

prazo;

b) cinco por cento, não inferior a R$ 100,00 (cem reais), do valor das transações comerciais, no caso de informação

omitida, inexata ou incompleta.

A omissão de informações ou a prestação de informações falsas na Dimob configura hipótese de crime contra a

ordem tributária prevista no art. 2º da Lei nº 8.137, de 27 de dezembro de 1990, e dá ensejo à aplicação de regime

especial de fiscalização previsto no art. 33 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996.

O programa emitirá logo após a transmissão da declaração, notificação de multa por atraso na entrega, para o

contribuinte que apresentar a Dimob fora do prazo.

Declaração Retificadora

A Dimob poderá ser retificada mediante apresentação de Dimob retificadora, que será elaborada com observância das

normas estabelecidas para a Dimob original (retificada), devendo dela constar não somente as informações retificadas,

mas todas as informações anteriormente declaradas, inclusive as que não forem alteradas, assim como as informações a

serem adicionadas, se for o caso.

Não serão informadas na Dimob retificadora as informações a serem excluídas.

A Dimob retificadora substituirá integralmente as informações apresentadas na declaração anterior.

Local de Entrega da Declaração Retificadora

A Dimob retificadora deverá ser transmitida pela Internet, por meio do programa Receitanet, disponível no endereço

<http://www.receita.fazenda.gov.br>, ou ser entregue na unidade da SRF.

Legislação Aplicável

Lei nº 9.779, de 19 de janeiro de 1999, art. 16;

Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999, arts. 928 e 968 (Regulamento do Imposto de Renda - RIR/99);

Decreto nº 3.751, de 15 de fevereiro de 2001, art. 16;

Medida Provisória nº 2.158-35, de 24 de agosto de 2001, art. 57;

Lei nº 8.137, de 27 de dezembro de 1990, art. 2º;

Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, art. 33;

Instrução Normativa SRF nº 694, de 13 de dezembro de 2006.


3.1 PERGUNTA E REPOSTAS DA SRF.

1. No que se refere a operações imobiliárias, em que casos a pessoa física está equiparada à pessoa jurídica?

Quando efetuar incorporação ou loteamento, nos termos dos arts. 1º e 3º, inciso III do Decreto-Lei nº 1.381, de 23 de

dezembro de 1974 e art. 10, inciso I do Decreto-Lei nº 1.510, de 27 de dezembro de 1976.

2. O corretor de imóveis autônomo está obrigado a apresentar a Dimob?

Sim, se estiver equiparado à pessoa jurídica por efetuar incorporação ou loteamento.

3. É obrigatória a apresentação da Dimob por empresas que não tenham realizado operações imobiliárias no ano-

calendário de referência?

Não, conforme determina o § 3º do art. 1º da Instrução Normativa SRF nº 694, de 13 de dezembro de 2006.

4. Devo informar os recebimentos, no exercício de referência, de vendas realizadas em anos anteriores?

Não. Conforme determina o art. 2º, inciso I da Instrução Normativa SRF nº 694, de 13 de dezembro de 2006, as

informações referem-se ao ano em que as operações foram contratadas.

5. O que seria número de contrato?

É o número que identifica o documento que formaliza a venda ou a locação.

6. Empresa incorporadora de imóveis residenciais que comercializa seus imóveis através da intermediação de

imobiliárias deve apresentar a Dimob?

Sim. A apresentação da Dimob pela imobiliária, que também é obrigatória, não dispensa a construtora/incorporadora do

cumprimento da obrigação acessória.

7. Empresa cuja atividade é "a administração, a locação ou a cessão de seu patrimônio", está obrigada a

apresentar a Dimob? E se utilizar os serviços de uma imobiliária?

Se a empresa tiver feito operações imobiliárias no ano de referência, sim. Se houver a contratação de outra empresa para

intermediar a locação ou venda, esta também deve apresentar a Dimob.

8. Empresa cuja atividade principal é a construção, a administração, a locação ou a alienação do patrimônio

próprio, de seus sócios ou condôminos está obrigada a apresentar a Dimob?

Sim, conforme determina o inciso III do art. 1º da Instrução Normativa SRF nº 694, de 13 de dezembro de 2006.

9. Imobiliária que efetuou apenas compra e posterior revenda de imóveis e que não efetuou nenhuma

intermediação está obrigada a entregar a Dimob?

Não, desde que tais operações não tenham decorrido de incorporação ou loteamento.

10. Uma empresa cuja receita durante o ano-calendário de referência tenha sido a taxa de administração de um

condomínio deverá entregar a Dimob?

Se a empresa houver sido contratada apenas para administrar questões de limpeza, segurança e demais serviços gerais,

não.

11. Como preencher a Dimob quando o imóvel foi comprado em nome de menor?

Em nome do menor, com o CPF deste, ou na sua ausência, com o CPF do pai ou responsável.

12. Quando um menor usar o CPF do responsável, qual nome deverá constar da Dimob, do menor ou do

responsável?

A Dimob deve ser apresentada em nome do menor.

13. Empresa que, durante o ano-calendário de referência, somente recebeu comissões sobre aluguéis cujos

contratos são de anos anteriores precisa apresentar a Dimob?

Sim.


14. Contratos antigos de aluguel com renovação automática ensejam a apresentação da Dimob?

Sim, conforme previsto no inciso II do art. 2º da Instrução Normativa SRF nº 694, de 13 de dezembro de 2006.

15. Uma pessoa física realizava intermediação de aquisição, alienação ou aluguéis de imóveis até metade do ano-

calendário de referência, quando constituiu imobiliária juntamente com outros sócios. Pergunta-se: Como

apresentar a Dimob?

A Dimob deverá ser apresentada pela pessoa jurídica, somente em relação às operações efetuadas por esta.

16. Imobiliária que recebe comissão pela locação de garagens rotativas e pela locação de garagens para pessoas

físicas que pagam por mês deve apresentar a Dimob?

A Dimob deve ser apresentada em relação às locações formalizadas por contrato com identificação das partes.

17. O que se considera "Rendimento Bruto" pago mensalmente ao proprietário pelo locatário do imóvel?

E o valor da comissão, como informar?

Rendimento bruto é o valor total pago pelo locatário no mês, sem nenhuma dedução. Na ficha "Locação", o valor do

rendimento deve ser informado no mês em que o locatário efetuar o pagamento à administradora do imóvel, independente

de quando o mesmo tenha sido repassado ao locador, conforme determina o art. 12, § 2º da Instrução Normativa SRF nº

15, de 6 de fevereiro de 2001.

Valor da comissão é o valor pago pelo locador à imobiliária, a título de comissão/taxa pela administração do imóvel,

conforme estabelecido em contrato. Deve ser informada no mês em que a comissão for paga.

18. No caso de pagamento de aluguel após o vencimento, os valores dos acréscimos entram no valor do aluguel?

Existem contratos em que o valor dos acréscimos é repassado aos proprietários e outros em que o valor dos

acréscimos fica com as imobiliárias. No caso em que o valor dos acréscimos fica todo para as imobiliárias, ele é

considerado como comissão?

Sim, o valor dos acréscimos moratórios integrará o rendimento bruto do aluguel, se repassados ao locador. Caso os

acréscimos não sejam repassados ao locador, estes integrarão o valor da comissão (receita) da imobiliária. Neste caso, o

valor correspondente à taxa de administração referente a estes acréscimos não deve ser somado ao valor da comissão

mensal paga pelo locador, na ficha "Locação".

19. As pessoas jurídicas que intermediarem aluguel de imóveis devem declarar os valores totais recebidos dos

locatários ou os valores já descontados os encargos que sejam dedutíveis para os locadores para fins de

apuração do imposto de renda?

No caso de pessoas físicas, devem ser declarados os valores totais recebidos, sem nenhuma dedução. No caso de

pessoas jurídicas, devem ser informados os valores auferidos, ainda que não integralmente recebidos no ano.

20. Numa intermediação de compra e venda, o contrato foi assinado em dezembro, com previsão de pagamento,

tanto do valor do imóvel quanto do valor da comissão, para janeiro do ano seguinte. Quando devo apresentar a

Dimob relativa a esta operação?

No ano da contratação, de acordo com o disposto no inciso I do art. 2º da Instrução Normativa SRF nº 694, de 13 de

dezembro de 2006. O Valor da Venda será o valor total da operação e o Valor da Comissão será o valor auferido, ainda

que não recebido.

21. Uma imobiliária intermedeia a venda de imóveis num loteamento, não recebe qualquer valor como comissão

por ocasião da celebração do negócio. Entretanto passa a receber um percentual dos valores das prestações

pagas pelo comprador a título de administração do loteamento. Estes valores recebidos pela imobiliária são

considerados como comissão?

Não, mas a intermediação das vendas, ainda que não comissionada, deve ser declarada.

22. Como informar as operações imobiliárias quando um dos participantes for estrangeiro?


A pessoa física ou jurídica, residente ou domiciliada no exterior, que possua bens e direitos no Brasil, deve inscrever-se no

CPF ou no CNPJ independentemente da data de aquisição do bem, conforme rezam as Instruções Normativas SRF nº

461, de 18 de outubro de 2004 e nº 568, de 08 de setembro de 2005.

23. Como informar o CPF do locatário quando este foi cancelado pela SRF?

Todas as operações devem ser informadas na Dimob, independentemente da situação cadastral do locatário/locador,

cabendo a este regularizar a sua situação perante a SRF.

24. O que fazer quando o locatário for diplomata ou estrangeiro e só tiver o número do passaporte?

Informar no campo CPF/CNPJ do locatário a sigla NDP (não domiciliado no país).

25. O que informar no campo "Data do Contrato" quando a locação já estava em vigor antes do ano-calendário de

referência?

Informar a data do contrato original.

26. Construtoras que apenas trabalham com empreendimentos a preço de custo, regidos pela Lei nº 4591/64

devem apresentar a Dimob, considerando que as unidades não são comercializadas? Nesse empreendimento os

clientes adquirem a cota do terreno e depois são apurados os gastos com construção anualmente.

Sim, o inciso III do art. 1º da Instrução Normativa SRF nº 694, de 13/12/2006, estabelece que pessoas jurídicas

constituídas para a construção, administração, locação ou alienação do patrimônio próprio, de seus condôminos ou sócios

estão obrigadas a apresentar a Dimob.

27. Contratos de promessa de cessão de imóveis, na planta ou em construção, sujeitos à rescisão a qualquer

tempo, e ainda não registrados em cartório, tendo sido já recebida alguma quantia de poupança dos adquirentes,

devem ser considerados na declaração como unidades negociadas?

Sim, independentemente dos valores já recebidos e de registro em cartório.

28. A devolução de imóvel ou cancelamento da compra pelo cliente feita durante o mesmo exercício precisa ser

informada? E se restarem valores a serem restituídos no exercício seguinte?

A comercialização do imóvel somente deixará de ser informada na Dimob quando a devolução/cancelamento desfizer

integralmente os efeitos econômicos produzidos pelo negócio, ainda que restem valores a serem restituídos no exercício

seguinte.

30. Em caso de devolução/cancelamento, pode haver duas vendas para um mesmo imóvel no ano, como

informar?

Informar ambas quando a devolução/cancelamento não tiver desfeito integralmente os efeitos produzidos no negócio.

Neste caso, informar como Valor Pago a parcela não restituída ao primeiro adquirente.

31. Um apartamento foi vendido pela construtora/incorporadora em determinado ano-calendário; no mesmo ano

os respectivos direitos foram cedidos, a título oneroso, a outra pessoa. Na declaração devem constar as duas

operações?

Sim, são duas operações distintas e ambas devem ser informadas.

32. Deve ser emitida a Dimob no caso em que foram cedidos os direitos e o cessionário fez a quitação, sendo que

a primeira operação entre o incorporador e o cliente inicial já havia sido objeto de Dimob?

Sim, trata-se de uma nova operação; e sendo a cessão de direitos a título oneroso uma forma de aquisição/alienação é

obrigatória a apresentação de Dimob.

33. Como a incorporadora/construtora deverá declarar os imóveis dados em permuta, nos casos em que não

houver torna? E se houver a torna?

Pode haver duas situações:

Situação 1: a construtora/incorporadora recebe, como pagamento por unidade imobiliária comercializada, um ou mais

imóveis, havendo ou não torna. Na Dimob, deverá constar a informação da unidade comercializada, cujo valor será o valor

dos imóveis recebidos, ajustado pela torna, se houver.


Situação 2: a construtora/incorporadora permuta unidades imobiliárias a serem construídas pelo terreno onde será feita a

incorporação. Neste caso, serão informadas na Dimob as unidades imobiliárias permutadas, cujo valor individual a ser

considerado será proporcional ao valor do terreno, ajustado pela torna, se houver.

34. Em que ano deve-se declarar na Dimob uma venda cujo contrato foi assinado no ano-calendário de referência,

mediante pagamento de sinal, e o restante foi pago em janeiro do ano seguinte com recursos obtidos através da

CEF?

Na Dimob referente ao ano-calendário em que foi assinado o contrato, conforme determina o inciso I do art. 2º da

Instrução Normativa SRF nº 694 de 13 de dezembro de 2006. Neste caso, informar em 'valor da operação' o valor total do

imóvel e, em 'valor pago no ano', o valor recebido no ano-calendário.

35. Toda vez que houver alteração referente à venda do imóvel ou o retorno do mesmo para estoque deve ser

entregue uma declaração retificadora?

Não. A Dimob retificadora somente será apresentada se houver incorreção ou omissão de informações em relação à

situação em 31 de dezembro do ano a que se refira a declaração original.

36. As "vendas efetuadas" se concretizam na data de assinatura do contrato de compra e venda com a

construtora ou na data do registro de imóveis?

Na data de assinatura do contrato de compra e venda com a construtora.

37. No campo "Valor Pago no Ano," da ficha 03 da Dimob, devem ser incluídos a atualização e juros pagos pelo

comprador, ou apenas o valor principal constante em contrato?

O "valor pago no ano" inclui o principal e todos os acréscimos, tais como juros, multas, taxas, etc.

38. Devido às atualizações e juros incidentes sobre as parcelas quando ocorre venda e quitação dentro do ano, o

valor recebido às vezes fica maior que o valor da operação. Isto tem problema?

Não, informar o valor efetivamente pago no campo "Valor Pago no Ano".

39. Valor da operação é o valor da escritura?

É o valor efetivamente contratado entre as partes.

40. No campo "número do contrato" o que devemos informar quando é feita escritura pública e não temos o

número de escritura?

Informar o número que identifica o documento que formaliza a venda. Caso inexista o documento ou este não possua

número, deixar em branco. Este campo não é de preenchimento obrigatório.

41. Como informar número e data do contrato quando as partes não formalizarem, documentalmente, nenhum tipo

de contrato?

Informar a data da operação e deixar número do contrato em branco.

42. A Dimob emite Comprovante Anual de Rendimentos de Aluguéis para os locadores e locatários?

Sim.

43. Qual é o prazo e forma de entrega da Dimob nos casos de extinção, fusão, incorporação e cisão total da

pessoa jurídica?

Nos casos de ocorrência de extinção, fusão, incorporação e cisão total, a declaração de Situação Especial deve ser

apresentada até o último dia útil do mês subseqüente à ocorrência do evento, utilizando-se a última versão do programa

Receitanet disponível, no endereço www.receita.fazenda.gov.br.

4. COAF - NOVA OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA

Objetivando prevenir e combater os crimes de "lavagem" ou ocultação de bens, direitos e valores, o Conselho de

Controle de Atividades Financeiras (COAF) editou a Resolução nº 14 de 23/10/2006, publicada no DOU em 25/10/2006.

Criando uma nova obrigação acessória para outro grupo de atividade econômica, conforme esta norma editada.

Pessoas Jurídicas obrigadas

As pessoas jurídicas que desenvolvem as atividades abaixo elencadas deverão cadastrar-se e manter seu cadastro

atualizado no COAF.

- Construtoras

- Incorporadoras


http://www.receita.fazenda.gov.br/

- Imobiliárias

- Loteadoras

- Leiloeiras de imóveis;

- Administradora de bens imóveis; e

- Cooperativas habitacionais.

Operações obrigadas

As pessoas jurídicas deverão efetuar a comunicação ao COAF no prazo de 24 horas das transações imobiliárias cujo

pagamento ou recebimento seja igual ou superior a R$ 100.000,00, inclusive efetuado por terceiro interveniente.

Deverão comunicar também as operações suspeitas de crimes de "lavagem" ou ocultação de bens, direitos e valores

previstos na Lei nº 9.613/1998.

Envio de informações sem ocorrência de transações

Caso não ocorram tais transações durante o semestre civil, as pessoas jurídicas deverão informar ao COAF sua

inocorrência. O prazo é de até 30 dias após o fim do semestre.

Meio de envio das informações

As informações ao COAF deverão ser encaminhadas por meio de formulário eletrônico disponível na página

www.fazenda.gov.br/coaf.

Obrigações de manter os registros

As pessoas jurídicas deverão manter registros minuciosos (elencados na Resolução) em documentação e relatórios

internos dos dados de seus clientes e de todos os intervenientes de operações imobiliárias, inclusive dos cônjuges de

compradores e vendedores. Deverão manter também o registro detalhado de todas as operações de valor igual ou

superior a R$ 100.000,00.

As informações fornecidas ao COAF serão consideradas confidenciais na forma da Lei 8.159/1991.

Os cadastros e registros deverão ser conservados pelo prazo mínimo de 5 anos a partir da efetivação da transação.

Penalidades

As pessoas jurídicas, ou seus administradores, que não cumprirem com o estabelecido na Resolução estarão

incursos nas sanções previstas no artigo 12 da Lei nº 9.613/1998 (advertência; multa pecuniária variável, de um por cento

até o dobro do valor da operação, ou até duzentos por cento do lucro obtido ou que presumivelmente seria obtido pela

realização da operação, ou, ainda, multa de até R$ 200.000,00; inabilitação temporária, pelo prazo de até dez anos, para o

exercício do cargo de administrador das pessoas jurídicas; cassação da autorização para operação ou funcionamento).

A Resolução produzirá efeitos a partir de 23/11/2006 (trinta dias após a publicação).

A íntegra da Resolução nº 14 do COAF poderá ser obtida na página eletrônica (www.fazenda.gov.br/coaf), no item

legislação e normas.

O que o COAF quer com esta medida

A idéia que esta resolução traz é obrigar que as diversas empresas integrantes do mercado imobiliário, tais como

construtoras, incorporadoras e corretoras de imóveis, detectem e analisem os clientes que se enquadram em uma série de

situações previstas como suspeitas, por exemplo, transações imobiliárias cujo pagamento seja realizado em espécie ou

com recursos de origens diversas (cheques de várias praças e/ou de vários emitentes). Também são alvo de suspeitas às

negociações com aparente superfaturamento ou subfaturamento do valor do imóvel ou transações incompatíveis com o

patrimônio, a atividade econômica ou capacidade financeira presumida dos adquirentes, as quais deverão ser

denunciadas ao Coaf no prazo de 24 horas.

NOTA DE ESCLARECIMENTO DA ASSESSORIA JURÍDICA DO SINDUSCON

COAF- RESOLUÇÃO Nº 14

Solicitamos as empresas associadas do SINDUSCON analisar com interesse a redação da Resolução nº 14, do COAF,

haja vista algumas empresas terem interpretado de forma equivocada sua redação.

a) a obrigação primeira das empresas construtoras, incorporadoras, imobiliárias e loteadoras é a de cadastrar-se e manter

seu cadastro atualizado no COAF (Conselho de Controle de Atividades Financeiras) conforme o art. 2º da resolução.

b) Deverão manter em seus arquivos, registros, identificação e cadastro atualizado de seus clientes e de todos os

intervenientes (aqueles que de uma forma ou outra participaram de algum negócio com a empresa com quem foram feitos

negócios no valor de R$ 100.000,00 ou acima disto). Conforme esclarecem os artigos 3º; 4º e 5º da resolução.


c) Comunicação ao COAF por parte da empresa deverá ser feita em 24 horas, somente nos casos previstos no art. 7º da

Resolução, ou nos casos previstos no anexo da Resolução, que são os seguintes:

1. transação imobiliária cujo pagamento ou recebimento, igual ou superior a R$ 100.000,00 (cem mil reais) seja

realizado por terceiros

2. transação imobiliária cujo pagamento igual ou superior a R$ 100.000,00 (cem mil reais) seja realizado com recursos

de origens diversas (cheques de várias praças e/ou de vários emitentes ou de diversas naturezas);

3. transação imobiliária cujo pagamento, igual ou superior a R$ 100.000,00 (cem mil reais) seja realizado em espécie;

4. transação imobiliária ou proposta, igual ou superior a R$ 100.000,00 (cem mil reais) cujo comprador tenha sido

anteriormente dono do mesmo imóvel;

5. transação imobiliária cujo pagamento, igual ou superior a R$ 100.000,00 (c em mil reais) em especial aqueles

oriundos de paraíso fiscal, tenha sido realizado por meio de transferência de recursos do exterior. A lista de países

considerados paraísos fiscais consta da instrução normativa SRF nº 188, de 6 de agosto de 2002

(http://www.receita.fazenda.gov.br);

6. transações imobiliária cujo pagamento, igual ou superior a R$ 100.000,00 (cem mil reais) seja realizado por

pessoas domiciliadas em cidades fronteiriças;

7. transações imobiliárias com valores inferiores aos limites estabelecidos nos itens 1 a 6 deste anexo, que, por sua

habitualidade e forma, possam configurar artifício para a burla dos referidos limites;

8. transações imobiliárias com aparente superfaturamento ou subfaturamento do valor do imóvel;

9. transações imobiliárias ou propostas que, por suas características, no que se refere às partes envolvidas, valores,

forma de realização,instrumentos utilizados ou pela falta de fundamento econômico ou legal, possam configurar indícios de

crime;

10. transação imobiliária incompatível com patrimônio, a atividade econômica ou a capacidade financeira presumida

dos adquirentes;

11. atuação no sentido de induzir os responsáveis pelo negócio a não manter em arquivo registros de transação

realizada; e

12. resistência em facilitar as informações necessárias para a formalização da transação imobiliária ou do cadastro,

oferecimento de informação falsa ou prestação de informação de difícil ou onerosa verificação.

d) não ocorrendo nenhum destes casos não há o que informar em 24 horas, mas tão somente declarar no fim de cada

semestre civil em até 30 dias após o final do semestre que não houve ocorrências daquelas previstas na Resolução.

e) Se houver informações a prestar, estas serão prestadas através do formulário eletrônico disponível na página do COAF

(http://www.fazenda.gov.br/coaf) - Menegotto Advogados Associados - Assessoria Jurídica do Sinduscon


http://www.fazenda.gov.br/coaf

apostila contabilidade construtoras

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