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  • ABORDAGEM TRADICIONAL DOCLCULO DE CUSTOS:

    A NECESSIDADE DA MEDIDA DA PRODUO

    Maria Hlder Martins Coelho*

    RESUMONeste texto so analisadas tcnicas e/ou mtodos para calcular cus-

    tos sustentando a percepo de que as empresas em geral, e as peque-nas e mdias empresas (PME) em particular, necessitam de conhecer os custos dos produtos que fabricam e vendem e/ou dos servios que prestam. O clculo dos custos faculta informao privilegiada que pos-

    dado que descreve e transmite tcnicas elementares e provavelmente adequadas para o clculo dos custos nas PME, que so predominantes no tecido empresarial portugus. O tema apresentado sob a forma de conceitos tericos e modelos simples procurando, deste modo, inten-

    preparar informao relevante lhes permitir alcanar o objectivo da competitividade.

    PALAVRAS-CHAVEProcessos produtivos, regimes de fabrico, medida da produo,

    custos.

    JEL CLASSIFICATIONL15, M11 e M41

    * Licenciada, Mestre e Doutoranda na Faculdade de Economia da Universidade do Porto

  • 80 Abordagem tradicional do clculo de custos

    SUMRIO1. Introduo2. A medida da produo 2.1. Processos produtivos e regimes de fabrico 2.2. Diferentes concepes de produo 2.3. A medida das produes efectiva (Pe) e terminada (Pt)3. A homogeneizao da produo como questo bsica para individualizar os custos 3.1. A produo diferenciada e a produo homogeneizada

    4. O clculo de custos para planeamento e controlo 4.1. Os custos e os objectos de custo 4.2. Os diferentes nveis de custeio 4.3. As componentes do custo de produo completo (total)5. Concluso

    1. INTRODUOEste trabalho tem subjacente a ideia de que a competitividade,

    sendo um dos principais objectivos das empresas, exige o recurso a informao relevante, nomeadamente sobre o clculo dos custos. Neste contexto, o conhecimento do custo dos bens e servios que as empresas transaccionam assume um carcter essencial.

    -vncia e o crescimento das organizaes dependem sobretudo da sua competitividade. Ora, um dos factores mais relevantes para alcanar nveis elevados de competitividade consiste na estratgia da melhoria contnua da produtividade. A realidade tem demonstrado que pases cujas organizaes so competitivas de um modo sustentado tendem a alavancar a sua produtividade ao longo do tempo.

    A melhoria contnua da produtividade exige, por um lado, um es-foro individual, e por outro, um esforo conjugado entre funes e actividades das organizaes. Cada elemento da organizao deve em-penhar-se em realizar elevados nveis individuais de produtividade. Ao mesmo tempo, todas as funes e actividades devem concentrar-se em desenvolver sinergias positivas que tero impactos no s nos resul-tados de cada sector ou diviso, mas tambm no resultado global da organizao como um todo.

    A competitividade atravs dos custos um factor determinante para a sobrevivncia, a longo prazo, das organizaes. Estas, face s novas

  • 81Maria Hlder Martins Coelho

    oportunidades e ameaas, prprias do processo de globalizao, utilizam -

    cursos, enquanto procuram respeitar as leis ambientais, cada vez mais rigorosas, e cumprir a sua Responsabilidade Social. A melhoria constante da produtividade exige uma maior racionalizao dos recursos dispo-

    aqueles recursos.Com o objectivo de competitividade contnua, e considerando que

    as micro e pequenas e mdias empresas (PME) so dominantes na es-trutura empresarial nacional, este trabalho pretende encorajar estas em-presas a utilizarem ferramentas e tcnicas simples para calcularem o custo dos produtos que vendem e dos servios que prestam e, ao mesmo tempo, conceberem um sistema de informao simples que lhes facilite o aumento da produtividade.

    Os estudos sobre a prtica da contabilidade de gesto em Portugal so escassos e, na sua maioria, preocupam-se com estudos de caso e

    baseado nas actividades (ABC) e o quadro de comando integral (Balan-ced Scorecard). A evidncia sobre outros pases tem mostrado que exis-te um grande desfasamento entre a teoria e a prtica contabilstica. Os estudos tambm revelam que as empresas que so objecto de estudos empricos, dada a sua dimenso e importncia, so as mais inovadoras e pr-activas na utilizao de tcnicas e sistemas mais avanadas de contabilidade de gesto (USSMAN e ALVES, 2006)1.

    Dado o peso das PME na estrutura empresarial nacional, que re-presenta 99,6% das unidades empresariais (sociedades) do pas2, este trabalho apresenta um quadro conceptual para anlise dos seus custos. Em particular, abordado o modo de calcular o custo de produo e a forma de medir a produo objecto de valorizao.

    O trabalho est organizado da seguinte forma. Na seco seguinte, expem-se o modelo que permite medir a produo a fabricar pelas empresas. De seguida apresenta-se os aspectos tcnicos necessrios

    1 USSMAN, Ana M. e ALVES, M do Cu G., Characteristics of Management Accounting Systems in Portuguese Industry, Portuguese Journal of Management Studies, Vol. XI, n 1, 2006, p.40.2 Em Portugal tm sede cerca de 297 000 PME. Entre estas assumem especial protagonismo as micro e pequenas empresas que constituem 97,3% (IAPMEI, FEV.2008).

  • 82 Abordagem tradicional do clculo de custos

    para o clculo dos custos unitrios da produo do perodo em regime

    mtodo simples, o custo de produo, num processo de fabrico, do bem ou servio que objecto da actividade das empresas.

    2. A MEDIDA DA PRODUO3Nas empresas industriais e/ou de prestao de servios no faz sen-

    o objecto para o qual se pretende determinar o custo, ou seja, a medida da produo e do servio a prestar.

    Nos mercados de concorrncia a empresa, para ser competitiva, deve determinar e minimizar os custos. A tarefa do clculo do custo indispensvel e relevante, independentemente das tcnicas de custeio utilizadas, quer seja o designado, pelos autores do mtodo ABC Acti-vity Based Costing, como mtodo tradicional, quer seja o prprio ABC ou o Time Driven - Activity Based Costing (TD-ABC).

    Neste mbito, aborda-se em primeiro lugar o tema da Medida da produo e seguidamente procede-se ao estudo da sua valorizao, isto , ao clculo do seu custo. Por conseguinte, apresentam-se diver-sos conceitos de custos destacando a importncia dos aspectos tericos para o clculo do custo de produo. A controvrsia da maior ou me-nor qualidade das imputaes dos custos indirectos ser analisada em posteriores trabalhos. A imputao destes custos necessita do recurso a tcnicas e/ou mtodos baseadas em chaves de repartio, de cuja quali-dade depende o clculo cuidado do custo da produo.

    2.1. Processos produtivos e regimes de fabricoNuma abordagem simples quase tudo pode ser considerado como

    sistema e/ou processo produtivo, bastando que, para tal, existam par-metros reguladores, um gestor e um resultado que possa ser cedido a um cliente.

    Para uma empresa transformadora ou industrial, produto o resul-tado da aco de fabricar ou produzir algo, isto , resulta da transforma-o dum factor (matria-prima) num bem com utilidade. Este pode ser vendido ou voltar a ser transformado noutro bem. A aco de fabricar 3 O quadro conceptual tem por base os artigos do Ilustre Professor Manuel Duarte Baganha, publicados em diversos nmeros da Revista de Contabilidade e Comrcio,

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    ou produzir algo est relacionada com os conceitos de fase e estdio da elaborao dum produto.

    Na produo dos diferentes bens (produtos ou servios), deve ter-se presente que o consumo dos factores produtivos no instant-

    de transformao da matria-prima em produtos fabricados e vai pas-sando por diferentes fases. Portanto, a fase de elaborao do produto re-presenta cada uma das sucessivas mudanas que possvel reconhecer nos bens durante o respectivo processo produtivo.

    O estdio da elaborao dum produto corresponde parte do pro-cesso produtivo j decorrido (ou a decorrer) a qual pode ou no coinci-dir com uma fase. A cada fase corresponde um dado estdio e o inverso no verdadeiro.

    A organizao do processo produtivo (ou de fabrico) est intima-mente relacionada com a forma como apurado o custo de produo. O clculo do custo de produo envolve aspectos importantes, na me-

    matria-prima e a sua transformao em produto fabricado.Antes de desenvolver o conceito de processo produtivo sero apre-

    sentados, sucessivamente, os conceitos de operaes do processo pro-dutivo, de fases do processo produtivo e de segmento do processo produtivo.

    Genericamente designa-se operao como um conjunto de meios combinados para o alcance dum resultado. Ou ento, uma aco inte-riorizada, reversvel e coordenada com outras, segundo uma estrutura de conjunto.

    produtivo, em sentido restrito, como a aco dum agente, isolada ou concomitante com a de outros agentes, insusceptvel, por razes tc-nicas ou convencionais, de partio em aces menores. Geralmente na operao combina-se a aco do agente trabalho com as de outros agentes.

    que os objectos vo apresentando sucessivamente ou ento, qualquer

    -

    processo, quer a fraco de perodo decorrida desde um instante inicial.

  • 84 Abordagem tradicional do clculo de custos

    No mbito deste trabalho designa-se por fase do processo produtivo o conjunto de operaes entre duas sequncias sucessivas de elaborao do produto.

    Aos conceitos de operaes, fases e estdios, relevantes no s do ponto de vista terico como da aplicao prtica, interessa acrescentar o conceito de segmento do processo produtivo, como um conjunto de operaes produtivas, que importante para abordagens tericas de al-guns temas.

    -mentos so dois pontos quaisquer de uma recta e os pontos que nessa recta esto compreendid

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