Acórdãos STA Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo Processo: 0887/08 Data do Acordão: 07-01-2009 Tribunal: 2 SECÇÃO Relator: JORGE LINO Descritores: OPOSIÇÃO À EXECUÇÃO FISCAL

CADUCIDADE DO DIREITO DE LIQUIDAÇÃO ERRO NA FORMA DE PROCESSO IMPUGNAÇÃO JUDICIAL

Sumário: I - A petição inicial de oposição à execução fiscal,

em que se apresente como causa de pedir a caducidade da liquidação da dívida exequenda, deve seguir, não a forma de oposição à execução fiscal, mas a forma de processo de impugnação judicial. II - O erro na forma de processo, enquanto não dever considerar-se sanado, constitui nulidade de conhecimento oficioso. III - O erro na forma de processo importa a anulação dos actos que não possam ser aproveitados, e a prática dos que forem estritamente necessários para que o processo se aproxime, quanto possível, da forma estabelecida pela lei (regra do aproveitamento ou princípio da economia de actos). IV - A adequação processual à forma estabelecida na lei tem como condição, desde logo, a tempestividade do exercício do direito da acção apropriada. V - Verificado o erro na forma de processo, a petição inicial deve ser indeferida, se não puder ser aproveitada; se a acção tiver ultrapassado a fase liminar, há-de proceder-se à anulação de todo o processado, e à absolvição da instância.

Nº Convencional: JSTA0009945 Nº do Documento: SA2200901070887 Recorrente: MINISTÉRIO PÚBLICO Recorrido 1: A... E FAZENDA PÚBLICA Votação: *

Aditamento:

Texto Integral Texto Integral: 1.1 O Ministério Público recorre da sentença do

Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga que julgou procedente a oposição à execução fiscal deduzida por “A…”. 1.2 Em alegação, o Ministério Público recorrente formula as seguintes conclusões. 1. O impugnante discute nos presentes autos a liquidação adicional de IRC do ano de 1999, da qual foi notificado em 13 de Junho de 2003. 2. Na sequência da inspecção a que foi submetido em Julho de 02, no dia 31/12/2004, o impugnante foi notificado do relatório final de inspecção em 11 de Set. 02; 3. A M.ma Juiz a quo julgou caduco o direito à liquidação em causa, de acordo com o disposto no art.° 45º n°5, da LGT, na redacção introduzida pela Lei 15/0l da LGT, 4. Porém aquela disposição foi revogada e eliminada do ordenamento jurídico pela Lei n° 32-B/2002 de 30 de Dezembro (Lei do Orçamento Geral do Estado de 2003), que entrou em vigor em 1 de Janeiro de 2003, 5. quando estavam a decorrer os seis meses que a AF tinha para proceder à liquidação a luz do supra referido n° 5, do art. 45°, mas que ainda não se tinham esgotado. 6. não aplicar in casu o já referido n° 5 do art. 45°, não é aplicar retroactivamente uma lei nova, na medida em que a que deixou de existir ainda não tinha produzido efeitos na esfera jurídica do sujeitos7. nos termos do art.° 45º, n°s 1 e 4 da LGT, tratando-se de um imposto periódico, o prazo de caducidade do direito à liquidação é de quatro anos, contando-se esse prazo a partir de 1/1/2000, 8. na presente oposição não está em causa notificação da liquidação mas sim a sua validade e legalidade o que é fundamento de impugnação e não de oposição. Pelo que, revogando a douta sentença recorrida e julgando improcedente a excepção de caducidade invocada pelo impugnante e, consequentemente, ordenando a sua substituição por outra que não seja

de procedência com base naquele fundamento. 1.3 Não houve contra-alegação. 1.4 Colhidos os vistos, cumpre decidir, em conferência. Em face do teor das conclusões da alegação do recurso, mormente daquela (8.), a concluir que «na presente oposição não está em causa notificação da liquidação mas sim a sua validade e legalidade (…)», a questão que, antes de todas, aqui se coloca – ficando prejudicado o conhecimento de qualquer outra, em caso de resposta negativa a esta – é a de saber se, no caso, a oposição à execução fiscal constitui a forma processual adequada ao caso. 2.1 Em matéria de facto, a sentença recorrida assentou o seguinte. 1. Contra o oponente foi intentada a execução fiscal referida, para pagamento da dívida de IRC do ano de 1999, no montante de 56.073,19. 2. O oponente deduziu impugnação relativamente a tal liquidação, que foi julgada improcedente nos termos constantes da decisão junta a fls. 203 ss. 3. A execução teve por base a certidão de fls. 29, cujo teor se dá por reproduzido. 4. A oponente dedica-se ao fabrico de confecções. 5. De 16/07/2002 a 29/07/2002, a impugnante foi alvo de uma inspecção tributária, conforme fls. 98 ss. 6. Em 10/09/2002, a impugnante foi notificada do relatório da inspecção tributária relativo à inspecção supra referida. Fls. 92 ss. 7. Em 13/06/2003, a impugnante foi notificada da liquidação impugnada, a qual teve por base a inspecção efectuada e respectivo relatório. Fls. 6. 2.2 Como é sabido, a oposição à execução fiscal só é permitida nas hipóteses e com os estritos fundamentos previstos no artigo 204.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário – cf. também o artigo 286.º do Código de Processo Tributário, e ainda o artigo 176.º do Código de Processo das Contribuições e Impostos. Em processo executivo, mormente em oposição à execução fiscal, atendendo ao carácter especial e sumário deste meio processual, não é consentido, em princípio, apreciar a legalidade da liquidação da quantia exequenda – cf. a este respeito o citado

artigo 204.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário [e também o disposto nos artigos 236.º e 286.º, n.º 1, alínea h), do Código de Processo Tributário, e nas alíneas a) e g) do artigo 176.º, e artigo 145.º do Código de Processo das Contribuições e Impostos]. Na realidade, o processo de oposição tem por escopo essencial o ataque (global ou parcial) à execução fiscal, visando a extinção da execução, ou absolvição do executado da instância executiva, pela demonstração do infundado da pretensão do exequente – cf. Laurentino Araújo, Processo de Execução Fiscal, 1968, p. 257 e ss.. A ilegalidade concreta da liquidação da dívida exequenda não pode, pois, em regra, servir de fundamento à oposição à execução. A proibição de a ilegalidade concreta da liquidação servir de fundamento à oposição funciona qualquer que tenha sido a entidade que procedeu a essa liquidação. A impossibilidade da apreciação, em sede de oposição, da ilegalidade concreta da liquidação da dívida vale, assim, também para as execuções fiscais de dívidas a organismos ou departamentos não dependentes da Direcção-Geral das Contribuições e Impostos, de natureza fiscal ou não – cf. Alfredo de Sousa, e Silva Paixão, nota 8. ao artigo 286.º do Código de Processo Tributário Comentado e Anotado, 3.ª edição; e notas 7. e 8. ao artigo 176.º do Código de Processo das Contribuições e Impostos Comentado e Anotado, 2.ª edição, dos mesmos autores. É pacífico, no entanto, que a oposição poderá ter por fundamento a ilegalidade da liquidação da dívida exequenda, sempre que a lei não assegure meio judicial de impugnação ou recurso contra o acto de liquidação – cf. o disposto na alínea h) do artigo 204.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário [o mesmo se podendo entender que valia já no domínio do anterior regime; cf. a alínea g) do n.º 1 do artigo 286.º do Código de Processo Tributário; e nota 16. ao artigo 176.º do Código de Processo das Contribuições e Impostos Comentado e Anotado, 2.ª edição, de Alfredo de Sousa, e Silva Paixão]. De outra banda – e segundo o ensinamento de

Alberto dos Reis, no Código de Processo Civil Anotado, II, p. 291, e em anotação ao acórdão do Supremo Tribunal de Justiça de 19-2-1952, na Revista de Legislação e Jurisprudência, ano 85.º, pp. 222 e 223 –, o fim concretamente visado pelo autor e o fim abstractamente figurado pela lei tem de ser coincidentes; se assim acontecer, terá sido bem empregado o processo; se, pelo contrário, o pedido não se ajustar à finalidade para que a lei concebeu o processo, há erro na forma de processo; o erro na forma de processo utilizada afere-se, pois, pelo desajustamento à finalidade para a qual a lei criou o respectivo processo. Verificado o erro na forma de processo, a petição inicial deve ser indeferida, se não puder ser aproveitada; se a acção tiver ultrapassado a fase liminar, há-de anular-se todo o processado, e absolver-se o réu da instância, nos termos do artigo 288.º, n.º 1, alínea b), do Código de Processo Civil – cf., neste sentido, Alfredo de Soveral Martins, Lições de Processo Civil (Pressupostos Processuais), Apontamentos, Coimbra, 1969, p. 263 e 264; cf. também, por exemplo, o acórdão da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, de 7-2-1990, no Apêndice ao Diário da República de 15-10-1992, pp. 25 a 28. A absolvição da instância, porém, não obsta a que outra acção (apropriada) seja proposta sobre o mesmo objecto – de acordo com os termos do artigo 289.º do Código de Processo Civil. Por seu turno, os artigos 199.º e 202.º do Código de Processo Civil – compêndio subsidiariamente aplicável em processo judicial tributário, por força da alínea e) do artigo 2.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário – dispõem que o Tribunal pode conhecer oficiosamente do erro na forma de processo, a não ser que deva considerar-se sanado, o qual importa unicamente a anulação dos actos que não possam ser aproveitados, devendo praticar-se os que forem estritamente necessários para que o processo se aproxime, quanto possível, da forma estabelecida pela lei; e não devem aproveitar-se os actos já praticados, se do facto resultar uma diminuição de garantias do réu. Aliás, no mesmo sentido apontam também os princípios da celeridade

e da economia processual – princípios dos quais se desprende a regra da economia de actos e de formalidades inserta no n.º 1 do artigo 138.º do Código de Processo Civil. De acordo com os termos dos artigos 202.º e 206.º, n.º 2, do mesmo Código de Processo Civil, o erro na forma de processo é de conhecimento até ao trânsito em julgado da decisão final, e, nesse capítulo, o Tribunal deve operar oficiosamente, sem necessidade de qualquer acção ou requerimento dos interessados. Em princípio, não existem obstáculos processuais insuperáveis a que o processo de oposição à execução fiscal possa ser conformado, convertido ou convolado em processo de impugnação judicial da legalidade da liquidação que nessa execução fiscal se cobra coercivamente. Assim – sendo certo que o pedido de anulação da liquidação tributária pode (e deve, em princípio) ser expresso na forma de impugnação judicial –, para que o processo, iniciado na forma de oposição à execução fiscal, possa ser convertido em impugnação judicial, ponto é que, no caso concreto, ocorram todos os requisitos legais do processo de impugnação judicial, desde logo, a tempestividade da respectiva petição inicial, a necessidade e o interesse em agir do contribuinte, e a adequação e a conformidade da causa de pedir e do pedido à forma processual de impugnação judicial. Aliás, alguns dos fundamentos de impugnação da liquidação, pela sua particular gravidade, são também fundamentos de oposição à execução dessa mesma liquidação. São, por exemplo, os casos de ilegalidade em abstracto da liquidação exequenda, como a inconstitucionalidade de normas que suportam e regem a liquidação e a execução; e o pagamento, como pressuposto ou fundamento da existência de duplicação de colecta. Nestes casos, apesar de se discutir a legalidade da liquidação, pode-se lançar mão de um processo de oposição à execução. Nestas hipóteses, reconhecida a sua ilegalidade, não pode a liquidação deixar de ser anulada; e, em consequência, deve declarar-se extinta a respectiva execução fiscal, como consequência directa e necessária da ilegalidade da liquidação. É que, na

verdade, o próprio processo de impugnação judicial visa a anulação total ou parcial do acto tributário da liquidação exequenda. É próprio Código de Procedimento e de Processo Tributário que, no n.º 2 do seu artigo 204.º, admite casos de oposição à execução fiscal que devem seguir a forma de processo de impugnação judicial – cf. correspondentemente o n.º 2 do artigo 286.º do Código de Processo Tributário. De resto, toda a oposição à execução fiscal, ao intentar a extinção do processo em que decorre a cobrança coerciva da obrigação liquidada, pode ter como objectivo também a eliminação da liquidação tributária. A liquidação da obrigação tributária constitui, no entanto, apenas o seu objecto mediato, pois que o objecto imediato da oposição é a própria execução fiscal, tendo em vista a extinção desta, total, ou apenas parcial. Daqui resulta que não existe essencial antítese entre a impugnação judicial e a oposição à execução fiscal – cf. a este respeito os acórdãos desta Secção do Supremo Tribunal Administrativo, de 27-5-1992 (recurso n.º 13 840); de 20-10-1993 (o mesmo recurso em Pleno da Secção); e de 2-11-1994, recurso n.º 17 891. No entanto, dos fundamentos de oposição à execução fiscal, taxativamente elencados no artigo 204.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, não consta a falta de notificação da liquidação do tributo. Com efeito, a falta de notificação da liquidação exequenda, por si só, não tem relevo para efeitos de oposição à execução fiscal, mas apenas a falta de notificação no prazo de caducidade da liquidação do tributo. Nos termos do disposto na alínea e) do n.º 1 do artigo 204.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, a oposição à execução fiscal poderá ter por fundamento só a falta de notificação no prazo de caducidade da liquidação do tributo. Passado o prazo de caducidade do direito de liquidar, já a falta de notificação da liquidação exequenda não é fundamento legal de oposição, por não estar essa falta de notificação prevista na lei como fundamento de oposição à execução fiscal. Decorrido o prazo de caducidade do direito de liquidação do tributo, sem

que tenha havido notificação da respectiva liquidação, o processo próprio para atacar a ilegalidade da liquidação (designadamente, por caducidade do direito de liquidar) é o processo de impugnação judicial, e não o processo de oposição à execução fiscal – cf., neste sentido, por todos, o acórdão desta Secção do Supremo Tribunal Administrativo, de 27-2-2002, proferido no recurso n.º 26 722. 2.3 No caso sub judicio, a sentença recorrida considera sobremodo que «a questão suscitada prende-se com saber se ocorreu falta de notificação da liquidação no prazo da caducidade». E, de modo algo paradoxal, a sentença recorrida não deixa de considerar, também, que, nos presentes autos de oposição à execução fiscal, se alega «a caducidade do direito a liquidar o imposto, nos termos do n.º 5 do artigo 45.º da LGT», Por nós, julgamos que deve reconhecer-se razão ao Ministério Público recorrente, quando conclui que «na presente oposição não está em causa notificação da liquidação mas sim a sua validade e legalidade, o que é fundamento de impugnação e não de oposição». Com efeito, e em nosso entendimento, a lei, ao falar na «falta de notificação da liquidação do tributo no prazo de caducidade», não está a referir-se à caducidade do direito à liquidação. A lei, com tal expressão («falta de notificação da liquidação do tributo no prazo de caducidade»), está, em nosso modo de ver, a designar exactamente a situação elegida para fundamento de oposição à execução fiscal: a «falta de notificação da liquidação do tributo no prazo de caducidade». A «falta de notificação da liquidação do tributo no prazo de caducidade», esgotado que esteja o prazo de caducidade do direito à liquidação sem que a esta tenha sido notificada, não pode o contribuinte apresentá-la como fundamento de oposição à execução fiscal, porque então do que se trata não é de «falta de notificação da liquidação do tributo no prazo de caducidade» mas de ilegalidade da liquidação, por caducidade do direito do Estado à mesma liquidação – caducidade esta que só é impugnável por meio de processo de impugnação

judicial. Como assim, os presentes autos têm vindo a ser processados na forma errada de oposição à execução fiscal, devendo, diferentemente, ter seguido a forma de processo de impugnação judicial. E para a adequação processual pertinente não concorrem no caso as condições legais necessárias, desde logo, de tempestividade da impugnação judicial. Na verdade, e consoante se assenta no ponto 7. do probatório, a oponente, ora recorrida, «foi notificada da liquidação impugnada» em 13-6-2003, tendo a data limite de pagamento desta liquidação ocorrido no dia 21-7-2003, conforme documento de cobrança de fls. 6 – pelo que, quando a oposição à execução fiscal foi apresentada, em 12-10-2004 (cf. carimbo de entrada a fls. 3), já há muito que havia decorrido o prazo legal em que a impugnação judicial poderia ter sido interposta [cf. os termos da alínea a) do n.º 1 do artigo 102.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário]. Razão por que é forçoso concluir, com o Ministério Público recorrente, que «na presente oposição não está em causa notificação da liquidação mas sim a sua validade e legalidade», e que, por isso, e em resposta ao thema decidendum, a oposição à execução fiscal não constitui a forma processual adequada ao caso – ficando na circunstância prejudicado o conhecimento de qualquer outra questão. E, então, a terminar, havemos de convir, em súmula, que a petição inicial de oposição à execução fiscal, em que se apresente como causa de pedir a caducidade da liquidação da dívida exequenda, deve seguir, não a forma de oposição à execução fiscal, mas a forma de processo de impugnação judicial. O erro na forma de processo, enquanto não dever considerar-se sanado, constitui nulidade de conhecimento oficioso. O erro na forma de processo importa a anulação dos actos que não possam ser aproveitados, e a prática dos que forem estritamente necessários para que o processo se aproxime, quanto possível, da forma estabelecida pela lei (regra do aproveitamento ou princípio da economia de actos).

A adequação processual à forma estabelecida na lei tem como condição, desde logo, a tempestividade do exercício do direito da acção apropriada. Verificado o erro na forma de processo, a petição inicial deve ser indeferida, se não puder ser aproveitada; se a acção tiver ultrapassado a fase liminar, há-de proceder-se à anulação de todo o processado, e à absolvição da instância. 3. Termos em que se acorda conceder provimento ao recurso, revogando-se a sentença recorrida, anulando-se todo o processado e absolvendo-se da instância a Fazenda Pública nestes autos de oposição à execução fiscal. Custas pela recorrida, apenas na 1.ª instância. Lisboa, 7 de Janeiro de 2009. – Jorge Lino (relator) –António Calhau - Lúcio Barbosa (Vencido. Negaria provimento ao recurso, pois entendo que o oponente podia opor-se à execução com o fundamento invocado.)