acórdãos sta acórdão do supremo tribunal administrativo...

Acórdãos STA Acórdão do Supremo Tribunal AdministrativoProcesso: 010/14Data do Acordão: 26-11-2014Tribunal: 2 SECÇÃORelator: ARAGÃO SEIADescritores: IVA

CORRECÇÃOLIQUIDAÇÃO

Sumário: Quando ocorrem sucessivas correcções nas declarações periódicas de IVA respeitantes a um mesmo período, tais correcções poderão originar diversas liquidações que se complementam umas às outras sem que se sobreponham ou se dupliquem.

Nº Convencional: JSTA000P18271Nº do Documento: SA220141126010Data de Entrada: 07-01-2014Recorrente: A..., LDARecorrido 1: FAZENDA PÚBLICAVotação: UNANIMIDADE

Aditamento:

Texto Integral

Texto Integral: Acordam os juízes da secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

A A……………, Lda, inconformada, recorreu da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal da Penafiel (TAF de Penafiel) datada de 19 de Fevereiro de 2013, que julgou totalmente improcedente a impugnação judicial das liquidações adicionais de IVA de Janeiro e Fevereiro de 2006 e respectivos juros compensatórios, no valor global de € 70.962,36, bem como a decisão que negou provimento ao recurso hierárquico, que esta havia interposto contra a Direcção Geral dos Impostos e Director de Finanças Adjunto da Direcção de Finanças do Porto. O recurso foi enviado para o Tribunal Central Administrativo Norte (TCA Norte) que por acórdão de 15 de Novembro de 2013, se declarou incompetente em razão da hierarquia, considerando competente este Supremo Tribunal para onde os autos foram enviados.

Alegou, tendo concluído como se segue:A) Ao abrigo do disposto no art. 28°, n.° 1, al. c) e art. 40° do CIVA, dentro do prazo legalmente previsto para o efeito, a Impugnante apresentou a sua declaração periódica relativamente às operações efectuadas nos meses de Janeiro e Fevereiro de 2006.B) No âmbito das sobreditas declarações periódicas de imposto, a Impugnante apurou e declarou, para o período

Página 1 de 12Acordão do Supremo Tribunal Administrativo

09-12-2014http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/3c4e1c08937b177a...

2006.01T, um crédito de imposto a seu favor, no valor de € 83.478,97.C) Tendo apurado e declarado para o período 2006.02T um crédito de imposto de € 88.756,56.D) Tendo-se detectados diversos erros de facto e de direito, na sequência de uma reanalise das operações contabilísticas com relevância tributária na cédula de IVA, em 03/03/2008, a impugnante procedeu ao envio de uma declaração rectificativa e/ou correctiva da declaração substituída.E) Em sede de reexame das operações realizadas no período 2006.01T, a Impugnante, apurou um débito de IVA no valor de € 28.837,34, ao mesmo tempo que apurou um crédito de IVA no valor de € 47,705,37 para o período 2006,02T.F) Uma vez recepcionadas e tratadas as sobreditas declarações correctivas, os SIVA procedem à hetero-liquidação de IVA para os períodos em apreço, que originaram as liquidações em recurso.G) Na sequência de irregularidades detectadas no decurso de uma acção inspectiva, de âmbito parcial a IVA e com extensão aos exercícios de 2003, 2004, 2005, 2006 e 2007, a Impugnante procedeu ao envio de uma nova declaração correctiva.H) Na sobredita declaração correctiva, a Impugnante declarou um débito de imposto de €107.750,71 para o período de tributação 2006,01T, e para o período de tributação 2006.02T, apurou um crédito a seu favor, no valor de € 8.518,90.I) Motivada pelo envio de novas declarações correctivas, os SIVA procederam à realização de uma nova liquidação de IVA com base nos valores declarados nas respectivas declarações correctivas e, expedidas pela Impugnante em 11/04/2008.J) Em face dos factos até aqui explanados, não poderá deixar de se concluir que as liquidações adicionais praticadas na sequência da declaração correctiva de imposto enviada para os SIVA em 11/04/2008, vêm substituir as liquidações adicionais de imposto processadas pelos SIVA de acordo com os apuramento reflectidos na declaração correctiva, expedida pela Impugnante em 03/03/2008.K) Atendendo que sobre as mesmas operações tributáveis, impendem duas liquidações de imposto, deverá proceder-se à anulação dos actos de liquidação objecto de impugnação.L) No caso sub judice, a A.F. vem liquidar adicionalmente



juros compensatórios, pelo facto de a impugnante alegadamente ter utilizado em seu benefício, e de modo ilegítimo, determinado crédito de imposto, postergando, a realização da compensação emergente do direito a juros indemnizatórios emergentes dos créditos de impostos cujos reembolsos nunca foram concretizados.M) Tal comportamento da A.F. configura uma ostensiva violação do princípio da justiça, bem como um locupletamento da A.F. que onera o contribuinte, uma vez que, a A.F. deveria introduzir fazer a compensação entre os juros compensatórios imputados ao sujeito passivo, e o crédito de juros indemnizatórios apurados beneficio da impugnante nos termos do art. 43° da LGT.N) A sentença a quo procedeu a uma incorrecta aplicação do direito à factualidade apurada.Julgando-se o recurso procedente, será feita JUSTIÇA!

Não foram produzidas contra-alegações.

O Ministério Público, notificado pronunciou-se pela total improcedência do recurso e manutenção do julgado.

Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.

Na sentença recorrida deu-se como assente a factualidade concreta:A) A impugnante apresentou em 10/3/2006 e 10/4/2006, respectivamente, as declarações periódicas de IVA dos meses de Janeiro e Fevereiro de 2006, tendo apurado e declarado, para o período de Janeiro de 2006 (0601), um crédito de imposto, no valor de €83.478,97, e no período Fevereiro de 2006 (0602), um crédito de imposto de €88.756,56 (Petição inicial e elementos do processo administrativo (PA) juntos ao processo de reclamação graciosa apenso (PRG)).B) O montante credor da primeira liquidação dos períodos 0601 e 0602 foi incorporado na linha de reporte das liquidações entregues dentro do prazo, tendo-se esgotado na declaração do período 0704 (Elementos do PA juntos ao PRG).C) Em 3/3/2008, a impugnante procedeu ao envio das declarações de substituição desses períodos, tendo apurado e declarado, no período 0601, um débito de IVA de €28.873,34, e no período de 0602, um crédito de IVA de €47.705,37 (Petição inicial e elementos do PA juntos ao PRG).D) A administração tributária procedeu às seguintes



liquidações adicionais do IVA desses períodos, que constituem as liquidações impugnadas (Petição inicial e elementos do PA juntos ao PRG).

E) Esta liquidação adicional do IVA do período 0601 resultou da diferença entre o crédito de IVA constante da declaração apresentada em 10/3/2006 (€83.478,97) e o montante do IVA em débito da declaração de substituição apresentada em 3/3/2008 (€28.873,34), levando ainda em consideração o valor das declarações de créditos existentes, que deu origem à liquidação adicional de €22.035,01 (Petição inicial e elementos do PA juntos ao PRG).F) Esta liquidação adicional do IVA do período 0602 foi calculada partindo da liquidação inicial da declaração apresentada em 10/4/2006 e resultou da diferença entre o crédito de IVA constante dessa declaração (€88.756,56) e o crédito de IVA da declaração apresentada em 3/3/2008 (€47.705,37), de que resultou a liquidação adicional de €41.051,19 (Petição inicial e elementos do PA juntos ao PRG).G) Na sequência de irregularidades detectadas no decurso duma acção inspectiva, em 11/4/2008, a impugnante procedeu ao envio de novas declarações correctivas, tendo apurado e declarado um débito de IVA de €107.750,71, no período de 0601, e um crédito de IVA, no valor de €8.518,90, no período de 0602 (Petição inicial e elementos do PA juntos ao PRG).H) Com base nestas declarações correctivas a administração tributária procedeu às seguintes segundas liquidações adicionais (Petição inicial e elementos do PA juntos ao PRG):



I) Esta segunda liquidação adicional do IVA do período 0601 resultou da diferença entre o saldo devedor de IVA constante da declaração apresentada em 11/4/2008 (€107.750,71) e o saldo devedor do IVA da declaração de substituição apresentada em 3/3/2008 (€28.873,34), donde resultou o valor de €78.877,37 (Petição inicial e elementos do PA juntos ao PRG).J) Esta segunda liquidação adicional do IVA do período 0602 foi calculada partindo da declaração apresentada em 3/3/2008 e resultou da diferença entre o crédito de IVA constante dessa declaração (€47.705,37) e o crédito de IVA da declaração apresentada em 11/4/2008 (€8.518,90), de que resultou a liquidação adicional de €39.186,47 (Petição inicial e elementos do PA juntos ao PRG).K) A administração tributária não procedeu ao cálculo, nem ao pagamento de juros indemnizatórios (Petição inicial e elementos do PA juntos ao PRG).L) A impugnante apresentou a RG que consta de fls. 2 a 5 do PRG, cujo teor aqui se dá por reproduzido.M) Aí foi proferido o projecto de despacho de fls. 86 a 89 do PRG, cujo teor aqui se dá por reproduzido.N) A impugnante foi notificada desse projecto e para exercer o direito de audição (fls. 90/91 do PRG).O) A impugnante exerceu o direito de audição que consta do requerimento de fls. 96 a 98 do PRG, cujo teor aqui se dá por reproduzido.P) A RG foi indeferida pela decisão de fls. 102 a 104 do PRG, cujo teor aqui se dá por reproduzido.Q) A impugnante apresentou RH dessa decisão, que consta de fls. 1 a 4 do processo de recurso hierárquico apenso (PRH), cujo teor aqui se dá por reproduzido.R) Por decisão de 17/3/2010, que consta de fls. 19 a 34 do PRH, cujo teor aqui se dá por reproduzido, foi negado provimento ao RH.S) A decisão do RH não foi precedida do exercício do direito de audição (PRH).Com relevância para a decisão da causa, não existe matéria de facto julgada não provada.Nada mais se deu como provado.



Há agora que conhecer do objecto do recurso que nos vem dirigido.A recorrente insiste na sua tese de que existem duas liquidações do imposto do IVA que incidem sobre as mesmas operações tributáveis, sendo que as mais recentes substituíram as anteriores.Desde já poderemos afirmar que o presente recurso não tem razão de ser, uma vez que na sentença decidiu-se correctamente e fez-se uma análise detalhada das diversas correcções que vieram a dar lugar às diferentes liquidações de IVA para os períodos 1 e 2 de 2006.E ponto fulcral da questão, tal como resulta da matéria de facto que não vem posta em causa, reside na análise das diversas liquidações que foram sendo sucessivamente emitidas pela AT, em resultado de outras tantas correcções que foram feitas ao cálculo do imposto referente a tais períodos.Como é bem referido na sentença recorrida, as diversas liquidações do imposto não se sobrepõem de modo a duplicar o valor real e concreto a débito e a crédito, antes se complementam e completam de modo a apurar o valor final que se encontra efectivamente a débito e a crédito.

Vejamos, então.Quanto ao período 2006/01T.Inicialmente, em 10/03/2006, a impugnante apresentou na sua declaração um crédito de imposto no valor de 83.478,97€.Posteriormente, após diversas correcções determinadas por irregularidades entretanto detectadas, apurou-se um débito de imposto de 107.750,71€, que aliás a recorrente não contesta, ou seja, ao invés do crédito inicialmente declarado, apurou-se existir um débito muito superior.Para esse período, foram emitidas liquidações de imposto de IVA, nos montantes de 22.035,01€ e 78.877,37€, o que perfaz o montante global de 100.912,38€, conforme a explicação que resulta dos factos provados na alínea E) do probatório.Podemos, assim, concluir que não há sobreposição de liquidações, exigindo-se duas vezes o mesmo imposto, mas antes verifica-se uma complementaridade entre as duas liquidações.

Quanto ao período 2006/02T.Inicialmente, em 10/04/2006, a impugnante apresentou na sua declaração um crédito de imposto no valor de



88.756,56€.Posteriormente, após diversas correcções determinadas por irregularidades entretanto detectadas, apurou-se um crédito de imposto de 8.518,90€, que aliás a recorrente não contesta, ou seja, ao invés do crédito inicialmente declarado, apurou-se existir um crédito muito inferior.Para esse período, foram emitidas liquidações de imposto de IVA, nos montantes de 41.051,18€ e 39.186,47€, o que, somado ao valor real a crédito apurado em Abril de 2008, perfaz o montante global de 88.756,55€ que corresponde àquele valor global inicialmente declarado em Abril de 2006.Podemos, assim, concluir que não há sobreposição de liquidações, exigindo-se duas vezes o mesmo imposto, mas antes verifica-se uma complementaridade entre as duas liquidações.

Ou seja, ao invés de se ter feito uma única liquidação que corrigisse os valores inicialmente declarados em Março e Abril de 2006 em cada uma das declarações, foram feitas duas correcções que vieram a proceder à correcção desses valores, tudo se passando, portanto, como se de apenas uma liquidação correctiva se tratasse.Improcede, assim, o recurso que nos vinha dirigido nesta parte.

Quanto aos juros.A este propósito escreveu-se na sentença recorrida:“A impugnante considerando que as primeiras liquidações adicionais são ilegais, alega que a administração tributária deveria ter procedido ao cálculo e ao pagamento dos respectivos juros indemnizatórios, bem como dos juros indemnizatórios referentes aos montantes relativos aos créditos de IVA e realizado a sua compensação, sob pena de violação do art. 43.° da LGT e dos princípios da justiça material e da imparcialidade, bem como dos princípios da legalidade, da igualdade, da proporcionalidade e da boa-fé, plasmados nos arts. 266.° da Constituição, 55.° da LGT e 6.° do CPA, tanto mais que relativamente ao valor dos créditos de IVA liquidou juros compensatórios.Mas também não tem razão.O art. 43.° da LGT, em vigor à data dos factos previa:“1-São devidos juros indemnizatórios quando se determine, em reclamação graciosa ou impugnação judicial, que houve erro imputável aos serviços de que resulte pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido.



2-Considera-se também haver erro imputável aos serviços nos casos em que, apesar de a liquidação ser efectuada com base na declaração do contribuinte, este ter seguido, no seu preenchimento, as orientações genéricas da administração tributária, devidamente publicadas.3-São também devidos juros indemnizatórios nas seguintes circunstâncias:a) Quando não seja cumprido o prazo legal de restituição oficiosa dos tributos;b) Em caso de anulação do acto tributário por iniciativa da administração tributária, a partir do 30.º dia posterior à decisão, sem que tenha sido processada a nota de crédito;c) Quando a revisão do acto tributário por iniciativa do contribuinte se efectuar mais de um ano após o pedido deste, salvo se o atraso não for imputável à administração tributária.4-A taxa dos juros indemnizatórios é igual à taxa dos juros compensatórios.”.A Lei n.° 64-B/2011, de 30 de Dezembro, aditou ao art. 43.° da LGT o n.° 5, que prevê: “5-No período que decorre entre a data do termo do prazo de execução espontânea de decisão judicial transitada em julgado e a data da emissão da nota de crédito, relativamente ao imposto que deveria ter sido restituído por decisão judicial transitada em julgado, são devidos juros de mora a uma taxa equivalente ao dobro da taxa dos juros de mora definida na lei geral para as dívidas ao Estado e outras entidades públicas.”.O art. 151°, n.°s 3 e 4, da referida Lei n.° 64-B/2011, estipula que:“3 - A nova redacção do n.° 5 do artigo 43.º e do n.° 3 do artigo 44.° da LGT tem aplicação (mediata ás decisões judiciais transitadas em julgado, cuja execução se encontre pendente à data da entrada em vigor da presente lei.4-Os juros devidos, ao abrigo da nova redacção do n.º 5 do artigo 43.° e dos n°s 2 e 3 do artigo 44.° da LGT, nos processos de execução fiscal que se encontrem pendentes e nas decisões judiciais transitadas em julgado, cuja execução se encontre pendente, só se aplicam ao período decorrido a partir da entrada em vigor da presente lei.”.Os juros indemnizatórios são devidos quando se determine, em reclamação graciosa ou impugnação judicial, que houve erro imputável aos serviços de que resulte pagamento da divida tributária em montante superior ao legalmente devido (art. 43°, n.º 1, da LGT) e



nas situações previstas no n.° 3, do art. 43.° da LGT.Na situação em apreço não está em causa nenhuma das situações previstas no art. 43°, n.º 3 da LGT, pelo que a impugnante não tem direito a quaisquer juros indemnizatórios com esse fundamento.Por outro lado, como vimos, no caso em apreço as liquidações impugnadas não padecem de qualquer ilegalidade, pelo que não houve qualquer pagamento de tributo superior ao legalmente devido e muito menos por qualquer erro imputável aos serviços (art. 43º, n.ºs. 1 e 3, da LGT, a contrario sensu).Logo, a impugnante não tem, de todo, direito a quaisquer juros indemnizatórios ou a qualquer compensação deles decorrentes.Acresce que o crédito do IVA não confere só por si o direito a quaisquer juros indemnizatórios.O crédito de IVA pode ser reportado em declarações posteriores ou ser restituído e só neste caso é que poderá conferir direito a juros indemnizatórios se a restituição não for realizada no prazo legal (cfr. 43°, n.° 3, alínea a), da LGT).Todavia, no caso em apreço não está em causa qualquer restituição de imposto, pelo que não há direito a quaisquer juros indemnizatórios (art. 43.° da LGT).Acresce que mesmo a declaração de IVA apresentada pela impugnante com crédito de IVA foi apresentada muito para além do prazo normal da declaração, por motivo imputável à impugnante, pelo que qualquer atraso na liquidação do IVA tem de lhe ser imputado.Na situação sub judice a impugnante não tem direito a quaisquer juros indemnizatórios e não há qualquer violação de norma ou princípio legal, designadamente, dos princípios da justiça material e da imparcialidade, bem como dos princípios da legalidade, da igualdade, da proporcionalidade e da boa-fé, plasmados nos arts. 266.° da Constituição, 55.° da LGT e 6.° do CPA, porquanto não há qualquer acção ou omissão imputável à administração tributária que tenha determinado qualquer atraso na liquidação impugnada e que tenha, por qualquer forma, impedido ou atrasado qualquer restituição de imposto à impugnante ou retardado a verificação e consagração a qualquer direito a crédito de imposto a favor da impugnante e à sua restituição efectiva.Acresce ainda que apesar da impugnante na declaração de substituição apresentada em 3/3/2008, referente ao período 0602, ter declarado um crédito de IVA de €47.705,37, na liquidação impugnada veio a apurar-se que



a impugnante tinha a pagar o montante de €41.051,18 (na sequência da utilização dos créditos de IVA), pelo que não há direito a quaisquer juros indemnizatórios.Finalmente a liquidação de juros compensatórios pela administração tributária, mesmo na parte que respeita aos valores em que foram declarados créditos de imposto, atendendo que a impugnante utilizou tais créditos no reporte das declarações de IVA apresentadas até ao período 0704, ou seja, a impugnante utilizou o valor dos créditos do IVA das declarações de 0601 (posteriormente corrigida para um débito de IVA), e 0602, para pagar o IVA devido nas declarações periódicas posteriores, e que veio a terminar o valor do IVA liquidado, impugnado nestes autos, está legalmente fundamentada nos arts. 96°, n.° 1, do CIVA e 35°, n.° 1, da LGT, pelo que não padecem de qualquer ilegalidade.Estando a liquidação de juros compensatórios sobre os valores dos créditos de imposto legalmente fundamentada de facto e de direito e inexistindo fundamento legal para a liquidação de juros indemnizatórios a favor da impugnante, a liquidação dos juros compensatórios não padece de qualquer ilegalidade, nem consubstanciam qualquer violação dos invocados princípios da justiça material e da imparcialidade, bem como dos princípios da legalidade, da igualdade, da proporcionalidade e da boa-fé, plasmados nos arts. 266.° da Constituição, 55.° da LGT e 6.° do CPA, ou quaisquer outros.Acresce que, mesmo que por hipótese, se colocasse o direito à liquidação de juros indemnizatórios, o mesmo não constituiria fundamento de impugnação da legalidade das liquidações de juros compensatórios, porquanto o eventual direito a juros indemnizatórios não interfere em nada com as liquidações dos juros compensatórios, não é susceptivel de constituir fundamento para qualquer ilegalidade da liquidação dos juros compensatórios, porquanto são coisas completamente distintas, nem o processo de impugnação judicial é a forma de processo adequada para apreciar a existência do direito a juros indemnizatórios. Assim, o eventual direito a juros indemnizatórios não contende com a legalidade dos juros compensatórios liquidados pela administração tributária, nem determina, nem é, de todo, susceptivel de determinar ou interferir na sua ilegalidade.”.Também, no mesmo sentido, o Ministério Público, junto deste Supremo Tribunal, emitiu parecer em que reafirmou aquela fundamentação, tendo acrescentado que, “Com efeito, não se questionando a verificação, no caso, dos



pressupostos que dão lugar à liquidação dos juros compensatórios (art. 35º da LGT), pois que inteiramente suportados pela factualidade levada ao probatório - pontos A) a J), também parece evidente não se mostrar verificada, no caso, qualquer uma das situações que dão lugar ao fenómeno reparatório, a título de juros indemnizatórios. E, como bem se refere na douta sentença recorrida, "o crédito do IVA não confere só por si o direito a quaisquer juros indemnizatórios". O crédito de IVA, acrescenta-se, "pode ser reportado em declarações posteriores ou ser restituído e só neste caso é que poderá conferir direito a juros indemnizatórios se a restituição não for realizada no prazo legal". De facto, prescrevia o n.º 8 do art. 22.° do CIVA, na redacção que vigorou até Fev. de 2009, que "(o)s reembolsos de imposto, quando devidos, devem ser efectuados pela Direcção-Geral dos Impostos até ao fim do 3.° mês seguinte ao da apresentação do pedido, findo o qual podem os sujeitos passivos solicitar a liquidação de juros indemnizatórios nos termos do artigo 43.° da lei geral tributária". No caso em apreço, porém, não está em causa qualquer reembolso de imposto. Ora, não havendo base legal para a liquidação de juros indemnizatórios a favor do contribuinte, ora recorrente, não havia lugar à realização da pretendida compensação, não sendo invocável, com esse fundamento, a violação do princípio da justiça ou qualquer outro princípio constitucional.”.

Face a toda esta argumentação não se vê que das respectivas alegações de recurso sejam adiantados outros fundamentos que permitam decidir de modo diferente.Efectivamente, tendo-se apurado créditos de impostos inferiores e débitos que originariamente haviam sido considerados créditos, não se vislumbra que obrigação pudesse recair sobre a AT quanto ao pagamento de juros indemnizatórios ou compensatórios. E, igualmente, não se percebe que créditos de imposto poderiam ter gerado tais juros e qual o seu concreto montante que pudesse vir a ser objecto de compensação com os juros agora liquidados. Em momento algum é alegado e sequer provado que exista algum crédito de juros e respectivo montante para que pudesse ser operada a compensação desejada.Temos, assim, que concluir que o recurso improcede na totalidade.



Face ao exposto, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo, em conferência, acordam em negar provimento ao recurso.Custas pela recorrente.

D.N.

Lisboa, 26 de Novembro de 2014. - Aragão Seia (relator) – Casimiro Gonçalves – Pedro Delgado.



acórdãos sta acórdão do supremo tribunal administrativo...

Documents